გადაწყვეტილება №26466/2/2026

№26466/2/2026

22 მაისი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ --------------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 30.04.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს -------ს 13.01.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №26466/2/2026).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 21.07.2025 წლის №16313 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 6.11.2025 წლის №094-37 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 24.12.2025 წლის №28274 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 140 938,56 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 70 145

დღგ - 293

მოგების გადასახადი - 11 517

საშემოსავლო გადასახადი - 58 335

ჯარიმა - 34 729

საურავი - 36 064,56

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 20.12.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2020 წლიდან 1.06.2023 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 21.12.2023 წლის №094-92 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 26.03.2024 წლის №6596 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. სალაროს არაგონივრული ნაშთის განსაზღვრის და დებიტორული დავალიანების ნაშთების დაბეგვრის საკითხთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. საბანკო ამონაწერები). აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ.საჩივარზე თანდართული) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 26.03.2024 წლის №6596 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 24.07.2024 წლის დასკვნის მიხედვით, გადაანგარიშების ფარგლებში, გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი იქნა: საბანკო ამონაწერები, სალაროს ორდერები, ფიზიკური პირების ნოტარიულად დამოწმებული ახსნა-განმარტებები, დებიტორულ დავალიანებებთან დაკავშირებით და საბუღალტრო პროგრამა ორისიდან ამოღებული ბრუნვითი უწყისები. მიერ შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მტკიცებულებები, არსებული ანალიზით დებიტორულ დავალიანებებთან დაკავშირებით შემცირებას დაექვემდებარა სულ 77 732 ლარი. შესაბამისი შედეგების გათვალისწინებით, ასევე, დაკორექტირდა სალაროს არაგონივრული ნაშთი (საკასო შემოსავლის 10%). რაც შეეხება სალაროს ნაშთს, შესწავლილი იქნა წარმოდგენილი მტკიცებულებები (საბანკო ამონაწერები), რომლის მიხედვით ვერ მოხდა ბანკში არსებული ფულადი ნაკადების მოძრაობიდან გამომდინარე შესაბამისი თანხების იდენტიფიცირება. აგრეთვე, განხორციელდა აღნიშნული საკითხის ანალიზი შემოსავლების სამსახურის უფროსის 8.07.2019 წლის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით“ მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე „სალაროში ნაღდი ფულის შესახებ“ (დანართი №9) მეთოდური მითითების მიხედვით. შესაბამისად, აღნიშნულ ნაწილში საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა შემცირებას.

აუდიტის დეპარტამენტის 24.07.2024 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 29.07.2024 წლის №094-39 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 25.09.2024 წლის №20891 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 21.11.2024 წლის №24132/2/2024 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 25.09.2024 წლის №20891 ბრძანება, საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა საბჭოს 21.11.2024 წლის №24132/2/2024 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული საჩივარი და 30.01.2025 წლის №926 ბრძანებით საჩივარი დააკმაყოფილა ნაწილობრივ:

- სალაროს არაგონივრული ნაშთის განსაზღვრასთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით და მისი არგუმენტების გათვალისწინებით, შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

- დებიტორული დავალიანების ნაშთების დაბეგვრასთან დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. ბუღალტრული პროგრამის მონაცემები თანხის დაფარვის თაობაზე);

ბ) განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილოებით, შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

- დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 30.01.2025 წლის №926 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 30.04.2025 წლის დასკვნის მიხედვით, გაანგარიშების ფარგლებში სალაროს არაგონივრული ნაშთის დაბეგვრის საკითხთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი იქნა: საბანკო ამონაწერები 2023 წლის ივნისის და ივლისის თვეების და სალაროს მოძრაობის უწყისი 2023 წლის ივნისის თვის ჩათვლით. შესწავლილ იქნა წარმოდგენილი მტკიცებულებები, რაც შეეხება გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ არგუმენტს ზედმეტად დეკლარირებულ საშემოსავლო გადასახადთან დაკავშირებით, შემოწმების პროცესში წარმოდგენილი მასალების მიხედვით (ბუღალტრული პროგრამა ორისი, საბანკო ამონაწერები და სხვა ხელთ არსებული მასალები), კომპანიის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში რიგ თვეებში გაცემული და დეკლარირებული იყო საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების მიხედვით ხელფასები, რომელიც გათვალისწინებული იყო სალაროს მოძრაობის ანალიზის დროს, შესაბამისად აღნიშნულიდან გამომდინარე, ზემოხსენებული გაცემული ხელფასით შემცირებული იქნა სალაროს არაგონივრული ნაშთი. ამასთან, განხორციელდა ანალიზი შემოსავლების სამსახურის 8.07.2019 წლის №22708 ბრძანების სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთთან დაკავშირებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) მიხედვით, აღნიშულ თემაში ასევე გათვალისწინებულ იქნა დებიტორული დავალიანების ნაშთის დაბეგვრასთან დაკავშირებული საკითხი, სადაც გათვალისწინებულია საკასო შემოსავლის 10%. ასევე ჩატარდა ანალიზი საბანკო ანგარიშზე შეტანილ თანხებთან დაკავშირებით 2023 წლის ივლისის თვის ჩათვლით, რომლის მიხედვით საწარმოში მუდმივად ხორციელდება სალაროდან ბანკში ნავაჭრი თანხების შეტანა და თვის ბოლოს ისევ ფიქსირდება არაგონივრული ნაშთი, აღნიშნულიდან გამომდინარე შეუძლებელია შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ პერიოდში იმ ანალიზის ჩატარება თუ რეალურად რომელი თანხის შეტანა განხორციელდა საბანკო ანგარიშზე, წინა პერიოდში მიღებული შემოსავლის თუ შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ წარმოშობილი თანხებიდან გამომდინარე. შესაბამისად, აღნიშნულ ნაწილში საგადასახდო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა (კორექტირებას) შემცირებას.

დებიტორული დავალიანების ნაშთის დაბეგვრასთან დაკავშირებით, გაანგარიშების ფარგლებში შემოწმებისთვის წარდგენილი იქნა: სალაროს შემოსავლის ორდერები, ფიზიკური პირების ნოტარიულად დამოწმებული ახსნა-განმარტებები დებიტორულ დავალიანებებთან მიმართებაში. აღნიშნულ ფიზიკურ პირების შესაბამისი ბუღალტრული ბარათები დებიტორულ დავალიანებებთან დაკავშირებით, ბუღალტრული პროგრამის მონაცემები თანხის დაფარვის თაობაზე, ბუღალტრული პროგრამა ორისი.

შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები, შესწავლილ იქნა სალაროს მოძრაობა სალარო აპარატში ამობეჭდილი ჩეკების ანალიზის მიხედვით, სულ ჯამურად როგორც ნოტარიულად დამოწმებული ახსნა-განმარტებების, ასევე სხვა ჩატარებული ანალიზით დებიტორულ დავალიანებასთან დაკავშირებით შემცირებას ექვემდებარება სულ 141 139 ლარი, შესაბამისი შედეგების გათვალისწინებით ასევე დაკორექტირებულ იქნა სალაროს არაგონივრული ნაშთი (საკასო შემოსავლის 10%). ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემცირებას დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადის თანხა 31 756 ლარით, ასევე ჯარიმა 15 878 ლარის ოდენობით.

აუდიტის დეპარტამენტის 30.04.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 6.05.2025 წლის №094-11 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 21.07.2025 წლის №16313 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. სალაროს არაგონივრული ნაშთის დაზუსტების მიზნით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს ხარჯის დამადასტურებელი მტკიცებულებები. გადასახადის გადამხდელის მიერ ამ ბრძანებით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დებიტორული დავალიანების ნაშთების დაბეგვრასთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, ფიზიკურ პირებზე 1 000 ლარამდე არსებული დებიტორული დავალიანებების მიღებულად და საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაციის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 21.07.2025 წლის №16313 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 22.10.2025 წლის დასკვნის მიხედვით, გადაანგარიშების ფარგლებში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა შპს ----თან (ს/ნ ----), სს ----თან (ს/ნ ------) და შპს -----თან (ს/ნ -------) დაკავშირებული დოკუმენტები და ინფორმაცია. აღნიშნული დოკუმენტაციის/ინფორმაციის შესწავლის შედეგად სალაროში გასათვალისწინებელი ხარჯი შეადგენს სულ 9 983 ლარს. ასევე, დამატებით წარმოდგენილი იქნა ------სთან შედარების აქტი, რომლის მიხედვით არარეზიდენტ კომპანიაზე თანხა გაიცა საქართველოს ტერიტორიაზე 14 402,57 აშშ დოლარის ოდენობით. ხოლო მიმდინარე ვალდებულება შპს ------ს უფიქსირდება 96 249,38 აშშ დოლარის ოდენობით. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს არარეზიდენტი კომპანიისგან შეძენები არ უფიქსირდება. აღნიშნულ ოპერაციასთან დაკავშირებით დამატებითი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია (ნოტარიულად დამოწმებული/ან აპოსტილით) ვერ იქნა წარმოდგენილი, შესაბამისად გადაანგარიშების ფარგლებში არარეზიდენტზე გადახდილი თანხების სალაროში გათვალისწინება ვერ განხორციელდა. შესწავლილი იქნა წარმოდგენილი მტკიცებულებები. რაც შეეხება გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ არგუმენტს ზედმეტად დეკლარირებულ საშემოსავლო გადასახადთან დაკავშირებით, შემოწმების პროცესში წარმოდგენილი მასალების (ბუღალტრული პროგრამა ორისი, საბანკო ამონაწერები და სხვა ხელთ არსებული მასალები) მიხედვით, შპს ------ს მიერ შესამოწმებელ პერიოდში რიგ თვეებში გაცემული და დეკლარირებული იყო საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების მიხედვით ხელფასები, რომელიც გათვალისწინებული იყო სალაროს მოძრაობის ანალიზის დროს, შესაბამისად აღნიშნულიდან გამომდინარე ზემოხსენებული გაცემული ხელფასებით შემცირებული იქნა სალაროს არაგონივრული ნაშთი. ამასთან, განხორციელდა ანალიზი სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთთან დაკავშირებული მეთოდური მითითების (შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების დანართი №9) მიხედვით, აღნიშნულ თემაში ასევე გათვალისწინებულ იქნა დებიტორული დავალიანების ნაშთის დაბეგვრასთან დაკავშირებული საკითხი, სადაც გათვალისწინებულია საკასო შემოსავლის 10%. ასევე, ჩატარდა ანალიზი საბანკო ანგარიშზე შეტანილ თანხებთან დაკავშირებით 2023 წლის ივლისის თვის ჩათვლით, რომლის მიხედვით საწარმოში მუდმივად ხორციელდება სალაროდან ბანკში ნავაჭრი თანხების შეტანა და თვის ბოლოს ისევ ფიქსირდება არაგონივრული ნაშთი, აღნიშნულიდან გამომდინარე შემოწმების მიერ შეუძლებელია შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ პერიოდში იმ ანალიზის ჩატარება თუ რეალურად რომელი თანხის შეტანა განხორციელდა საბანკო ანგარიშზე, წინა პერიოდში მიღებული შემოსავლის თუ შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ წარმოშობილი თანხებიდან გამომდინარე. აღნიშნულ თემაში სულ შემცირებას დაექვემდებარა გადასახადი 2 496 ლარი და ჯარიმა 1 248 ლარის ოდენობით.

გადაანგარიშების ფარგლებში, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული ანალიზით და გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის საფუძველზე ფიზიკურ პირებზე 1 000 ლარამდე არსებულმა დებიტორულმა დავალიანებებმა, რომლებიც იქნა იდენტიფიცირებული შეადგინა სულ 43 305 ლარი. შესაბამისად, ჩატარებული ანალიზით დებიტორულ დავალიანებებთან დაკავშირებით შემცირებას ექვემდებარება სულ 43 305 ლარი (433 05/0,8=54 131,25). შესაბამისი შედეგების გათვალისწინებით, ასევე დაკორექტირებულ იქნა სალაროს არაგონივრული ნაშთი (საკასო შემოსავლის 10%). ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემცირებას დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადის თანხა 9 744 ლარი და ასევე ჯარიმა 4 872 ლარის ოდენობით.

აუდიტის დეპარტამენტის 22.10.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 6.11.2025 წლის №094-37 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 24.12.2025 წლის №28274 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

საშემოსავლო გადასახადთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე.

- სალაროს არაგონივრული ნაშთის გაანგარიშებასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საჩივარში წარმოდგენილ პოზიციაზე, რომლის თანახმადაც, შემოწმებამ არ გაითვალისწინა კომპანიის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები, კერძოდ, საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი საბანკო ამონაწერები, რომლითაც დასტურდება სალაროში არსებული თანხის უდიდესი ნაწილის საბანკო ანგარიშზე შეტანის ფაქტი. მომჩივანს მოჰყავს კონკრეტული გაანგარიშებები და აცხადებს, რომ მათ მიერ წარდგენილ საბანკო ამონაწერებში და სალაროს მოძრაობის ამსახველ ცხრილებში ნათლად ჩანს, რომ სალაროდან ზუსტად ის თანხებია გატანილი, რაც იმავე დღეს შეტანილია ბანკში. ამასთან, მიუთითებს, რომ ბანკში თანხები შეტანილია შემოწმების შესახებ შეტყობინების მიღებამდე. ასევე, აცხადებს, რომ თანხების შეტანა ხდებოდა ხელფასებისა და საბიუჯეტო გადასახადების გადასახდელად და საქონლის მომწოდებლებისათვის თანხების გადასარიცხად. ასევე, ბანკის მიერ დამოწმებულ ამონაწერებშიც ჩანს ჩანაწერი, რომ თანხა შეტანილია ნაღდი ანგარიშსწორებით სალაროდან.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სალაროს არაგონივრული ნაშთის განსაზღვრასთან დაკავშირებით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს სადავო საკითხი და 2023 წლის ივნისის თვეში მიღებული შემოსავალი, თუ გადააჭარბებს ამავე თვის ბრუნვას, სხვაობა გაითვალისწინოს სალაროს ნაშთის გაანგარიშებაში და აღნიშნულის თანახმად, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

- -- კომპანიაზე გადახდილი თანხის გათვალისწინებასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის საჩივარში წარმოდგენილ პოზიციაზე, რომლის მიხედვითაც, მომჩივანი ითხოვს, რომ სალაროს ნაშთის გაანგარიშებისას გათვალისწინებულ იქნეს -- კომპანიაზე სალაროდან გადახდილი 38 910 ლარი. მიუთითებს, რომ ----ი კომპანიები არ ახდენენ შედარების აქტების აპოსტილით ან ნოტარიულად დამოწმებას და გადახდილი თანხის ნამდვილობის დასადასტურებლად შეუძლია წარმოადგინოს აღნიშნული თანხის მიმღები კომპანიის წარმომადგენლის საქართველოში ჩამოსვლის და ყოფნის დამადასტურებელი დოკუმენტი.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ --- კომპანიაზე გადახდილი თანხის გათვალისწინებასთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. არარეზიდენტი კომპანიის წარმომადგენლის საქართველოში ყოფნის დამადასტურებელი დოკუმენტი/პასპორტი), ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

- ზედმეტად დეკლარირებულ საშემოსავლო გადასახადთან და 100 000 ლარის დივიდენდად აღიარებასთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელმა საქმის ზეპირი განხილვის დროს განაცხადა, რომ სადავო საკითხთან დაკავშირებით არგუმენტი/მტკიცებულებები არ გააჩნია, შესაბამისად, სადავოდ აღარ ხდის აღნიშნულ ნაწილში განხორციელებულ დარიცხვებს.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოცემულ დასკვნაზე, რომლის თანახმად, შემოწმების მიერ შესწავლილი იქნა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მტკიცებულებები, კერძოდ ბუღალტრული პროგრამა ორისი, საბანკო ამონაწერები და სხვა ხელთ არსებული მასალები, რის შედეგადაც დადგინდა, რომ შპს ----ს მიერ შესამოწმებელ პერიოდში რიგ თვეებში გაცემული და დეკლარირებული იყო საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების მიხედვით ხელფასები, რომელიც გათვალისწინებული იყო სალაროს მოძრაობის ანალიზის დროს, შესაბამისად ზემოხსენებული გაცემული ხელფასებით შემცირებული იქნა სალაროს არაგონივრული ნაშთი. ამდენად, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილი იქნა 2025 წლის 30 აპრილის დასკვნის საფუძველზე შემცირებული იქნა დებიტორული დავალიანების ანგარიშში დარიცხული ძირითადი საშემოსავლო გადასახადი 31 756 ლარის ოდენობით, ხოლო 2023 წლის 31 მაისის მდგომარეობით ხელფასად დაბეგრილი სალაროს ნაშთის ანგარიშში დარიცხვა ყოვლად გაურკვეველი საბაბით უცვლელად იქნა დატოვებული, რის გამოც საჩივარი წარდგენილი იქნა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2025 წლის 21 ივლისის №16313 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დარიცხული თანხების გადაანგარიშება. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2025 წლის 22 ოქტომბერს შედგენილი დასკვნის მიხედვით დარიცხული თანხიდან შემცირებული იქნა საშემოსავლო გადასახადში ძირითადი თანხა 12 239 ლარის ოდენობით, მასთან დაკავშირებული ჯარიმის თანხა 6 120 ლარის ოდენობით და გამოცემული იქნა 2025 წლის 6 ნოემბრის №094-37 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვითაც დარიცხული თანხა განისაზღვრა 140 938,56 ლარის ოდენობით, მ/შორის წინა საგადასახადო მოთხოვნით დარიცხული საურავის თანხა 27 580,83 ლარიდან გაიზარდა 36 064,56 ლარამდე, ანუ თითქმის 8,5 ათასი ლარით. აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 22 ოქტომბრის დასკვნა, განსაკუთრებით 2023 წლის 1 ივნისიდან 2023 წლის ივლისის ბოლომდე სალაროს მოძრაობის ამსახველი არგუმენტაცია მიუღებელი იყო, აუდიტის დეპარტამენტმა სრულად დაამახინჯა ამ პერიოდის სალაროს ნაშთი, ასევე მიუღებელი იყო არგუმენტაცია მასზედ, რომ შეუძლებელია იმის განსაზღვრა თუ რომელი თანხები იქნა შეტანილი 2023 წლის ივნისს-ივლისის პერიოდში სალაროდან ბანკში, რის გამოც კვლავ შესაბამისი საჩივარი წარდგენილი იქნა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2025 წლის 24 დეკემბრის №28274 ბრძანებით საჩივარი კვლავ ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, თუმცა ამავე ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილი სალაროს ნაშთის ნაწილში სრულიად გაუგებარია. ასევე, კომპანია მზადაა მოითხოვოს კონკრეტულად ამ ნაწილში საგამოძიებო ქმედებების და საექსპერტიზო მოქმედებების ჩატარება.

ზემოთაღნიშნული ადმინისტრაციული აქტების შედგენისას დარღვეულია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მოთხოვნები.

საგადასახადო ორგანომ საშემოსავლო გადასახადში ისე განახორციელა ძირითადი დარიცხვა, რომ გადასახადის გადამხდელთან ერთად საერთოდ არ გამოუკვლევია ამ კუთხით არსებული რეალური ფაქტობრივი გარემოებები და არ მიუღია შესაბამისი განმარტებები, ხოლო შემოსავლების სამსახურმა კი სრულად უგულვებელყო მომჩივნის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები, მ/შორის ბანკის მიერ დადასტურებული საბანკო ამოწერები.

20.12.2023 წლის შემოწმების აქტის მიხედვით, საწარმოზე 2023 წლის 31 მაისის საანგარიშო პერიოდზე სალაროს არაგონივრული ნაშთი 79 887 ლარის ოდენობით ჩაითვალა დირექტორზე ხელზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, თუმცა 2025 წლის 30 აპრილის დასკვნით ეს თანხა უფრო გაიზარდა და 101 774 ლარი შეადგინა. ასევე, საგადასახადო ორგანოს მოსაზრებით 2023 წლის 31 მაისის მდგომარეობით უმოძრაოდ არსებული დებიტორული დავალიანების დიდი ნაწილი 396 728 ლარის ოდენობით, ასევე ჩაითვალა დირექტორის მიერ ხელზე მიღებულ თანხად და დაიბეგრა შესაბამისი საშემოსავლო გადასახადით, ხოლო 2 დასკვნის შემდეგ ეს დასაბეგრი თანხა ჯერ შემცირებული იქნა 77 732 ლარის ოდენობით, ხოლო 2025 წლის 30 აპრილის დასკვნით დამატებით შემცირებული იქნა 141 139 ლარით. ასევე გამოვლინდა მცირეოდენი უზუსტობა საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში.

30.04.2025 წლის დასკვნის მიხედვით, საწარმოზე 2023 წლის 31 მაისის საანგარიშო პერიოდზე სალაროს არაგონივრული ნაშთი 79 887 ლარის ნაცვლად 101 774 ლარის ოდენობით ჩაითვალა დირექტორზე ხელზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, მიუხედავად იმისა, რომ საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი საბანკო ამონაწერით სრულად დასტურდება 2023 წლის 31 მაისის მდგომარეობით არსებული სალაროს ნაშთის უდიდესი ნაწილის 2023 წლის ივნისის თვეში საბანკო ანგარიშზე შეტანის ფაქტი.

ასევე 2025 წლის 22 ოქტომბრის დასკვნის მიხედვით 2023 წლის 31 მაისის საანგარიშო პერიოდზე სალაროს არაგონივრული ნაშთი 101 774 ლარის ნაცვლად უკვე 96 122 ლარის ოდენობით ჩაითვალა დირექტორზე ხელზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

საგადასახადო ორგანოს წარედგინა პროგრამა ორისის სრული ასლი 2018-2022 წლის საანგარიშო პერიოდებზე, ასევე 2023 წლის 1 იანვრიდან 2025 წლის 31 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებზე, სადაც შეტანილი იქნა მხოლოდ მოგების გადასახადში წინა საჩივარში აღნიშნული და ნახსენები ცვლილება, რომლის შედეგადაც 2019 წელში დივიდენდად გაცემულად შეცდომით ზედმეტად დეკლარირებული 100 ათასი ლარის ანგარიშში გაუქმდა დამფუძნებლის დავალიანების იმავე ოდენობით დაფარვა, მოხდა 100 ათასი ლარის სალაროდან დივიდენდად გაწერა, შესაბამისად, იმავე ოდენობით 100 ათასი ლარით გაიზარდა დამფუძნებლის წინაშე არსებული დავალიანება (ვინაიდან 100 ლარის დივიდენდად აღიარების გამო, დავალიანების დაფარვის შემთხვევაში სალაროს ნაშთი გაწითლდებოდა 100 ათასი ლარით). გარდა ამისა, საგადასახადო ორგანოსათვის ამავე საბუღალტრო პროგრამის მონაცემებიდან ნათელი იყო, რომ 2022 წლის მარტის, აგვისტოს და დეკემბრის თვეებში კომპანიის მიერ ზედმეტად იყო დეკლარირებული სახელფასო განაცემები, მ/შორის 2022 წლის 31 მარტს ზედმეტად იყო დეკლარირებული ხელზე გაცემული ხელფასის სახით 32 000 ლარი, 2022 წლის 31 აგვისტოს ზედმეტად იყო დეკლარირებული ხელზე გაცემული ხელფასის სახით 30 000 ლარი, 2022 წლის 30 დეკემბერს ზედმეტად იყო დეკლარირებული ხელზე გაცემული ხელფასის სახით 33 500 ლარი, ანუ ჯამში ზედმეტად დეკლარირებული იქნა ხელზე გაცემული 95 500 ლარის ხელფასი. ამასთან, აღნიშნული გარემოების შესახებ საგადასახადო ორგანის წარედგინა ოფიციალური წერილობითი განმარტება, რომლითაც შემმოწმებლისაგან მოთხოვნილი იყო ამ სამ თვეში ზედმეტად დეკლარირებული საშემოსავლო გადასახადის შემცირება.

აუდიტის დეპარტამენტი 2025 წლის 22 ოქტომბრის დასკვნაში მიუთითებს, რომ ჩატარდა ანალიზი 2023 წლის 1 ივნისიდან 2023 წლის ივლისის ბოლომდე სალაროდან საბანკო დაწესებულებაში შეტანილი თანხების შესახებ და შეუძლებელია იმის გარკვევა თუ კონკრეტულად რომელი თვის ნავაჭრის შეტანა განხორციელდა საბანკო დაწესებულებაში და რომ თურმე 2023 წლის ივნისის და ივლისის ბოლოსაც სალაროში ფიქსირდება არაგონივრული ნაშთი, რაც არის სრული სიყალბე და წარმოადგენს არსებული ფაქტობრივი გარემოებების გაყალბების მცდელობას შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებების გამო:

შემოსავლების სამსახურის ვებგვერდზე ნათლად ჩანს, რომ 2023 წლის 1 ივნისს სალაროში შემოტანილი და საკასო აპარატების მიხედვით ნაღდი ნავაჭრი შეადგენს 17 931,98 ლარს, ხოლო 2 ივნისს კი 9 671,17 ლარს, შესაბამისად ამ ორი დღის ჯამური საკასო ნავაჭრი შეადგენს 17 931,98+9 671,17=27 603,15 ლარს, ხოლო 2023 წლის 2 ივნისს სალაროდან ბანკში შეტანილი თანხა შეადგენს 94 860,18 ლარს. ანუ ცალსახა და უდავოა ის ფაქტი, რომ შეუძლებელია პირველი და 2 ივნისის ნავაჭრი თანხიდან 27 603,15 ლარიდან განხორციელებულიყო 2 ივნისს ბანკში 94 860,18 ლარის შეტანა. ანუ ცალსახა და უდავოა ის ფაქტი, რომ 2 ივნისს ბანკში შეტანილი 94 860,18 ლარიდან მინიმუმ 97 860,18-27 603,15=67 257,08 ლარი შეტანილია ბანკში 2023 წლის 31 მაისს შემოწმების მიერ ხელფასად დაბეგრილი თანხიდან, ანუ 2023 წლის 31 მაისის მდგომარეობით არსებული სალაროს ნაშთიდან.

შემოსავლების სამსახურის ვებგვერდზე ნათლად ჩანს, რომ 2023 წლის 3 ივნისს სალაროში შემოტანილი და საკასო აპარატების მიხედვით ნაღდი ნავაჭრი შეადგენს 10 970,56 ლარს, 4 ივნისს კი - 23 915 ლარს, 5 ივნისს - 27 959,26 ლარს, 6 ივნისს - 12 449 ლარს, 7 ივნისს - 14 184,79 ლარს, 8 ივნისს - 9 810,36 ლარს, 9 ივნისს - 13 847,69 ლარს, 10 ივნისს - 16 705,1 ლარს, 11 ივნისს - 12 426 ლარს, ხოლო 12 ივნისს კი - 9 334 ლარს, რაც ჯამში 3 ივნისიდან 12 ივნისის ჩათვლით შეადგენს 151 601,76 ლარს, ხოლო ამავე პერიოდში 8 და 12 ივნისს ბანკში შეტანილი იქნა შესაბამისად 80 000 ლარი და 165 308,1 ლარს, რაც ჯამში 80 000+165 308,1=245 308,1 ლარს შეადგენს. შესაბამისად რადგან ამ დღეების ჯამური საკასო ნავაჭრი შეადგენს 151 601,76 ლარს, ხოლო ამავე დღეებში სალაროდან ბანკში შეტანილი თანხა შეადგენს 245 308,1 ლარს. ანუ ცალსახა და უდავოა ის ფაქტი, რომ შეუძლებელია ამ დღეების ნავაჭრი თანხიდან 151 601,76 ლარიდან განხორციელებულიყო ბანკში 245 308,1 ლარის შეტანა. ანუ ცალსახა და უდავოა ის ფაქტი, რომ 8 და 12 ივნისს ბანკში შეტანილი 245 308,1 ლარიდან მინიმუმ 93 706,34 ლარი (245 308,1-151 601,76) შეტანილია ბანკში 2023 წლის 31 მაისს შემოწმების მიერ ხელფასად დაბეგრილი თანხიდან, ანუ 2023 წლის 31 მაისის მდგომარეობით არსებული სალაროს ნაშთიდან.

თუ საგადასახადო ორგანის მიერ 2023 წლის 31 მაისის მდგომარეობით არსებულ ნაშთს გავაკლებთ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ხელფასადა დაბეგრილ 96 122 ლარს და 2023 წლის ივნისის სხვადასხვა დღეებში სალაროდან ბანკში გატანილ და ამავე თვეში ხელფასად და დივიდენდად დაბეგრილ თანხებს, მაშინ 2023 წლის 2, 3, 4, 8, 9 ივნისს და 12 ივნისიდან მოყოლებული 30 ივნისის ჩათვლით სალაროს ნაშთი სულ იქნება წითელი. ასეთ პირობებში კი საგადასახადო ორგანო ამბობს, რომ თურმე შეუძლებელია იმის განსაზღვრა, თუ რომელი თანხა იქნა შეტანილი სალაროდან საბანკო დაწესებულებაში. თუ ივნისის დღეების სალაროს ნავაჭრი არ ყოფნის ამავე პერიოდში ბანკში შეტანილ თანხებს, მაშინ რას ნიშნავს ეს? ნიშნავს თუ არა იმას, რომ საბანკო დაწესებულებაში შესულა კონკრეტულად 2023 წლის 31 მაისის მდგომარეობით არსებული ნაშთი ხოლო თუ საუბარი წავა მასზედ, რომ გადასახადის გადამხდელმა ბანკში თანხები შეიტანა შემოწმების შესახებ შეტყობინების მიღების შემდეგ, მაშინ ესეც ვერ გამოდგება საგადასახადო ორგანოს მხრიდან გამამართლებელ დოკუმენტად, ვინაიდან შემოწმებაზე შეტყობინება გამოგზავნილი იქნა 2023 წლის 25 ივნისს, ხოლო საბანკო დაწესებულებაში თანხები სალაროდან შეტანილი იქნა 2, 8, 12, 14, 20, 21 და 22 ივნისს, ანუ შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს წინასწარ არ ეცოდნიებოდა შემოწმების შესახებ შეტყობინება, ეს თანხები რომ აეღო და იმიტომ შეეტანა ბანკში. ბანკში შეტანა კი იმიტომ მოხდა, რომ იმპორტის წესით საქონლის მომწოდებლებზე ჰქონდა თანხები გადასარიცხი, ასევე უნდა გადაეხადა ხელფასები და შესაბამისი საბიუჯეტო გადასახადები. შეიძლება საგადასახადო ორგანომ თქვას, რომ კომპანიას 2023 წლის 12 და 14 ივნისს საბანკო დაწესებულებაში თანხები სალაროდან არ შეუტანია, მაგრამ მაშინ როგორ ახსნის საგადასახადო ორგანო, რა სახსრებით მოახდინა 2023 წლის 15 ივნისის მდგომარეობით შესაბამისი საბიუჯეტო გადასახადების გადახდა?

გარდა ამისა, საგადასახადო ორგანოს ჰქონდა სალაროს მოძრაობა 2023 წლის 1 ივნისიდან მოყოლებული 2025 წლის 31 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდზე, სადაც ნათლად ჩანს, რომ 2023 წლის 2 ივნისს სალაროდან ბანკში შეტანილია 94 860 ლარი, ხოლო 2023 წლის 8 ივნისიდან 2023 წლის 12 ივნისის ჩათვლით ბანკში სალაროდან შეტანილი თანხის ოდენობამ დამატებით შეადგინა 245 308 ლარი. ამასთან ერთად, საგადასახადო ორგანოს შეეძლო შეეხედა საბუღალტრო პროგრამაში 2023 წლის 31 მაისის მდგომარეობით საწარმოს დამფუძნებლის და დირექტორის მიმართ არსებული დავალიანების თანხისათვის, რომელიც ამ მომენტისათვის შეადგენდა 96 200 ლარს. იმის ნაცვლად, რომ საგადასახადო ორგანოს ყველა ამ ფაქტობრივ გარემოებაზე ემსჯელა და მოეხდინა 2022 წლის სამ თვეში ზედმეტად დეკლარირებული სახელფასო განაცემების და საშემოსავლო გადასახადის შემცირება, მან 95 500 ლარი ჩათვალა გაცემულ ხელფასად, რის შედეგადაც 31.05.2023 წლის მდგომარეობით დამფუძნებლის წინაშე დავალიანების თანხა დამატებით გაიზრდებოდა 95 500 ლარით და გახდებოდა 191,7 ათასი ლარი და ასეთ პირობებში, საგადასახადო ორგანო 2023 წლის 31 მაისის მდგომარეობით უკვე „არაგონივრულ ნაშთად“ მიიჩნევს 101 774 ლარს, მაშინ როცა ამ დროისათვის მათი ქმედების მიხედვით (სალაროდან გაუცემელი 95 500 ლარის მაინც გაცემულ ხელფასად ჩათვლა) დამფუძნებლის წინაშე არსებული დავალიანების თანხა შეადგენდა ამ თანხაზე გაცილებით მეტს - 191,7 ათას ლარს და ის მის მიერ გამოყვანილ არაგონივრულ ნაშთს დამფუძნებლის წინაშე დავალიანების თანხაში კი არ ქვითავს, არამედ მას მიიჩნევს ხელზე აღებულ ხელფასად და მას ბეგრავს საშემოსავლო გადასახადით 96 122/0,8*20%=24 031 ლარს, ასევე მასზე ავრცელებს ჯარიმის სახით 12 015 ლარს, რაც ყოვლად დაუშვებელია.

აუდიტის დეპარტამენტს, ასევე შემოსავლების სამსახურსაც, წარედგინა მტკიცებულების სახით ბანკის მიერ დამოწმებული საბანკო ამონაწერი, რომლითაც ნათლად ჩანს, რომ 2023 წლის 2 ივნისს სალაროდან ბანკში შეტანილია 94 860 ლარი, ხოლო 2023 წლის 8 ივნისიდან 2023 წლის 12 ივნისის ჩათვლით ბანკში სალაროდან შეტანილი თანხის ოდენობამ დამატებით შეადგინა 245 308 ლარი (დანართი - ბანკის მიერ დამოწმებული 2023 წლის ივნისის თვის საბანკო ამონაწერი). აღნიშნულ ამონაწერში ნათლად ჩანს, რომ 2023 წლის 2 ივნისს სალაროდან გასული 94 860 ლარი სრულად არის შეტანილი ამავე დღეს საბანკო დაწესებულებაში (ამ დღის საბანკო ამონაწერის შესაბამისი ჩანაწერი გაფერადებულია), ანალოგიურად ამავე საბანკო ამონაწერში ნათლად ჩანს, რომ 2023 წლის 8 ივნისიდან 2023 წლის 12 ივნისის ჩათვლით ბანკში სალაროდან შეტანილი თანხის ოდენობამ დამატებით შეადგინა 245 308 ლარი და ყოველივე ამის ფონზე აუდიტის დეპარტამენტი დასკვნაში აღნიშნავს, რომ თურმე საბანკო ამონაწერის მიხედვით ვერ ხერხდება შესაბამისი თანხების იდენტიფიცირება, რაც არის მცდარი ინფორმაცია და თავად ეს მსჯელობა არსებული მტკიცებულებების იგნორირების უდავო ფაქტს წარმოადგენს. წარდგენილი საბანკო ამონაწერები და ამავე პერიოდის სალაროს მოძრაობის ამსახველ ცხრილებში სიტყვა-სიტყვით და ნათლად ჩანს, რომ კომპანიის საბანკო ანგარიშზე სალაროდან აღნიშნულ დღეებში შეტანილია ზუსტად ის თანხები, რომლებიც იმავე დღეს გატანილია სალაროდან ბანკში შესატანად და ასეთ ფონზე დასკვნაში საუბარია მასზე, რომ თანხების იდენტიფიცირება შეუძლებელია. თუ აუდიტის დეპარტამენტი ამბობს, რომ თანხების იდენტიფიცირება შეუძლებელია, მაშინ როგორ გამოდის, რომ ერთსა და იმავე დღეს სალაროდან გატანილი თანხები და იმავე დღეს საბანკო ანგარიშზე შეტანილი თანხები ერთმანეთის იდენტურია? თუ ეს თანხა საბანკო ანგარიშზე სალაროდან არ არის შეტანილი, მაშინ ბანკის მიერ დამოწმებულ საბანკო ამონაწერში რატომ წერია, რომ ეს თანხა შეტანილია ნაღდი ანგარიშსწორებით სალაროდან? და თუ ეს თანხა სალაროდან არაა შეტანილი, მაშინ საბანკო ამონაწერში რატომ არ წერია მისი შემტანი რომელიმე დებიტორის დასახელება და დანიშნულება და რატომ არ წერია, რომ ეს თანხა უნაღდო ანგარიშსწორებით რომელიღაც დებიტორის მიერ არის ჩარიცხული? ასევე გაურკვეველია, თუ რა თანხებით მოხდა 2023 წლის 1 ივნისის შემდეგ სალაროში შემოსული თანხებით ხელფასების და დივიდენდების გაცემა, ვინაიდან ამ პერიოდში სალაროში არსებული სახსრებიდან ვერანაირად ვერ მოხდებოდა დივიდენდის და ხელფასების სახით 197,7 ათასი ლარის გაცემა. სამწუხაროდ, ამ კუთხით სახეზეა, რომ მოხდა წარდგენილი მტკიცებულებების აბსოლუტური იგნორირება.

შემოსავლების სამსახურის მიერ ამ ნაწილში საჩივარი დაკმაყოფილდა და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დარიცხული თანხების გადაანგარიშება, მაგრამ გაუგებარია, თუ რას ნიშნავს ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სარეზოლუციო ნაწილი. კერძოდ, შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 24 დეკემბრის ბრძანების მე-2 ნაწილის ა) პუნქტით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა:

ა) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს სალაროს არაგონივრული ნაშთის განსაზღვრის საკითხი და 2023 წლის ივნისის თვეში მიღებული შემოსავალი, თუ გადააჭარბებს ამავე თვის ბრუნვას, სხვაობა გაითვალისწინოს სალაროს ნაშთის გაანგარიშებაში და აღნიშნულის თანახმად, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

გაუგებარია თუ რას ნიშნავს ტერმინი, 2023 წლის ივნისის თვეში მიღებული შემოსავალი თუ გადააჭარბებს ამავე თვის ბრუნვას, სხვაობა გაითვალისწინოს სალაროს ნაშთის გაანგარიშებაში.

2023 წლის 1 ივნისიდან 2023 წლის 2 ივნისის ჩათვლით სალაროთი ნავაჭრი ჯამური თანხა არის 17 931,98+9 671,17=27 603,15 ლარი, ხოლო 2023 წლის 2 ივნისს სალაროდან ბანკში შეტანილი თანხა შეადგენს 94 860,18 ლარს. ანუ ცალსახა და უდავოა ის ფაქტი, რომ 2 ივნისს ბანკში შეტანილი 94 860,18 ლარიდან მინიმუმ 67 257,08 ლარი (97 860,18-27 603,15) შეტანილია ბანკში 2023 წლის 31 მაისის მდგომარეობით არსებული სალაროს ნაშთიდან. ასევე 2023 წლის 3 ივნისიდან 12 ივნისის ჩათვლით სალაროთი ნავაჭრი თანხა შეადგენს 151 601,76 ლარს, ხოლო ამავე პერიოდში 8 და 12 ივნისს ბანკში შეტანილი იქნა შესაბამისად 80 000 ლარი და 165 308,1 ლარს, რაც ჯამში 80 000+165 308,1=245 308,1 ლარს შეადგენს. შესაბამისად რადგან ამ დღეების ჯამური საკასო ნავაჭრი შეადგენს 151 601,76 ლარს, ხოლო ამავე დღეებში სალაროდან ბანკში შეტანილი თანხა შეადგენს 245 308,1 ლარს. ანუ ასევე ცალსახა და უდავოა ის ფაქტი, რომ 8 და 12 ივნისს ბანკში შეტანილი 245 308,1 ლარიდან მინიმუმ 93 706,34 ლარი (245 308,1-151 601,76) შეტანილია ბანკში 2023 წლის 31 მაისის მდგომარეობით არსებული სალაროს ნაშთიდან. ანუ მხოლოდ 2023 წლის 1 ივნისიდან 12 ივნისის ჩათვლით სალაროთი ნავაჭრი თანხა ნაკლებია ამავე პერიოდში სალაროდან ბანკში შეტანილ თანხასთან შედარებით 67 257,08+93 706,34=160 963,42 ლარის ოდენობით, რაც იმას ნიშნავს, რომ ამ პერიოდში ბანკში შეტანილი იქნა 2023 წლის 31 მაისის მდომარეობით არსებული სალაროს ნაშთიდან 160 963,42 ლარი, რაც ცალსახად გამორიცხავს ამ მდგომარეობით არსებული სალაროს ნაშთიდან საგადასახადო ორგანოს მიერ 96 122 ლარის ხელფასად დაბეგვრას.

თუ შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში მითითებული იქნებოდა, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა შეისწავლოს ამ პერიოდის სალაროთი ნავაჭრი თანხის და ამავე პერიოდში სალაროდან ბანკში შეტანილი თანხის ოდენობები და ბანკში შეტანილი თანხის მეტობის პირობებში დარიცხვა გააუქმოს, მაშინ არც ამ საჩივრის დაწერის აუცილებლობა არ იქნებოდა, მაგრამ ბრძანებაში ასახული გაურკვეველი მითითების გამო, წარმოდგენილია წინამდებარე საჩივარი.

ზემოთაღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებების გათვალისწინებით სრულიად ნათელია, რომ აქტის საფუძველზე საგადასახადო ორგანოს ახორციელებს ისეთ არამართებულ და უსაფუძვლო დარიცხვას, რომელიც დოკუმენტურად და ფაქტობრივი მტკიცებულებებით გამაგრებული არ არის და თავის მხრივ პირიქით აუცილებლად მინიმუმ იწვევს იმავე შემოწმებულ პერიოდში დეკლარირებული საშემოსავლო გადასახადის და მაქსიმუმ შემოწმების პერიოდის შემდეგ მე-2 საანგარიშო თვის შედეგებით დეკლარირებული საშემოსავლო და მოგების გადასახადების აუცილებელი წესით შემცირებას.

საგადასახადო ორგანოს მხრიდან დარღვეულ იქნა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლი და 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მოთხოვნა.

ამდენად სადავო ადმინისტრაციული აქტები ეწინააღმდეგება კანონმდებლობას, რომელიც დასაბუთებულია ჩემს მიერ წარმოდგენილი სამართლებრივი არგუმენტაციით და რაც საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლის შესაბამისად ადმინისტრაციული აქტების ბათილობის საფუძველია.

საჩივრის განხილვა არ უნდა მოხდეს მომჩივნის დასწრების და არგუმენტაციის მოსმენის გარეშე.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოსავლების სამსახურის 21.07.2025 წლის №16313 ბრძანებით, სალაროს არაგონივრული ნაშთის დაზუსტების მიზნით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს ხარჯის დამადასტურებელი მტკიცებულებები. გადასახადის გადამხდელის მიერ ამ ბრძანებით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დებიტორული დავალიანების ნაშთების დაბეგვრასთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, ფიზიკურ პირებზე 1 000 ლარამდე არსებული დებიტორული დავალიანებების მიღებულად და საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაციის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

აუდიტის დეპარტამენტის 22.10.2025 წლის დასკვნის მიხედვით, გადაანგარიშების ფარგლებში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილია შპს -----თან (ს/ნ -----), სს ------თან (ს/ნ ------) და შპს ---თან (ს/ნ ----) დაკავშირებული დოკუმენტები და ინფორმაცია. აღნიშნული დოკუმენტაციის/ინფორმაციის შესწავლის შედეგად სალაროში გასათვალისწინებელი ხარჯი შეადგენს სულ 9 983 ლარს. ასევე, დამატებით წარმოდგენილი იქნა ------სთან შედარების აქტი, რომლის მიხედვით არარეზიდენტ კომპანიაზე თანხა გაიცა საქართველოს ტერიტორიაზე 14 402,57 აშშ დოლარის ოდენობით. ხოლო მიმდინარე ვალდებულება შპს -----ს უფიქსირდება 96 249,38 აშშ დოლარის ოდენობით. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს არარეზიდენტი კომპანიისგან შეძენები არ უფიქსირდება. აღნიშნულ ოპერაციასთან დაკავშირებით დამატებითი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია (ნოტარიულად დამოწმებული/ან აპოსტილით) ვერ იქნა წარმოდგენილი, შესაბამისად გადაანგარიშების ფარგლებში არარეზიდენტზე გადახდილი თანხების სალაროში გათვალისწინება ვერ განხორციელდა. შესწავლილი იქნა წარმოდგენილი მტკიცებულებები. რაც შეეხება გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ არგუმენტს ზედმეტად დეკლარირებულ საშემოსავლო გადასახადთან დაკავშირებით, შემოწმების პროცესში წარმოდგენილი მასალების (ბუღალტრული პროგრამა ორისი, საბანკო ამონაწერები და სხვა ხელთ არსებული მასალები) მიხედვით, შპს -----ეს მიერ შესამოწმებელ პერიოდში რიგ თვეებში გაცემული და დეკლარირებული იყო საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების მიხედვით ხელფასები, რომელიც გათვალისწინებული იყო სალაროს მოძრაობის ანალიზის დროს, შესაბამისად აღნიშნულიდან გამომდინარე ზემოხსენებული გაცემული ხელფასებით შემცირებული იქნა სალაროს არაგონივრული ნაშთი. ამასთან, განხორციელდა ანალიზი სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთთან დაკავშირებული მეთოდური მითითების (შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების დანართი №9) მიხედვით, გათვალისწინებული იქნა დებიტორული დავალიანების ნაშთის დაბეგვრასთან დაკავშირებული საკითხი, სადაც გათვალისწინებულია საკასო შემოსავლის 10%. ასევე, ჩატარდა ანალიზი საბანკო ანგარიშზე შეტანილ თანხებთან დაკავშირებით 2023 წლის ივლისის თვის ჩათვლით, რომლის მიხედვით საწარმოში მუდმივად ხორციელდება სალაროდან ბანკში ნავაჭრი თანხების შეტანა და თვის ბოლოს ისევ ფიქსირდება არაგონივრული ნაშთი, აღნიშნულიდან გამომდინარე შეუძლებელია შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ პერიოდში იმ ანალიზის ჩატარება თუ რეალურად რომელი თანხის შეტანა განხორციელდა საბანკო ანგარიშზე, წინა პერიოდში მიღებული შემოსავლის თუ შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ წარმოშობილი თანხებიდან გამომდინარე. საკითხთან დაკავშირებით შემცირებას დაექვემდებარა გადასახადი 2 496 ლარი და ჯარიმა 1 248 ლარის ოდენობით. ფიზიკურ პირებზე 1 000 ლარამდე არსებულმა დებიტორულმა დავალიანებებმა, რომლებიც იქნა იდენტიფიცირებული შეადგინა სულ 43 305 ლარი, რაც დაექვემდებარა შემცირებას. შესაბამისი შედეგების გათვალისწინებით, ასევე დაკორექტირებულ იქნა სალაროს არაგონივრული ნაშთი (საკასო შემოსავლის 10%). საშემოსავლო გადასახადის თანხა შემცირდა 9 744 ლარით და ასევე, შემცირდა ჯარიმა 4 872 ლარის ოდენობით.

შემოსავლების სამსახურის 24.12.2025 წლის №28274 ბრძანებით, საშემოსავლო გადასახადთან დაკავშირებით დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს სალაროს არაგონივრული ნაშთის განსაზღვრის საკითხი და 2023 წლის ივნისის თვეში მიღებული შემოსავალი, თუ გადააჭარბებს ამავე თვის ბრუნვას, სხვაობა გაითვალისწინოს სალაროს ნაშთის გაანგარიშებაში და აღნიშნულის თანახმად, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). ----- კომპანიაზე გადახდილი თანხის გათვალისწინებასთან მიმართებით, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. არარეზიდენტი კომპანიის წარმომადგენლის საქართველოში ყოფნის დამადასტურებელი დოკუმენტი/პასპორტი). განსაზღვრულ ვადაში გადასახადის გადამხდელის მიერ მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 24.12.2025 წლის №28274 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

შემოსავლების სამსახურის №16313 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის №16313 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. სალაროს არაგონივრული ნაშთის დაზუსტების მიზნით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს ხარჯის დამადასტურებელი მტკიცებულებები. გადასახადის გადამხდელის მიერ ამ ბრძანებით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დებიტორული დავალიანების ნაშთების დაბეგვრასთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, ფიზიკურ პირებზე 1 000 ლარამდე არსებული დებიტორული დავალიანებების მიღებულად და საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაციის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის №16313 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 22.10.2025 წლის დასკვნის მიხედვით, გადაანგარიშების ფარგლებში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა დოკუმენტები და ინფორმაცია. აღნიშნული დოკუმენტაციის/ინფორმაციის შესწავლის შედეგად სალაროში გასათვალისწინებელი ხარჯი შეადგენს სულ 9 983 ლარს. ასევე, დამატებით წარმოდგენილი იქნა შედარების აქტი, რომლის მიხედვით არარეზიდენტ კომპანიაზე თანხა გაიცა საქართველოს ტერიტორიაზე 14 402,57 აშშ დოლარის ოდენობით. ხოლო მიმდინარე ვალდებულება მომჩივანს უფიქსირდება 96 249,38 აშშ დოლარის ოდენობით. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს არარეზიდენტი კომპანიისგან შეძენები არ უფიქსირდება. აღნიშნულ ოპერაციასთან დაკავშირებით დამატებითი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია (ნოტარიულად დამოწმებული/ან აპოსტილით) ვერ იქნა წარმოდგენილი, შესაბამისად გადაანგარიშების ფარგლებში არარეზიდენტზე გადახდილი თანხების სალაროში გათვალისწინება ვერ განხორციელდა. შესწავლილი იქნა წარმოდგენილი მტკიცებულებები. რაც შეეხება გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ არგუმენტს ზედმეტად დეკლარირებულ საშემოსავლო გადასახადთან დაკავშირებით, შემოწმების პროცესში წარმოდგენილი მასალების (ბუღალტრული პროგრამა ორისი, საბანკო ამონაწერები და სხვა ხელთ არსებული მასალები) მიხედვით, მომჩივანის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში რიგ თვეებში გაცემული და დეკლარირებული იყო საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების მიხედვით ხელფასები, რომელიც გათვალისწინებული იყო სალაროს მოძრაობის ანალიზის დროს, შესაბამისად აღნიშნულიდან გამომდინარე ზემოხსენებული გაცემული ხელფასებით შემცირებული იქნა სალაროს არაგონივრული ნაშთი. ამასთან, განხორციელდა ანალიზი სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთთან დაკავშირებული მეთოდური მითითების (შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების დანართი №9) მიხედვით, აღნიშნულ თემაში ასევე გათვალისწინებულ იქნა დებიტორული დავალიანების ნაშთის დაბეგვრასთან დაკავშირებული საკითხი, სადაც გათვალისწინებულია საკასო შემოსავლის 10%. ასევე, ჩატარდა ანალიზი საბანკო ანგარიშზე შეტანილ თანხებთან დაკავშირებით 2023 წლის ივლისის თვის ჩათვლით, რომლის მიხედვით საწარმოში მუდმივად ხორციელდება სალაროდან ბანკში ნავაჭრი თანხების შეტანა და თვის ბოლოს ისევ ფიქსირდება არაგონივრული ნაშთი, აღნიშნულიდან გამომდინარე შემოწმების მიერ შეუძლებელია შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ პერიოდში იმ ანალიზის ჩატარება თუ რეალურად რომელი თანხის შეტანა განხორციელდა საბანკო ანგარიშზე, წინა პერიოდში მიღებული შემოსავლის თუ შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ წარმოშობილი თანხებიდან გამომდინარე. აღნიშნულ თემაში სულ შემცირებას დაექვემდებარა გადასახადი 2 496 ლარი და ჯარიმა 1 248 ლარის ოდენობით.

გადაანგარიშების ფარგლებში, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული ანალიზით და გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის საფუძველზე ფიზიკურ პირებზე 1 000 ლარამდე არსებულმა დებიტორულმა დავალიანებებმა, რომლებიც იქნა იდენტიფიცირებული შეადგინა სულ 43 305 ლარი. შესაბამისად, ჩატარებული ანალიზით დებიტორულ დავალიანებებთან დაკავშირებით შემცირებას ექვემდებარება სულ 43 305 ლარი (433 05/0,8=54 131,25). შესაბამისი შედეგების გათვალისწინებით, ასევე დაკორექტირებულ იქნა სალაროს არაგონივრული ნაშთი (საკასო შემოსავლის 10%). ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემცირებას დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადის თანხა 9 744 ლარი და ასევე ჯარიმა 4 872 ლარის ოდენობით.აუდიტის დეპარტამენტის 22.10.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის ს №094-37 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.რომლის №28274 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურის №28274 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9„ბ“); 101(1); 154(1„ა“);