გადაწყვეტილება №22698/2/2024

№22698/2/2024

27 ივნისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 20.06.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „---ს“ 27.03.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22698/2/2024).

 

დავის საგანი:

1. გამოვლენილი დანაკლისის რეალიზებულად განხილვა;

2. საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით მიღებული ჩათვლის გაუქმება სიყალბის საფუძვლით;

3.სახელფასო განაცემებში გამოვლენილ სხვაობებთან დაკავშირებით დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება;

4. ხარჯის განსაზღვრის მიზნით №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს გამოყენება;

5. ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორის ხელფასად განხილვა;

6. დაკისრებული ჯარიმა-საურავისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 20 დეკემბრის №086-65 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 18 მარტის №5732 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 145 804 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 69 732

დღგ - 32 682

საშემოსავლო გადასახადი - 37 050

ჯარიმა - 66 319

საურავი - 9 753

 

პროცედურული გარემოებები

საწარმოს საქმიანობაა სხვადასხვა მარკის სასაქონლო ბეტონის წარმოება და რეალიზაცია. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 3 ნოემბრის №27220 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 2020 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 2 ნოემბრამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 19 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 20 დეკემბრის №32152 ბრძანება და №086-65 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 145 804 ლარი. აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2024 წლის 18 იანვარს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2024 წლის 18 მარტის №5732 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. გამოვლენილი დანაკლისის რეალიზებულად განხილვა ფაქტების აღწერა

შემოწმების მიმდინარეობისას წარდგენილი ინფორმაციით, 2023 წლის 2 ნოემბრის მდგომარეობით, საწარმოს საქონლის (ცემენტი) ნაშთი შეადგენდა 721 920 კგ-ს, ხოლო ქვიშა-ღორღის -18 504 მ 3 -ს. აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 11 დეკემბრის №30994 ბრძანების საფუძველზე, კომპანიაში ჩატარდა ბეტონის დამამზადებელი ქარხნის დათვალიერების პროცედურა. დათვალიერების შედეგად, 2023 წლის 12 დეკემბრის მდგომარეობით, საწარმოს ცემენტის ფაქტობრივი ნაშთი განისაზღვრა 130 000 კგ-ით, ხოლო ქვიშა-ღორღის და ბალასტის - 2 000 მ 3 -ით.

შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. საწარმოს მიერ შეძენილ, რეალიზებულ, წარმოებულ და ნაშთად არსებულ საქონელზე, მათ შორის, დათვალიერების შედეგად დადგენილ მონაცემებზე დაყრდნობით შესწავლილ იქნა საქონლის მოძრაობა და დადგინდა, რომ შეძენილი საქონელი (ცემენტი, ქვიშა-ხრეში) გამოყენებულია წარმოებაში, ხოლო მიღებული საქონელი (სასაქონლო ბეტონი) რეალიზებულია შესამოწმებელ პერიოდში, თუმცა სრულად არ არის ასახული შესაბამისი პერიოდის დღგ-ის დეკლარაციებში. შემოწმებამ დამატებით გაიანგარიშა საქონლის წარმოება საწარმოს მიერ წარდგენილი კალკულაციების მიხედვით, დოკუმენტურად დადასტურებული რეალიზებული საქონლის რაოდენობის პროპორციულად, ხოლო სარეალიზაციო ფასი გაანგარიშებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად დადასტურებული კონკრეტული მზა პროდუქციის (სასაქონლო ბეტონი) შესაბამისი წლის საშუალო შეწონილი ფასის მიხედვით. აღნიშნულის შესაბამისად, კომპანიის მიერ დამატებით მიღებულმა შემოსავალმა შეადგინა 88 585 ლარი დღგ-ის გარეშე. მომჩივანს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე, 136-ე, 49-ე, 61-ე, 73-ე, 159-ე, 163-ე, 164-ე, 43-ე მუხლებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ ვინაიდან არსებული ინფორმაცია/დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, საგადასახადო შემოწმების მიერ, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით განხორციელდა მართლზომიერად. კერძოდ, საწარმოს მიერ შეძენილ, რეალიზებულ, წარმოებულ და ნაშთად არსებულ საქონელზე, მათ შორის, დათვალიერების შედეგად დადგენილ მონაცემებზე დაყრდნობით, შესწავლილ იქნა საქონლის მოძრაობა და დადგინდა, რომ შეძენილი საქონელი (ცემენტი, ქვიშა-ხრეში) გამოყენებულია წარმოებაში, ხოლო მიღებული საქონელი (სასაქონლო ბეტონი) რეალიზებულია შესამოწმებელ პერიოდში, თუმცა სრულად არ არის ასახული შესაბამისი პერიოდის დღგ-ის დეკლარაციებში.

შემოწმებამ დამატებით გაიანგარიშა საქონლის წარმოება საწარმოს მიერ წარდგენილი კალკულაციების მიხედვით, დოკუმენტურად დადასტურებული რეალიზებული საქონლის რაოდენობის პროპორციულად, ხოლო სარეალიზაციო ფასი გაანგარიშებულ იქნა გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად დადასტურებული კონკრეტული მზა პროდუქციის (სასაქონლო ბეტონი) შესაბამისი წლის საშუალო შეწონილი ფასის მიხედვით.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ მომჩივნის მხრიდან დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებები შემოწმების მიერ განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საქონლის დანაკლისის დადგენა და მისი აღმოჩენის მომენტში რეალიზაციად განხილვა უნდა მოეხდინა საგადასახადო ორგანოს (საგადასახადო კოდექსის 286.9 მუხლი) და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია. საქონლის დანაკლისი მისი აღმოჩენის მომენტში ითვლება რეალიზაციად და არ ხდება საქონლის დანაკლისის წარმოებაში გამოყენება და ამ საფუძვლით მზა პროდუქციის წარმოება და შემდეგ მისი რეალიზაციად განხილვა. სწორედ იმის გამო, რომ საქონლის დანაკლისით წარმოებული სასაქონლო ბეტონი დაემატა გასული პერიოდის დეკლარირებულ რეალიზაციებს, შეუსაბამოდ გაზარდა გადამხდელის შემოსავლები და შესაბამისად გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი. შემოწმებას საქონლის დანაკლისი ცალკე უნდა განეხილა და დაებეგრა არსებული წესების დაცვით და არ უნდა მოეხდინა საქონლის დანაკლისის წარმოებაში გამოყენება და მისგან სასაქონლო ბეტონის წარმოება და არც ამ გაუგებრობას და ამ ოდენობით სადავო დარიცხვებს ადგილი არ ექნებოდა. ასეთ შემთხვევაში მომჩივანს გადასახადთან ერთად ჯარიმის სახით დაერიცხებოდა 10% და არა სხვა თანხები, როგორც ეს გასაჩივრებულ აქტებში არის მითითებული. ეს საკითხი სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანების მიღების დროს, საქმის მასალებს მიეცა არასწორი შეფასება, ამ ნაწილში გადასახადის გადამხდელის არგუმენტებს ვერ აქარწყლებს სადავო აქტები, ვერ დგინდება თუ რატომ არ იქნა გაზიარებული მომჩივნის პოზიცია. შესაბამისად, ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

აუდიტის დეპარტამენტის 10.04.2024 წლის №33471-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის შესაბამისად დგინდება, რომ 2.11.2023 წლის მდგომარეობით საწარმოს საქონლის (ცემენტი) ნაშთი შეადგენდა 721 920 კგ-ს, ხოლო ქვიშა-ღორღის - 18 504 მ 3 -ს. აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 11 4 დეკემბრის №30994 ბრძანების საფუძველზე, კომპანიაში ჩატარდა სასაქონლო ბეტონის დამამზადებელი ქარხნის დათვალიერების პროცედურა. დათვალიერების შედეგად, 2023 წლის 12 დეკემბრის მდგომარეობით, საწარმოს ცემენტის ფაქტობრივი ნაშთი გააჩნდა 130 000 კგ, ხოლო ქვიშა ღორღის და ბალასტის - 2 000 მ3 . შემოწმების პროცესში საწარმოს მიერ შეძენილ, რეალიზებულ, წარმოებულ და ნაშთად არსებულ საქონელზე (მათ შორის, დათვალიერების შედეგად დადგენილ შედეგებზე) დაყრდნობით, შესწავლილი იქნა საქონლის მოძრაობა. შედეგად დადგინდა, რომ კომპანიას შეძენილი საქონელი (ცემენტი, ქვიშა-ხრეში) გამოყენებული აქვს წარმოებაში, ხოლო მიღებული საქონელი (სასაქონლო ბეტონი) რეალიზებული აქვს შესამოწმებელ პერიოდში, თუმცა სრულად არ აქვს ასახული შესაბამისი პერიოდის დღგ-ის დეკლარაციებში. შემოწმებით დამატებით საქონლის წარმოება განხორციელდა საწარმოს მიერ წარდგენილი კალკულაციების მიხედვით, დოკუმენტურად დადასტურებული რეალიზებული საქონლის რაოდენობის პროპორციულად, ხოლო სარეალიზაციო ფასი გაანგარიშებული იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად დადასტურებული კონკრეტული მზა პროდუქციის (სასაქონლო ბეტონი) შესაბამისი წლის საშუალო შეწონილი ფასის მიხედვით.

აღნიშნულის შესაბამისად, კომპანიის დამატებით მიღებულმა შემოსავალმა შეადგინა 88 585 ლარი დღგ-ის გარეშე, რაც საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლების შესაბამისად, დამატებით დაიბეგრა დღგ-ით. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით მიღებული ჩათვლის გაუქმება სიყალბის საფუძვლით

ფაქტების აღწერა

2023 წლის იანვრის, თებერვლის და მარტის თვეების საანგარიშო პერიოდზე წარდგენილ დღგ-ის დეკლარაციაში საწარმოს მიღებული აქვს დღგ-ის ჩათვლა 68 167 ლარის ოდენობით. აღნიშნული თანხიდან 16 736 ლარი წარმოადგენს ი/მ ---გან (ს/ნ ---) მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის შესაბამისი დღგ-ის თანხას. შემოწმების მიმდინარეობისას საგამოძიებო სამსახურის მიერ მიწოდებული სისხლის სამართლის საქმის მასალებით დგინდება, რომ საწარმოს ი/მ ----გან მიღებული ანგარიშ-ფაქტურების (ეა----- სულ თანხა - 109 715 ლარი, მათ შორის, დღგ - 16 736 ლარი) შესაბამისი საქონელი/მომსახურება არ მიუღია და ანგარიშ-ფაქტურები არის ყალბი. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანს შეუმცირდა 2023 წლის იანვრის, თებერვლის და მარტის საანგარიშო თვეებში ჩათვლილი დღგ-ის თანხა 16 736 ლარით. ასევე, დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე და 280-ე მუხლების საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 174-ე, 175-ე, 176-ე, 178-ე, 43-ე, 270-ე, 280-ე მუხლებზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 563 მუხლზე და ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ მასალებზე, რომლის მიხედვით, შემოწმების შედეგად ვალდებულებები განსაზღვრულია საგამოძიებო ორგანოდან მიღებული ინფორმაციის საფუძველზე, რომლის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის მიერ ჩათვლილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები არის ყალბი და მომჩივანს შესაბამისი საქონელი/მომსახურება არ მიუღია. აღნიშნულის შედეგად კომპანიას შემოწმებით განესაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 280-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემმოწმებელი ადასტურებს, რომ საწარმოს საქონლის წარმოებისთვის რეალურად ესაჭიროებოდა იმ ოდენობის ქვიშა-ხრეში, რის შეძენაც უფიქსირდებოდა ი/მ ---გან. ამ პირობებში გაუგებარია რას მიიჩნევს ყალბად შემმოწმებელი? აშკარაა რომ სადავო საგადასახადო ანგარიშფაქტურებში მითითებული საქონელი მიღებული იქნა კომპანიის მიერ და ეს საკითხი დავის საგანს არ წარმოადგენს. ასევე, საყურადღებოა ის, რომ სადავო საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები გაწერილი იქნა ი/მ ---ის მიერ. უნდა აღინიშნოს, რომ მოწოდებული საქონლის ღირებულების გადახდა მოხდა ი/მ ---ზე. შემმოწმებლის მიერ სადავოდ გამხდარ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებში მითითებული საქონლის ფასი დავის საგანს არ წარმოადგენს. ასევე, საყურადღებოა ის, რომ შემოწმების მიერ სადავოდ გამხდარი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები დეკლარირებულია ი/მ ---ის მიერ. მოცემულ შემთხვევაში ფინანსური პოლიციის მასალებზე მითითებით შემმოწმებელი მიიჩნევს, რომ ზემოთ ხსენებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები არის ყალბი და აღნიშნულს სადავო დარიცხვების საფუძვლად ცალმხრივად, ვარაუდებზე და მოსაზრებებზე დაყრდნობით, სასამართლო დადასტურების (გაყალბებასთან დაკავშირებით არ არსებობს სასამართლოს გამამტყუნებელი განაჩენი) და ასევე სათანადო გადამოწმების გარეშე სარწმუნოდ მიიჩნევს შემმოწმებელი – რაც არასწორია.

სადავო აქტებით სარწმუნოდ არ/ვერ დასტურდება ხსენებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების სიყალბე. გამოძიების მასალები უცნობია მომჩივნისთვის და არ მიეცა მისი გაცნობის/გამოკვლევის საშუალება. არსებული რეგულაციების თანახმად, არავითარ მტკიცებულებას არ აქვს წინასწარ დადგენილი ძალა. საქონელი რეალურად შეძენილი იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ და ამ პირობებში გაყალბების ინტერესი რატომ უნდა ყოფილიყო კომპანიის მხრიდან? ეს არ იყო უსაქონლო ოპერაცია და ამ ნაწილში სადავო აქტების გამოცემის დროს საკითხი სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი/გამოკვლეული და ამ საკითხის გარკვევაში არ ყოფილა ჩართული გადამხდელი.

შესაბამისად, ამ ნაწილში არასწორად/კანონშეუსაბამოდ მოხდა სადავო თანხების დარიცხვა საწარმოზე. არავითარი გაყალბება არ მომხდარა და ამ ნაწილში სადავო აქტები აშკარად უსაფუძვლო და დაუსაბუთებელია, შემოწმების მხრიდან ეს არის ზეპირი განცხადებები/მოსაზრებები და ვარაუდები სადავო დარიცხვის მიზნებისთვის და აღნიშნული არასწორია. ეს საკითხი სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანების მიღების დროს, საქმის მასალებს მიეცა არასწორი შეფასება, ამ ნაწილში სადავო დარიცხვების გამართლების მცდელობას უფრო მეტად ჰგავს სადავო აქტები. შესაბამისად, ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით. საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში - საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

საგადასახადო კოდექსის 178-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არ ხორციელდება იმ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით, რომელიც ფიქტიურ გარიგებას ან უსაქონლო ოპერაციას ასახავს. „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 563 მუხლის მე-5 პუნქტის შესაბამისად, ოპერაცია უსაქონლოდ ან/და გარიგება ფიქტიურად ჩაითვლება იმ შემთხვევაში, თუ დადგინდა, რომ ოპერაცია ან გარიგება არ განხორციელებულა იმ პირებს შორის, რომლებიც აღნიშნულია ოპერაციის ან გარიგების დამადასტურებელ დოკუმენტებში (საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, საგადასახადო დოკუმენტი, სასაქონლო ზედნადები ან სხვა). საგადასახადო კოდექსის 280-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, უსაქონლო ოპერაციის ან ფიქტიური გარიგების შედეგად ან ყალბი დღგ-ის ჩათვლის დოკუმენტით ჩათვლის განხორციელება - იწვევს პირის დაჯარიმებას ჩათვლილი გადასახადის თანხის 200 პროცენტის ოდენობით.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტი განმარტავს, რომ საწარმოს მიერ 2023 წლის იანვრის, თებერვლის და მარტის თვეების საანგარიშო პერიოდზე წარდგენილ დღგ-ის დეკლარაციაში მიღებული აქვს დღგ-ის ჩათვლა 68 167 ლარის ოდენობით. აღნიშნული თანხიდან 16 736 ლარი წარმოადგენს ი/მ ---გან მიღებული ანგარიშ-ფაქტურის შესაბამის დღგ-ის თანხას. შემოწმების მიმდინარეობისას საგამოძიებო სამსახურის მიერ მიწოდებული სისხლის სამართლის საქმის მასალებით დგინდება, რომ კომპანიას ი/მ ---სგან მიღებული ანგარიშ-ფაქტურების (ეა---- სულ თანხა - 109 715 ლარი, მათ შორის, დღგ - 16 736 ლარი) შესაბამისი საქონელი/მომსახურება არ მიუღია და ანგარიშ-ფაქტურები არის ყალბი.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 178-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად საწარმოს შეუმცირდა 2023 წლის იანვრის, თებერვლის და მარტის საანგარიშო თვეებში ჩათვლილი დღგ-ის თანხა 16 736 ლარი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად, დღგ-ის დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებისთვის და საგადასახადო კოდექსის 280-ე მუხლის მიხედვით, უსაქონლო ოპერაციის ან ფიქტიური გარიგების შედეგად ან ყალბი დღგ-ის ჩათვლის დოკუმენტით ჩათვლის განხორციელების გამო, ანგარიშ-ფაქტურებში მითითებული დღგ-ის თანხის 200%-ის ოდენობით. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. სახელფასო განაცემებში გამოვლენილ სხვაობებთან დაკავშირებით დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება

ფაქტების აღწერა

შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს მიერ წარდგენილი საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების მიხედვით, 2021-2023 წლის საანგარიშო პერიოდში სახელფასო განაცემები შეადგენს 4 940 ლარს. შემოწმების შედეგად, კომპანიის მიერ წარდგენილ საბანკო ამონაწერებსა და საბუღალტრო ჩანაწერებზე დაყრდნობით, სახელფასო განაცემების ოდენობამ შესამოწმებელ პერიოდში შეადგინა 32 973 ლარი (საშემოსავლო გადასახადის ჩათვლით). შემოწმების შედეგად გამოვლენილი სხვაობა 28 033 ლარის ოდენობით დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. მომჩივანს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე და 291-ე მუხლების საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

მე-3 და მე-6 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე, 269-ე, 270-ე, 272-ე, 275-ე, 291-ე მუხლებზე და შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დაკისრებული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საწარმოს საბანკო ანგარიშებზე ხდება თანხების მოძრაობა და ეს ერთგვარად გაწეული ხარჯების დეკლარირებაა, დარჩენილი იყო საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციის დაზუსტება, რაც ვერ მოასწრო საგადასახადო შემოწმების დაწყების გამო (საგადასახადო კოდექსის 69.4 მუხლი). ამ შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელის ინტერესი ნამდვილად არ ყოფილა გადასახადებისთვის თავის არიდება, სხვა შემთხვევაში საწარმოს საბანკო ანგარიშებზე თანხების მოძრაობა არ მოხდებოდა. ეს საკითხი გათვალისწინებული უნდა იქნეს და ამ ნაწილში გადამხდელი უნდა გათავისუფლდეს სადავო აქტებით დაკისრებული ჯარიმისგან/სანქციისგან. ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება არ არის საკმარისად დასაბუთებული, საქმის მასალებს მიეცა არასწორი შეფასება. ის რომ სადავო თანხები საბანკო ანგარიშზე მოძრაობდა და გადამხდელის სურვილი არ ყოფილა დამალული ოპერაციების არსებობა, შემოსავლების სამსახურის მოსაზრებით არ არის საკმარისი პირობა გადამხდელის კეთილსინდისიერების შესაფასებლად – არასწორია. ის რომ გადამხდელმა ამ პირობებში ვერ მოასწრო დეკლარაციების დაზუსტება – ეს შემთხვევა უპირობოდ გადამხდელის დასჯას არ უნდა იწვევდეს და თვლის, რომ ამ ნაწილში დამატებით დაკისრებული სანქციისგან საწარმო უნდა გათავისუფლდეს. ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით. საგადასახადო კოდექსის 291-ე მუხლის შესაბამისად, პირის მიერ ამ კოდექსით გათვალისწინებული ვალდებულების შეუსრულებლობა, რისთვისაც ამავე კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა, მაგრამ არ არის განსაზღვრული ჯარიმის ოდენობა, – იწვევს დაჯარიმებას 100 ლარის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის. დადგენილია, რომ მომჩივანს შემოწმებით გამოუვლინდა დამატებითი საგადასახადო ვალდებულება საშემოსავლო გადასახადში. შესაბამისად, მან დეკლარაციაში შეამცირა გადასახადის თანხა, რისთვისაც დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე. ამასთან, განაცემთა შესახებ ინფორმაციის არასრულად წარდგენისთვის, კომპანია დაჯარიმდა საგადასახადო კოდექსის 291-ე მუხლის შესაბამისად. ასევე, დადგენილ ვადაში გადასახადის გადაუხდელობისთვის, მომჩივანს დაეკისრა სანქცია საურავის სახით. გადასახადის გადამხდელი სადავოდ არ ხდის სახელფასო განაცემებში გამოვლენილი სხვაობების საფუძველზე დარიცხულ საშემოსავლო გადასახადს და ითხოვს, როგორც კეთილსინდისიერი გადამხდელი, გათავისუფლდეს დაკისრებული სანქციისაგან.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. დარიცხვის შინაარსიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში საქმის ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერად შეცდა, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია.

მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. საბჭო განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირის დაუდევარი ქმედება არ შეიძლება გახდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გათავისუფლების საფუძველი. შესაბამისად, მოცემულ შემთხვევაში არ არსებობს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის სანქციისგან გათავისუფლების საფუძველი.

 

4. ხარჯის განსაზღვრის მიზნით №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს გამოყენება

ფაქტების აღწერა

საწარმოს 2023 წლის იანვრის, თებერვლის და მარტის თვეში ი/მ --- გან (ს/ნ ---) შეძენილი აქვს ქვიშა 109 715 ლარის ოდენობით. შემოწმების მიმდინარეობისას საგამოძიებო სამსახურის მიერ მიწოდებული სისხლის სამართლის საქმის მასალების მიხედვით, საწარმოს ი/მ ---გან ზემოაღნიშნული საქონელი არ შეუძენია და თანხა არ გადაუხდია. შემოწმების შედეგად დგინდება, რომ საწარმოს საქონლის წარმოებისთვის რეალურად ესაჭიროებოდა იმ ოდენობის ქვიშახრეში, რის შეძენაც უფიქსირდებოდა ი/მ ---გან. შესაბამისად, მის მიერ ბუღალტრულ პროგრამაში ასახული ქვიშა-ხრეშისთვის გადახდილი თანხა - 109 715 ლარი ჩაითვალა დოკუმენტის გარეშე გადახდილად. რეალიზებული საქონლის იმ ნაწილზე, რომელზეც არ ფიქსირდება შეძენის დოკუმენტები, შემოწმებით ხარჯები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით (სხვა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელ გადასახადის გადამხდელებთან ჩატარებული საგადასახადო შემოწმებების შედეგებზე შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებების პრაქტიკის მიხედვით). კერძოდ, გამოყენებულ იქნა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2012 წლის 2 თებერვლის №1162 ბრძანებით დამტკიცებული „საგადასახადო შემოწმებისას გასატარებელი ღონისძიებების სახელმძღვანელოს“ №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელო და აღნიშნულ ნაწილში ხარჯად აღიარებულ იქნა 88 470 ლარი. ხოლო დადგენილი სხვაობა 21 245 ლარის ოდენობით (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე) განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად. მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე, 73-ე, 101-ე, 154-ე, 105-ე, 72-ე, 43-ე მუხლებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე და აღნიშნავს, რომ მომჩივნის მხრიდან დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებები შემოწმების მიერ განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მითითებულია მე-2 დავის საგნის ნაწილში.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.

აუდიტის დეპარტამენტის ინფორმაციით, საწარმოს 2023 წლის იანვრის, თებერვლის და მარტის თვეში ი/მ --- გან შეძენილი აქვს ქვიშა 109 715 ლარის ოდენობით. შემოწმების მიმდინარეობისას საგამოძიებო სამსახურის მიერ მიწოდებული სისხლის სამართლის საქმის მასალების მიხედვით, კომპანიას ი/მ ---გან ზემოაღნიშნული საქონელი არ შეუძენია და თანხა არ გადაუხდია. შემოწმების შედეგად დგინდება, რომ საწარმოს საქონლის წარმოებისთვის რეალურად ესაჭიროებოდა იმ ოდენობის ქვიშა-ხრეში, რის შეძენაც უფიქსირდებოდა იმ --- გან. შესაბამისად, მის მიერ ბუღალტრულ პროგრამაში ასახული ქვიშა-ხრეშისთვის გადახდილი თანხა - 109 715 ლარი ჩაითვალა დოკუმენტის გარეშე გადახდილად.

საგადასახადო კოდექსის 105-ე და 73-ე მუხლების გათვალისწინებით, ცალკეულ შემთხვევებში დაბეგვრის ობიექტის და საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით, შესაძლებელია ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯი განისაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით. შედეგად, შემოწმებით, რეალიზებული საქონლის იმ ნაწილზე, რომელზეც არ ფიქსირდება შეძენის დოკუმენტები, ხარჯები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით (შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებებით დადგენილი პრაქტიკის შესაბამისად). კერძოდ, გამოყენებული იქნა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2012 წლის 2 თებერვლის №1162 ბრძანებით დამტკიცებული „საგადასახადო შემოწმებისას გასატარებელი ღონისძიებების სახელმძღვანელოს“ №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელო.

შემოწმებით აღნიშნულ ნაწილში ხარჯად აღიარებული იქნა 88 470 ლარი. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 და მე-4 ნაწილების და 101-ე მუხლის გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად დადგენილი სხვაობა - 21 245 ლარი განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 154- ე და 81-ე მუხლების შესაბამისად.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

5. ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორის ხელფასად განხილვა

ფაქტების აღწერა

შემოწმებით დადგინდა დამატებით მიღებული შემოსავალი 104 531 ლარის ოდენობით. აღნიშნული ფულადი საშუალებების ნაშთის საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება კომპანიის უფლებამოსილ პირს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარუდგენია. ასევე, არ დასტურდება ნაღდი ფულის სალაროში არსებობის ფაქტი. შესაბამისად, აღნიშნული თანხა ჩაითვალა საწარმოს დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101-ე, 154-ე, 43-ე მუხლებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე და აღნიშნავს, რომ მომჩივნის მხრიდან დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებები შემოწმების მიერ განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

როგორც პირველ საკითხში აღნიშნა, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტი მოითხოვს დაზუსტებას – საქონლის დანაკლისი მისი აღმოჩენის მომენტში განხილული უნდა იქნეს მიწოდებად და არ უნდა მოხდეს დანაკლისად არსებული საქონლიდან სასაქონლო ბეტონის წარმოება და შემდგომში მისი რეალიზაციად განხილვა. შესაბამისად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტის შემცირებასთან ერთად შემცირდება ამ ნაწილში საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი. ასევე, სხვა ხარჯების საკითხი უნდა იქნეს გათვალისწინებული სალაროს ნაშთის გაანგარიშების დროს. ეს საკითხი სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანების მიღების დროს, საქმის მასალებს მიეცა არასწორი შეფასება. ამ ნაწილში გადამხდელის არგუმენტებს ვერ აქარწყლებს სადავო აქტები, ვერ დგინდება თუ რატომ არ იქნა გაზიარებული გადამხდელის პოზიცია. ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტი განმარტავს, რომ შემოწმებით დადგინდა დამატებით მიღებული შემოსავალი 104 531 ლარი. შემოწმებით დამატებით დადგენილი ფულადი საშუალებების ნაშთის საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება კომპანიის უფლებამოსილ პირს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარუდგენია. ასევე, არ დასტურდება ნაღდი ფულის სალაროში არსებობის ფაქტი.

შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 73-ე მუხლების გათვალისწინებით, დამატებით დადგენილი შემოსავალი ჩაითვალა საწარმოს დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 154-ე და 81-ე მუხლების საფუძველზე.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

6. დაკისრებული ჯარიმა-საურავისგან გათავისუფლება

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 20 დეკემბრის №086-65 საგადასახადო მოთხოვნის შესაბამისად, მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 145 804 ლარი. მათ შორის, გადასახადი - 69 732 ლარი, ჯარიმა - 66 319 ლარი და საურავი - 9 753 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

მითითებულია მე-3 დავის საგნის ნაწილში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

სანქცია დაკისრებული იქნა იმის გამო, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საგადასახადო ანგარიშფაქტურები შემოწმებამ ჩათვალა ყალბად, ასევე საქონლის დანაკლისი მისი აღმოჩენის მომენტში არ განიხილა რეალიზაციად და მისგან მოახდინა სასაქონლო ბეტონის წარმოება და შემდგომში მისი რეალიზაცია, რამაც დაუსაბუთებლად გაზარდა გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტი. ასევე, საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად განიხილა სალაროს ნაშთი - მაშინ როცა დასაზუსტებელია/დასაკორექტირებელია დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტი. შემოწმებამ ასევე ხარჯების 25%- ით შემცირება მოახდინა არასწორად და სხვა. თუ სანქციის სახით კიდევ დამატებით 75 000 ლარზე მეტი თანხების გადახდაზე მიედავებით კომპანიას, იგი მომავალში ვეღარ შეძლებს ნაკისრი ვალდებულებების შესრულებას, რაც კიდევ უფრო მეტ ახალ გაუგებრობას და პრობლემას წარმოშობს მომავალში. ტვირთი საკმაოდ დიდია და საქმიანობის პარალიზებას იწვევს ყველა თანმდევი შედეგით. ეს არავის ინტერესში არ უნდა შედიოდეს. სანქციის ნაწილში სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა თუ არა პირი – მარტო ამ მიდგომით მსჯელობა არ არის საკმარისი. სანქციის გამოყენების/არგამოყენების თაობაზე მსჯელობისას მიზანშეწონილობის საკითხის უგულებელყოფა არ უნდა მოხდეს. რამდენად მოიტანს სიკეთეს სანქციისაგან გადამხდელის გათავისუფლებაზე უარი – ხომ არ მოხდება კომპანიის საქმიანობის პარალიზება, დაიკარგება სამუშაო ადგილები, დაიწყება და გაგრძელდება წლების განმავლობაში სასამართლო დავები თანხების გადახდის/დაკისრების მოთხოვნით და ამ ნაწილში იქნება დამატებით სასამართლოს და სასამართლოს გარეშე ხარჯები, რომ არაფერი არ ითქვას დავის პერიოდში გასაჩივრებული აქტებით გადამხდელზე დამატებით დარიცხული კუთვნილი ძირითადი თანხების გადახდის შეჩერებაზე – იმის გამო რომ სახელმწიფომ დამატებით სანქციის სახით მიიღოს თანხები გადამხდელისგან. ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები საერთოდ დაუსაბუთებელი და არასწორია და მისი მიღების დროს არ არის გათვალისწინებული ის, თუ რა იქნება ასეთი ქმედების შედეგები მომავალში. ეს არ არის სახელმწიფოებრივი მიდგომა. ეს საკითხი სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი/გამოკვლეული გასაჩივრებული აქტების მიღების დროს.

მომჩივანს მიაჩნია, რომ საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად კომპანია უნდა განთავისუფლდეს გასაჩივრებული აქტებით დაკისრებული სანქციებისგან (ჯარიმა-საურავი). 1გადამხდელის და სახელმწიფოს ინტერესების თანაბარზომიერი დაცვის ვალდებულებიდან (ამჟამად მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 51.1.ბ მუხლი), სზაკ 53-ე, 96-ე მუხლებით დადგენილი მოთხოვნებიდან გამომდინარე, მოცემულ შემთხვევაში შემმოწმებელს უნდა გამოეკვლია საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიეღო ამ გარემოებათა შეფასების და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

ზემოთ აღნიშნული დარღვევების არ არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა განსხვავებული გადაწყვეტილება - სზაკ 601 მუხლი.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანი ითხოვს ბათილად იქნეს ცნობილი გასაჩივრებული აქტები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. დარიცხვის შინაარსიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში საქმის ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერად შეცდა, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

საბჭო განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირის დაუდევარი ქმედება არ შეიძლება გახდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გათავისუფლების საფუძველი. შესაბამისად, მოცემულ შემთხვევაში არ არსებობს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის სანქციებისგან გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. გამოვლენილი დანაკლისის რეალიზებულად განხილვა;

2. საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით მიღებული ჩათვლის გაუქმება სიყალბის საფუძვლით;

3.სახელფასო განაცემებში გამოვლენილ სხვაობებთან დაკავშირებით დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება;

4. ხარჯის განსაზღვრის მიზნით №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს გამოყენება;

5. ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორის ხელფასად განხილვა;

6. დაკისრებული ჯარიმა-საურავისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შემოწმებამ დამატებით გაიანგარიშა საქონლის წარმოება საწარმოს მიერ წარდგენილი კალკულაციების მიხედვით, დოკუმენტურად დადასტურებული რეალიზებული საქონლის რაოდენობის პროპორციულად, ხოლო სარეალიზაციო ფასი გაანგარიშებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად დადასტურებული კონკრეტული მზა პროდუქციის (სასაქონლო ბეტონი) შესაბამისი წლის საშუალო შეწონილი ფასის მიხედვით. შემოწმების მიმდინარეობისას საგამოძიებო სამსახურის მიერ მიწოდებული სისხლის სამართლის საქმის მასალებით დგინდება, რომ საწარმოს მიღებული ანგარიშ-ფაქტურების შესაბამისი საქონელი/მომსახურება არ მიუღია და ანგარიშ-ფაქტურები არის ყალბი.

ასევე, რეალიზებული საქონლის იმ ნაწილზე, რომელზეც არ ფიქსირდება შეძენის დოკუმენტები, შემოწმებით ხარჯები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით (სხვა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელ გადასახადის გადამხდელებთან ჩატარებული საგადასახადო შემოწმებების შედეგებზე შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებების პრაქტიკის მიხედვით). კერძოდ, გამოყენებულ იქნა №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელო და დადგენილი სხვაობა 21 245 ლარის ოდენობით (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე) განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად.

შემოწმებით დადგინდა დამატებით მიღებული შემოსავალი 104 531 ლარის ოდენობით. აღნიშნული ფულადი საშუალებების ნაშთის საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება კომპანიის უფლებამოსილ პირს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარუდგენია. ასევე, არ დასტურდება ნაღდი ფულის სალაროში არსებობის ფაქტი. შესაბამისად, აღნიშნული თანხა ჩაითვალა საწარმოს დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,5,9) 174; 178; 280; 101; 154; 105; 72; 269 (7).