ბრძანება N 8698
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 8698
15 აპრილი 2024
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „-------“ (ს/ნ -------)
(მის.: -------, -------)
2024 წლის 26, 29 იანვრის, 15 და 26 მარტის საჩივრების
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 7, 14 და 28 მარტს გამართულ სხდომებზე (ოქმები №25, №27, №33) განიხილა შპს „-------“ (ს/ნ -------) 2024 წლის 26 იანვრის №87197/1/2024, 29 იანვრის №13656/21, 15 მარტის №44109/21 და 26 მარტის 51111/21 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 26 დეკემბრის №001-324 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
მომჩივნის პოზიცია:
1. მომჩივანი არ ეთანხმება არარეზიდენტი კომპანიებისათვის გადახდილი თანხების დღგ-ის უკუდაბეგვრის წესით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. განმარტავს, რომ კომპანია არარეზიდენტ პირებს უწევდა საორგანიზაცო მომსახურებას, კერძოდ, დამკვეთის სახელით და მის სასარგებლოდ აორგანიზებდა ამ პირის მიერ შეძენილი საქონლის/მომსახურების კლიენტისათვის მიწოდებას. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ თანხები მათ ერიცხებოდათ დამკვეთის კლიენტისაგან, საიდანაც მათ მხოლოდ მომსახურების საკომისიო რჩებოდათ და ადგილი არ ჰქონია არარეზიდენტისაგან მომსახურების მიღებას. ამასთან, მომჩივანი განმარტავს, რომ თუ უკუდაბეგვრის დღგ იქნებოდა დარიცხული, უნდა მომხდარიყო მისი დღგ-ის ჩასათვლელ თანხებში გათვალისწინებაც. აგრეთვე, თუ ოპერაცია არარეზიდენტისაგან მიღებულ მომსახურებად განიხილებოდა, საწარმო არ უნდა ჩათვლილიყო საგადასახადო აგენტად, რადგან კომპანია არის თიზ-ის საწარმო. აგრეთვე, გადასახადის გადამხდელი აღნიშნავს, რომ მხარეებს შორის გაფორმებულია ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების ხელშეკრულება და მიღებული მოგება არ უნდა დაიბეგროს საქართველოში.
2. მომჩივანი არ ეთანხმება კვალიფიკაციის ცვლილების საფუძვლით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს, კერძოდ, დებიტორული დავალიანების ნაშთის განაწილებულ მოგებად დაკვალიფიცირებას. განმარტავს, რომ კომპანია არის თიზ-ის საწარმო და მის მიერ განხორციელებული საქმიანობა არ არის აკრძალულ საქმიანობათა ჩამონათვალში. ამასთან, აღნიშნავს, რომ მთავრობის მიერ განსაზღვრული საქმიანობების დაუდგენლობა არ შეიძლება გახდეს გადამხდელისთვის გადასახადების დარიცხვის საფუძველი. მიუთითებს, რომ არ ფიქსირდება რაიმე თანხის კომპანიის ანგარიშზე ჩარიცხვა. ამასთან, მიღებული პრაქტიკის მიხედვით ფულის ნაშთის დაბეგვრის განსაზღვრისას გათვალისწინებულ უნდა ყოფილიყო გადასახადის გადამხდელის პოზიცია.
3. გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერებაზე მითითებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეზე არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 3 აპრილის №7149 და 19 ივლისის №17515 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-------“ (ს/ნ -------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 25 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 26 დეკემბრის №32993 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და ამავე თარიღის №001-324 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 78 180 736 ლარი, მათ შორის გადასახადი 45 857 901 ლარი, ჯარიმა 13 030 872 ლარი და საურავი 19 291 963 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
1. „თავისუფალი ინდუსტრიული ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ნ“ ქვეპუნქტის, 25-ე მუხლის მე-7 ნაწილის და 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ნ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად და იმის გათვალისწინებით, რომ საქართველოს მთავრობის მიერ არ არის განსაზღვრული თიზ-ის საწარმოს მიერ არარეზიდენტისათვის გასაწევი მომსახურების სახეები და შესაბამისად თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართული საქმიანობების ჩამონათვალი, თიზ-ის საწარმოს მიერ მომსახურების გაწევა არ იქნა განხილული თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართულ საქმიანობად. ამასთან, შემოწმების პროცესში მინდობილმა პირმა განაცხადა, რომ მოთხოვნილი დოკუმენტები (ხელშეკრულებები, ინვოისები და ა.შ.) იყო კონფიდენციალური ხასიათის და არ იქნა წარმოდგენილი შემოწმებისათვის, რის გამოც გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სრულყოფილად შესწავლა ვერ მოხერხდა. აღნიშნულთან დაკავშირებით, შემოწმების მიერ შედგა საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის მოთხოვნების დარღვევისათვის. ამასთან, კომპანიამ ვერ წარმოადგინა იმ პირთა რეზიდენტობის ცნობებიც, ვისზეც გადახდილი იყო თანხები, როგორც შეძენილი საქონლის/მომსახურების, ასევე საკონსულტაციო, აქედან გამომდინარე, უცნობია რომელი ქვეყნის რეზიდენტს წარმოადგენდა თანხის მიმღები. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებიდან გამომდინარე, შპს „-------“ მიერ არარეზიდენტ კომპანიებზე გადახდილი თანხები დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის შესაბამისად. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 162-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის და 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, კომპანიის მიერ მიღებული მომსახურების ღირებულება დაიბეგრა დღგ-ით უკუდაბეგვრის წესით. გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N996 ბრძანების 65-ე მუხლის და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა ჯარიმა.
2. შემოწმების მიერ, შპს „-------“ საქმიანობიდან, რომელსაც ეწეოდა საქართველოს ფარგლებს გარეთ, მიღებული მოგების განაწილება არ იქნა მიჩნეული თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართული საქმიანობიდან მიღებული მოგების განაწილებად და შესაბამისად, მასზე ვერ გავრცელდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ნ“ ქვეპუნქტით დადგენილი შეღავათი. შპს „-------“ მიერ წარდგენილი ფინანსური ანგარიშგებებით გადასახადის გადამხდელს 2021 წლის ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში უფიქსირდებოდა დებიტორული დავალიანება 9 134 117 ლარი, რომელიც წარმოშობილი იყო 2018-2019- 2020 წლებში, ასევე უფიქსირდებოდა გაუნაწილებელი მოგების ნაშთი 9 979 585 ლარი. შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მინდობილმა პირმა ვერ წარადგინა პირველადი დოკუმენტაცია - ხელშეკრულებები, ინვოისები და ა.შ. გადამხდელმა ასევე ვერ წარმოადგინა დებიტორული დავალიანების გაშიფვრა კლიენტების მიხედვით და მათთან გაფორმებული შედარების აქტები დებიტორულ დავალიანების რეალობასთან დაკავშირებით. ასევე, ფინანსური ანგარიშგების განმარტებით შენიშვნებში აღნიშნულია, რომ დებიტორული დავალიანების ამოღების ვადა არ აღემატება 12 თვეს. აქედან გამომდინარე, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად და დებიტორული დავალიანების ნაშთი განხილულ იქნა გადამხდელის მიერ მიღებულ თანხებად და დაკვალიფიცირდა განაწილებულ მოგებად. გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი მოგების და საშემოსავლო გადასახადები საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე, 98-ე 981 და 130-ე მუხლების შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 25-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, თავისუფალი ინდუსტრიული ზონის საწარმო (შემდგომ − თიზ-ის საწარმო) არის „თავისუფალი ინდუსტრიული ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის შესაბამისად შექმნილი საწარმო.
„თავისუფალი ინდუსტრიული ზონების“ შესახებ საქართველოს კანონის მე-7 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, თავისუფალი ინდუსტრიული ზონის საწარმო შეიძლება იყოს ნებისმიერი ორგანიზაციულ-სამართლებრივი და საკუთრების ფორმის საწარმო, რომელიც რეგისტრირებულია თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი საწარმოთა რეგისტრაციის ნორმების შესაბამისად.
„თავისუფალი ინდუსტრიული ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-11 მუხლის პირველი პუნქტის გათვალისწინებით, თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში დასაშვებია ნებისმიერი საქონლის წარმოება, გადამუშავება ან მომსახურების გაწევა.
ამავე კანონის მე-9 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში გადასახადებთან დაკავშირებული საკითხები წესრიგდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსითა და საქართველოს საბაჟო კოდექსით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 25-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საქართველოს მთავრობას უფლება აქვს, განსაზღვროს თიზ-ის საწარმოს მიერ არარეზიდენტისათვის (გარდა საქართველოში არარეზიდენტის მუდმივი დაწესებულებისა) გასაწევი მომსახურების სახეები, რომელიც გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის ჩაითვლება თიზ-ის საწარმოს მიერ თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში განხორციელებულ ნებადართულ საქმიანობად.
ამავე კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ნ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მოგების გადასახადისაგან თავისუფლდება თიზ-ის საწარმოს მიერ თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართული საქმიანობიდან მიღებული მოგების განაწილება და ამავე საქმიანობის ფარგლებში გაწეული ხარჯები/განხორციელებული განაცემები, რომლებიც გათვალისწინებულია ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“−„დ“ ქვეპუნქტებით.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით უკუდაბეგვრას ექვემდებარება არარეზიდენტი ფიზიკური პირის (გარდა საქართველოს მოქალაქე ფიზიკური პირისა) ან არარეზიდენტი საწარმოს მიერ საგადასახადო აგენტისათვის საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეული მომსახურება.
ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევაში, თუ საგადასახადო აგენტი რეგისტრირებული არ არის დღგ-ის გადამხდელად, მის მიერ საგადასახადო ორგანოში ანგარიშგების წარდგენისა და დარიცხული გადასახადის ბიუჯეტში გადახდის წესს ადგენს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კარის მიზნებისათვის მომსახურების გაწევის ადგილად ითვლება, თუ მომსახურების მიმღებ და გამწევ პირთა ადგილსამყოფელი სხვადასხვა სახელმწიფოშია, მაშინ მომსახურების მიმღები პირის რეგისტრაციის ადგილი ან მართვის ადგილი ან მომსახურების მიმღები პირის მუდმივი დაწესებულების ადგილმდებარეობა, თუ მომსახურება დაკავშირებულია უშუალოდ ამ მუდმივ დაწესებულებასთან. ამ ქვეპუნქტის დებულებები გამოიყენება შემდეგი მომსახურების მიმართ:
დ.ბ) საკონსულტაციო, იურიდიული, საბუღალტრო, საინჟინერიო და სხვა მსგავსი მომსახურების გაწევა, აგრეთვე მონაცემებისა და ინფორმაციის დამუშავება-მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგ-ით უკუდაბეგვრის წესით იბეგრება, საგადასახადო აგენტისთვის საქართველოს ტერიტორიაზე მომსახურების გაწევა დასაბეგრი პირის მიერ, რომელიც არ არის დაფუძნებული ან ჩვეულებრივ არ ცხოვრობს საქართველოში, ან საქართველოში არ გააჩნია ფიქსირებული დაწესებულება, რომელიც მონაწილეობს ამ მომსახურების გაწევაში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1621 მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის დადგენილი მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ადგილი, სადაც მომსახურების მიმღები არის დაფუძნებული, თუ მომსახურების მიმღები არის დასაბეგრი პირი. ამასთანავე, თუ მომსახურების გაწევა ხორციელდება მომსახურების მიმღების ფიქსირებული დაწესებულებისთვის, რომელიც არ მდებარეობს იქ, სადაც მომსახურების მიმღებია დაფუძნებული, მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ფიქსირებული დაწესებულების მდებარეობის ადგილი. დაფუძნების ადგილის ან ფიქსირებული დაწესებულების არარსებობის შემთხვევაში, მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ადგილი, სადაც მომსახურების მიმღებს აქვს მუდმივი მისამართი, ან, სადაც ის ჩვეულებრივ ცხოვრობს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე, შემდეგი განაკვეთებით:
ბ) პროცენტები – ამ კოდექსის 131-ე მუხლის მიხედვით;
ბ1 ) როიალტი – 5 პროცენტით;
ე) გადახდილი სხვა თანხები, რომლებიც ამ კოდექსით ითვლება საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავლად, – 10 პროცენტით;
ამავე მუხლის 1¹ ნაწილის მიხედვით შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირის მიერ ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ „ბ¹“ და „ე“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებულ შემთხვევებში მიღებული შემოსავალი იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე, 15 პროცენტით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც იხდის ამ კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ გადასახდელებს.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით პირი, რომელიც ამ მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად გადახდის წყაროსთან აკავებს გადასახადს, ვალდებულია:
ა) ბიუჯეტში გადარიცხოს გადასახადი პირისათვის თანხის გადახდისთანავე, ხოლო განაცემის არაფულადი ფორმით განხორციელების შემთხვევაში – შესაბამისი თვის ბოლო რიცხვში;
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის თანახმად, ვინაიდან, საქართველოს მთავრობის მიერ არ არის განსაზღვრული თიზ-ის საწარმოს მიერ არარეზიდენტისათვის გასაწევი მომსახურების სახეები და შესაბამისად, თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართული საქმიანობების ჩამონათვალი, თიზ-ის საწარმოს მიერ მომსახურების გაწევა არ იქნა განხილული თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართულ საქმიანობად. აგრეთვე, შემოწმების პროცესში მინდობილმა პირმა განაცხადა, რომ მოთხოვნილი დოკუმენტები (ხელშეკრულებები, ინვოისები და ა.შ.) იყო კონფიდენციალური ხასიათის და არ იქნა წარდგენილი შემოწმებისათვის, რის გამოც გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სრულყოფილად შესწავლა ვერ მოხერხდა. ამასთან, კომპანიამ ვერ წარმოადგინა იმ პირთა რეზიდენტობის ცნობებიც, ვისზეც გადახდილი იყო თანხები. აქედან გამომდინარე, უცნობია რომელი ქვეყნის რეზიდენტს წარმოადგენდა თანხის მიმღები. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებიდან გამომდინარე, შპს „-------“ მიერ არარეზიდენტ კომპანიებზე გადახდილი თანხები დაიბეგრა დღგ-ით უკუდაბეგვრის წესით და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დავის წარმოების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არ ყოფილა წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5-პროცენტიანი განაკვეთით.
ამავე კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
იმის გათვალისწინებით, რომ დღეის მდგომარეობით საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 25- ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზნებისთვის საქართველოს მთავრობის მიერ არ არის განსაზღვრული თიზ-ის საწარმოს მიერ არარეზიდენტისათვის გასაწევი მომსახურების სახეების და შესაბამისად თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართული საქმიანობების ჩამონათვალი, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ თიზ-ის საწარმოს მიერ მომსახურების გაწევა არ უნდა იქნეს განხილული თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართულ საქმიანობად.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის თანახმად, შემოწმების მიერ, შპს „-------“ საქმიანობიდან, რომელსაც ეწეოდა საქართველოს ფარგლებს გარეთ, მიღებული მოგების განაწილება არ იქნა მიჩნეული თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართული საქმიანობიდან მიღებული მოგების განაწილებად და შესაბამისად, მასზე ვერ გავრცელდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ნ“ ქვეპუნქტით დადგენილი შეღავათი. ამასთან, შპს „-------“ მიერ წარდგენილი ფინანსური ანგარიშგებებით გადასახადის გადამხდელს 2021 წლის ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში უფიქსირდებოდა დებიტორული დავალიანება 9 134 117 ლარი, რომელიც წარმოშობილი იყო 2018-2019-2020 წლებში, ასევე უფიქსირდებოდა გაუნაწილებელი მოგების ნაშთი 9 979 585 ლარი. შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მინდობილმა პირმა ვერ წარადგინა პირველადი დოკუმენტაცია - ხელშეკრულებები, ინვოისები და ა.შ. გადამხდელმა ასევე ვერ წარმოადგინა დებიტორული დავალიანების გაშიფვრა კლიენტების მიხედვით და მათთან გაფორმებული შედარების აქტები დებიტორულ დავალიანების რეალობასთან დაკავშირებით. ასევე, ფინანსური ანგარიშგების განმარტებით შენიშვნებში აღნიშნულია, რომ დებიტორული დავალიანების ამოღების ვადა არ აღემატება 12 თვეს. აქედან გამომდინარე, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად და დებიტორული დავალიანების ნაშთი განხილულ იქნა გადამხდელის მიერ მიღებულ თანხებად და დაკვალიფიცირდა განაწილებულ მოგებად. გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი მოგების და საშემოსავლო გადასახადები.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დავის წარმოების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არ ყოფილა წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
ამავე კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოში საგადასახადო დეკლარაციის/გაანგარიშების წარდგენისთვის საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი ვადის დარღვევა, თუ ვადის გადაცილების პერიოდი 2 თვეს აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას ამ დეკლარაციის/გაანგარიშების საფუძველზე გადასახდელად დასარიცხი გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 291-ე მუხლის თანახმად, პირის მიერ ამ კოდექსით გათვალისწინებული ვალდებულების შეუსრულებლობა, რისთვისაც ამავე კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა, მაგრამ არ არის განსაზღვრული ჯარიმის ოდენობა, იწვევს დაჯარიმებას 100 ლარის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები და საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრულ ვალდებულებებზე სანქციის შეფარდება შეესაბამება კანონმდებლობის მოთხოვნებს. ამასთან, განსახილველ შემთხვევაში, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული ჯარიმისა და საურავის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „-------“ (ს/ნ -------) საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
მომჩივანი არ ეთანხმება
1. არარეზიდენტი კომპანიებისათვის გადახდილი თანხების დღგ-ის უკუდაბეგვრის წესით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.
2. დებიტორული დავალიანების ნაშთის განაწილებულ მოგებად დაკვალიფიცირებას.
3. გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერებაზე მითითებით ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე. ვინაიდან, საქართველოს მთავრობის მიერ არ არის განსაზღვრული თიზ-ის საწარმოს მიერ არარეზიდენტისათვის გასაწევი მომსახურების სახეები და შესაბამისად, თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართული საქმიანობების ჩამონათვალი, მომჩივანის მიერ მომსახურების გაწევა არ იქნა განხილული თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართულ საქმიანობად. აგრეთვე, შემოწმების პროცესში მინდობილმა პირმა განაცხადა, რომ მოთხოვნილი დოკუმენტები (ხელშეკრულებები, ინვოისები და ა.შ.) იყო კონფიდენციალური ხასიათის და არ იქნა წარდგენილი შემოწმებისათვის, რის გამოც გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სრულყოფილად შესწავლა ვერ მოხერხდა. ამასთან, კომპანიამ ვერ წარმოადგინა იმ პირთა რეზიდენტობის ცნობები, ვისზეც გადახდილი იყო თანხები. აქედან გამომდინარე, უცნობია რომელი ქვეყნის რეზიდენტს წარმოადგენდა თანხის მიმღები. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებიდან გამომდინარე, მომჩივანის მიერ არარეზიდენტ კომპანიებზე გადახდილი თანხები დაიბეგრა დღგ-ით უკუდაბეგვრის წესით და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.
2. შემოწმების მიერ, მომჩივანის მიერ საქართველოს ფარგლებს გარეთ გაწეული მომსახურებიდან მიღებული მოგების განაწილება არ იქნა მიჩნეული თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში ნებადართული საქმიანობიდან მიღებული მოგების განაწილებად და შესაბამისად, მასზე ვერ გავრცელდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის დადგენილი შეღავათი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად დებიტორული დავალიანების ნაშთი განხილულ იქნა გადამხდელის მიერ მიღებულ თანხებად და დაკვალიფიცირდა განაწილებულ მოგებად. გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი მოგების და საშემოსავლო გადასახადები.
გადაწყვეტილება
სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 99(1-ნ); 981(1); 130; 134(1); 161(1); 269(7); 2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსი - 176(1-ა);