გადაწყვეტილება №26086/2/2025

№26086/2/2025

04 დეკემბერი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: უსფ (წ) „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 21.11.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება უსფ (წ) ------- 27.10.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №26086/2/2025).

 

დავის საგანი:

1. ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით მიღებული დღგ-ის ჩათვლების გაუქმება;

2. ფილიალის მიერ სათავო კომპანიის საბანკო ანგარიშზე გადატანილი თანხების განაწილებულ მოგებად განხილვა, შედეგად, მოგების გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულება;

3. დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 11.04.2025 წლის №028-6 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 6.10.2025 წლის №21456 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 3 784 981.44 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 2 375 342

დღგ - 188 235

მოგების გადასახადი - 1 669 671

საშემოსავლო გადასახადი - 517 436

ჯარიმა - 1 185 115

საურავი - 224 524.44

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა წყალთან დაკავშირებული ობიექტების/ნაგებობების მშენებლობა, როგორც შპს „-------“ კონტრაგენტი, ახორციელებდა ქალაქ ------- საკანალიზაციო გაყვანილობების მშენებლობას.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის, 22.09.2022 წლიდან 7.11.2024 წლამდე პერიოდის, კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2025 წლის 31 მარტის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 11 აპრილის №6984 ბრძანება და №028-6 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 6.10.2025 წლის №21456 ბრძანებით საჩივრები ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, ფილიალის მიერ სათავო კომპანიის საბანკო ანგარიშზე გადატანილი თანხების დივიდენდად განხილვის საფუძვლით, საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 6.10.2025 წლის №21456 ბრძანება, არ დაკმაყოფილებული საკითხების ნაწილში, გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე მიღებული დღგ-ის ჩათვლების გაუქმება ფაქტების აღწერა გადასახადის გადამხდელმა 2022 წლის ნოემბერში გააფორმა ხელშეკრულება შპს ------- (ს/ნ -------), რომელმაც, როგორც ქვეკონტრაქტორმა, იკისრა სამუშაოების გარკვეული ნაწილის შესრულება. გადასახადის გადამხდელმა 2022 წლის ნოემბერ-დეკემბერში წინასწარ ჩაურიცხა სულ 450 000 დოლარის ექვივალენტი 1 218 885 ლარი, რის სანაცვლოდაც მიღებული ავანსის საგადასახადო ანგარიშფაქტურების (ავ-------, ავ------- და ავ-------) მიხედვით, გადასახადის გადამხდელმა, შესაბამისი თვეების დეკლარაციებით, ჩაითვალა სულ 185 932 ლარი. სამუშაოები ქვეკონტრაქტორის მიერ არ შესრულდა (აღნიშნული სამუშაოები შესრულდა გადასახადის გადამხდელის მიერ მოგვიანებით). შესაბამისად, ოპერაცია ქვეკონტრაქტის მხარეებს შორის გაუქმდა, რაც წარდგენილი დოკუმენტაციის მიხედვით (მ.შ. ------- საქალაქო სასამართლოს 2.05.2024 წლის გადაწყვეტილება) დადასტურდა 2023 წლის თებერვლის თვიდან. გადასახადის გადამხდელმა დაიბრუნა 50 000 აშშ დოლარი საბანკო გარანტიის განაღდების გზით, ხოლო სასამართლოს 2.05.2024 წლის გადაწყვეტილებით შპს ------- და მის დირექტორს/დამფუძნებლებს დაეკისრათ წინასწარ ანაზღაურებული (დღგ-ის ჩათვლით) თანხის დარჩენილი ნაწილის - 400 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარის გადასახადის გადამხდელის სასარგებლოდ ანაზღაურება. შემოწმების მიერ, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის მე-2, მე-4 პუნქტების (ასევე, №22 მაგალითით) გათვალისწინებით და ვინაიდან დასტურდებოდა, რომ შპს ------- დადებული ხელშეკრულება არ განხორციელდა (დადასტურდა 2023 წლის თებერვლიდან) და შესაბამისი დასაბეგრი ოპერაცია გაუქმდა, ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით მიღებული ჩათვლა ექვემდებარებოდა გაუქმებას კორექტირების გზით, რაც უნდა ასახულიყო 2023 წლის თებერვლის თვის დღგ-ის დეკლარაციაში, თუმცა გადასახადის გადამხდელის მიერ არ განხორციელებულა. შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 174-ე მუხლის პირველ, მე-2 ნაწილებზე და ამავე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 179-ე მუხლის პირველ, მე-2 და მე-4 ნაწილებზე, 180-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 72-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტზე, ამავე ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველ, მე-2 და მე-4 პუნქტებზე, საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარდგენილ საჩივრებში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მიიჩნევს, რომ შემოწმების მიერ ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე მიღებული ჩათვლის გაუქმება და აღნიშნულის საფუძველზე, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, ხოლო წარდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანიის მიერ, 2022 წელს ქვეკონტრაქტორზე ავანსად იქნა გადარიცხული 450 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი თანხა და ამ ოპერაციის საფუძველზე გამოწერილი ავანსის საგადასახადო ანგარიშფაქტურით მიღებული იქნა დღგ-ის ჩათვლა დადგენილი წესით. გადარიცხული თანხის შესაბამისი მომსახურება ქვეკონტრაქტორმა არ შეასრულა, რის გამოც დაიწყო დავა სასამართლოში. სასამართლოს გადაწყვეტილებით, ქვეკონტრაქტორს დაევალა თანხის ანაზღაურება, რაც დღემდე არ მომხდარა. შემოწმების შედეგად, აღნიშნულ ოპერაციას შეეცვალა კვალიფიკაცია და გაუუქმდა მიღებული ჩათვლა, რასაც კატეგორიულად არ ეთანხმება, რადგან ჩათვლა მიღებული აქვს გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის მიხედვით და მისი შემცირება/გაუქმებაც უნდა მოხდეს კონტრაქტორის მიერ გამოწერილი კორექტირების ან/და საბოლოო ანგარიშ-ფაქტურით, რაც დღემდე არ მომხდარა. ამასთან, იმ შემთხვევაშიც კი, თუ გადასახადის გადამხდელის მიერ ჩათვლა გაუქმდებოდა შესაბამისი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გარეშე, ხოლო კონტრაქტორის მიერ მოხდებოდა შემდგომ კორექტირების ან/და საბოლოო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა, განმეორებით მოუწევდა დღგ-ის ჩათვლის შემცირება.

იმ შემთხვევაშიც კი, თუ მოყვანილი ეს მსჯელობა არასწორია და ჩათვლა უნდა გაეუქმებინა სასამართლოს გადაწყვეტილების საფუძველზე (რასაც არ ეთანხმება), ამ საკითხზე საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქციის დაკისრება ძალიან დიდი უსამართლობაა და ამ ნაწილში მაინც, უნდა მოხდეს სანქციის შემცირება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველ ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან.

საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში − საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-4 ნაწილების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა და შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა ის გარემოებები/ფაქტორები, რომელთა საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორციელდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში. დღგ-ით დასაბეგრი თანხის კორექტირების შემთხვევებს, აგრეთვე დოკუმენტის გამოწერისა და წარდგენის წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.

საგადასახადო კოდექსის 180-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არის დადგენილი, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირის მიერ სხვა დასაბეგრი პირისთვის საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის შემთხვევაში, გამოიწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ შემთხვევებში შესაძლებელია გამოიწეროს გამარტივებული ფორმის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 72-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

ამავე ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი, მე-2 და მე-4 პუნქტების მიხედვით:

1. თუ ანაზღაურება სრულად ან ნაწილობრივ გადახდილია საქონლის მიწოდებამდე/ მომსახურების გაწევამდე, მიღებული ანაზღაურების შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით.

2. ამ მუხლის პირველი პუნქტის მიზნებისათვის, პირის მიერ გადახდილი ანაზღაურება ჩაითვლება დასაბეგრ თანხად და ოპერაცია დაექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას, თუ ანაზღაურების მიღების მომენტში სახეზეა ყველა შემდეგი პირობა:

ა) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/გასაწევი მომსახურება;

ბ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების რაოდენობა/მოცულობა;

გ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების ღირებულება;

4. დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს უფლება აქვს, საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე ანაზღაურების გადახდისას, კანონმდებლობით დადგენილი წესით ჩაითვალოს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი დღგ.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელმა 2022 წლის ნოემბერში გააფორმა ხელშეკრულება შპს -------, რომელმაც, როგორც ქვეკონტრაქტორმა, იკისრა სამუშაოების გარკვეული ნაწილის შესრულება, რომელსაც გადასახადის გადამხდელმა, 2022 წლის ნოემბერ-დეკემბერში, წინასწარ ჩაურიცხა სულ 450 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი 1 218 885 ლარი, რის სანაცვლოდაც მიღებული ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელმა, შესაბამისი თვეების დეკლარაციებით, ჩაითვალა სულ 185 932 ლარი. სამუშაოები ქვეკონტრაქტორის მიერ არ შესრულდა და აღნიშნული სამუშაოები შესრულდა გადასახადის გადამხდელის მიერ მოგვიანებით. შესაბამისად, ოპერაცია მხარეებს შორის გაუქმდა, რაც წარდგენილი დოკუმენტაციის მიხედვით (მ.შ. ------- საქალაქო სასამართლოს 2.05.2024 წლის გადაწყვეტილება) დადასტურდა 2023 წლის თებერვლის თვიდან. გადასახადის გადამხდელმა დაიბრუნა 50 000 აშშ დოლარი საბანკო გარანტიის განაღდების გზით, ხოლო სასამართლოს 2.05.2024 წლის გადაწყვეტილებით, შპს ------- და მის დირექტორს/დამფუძნებლებს დაეკისრათ წინასწარ ანაზღაურებული (დღგ-ის ჩათვლით) თანხის დარჩენილი ნაწილის - 400 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარის გადასახადის გადამხდელის სასარგებლოდ ანაზღაურება. ვინაიდან დადასტურდა, რომ შპს ------- დადებული ხელშეკრულება არ განხორციელდა (დადასტურდა 2023 წლის თებერვლიდან) და შესაბამისი დასაბეგრი ოპერაცია გაუქმდა, შემოწმების მიერ მიიჩნია, რომ ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით მიღებული ჩათვლა ექვემდებარებოდა გაუქმებას კორექტირების გზით, რაც უნდა ასახულიყო 2023 წლის თებერვლის თვის დღგ-ის დეკლარაციაში, რაც გადასახადის გადამხდელის მიერ არ განხორციელებულა. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ.

აუდიტის დეპარტამენტი 10.11.2025 წლის №100135-21-14 წერილით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, არ წარმოადგენს ფაქტობრივ გარემოებებში დაფიქსირებულისგან განსხვავებულ ინფორმაციას, ამასთან აღნიშნავს, რომ ვინაიდან დასტურდება, რომ შპს ------- დადებული ხელშეკრულება არ განხორციელდა (დადასტურდა 2023 წლის თებერვლიდან), შესაბამისი დასაბეგრი ოპერაცია გაუქმდა, ხოლო ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით მიღებული ჩათვლა ექვემდებარებოდა გაუქმებას კორექტირების გზით, რაც უნდა ასახულიყო 2023 წლის თებერვლის თვის დღგ-ის დეკლარაციაში. გადასახადის გადამხდელს გადასახადის გარდა დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვა განხორციელდა გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მონაწილეობით, რომელმაც საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური არგუმენტები/პოზიციები წარმოადგინა. ამასთან აღნიშნა, რომ 2022 წელს, ქვეკონტრაქტორზე ავანსად იქნა გადარიცხული თანხა და ამ ოპერაციის საფუძველზე გამოწერილი ავანსის საგადასახადო ანგარიშფაქტურით მიღებული იქნა დღგ-ის ჩათვლა. გადარიცხული თანხის შესაბამისი მომსახურება ქვეკონტრაქტორს არ შეუსრულებია, რის გამოც მიმართეს სასამართლოს, რომელმაც ქვეკონტრაქტორს თანხის დაბრუნება დაავალა, მაგრამ არ დაუბრუნებია, მხარის მიერ არ მომხდარა კორექტირებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა, ამდენად კომპანია მძიმე მდგომარეობაშია, გაუქმდა ოპერაცია, ჩათვლა გაუქმებულია, მაგრამ დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლებას ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილს საფუძველზე.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა წარმოადგინა ფაქტობრივ გარემოებებში დაფიქსირებულის ანალოგიური გარემოებები.

საბჭო აღნიშნავს, რომ მომჩივანი არ წარმოადგენს ისეთ არგუმენტს/გარემოებას, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და სადავო საკითხის ნაწილში დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი გახდებოდა.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე მიღებული ჩათვლის გაუქმება და საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა კანონშესაბამისია, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. ფილიალის მიერ სათავო კომპანიის საბანკო ანგარიშზე გადატანილი თანხების განაწილებულ მოგებად განხილვა, შედეგად, მოგების გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულება

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელი წარმოადგენს ------- რეგისტრირებული საწარმოს ------- საქართველოში რეგისტრირებულ ფილიალს, რომელიც საგადასახადო კოდექსის 29-ე მუხლის დებულებების თანახმად, ითვლება უცხოური საწარმოს მუდმივ დაწესებულებად საქართველოში. გადასახადის გადამხდელის საბუღალტრო აღრიცხვის პროგრამაში გამოყოფილია ანგარიში №1230 51, რომელიც ასახავს მოთხოვნებისა და ვალდებულებების აღრიცხვას მის სათავო საწარმოსთან. არსებული დოკუმენტაციის მიხედვით, პროექტის თანადამფინანსებლებისგან მიღებული ანაზღაურება გადაერიცხებოდა სათავო საწარმოს საზღვარგარეთ, საიდანაც აღნიშნული თანხებით ფინანსდებოდა სხვადასხვა, მ.შ. იმპორტის ხარჯები, აგრეთვე, საჭიროების მიხედვით, ნაწილობრივ უბრუნდებოდა ფილიალს. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში, გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნას სათავო საწარმოს მიმართ გააჩნდა მზარდი ხასიათი და ის შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის შეადგენდა 9 443 264 ლარს. გასათვალისწინებელია, რომ ამ მომენტისათვის კონტრაქტის საპროექტო ღირებულების 90% უკვე შესრულებული იყო და თითქმის იმავე რაოდენობით ანაზღაურებული (42 499 105 ლარი). აღსანიშნავია, რომ მიმდინარე პროექტის დარჩენილი სამუშაოების შესრულება/ანაზღაურება გრძელდებოდა შესამოწმებელი პერიოდის შემდეგაც, ხოლო 2025 წლის თებერვალში მიღებულ იქნა ახალი საავანსო ანაზღაურება (13 804 954 ლარი) ახალი პროექტის/კონტრაქტის მიხედვითაც. შემოწმების მიერ, საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-3 ნაწილის, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის საბუღალტრო აღრიცხვაში მოთხოვნად დაფიქსირებული თანხა, რომელიც გადაცემულია მისი სათავო არარეზიდენტი საწარმოს განკარგულებაში, დაკვალიფიცირდა, საქართველოში მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის შედეგად მიღებული მოგებიდან არარეზიდენტ საწარმოზე განხორციელებულ განაცემად, განაწილებულ მოგებად, რომელიც დაექვემდებარა მოგებითა და საშემოსავლო გადასახადებით დაბეგვრას.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილზე, „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-15 მუხლის პირველ პუნქტზე, 29-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 981 მუხლის პირველ და მე-3 ნაწილებზე, 130-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე. მოგების გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან დაკავშირებით, აღნიშნავს, რომ არარეზიდენტი საწარმოს მუდმივი დაწესებულების მოგების გადასახადით დაბეგვრის რეჟიმი შეესაბამება რეზიდენტი საწარმოებისთვის საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილით დადგენილ დაბეგვრის პრინციპებს. კერძოდ, ასეთი მუდმივი დაწესებულებები მოგების გადასახადით იბეგრებიან არა მათ მიერ მიღებული მოგებიდან, არამედ განაწილებული მოგების მიხედვით, იმ ოპერაციათა ჩათვლით, რომლებიც გათანაბრებულია მოგების განაწილებასთან (არაეკონომიკური ხარჯი, უსასყიდლო მიწოდება ან ზღვრულ ოდენობაზე მეტი ოდენობით გაწეული წარმომადგენლობითი ხარჯი).

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ მოგების გადასახადის მიზნებისთვის, ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის საბუღალტრო აღრიცხვაში მოთხოვნად დაფიქსირებული თანხის (რომელიც გადაცემულია მისი სათავო არარეზიდენტი საწარმოს განკარგულებაში), საქართველოში მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის შედეგად მიღებული მოგებიდან არარეზიდენტ საწარმოზე განხორციელებულ განაცემად, განაწილებულ მოგებად განხილვა და მოგების გადასახადით დაბეგვრა მართლზომიერია, ხოლო წარმოდგენილი საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ უცხოური საწარმოს ფილიალი (წარმომადგენლობა) არ წარმოადგენს იურიდიულ პირს. ხოლო, საგადასახადო კანონმდებლობით განსაზღვრული დივიდენდის განმარტება გულისხმობს აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებულ (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერ შემოსავალს, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ ვინაიდან ფილიალი არ წარმოადგენს იურიდიულ პირს, გადასახადის გადამხდელის მიერ სათავო არარეზიდენტი საწარმოს განკარგულებაში თანხის გადაცემა (რომელიც საბუღალტრო აღრიცხვაში მოთხოვნად ჰქონდა დაფიქსირებული) არ განიხილება საქართველოში მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის შედეგად მიღებული მოგებიდან არარეზიდენტ საწარმოზე გაცემულ დივიდენდად საშემოსავლო გადასახადის მიზნებისთვის და შესაბამისად, ფილიალისთვის არ წარმოადგენს საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ოპერაციას. ამდენად, საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ფილიალის მიერ სათავო კომპანიის საბანკო ანგარიშზე გადატანილი თანხების დივიდენდად განხილვის საფუძვლით საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების შედეგად, ფილიალის მიერ სათავო კომპანიის საბანკო ანგარიშზე გადატანილი თანხები ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად და შესაბამისად, დაიბეგრა მოგებისა და დივიდენდის საშემოსავლო გადასახადებით და დაეკისრა ჯარიმაც, რასაც ასევე არ ეთანხმება შემდეგ გარემოებათა გამო: კომპანიის საქმიანობას წარმოადგენს ------- მიერ გამოცხადებული ტენდერის საფუძველზე ------- სისტემების მშენებლობის მომსახურების გაწევა -------. ტენდერის მოგების შემდგომ, ------- კომპანიამ წინასწარ, ავანსის სახით ჩაურიცხა თანხის გარკვეული ნაწილი, რაზედაც წარდგენილი იქნა ------- სათავო ოფისის მიერ ------- აღებული საბანკო გარანტია. ანალოგიური საბანკო გარანტიები დგება ხოლმე უკვე შესრულებული სამუშაოების მიხედვითაც, ამ სამუშაოების საგარანტიო ვადებით. შესაბამისად, სათავო ოფისზე თანხების დიდი ნაწილი სწორედ ამ დანიშნულებით ირიცხება, რომ იქაური ბანკების მიერ მოხდეს გარანტიების გაცემა და რაღაც თანხა, უზრუნველყოფის სახით, მუდმივად იდოს ანგარიშზე. ამასთან, უკვე ამ გადატანილი თანხებით ხდება, სათავო კომპანიის მიერ, სამუშაოების შესასრულებლად საჭირო მასალებისა თუ, ძირითადი საშუალებების შეძენა და მოწოდება საქართველოში. შესაბამისად, პროექტის დასრულებამდე რაც კი ხარჯები იქნება გასაწევი, ამ თანხების უზრუნველყოფა უნდა მოხდეს სათავო კომპანიიდან. ამასთან, როგორც აღნიშნა, ხელშეკრულება ითვალისწინებს შესრულებული სამუშაოების საგარანტიო ვადით მომსახურებას, ხარვეზების აღმოჩენასა და გამოსწორებას, რაც ასევე საკმაოდ დიდ თანხებს მოითხოვს და ეს ხარჯებიც გაიწევა სათავო კომპანიიდან. შესაბამისად, პროექტის მიმდინარეობის იმ ეტაპზე, რასაც შემოწმება მოიცავს, ვერანაირად ვერ მოხდებოდა ზუსტი განსაზღვრა, რა ოდენობის მოგება დარჩებოდა ამ პროექტიდან და შემდეგ, რა გადაწყვეტილებას მიიღებდა სათავო კომპანია, გაიტანდა ამ მოგებას თუ, მოახდენდა ინვესტირებას შემდგომ პროექტებში. შემოწმების მიერ კი ეს თანხები უკვე განაწილებულ მოგებად დაკვალიფიცირდა, რასაც კატეგორიულად არ ეთანხმება და მიაჩნია, რომ უნდა მოხდეს დარიცხული თანხების შემცირება ამ ნაწილში.

სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურმა გადაწყვიტა, რომ შემოწმების მიერ განაწილებულ მოგებად ჩათვლილი თანხა არ უნდა დაბეგრილიყო წყაროსთან და დაავალა აუდიტის დეპარტამენტს, ფილიალის მიერ სათავო კომპანიის საბანკო ანგარიშზე გადატანილი თანხების დივიდენდად განხილვის საფუძვლით, საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას. მაგრამ, დანარჩენ ნაწილში არ დაკმაყოფილდა საჩივარი, რასაც არ ეთანხმება.

ამასთან, აქაც აღნიშნავს, რომ თუ არასწორია მათი მსჯელობა და მაინც ჩაითვლება ეს თანხები მოგების გადასახადით დასაბეგრად, ამ საკითხზე საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქციის დაკისრება ძალიან დიდი უსამართლობაა და ამ ნაწილში მაინც უნდა მოხდეს სანქციის შემცირება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 29-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქართველოში უცხოური საწარმოს ან არარეზიდენტი ფიზიკური პირის მუდმივ დაწესებულებად ითვლება განსაზღვრული ადგილი, რომლის გამოყენებითაც ეს პირი ნაწილობრივ ან მთლიანად ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას საქართველოში, რწმუნებული პირის საქმიანობის ჩათვლით, გარდა ამ მუხლის მე-6, მე-9 და მე-12 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8-91 და მე-93 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, ამ მუხლის მიზნებისათვის არარეზიდენტი საწარმოს მუდმივი დაწესებულებისათვის განაწილებულ მოგებად ითვლება ამ მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის შედეგად მიღებული მოგებიდან არარეზიდენტი საწარმოსათვის ფულადი ან არაფულადი ფორმით განხორციელებული განაცემი (არარეზიდენტი საწარმოს მიერ მისი მუდმივი დაწესებულებისთვის მიკუთვნებული მოგების გატანა). მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლებოდა მიეღო, როგორც იმავე ან ანალოგიური საქმიანობით დაკავებულ, იმავე ან ანალოგიურ პირობებში მყოფ დამოუკიდებელ საწარმოს.

შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი წარმოადგენს ------- რეგისტრირებული საწარმოს ------- საქართველოში რეგისტრირებულ ფილიალს. საბუღალტრო აღრიცხვის პროგრამაში გამოყოფილია ანგარიში №1230 51, რომელიც ასახავს მოთხოვნებისა და ვალდებულებების აღრიცხვას მის სათავო საწარმოსთან. არსებული დოკუმენტაციის მიხედვით, პროექტის თანადამფინანსებლებისგან მიღებული ანაზღაურება გადაერიცხებოდა სათავო საწარმოს საზღვარგარეთ, საიდანაც აღნიშნული თანხებით ფინანსდებოდა სხვადასხვა, მ.შ. იმპორტის ხარჯები, აგრეთვე, საჭიროების მიხედვით, ნაწილობრივ უბრუნდებოდა ფილიალს. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში, გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნას სათავო საწარმოს მიმართ გააჩნდა მზარდი ხასიათი და ის შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის შეადგენდა 9 443 264 ლარს. ამ მომენტისათვის კონტრაქტის საპროექტო ღირებულების 90% უკვე შესრულებული იყო და თითქმის იმავე რაოდენობით ანაზღაურებული (42 499 105 ლარი). აღსანიშნავია, რომ მიმდინარე პროექტის დარჩენილი სამუშაოების შესრულება/ანაზღაურება გრძელდებოდა შესამოწმებელი პერიოდის შემდეგაც, ხოლო 2025 წლის თებერვალში მიღებულ იქნა ახალი საავანსო ანაზღაურება (13 804 954 ლარი) ახალი პროექტის/კონტრაქტის მიხედვითაც. გადასახადის გადამხდელის საბუღალტრო აღრიცხვაში მოთხოვნად დაფიქსირებული თანხა, რომელიც გადაცემულია მისი სათავო არარეზიდენტი საწარმოს განკარგულებაში, შემოწმების მიერ დაკვალიფიცირდა, საქართველოში მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის შედეგად მიღებული მოგებიდან არარეზიდენტ საწარმოზე განხორციელებულ განაცემად და განაწილებულ მოგებად. შედეგად დაერიცხა მოგების გადასახადი.

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ, განაწილებულ მოგებად ჩათვლილი თანხა არ უნდა დაბეგრილიყო საშემოსავლო გადასახადით და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების შემცირება, ხოლო მოგების გადასახადის დარიცხვის ნაწილში არ დაკმაყოფილდა, რასაც არ ეთანხმება. ტენდერის მოგების შემდგომ, ------- კომპანიამ წინასწარ, ავანსის სახით ჩაურიცხა თანხის გარკვეული ნაწილი, რაზედაც წარდგენილი იქნა ------- სათავო ოფისის მიერ ------- აღებული საბანკო გარანტია. ანალოგიური საბანკო გარანტიები დგება მათ მიერ, უკვე შესრულებული სამუშაოების მიხედვითაც, ამ სამუშაოების საგარანტიო ვადებით. შესაბამისად, სათავო ოფისზე თანხების დიდი ნაწილი სწორედ ამ დანიშნულებით ირიცხება, რომ იქაური ბანკების მიერ მოხდეს გარანტიების გაცემა და რაღაც თანხა, უზრუნველყოფის სახით, მუდმივად იდოს ანგარიშზე. ამასთან, ამ გადატანილი თანხებით ხდება, სათავო კომპანიის მიერ, სამუშაოების შესასრულებლად საჭირო მასალებისა თუ, ძირითადი საშუალებების შეძენა და მოწოდება საქართველოში. შესაბამისად, პროექტის დასრულებამდე რაც კი ხარჯები იქნება გასაწევი, ამ თანხების უზრუნველყოფა უნდა მოხდეს სათავო კომპანიიდან. შესაბამისად, პროექტის მიმდინარეობის იმ ეტაპზე, რასაც შემოწმება მოიცავს, ვერ მოხდებოდა ზუსტი განსაზღვრა, რა ოდენობის მოგება დარჩებოდა ამ პროექტიდან და შემდეგ, რა გადაწყვეტილებას მიიღებდა სათავო კომპანია, გაიტანდა ამ მოგებას თუ, მოახდენდა ინვესტირებას შემდგომ პროექტებში. შემოწმების მიერ კი ეს თანხები უკვე განაწილებულ მოგებად დაკვალიფიცირდა, რასაც არ ეთანხმება და მიაჩნია, რომ უნდა მოხდეს დარიცხული თანხების შემცირება ამ ნაწილში.

აუდიტის დეპარტამენტი 10.11.2025 წლის №100135-21-14 წერილით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, არ წარმოადგენს ფაქტობრივ გარემოებებში დაფიქსირებულისგან განსხვავებულ ინფორმაციას, ამასთან აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელის საბუღალტრო აღრიცხვაში მოთხოვნად დაფიქსირებული თანხა, რომელიც გადაცემულია მისი სათავო არარეზიდენტი საწარმოს განკარგულებაში, განისაზღვრა საქართველოში მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის შედეგად მიღებული მოგებიდან არარეზიდენტ საწარმოზე განხორციელებულ განაცემად, ე.ი. განაწილებულ მოგებად, რომელიც დაექვემდებარა მოგების გადასახადით დაბეგვრას.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას, გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური არგუმენტები/გარემოებები. ამასთან აღნიშნა, რომ სავალდებულოს წარმოადგენს, რომ უნდა ქონდეს საბანკო გარანტია, რომლის უზრუნველყოფა ხდება შემდეგნაირად: რადგან არის ფილიალი, სათავო ოფისმა მოახდინა საბანკო გარანტიის მოძიება ------- და ამ საბანკო გარანტიასთან დაკავშირებით, რაღაც თანხები ანგარიშზე უნდა ყოფილიყო მუდმივად. მიღებული ავანსის თანხებით, თუ რაიმე კეთდება, სათავო ოფისი იძენს მასალებს (აღებული თანხების ფარგლებში) და ახორციელებს გამოგზავნას და თუ საჭიროა, თანხების უკან გამოგზავნაც ხდება. 3 მლნ ლარიდან რომელიც დაიბეგრა, ნახევარზე დოკუმენტური მტკიცებულებები წარდგენილი იყო. შემოწმების მიმდინარეობის ეტაპზე ვერანაირად ვერ მოხდებოდა განსაზღვრა რა მოგება დარჩებოდა, მოგებად რაც უნდა ჩაითვალოს იქიდან ნახევარი დაუსრულებელი პროექტი იყო, ხანდახან ისეთი ხარჯების გაწევის საჭიროებაც წარმოიქმნება, რასაც წინასწარ ვერ განსაზღვრავენ, ბოლოს, პროექტის დასრულების შემდგომ შეიძლება მოხდეს მოგების დადგენა. ამ ნაწილში თუ მათი მსჯელობა არასწორია, დაკისრებული სანქციისგან მაინც უნდა გათავისუფლდეს საგადასახდო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა წარმოადგინა ფაქტობრივ გარემოებებში დაფიქსირებულის ანალოგიური გარემოებები.

მოგების გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან დაკავშირებით, საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას, რომ არარეზიდენტი საწარმოს მუდმივი დაწესებულების მოგების გადასახადით დაბეგვრის რეჟიმი შეესაბამება რეზიდენტი საწარმოებისთვის საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილით დადგენილ დაბეგვრის პრინციპებს. კერძოდ, ასეთი მუდმივი დაწესებულებები მოგების გადასახადით იბეგრებიან არა მათ მიერ მიღებული მოგებიდან, არამედ განაწილებული მოგების მიხედვით, იმ ოპერაციათა ჩათვლით, რომლებიც გათანაბრებულია მოგების განაწილებასთან (არაეკონომიკური ხარჯი, უსასყიდლო მიწოდება ან ზღვრულ ოდენობაზე მეტი ოდენობით გაწეული წარმომადგენლობითი ხარჯი).

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საბუღალტრო აღრიცხვაში მოთხოვნად დაფიქსირებული თანხის (რომელიც გადაცემულია მისი სათავო არარეზიდენტი საწარმოს განკარგულებაში), საქართველოში მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის შედეგად მიღებული მოგებიდან არარეზიდენტ საწარმოზე განხორციელებულ განაცემად, განაწილებულ მოგებად განხილვა და მოგების გადასახადით დაბეგვრა მართებულია, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოცემული 11.04.2025 წლის №028-6 საგადასახადო მოთხოვნით გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა 1 185 115 ლარი და განესაზღვრა საურავი 224 524.44 ლარის ოდენობით

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ, მე-2 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, აღნიშნავს, რომ მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში, შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

თუ პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით არასწორია მათი მსჯელობა და ჩათვლა უნდა გაეუქმებინა სასამართლოს გადაწყვეტილების საფუძველზე (რასაც არ ეთანხმება), ხოლო მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მაინც ჩაითვლება თანხები მოგების გადასახადით დასაბეგრად, ამ საკითხებზე საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქციის დაკისრება მიაჩნია ძალიან დიდ უსამართლობად და ამ ნაწილებში მაინც უნდა მოხდეს სანქციის შემცირება საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

გარდა პირველ და მე-2 სადავო საკითხებში დაფიქსირებული ფაქტობრივი გარემოებებისა, შემოწმების მიერ ასევე გამოვლინდა გადახდის წყაროსთან დაუბეგრავი ორი განაცემი, რაზედაც განხორციელდა დარიცხვა როგორც გადასახადის, ასევე შესაბამისი სანქციის. აღნიშნულთან დაკავშირებით განმარტავს, რომ კომპანიას ანგარიშები გახსნილი აქვს საქართველოს ბანკში და იშ ბანკში. იშ ბანკის ინტერნეტ ბანკინგთან წვდომა ბუღალტერიას არ აქვს და კომპანიის ხელმძღვანელობის მიერ ხდება ხოლმე პერიოდულად ამ ინფორმაციის მოწოდება, რომელიც ხშირად გვიანდება და შემდგომ ხდება ხოლმე დაკორექტირება დეკლარაციების. სწორედ ამის გამოა გამორჩენილი ეს განაცემები, რომლებიც აუცილებლად აისახებოდა კორექტირებულ დეკლარაციებში, რომ არა შემოწმების დაწყება (ანალოგიური კორექტირების არაერთი შემთხვევა შეიძლება ინახოს ბუღალტრული და rs-ის მონაცემების ანალიზით). გამომდინარე აქედან, ამ ნაწილშიც ითხოვს, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით ხელმძღვანელობას და ამ თემაზე დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი გამოყოფს ორ შემთხვევას, როდესაც შესაძლებელია გადამხდელის კეთილსინდისიერად მიჩნევა და მისი დაკისრებული ჯარიმისგან გათავისუფლება, უფრო კონკრეტულად გადამხდელი უნდა იყოს კეთილსინდისიერი ზოგადად და სამართალდარღვევის ფაქტის მიმართაც, ხოლო თავად სამართალდარღვევა გამოწვეული უნდა იყოს არცოდნით ან შეცდომით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია.

ვინაიდან სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი სამართალდარღვევისათვის, ხოლო წარმოდგენილი არგუმენტებით არ ვლინდება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენების საფუძველი, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით მიღებული დღგ-ის ჩათვლების გაუქმება;

2. ფილიალის მიერ სათავო კომპანიის საბანკო ანგარიშზე გადატანილი თანხების განაწილებულ მოგებად განხილვა;

3. დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. გადასახადის გადამხდელმა 2022 წლის ნოემბერში გააფორმა ხელშეკრულება ქვეკონტრაქტორთან, რომელმაც იკისრა სამუშაოების გარკვეული ნაწილის შესრულება. გადასახადის გადამხდელმა, 2022 წლის ნოემბერ-დეკემბერში, წინასწარ ჩაურიცხა თანხა, რის სანაცვლოდაც მიღებული ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების მიხედვით, შესაბამისი თვეების დეკლარაციებით, ჩაითვალა თანხა. სამუშაოები ქვეკონტრაქტორის მიერ არ შესრულდა და აღნიშნული სამუშაოები შესრულდა გადასახადის გადამხდელის მიერ მოგვიანებით. ვინაიდან დადასტურდა, რომ ხელშეკრულება არ განხორციელდა და შესაბამისი დასაბეგრი ოპერაცია გაუქმდა, შემოწმებამ მიიჩნია, რომ ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით მიღებული ჩათვლა ექვემდებარებოდა გაუქმებას კორექტირების გზით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ.

2. გადასახადის გადამხდელი წარმოადგენს უცხოეთში რეგისტრირებული საწარმოს საქართველოში რეგისტრირებულ ფილიალს. მოთხოვნებისა და ვალდებულებების აღრიცხვას დოკუმენტაციის მიხედვით, პროექტის თანადამფინანსებლებისგან მიღებული ანაზღაურება გადაერიცხებოდა სათავო საწარმოს საზღვარგარეთ, საიდანაც აღნიშნული თანხებით ფინანსდებოდა სხვადასხვა, მ.შ. იმპორტის ხარჯები, აგრეთვე, საჭიროების მიხედვით, ნაწილობრივ უბრუნდებოდა ფილიალს. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში, კონტრაქტის საპროექტო ღირებულების 90% უკვე შესრულებული იყო და თითქმის იმავე რაოდენობით ანაზღაურებული. აღსანიშნავია, რომ მიმდინარე პროექტის დარჩენილი სამუშაოების შესრულება/ანაზღაურება გრძელდებოდა შესამოწმებელი პერიოდის შემდეგაც. გადასახადის გადამხდელის საბუღალტრო აღრიცხვაში მოთხოვნად დაფიქსირებული თანხა, შემოწმების მიერ დაკვალიფიცირდა, საქართველოში მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის შედეგად მიღებული მოგებიდან არარეზიდენტ საწარმოზე განხორციელებულ განაცემად და განაწილებულ მოგებად. შედეგად დაერიცხა მოგების გადასახადი.

 

გადაწყვეტილება

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა კანონშესაბამისია, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 981(3); 130(1); 154; 176; 179; 269(7)