ბრძანება N 16294-1

ბრძანება N 16294

28/06/2018

შპს -----

(მის: ----------)

სადავო საკითხთან დაკავშირებით საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ 2018 წლის 15 ივნისს გამართულ სხდომაზე (ოქმი N53) განიხილა შპს ---- საჩივარი, რომლითაც გადამხდელი არ ეთანხმება აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 26 დეკემბრის N006-946 „საგადასახადო მოთხოვნას“.

გადამხდელი არ ეთანხმება უკუდაბეგვრის დღგ-ის ნაწილში დარიცხულ თანხებს და განმარტავს, რომ არარეზიდენტი იურიდიული პირის (-----) ელექტრონული მომსახურება სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ.ი“ ქვეპუნქტის შესაბამისად არ უნდა ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე ელექტრონულად გაწეულ მომსახურებად და კომპანიას არ უნდა დაერიცხოს უკუდაბეგვრის დღგ სსკ-ის 176-ე მუხლის შესაბამისად.

საქმეში არსებული მასალებით დადგენილია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 14 თებერვლის №3428 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს ---- საქმიანობის კამერალური სრული საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგებზე 2017 წლის 22 დეკემბერს შედგენილი იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი. შემოწმების აქტის საფუძველზე აუდიტის დეპარტამენტმა 2017 წლის 26 დეკემბერს გამოსცა N35410 ბრძანება და ამავე თარიღის N006-946 „საგადასახადო მოთხოვნა“, რომლითაც გადამხდელს დამატებით დაერიცხა სულ - 1167117.45 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი - 432788 ლარი, ჯარიმა - 453186 ლარი და საურავი - 281143.45 ლარი.

შემოწმების აქტის მიხედვით სადავო საკითხებთან დაკავშირებით დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

კომპანიის პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტებით, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტებით, ბუღალტრული ჩანაწერებით და საბანკო ამონაწერის (საბანკო გადარიცხვებით) მიხედვით ირკვევა, რომ ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების მიზნით იყენებს არარეზიდენტი იურიდიული პირის („----“) ელექტრონულ მომსახურებას (ელექტრონულ ბაზას) ე.წ. პლატფორმას, რომლის მეშვეობითაც არარეზიდენტი ფიზიკური პირები ახორციელებენ ოპერაციებს, მომსახურება მოიცავს როგორც ერთჯერადად ლიცენზიის მინიჭებას (ელექტრონულ პროგრამასთან მიერთებას) ასევე ელექტრონული მონაცემთა ბაზის, ინფორმაციის და ტექნკური მხარდაჭერის მომსახურების მიწოდებას. კომპანიას აღნიშნული მომსახურეების ღირებულება ანაზღაურებული აქვს არარეზიდენტი პირისთვის 2014 წლის იანვრიდან ივნისის თვის ჩათვლით, მათ შორის ანაზღაურებულია საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში აღწერილი როიალტი.

არარეზიდენტი პირის მიერ ელექტრონულად გაწეული მომსახურება სსკ-ის 166-ე მუხლის თანახმად წარმოადგენს საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეულ მომსახურებას და ექვემდებარება სსკ-ის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის გ) პუნქტის თანახმად დამატებული ღირებულების გადასახადით უკუდაბეგვრის წესით დაბეგვრას. შემოწმების შედეგად შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში კომპანიას დაერიცხა კუთვნილი გადასახადი და ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის მიხედვით (1173 ლარის ოდენობით) მაისის და ივნისის თვის საანგარიშო პერიოდში, ხოლო დანარჩენ საანგარიშო პერიოდებზე, უკუ დაბეგვრის დამატებული ღირებულების გადასახადის გაანგარიშების წარმოუდგენლობისთვის დაჯარიმდა სსკ-ის 274-ე მუხლით (1177.88 ლარის ოდენობით).

უკუდაბეგვის ნაწილის პირველი თემაში აღნიშნული გამორემოებებთან ერთად, საგადასახადო შემოწმების პროცესში კომპანიის წარმომადგენლებისგან მიღებული განმარტებით შესამოწმებელ პერიოდში იმ საანგარიშო პერიოდებში როდესაც არ ფიქსირდება კომპანიის მომსახურების ანაზღაურება, არარეზიდენტი პირის („------“) ელექტრონულ მომსახურებას კომპანიას უნაზღაურებს მათივე წარმომადგენელი არარეზიდენტი პირი.

შემოწმების შედეგად სსკ-ის 176-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად კომპანია წარმოადგენს აგენტს და ამავე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად აღნიშნული მომსახურება ექვემდებარება დღგ-ით უკუდაბეგვრას. შემოწმებს შედეგად სსკ-ის 166-ე მუხლის თანახმად წარმოადგენს საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეულ მომსახურებას და ექვემდებარება სსკ-ის 176-ე მუხლით დამატებული ღირებულების გადასახადით უკუდაბეგვრის წესით დაბეგვრას. შემოწმების შედეგად შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში კომპანიას დაერიცხა კუთვნილი გადასახადი და ჯარიმა სსკ-ის 274-ე მუხლის მიხედვით.

საჩივარში დასმულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო მიუთითებს სსკ-ის 176-ე მუხლზე, რომლის თანახმად:

1. დღგ-ით უკუდაბეგვრას ექვემდებარება:

ა) არარეზიდენტი ფიზიკური პირის (გარდა საქართველოს მოქალაქე ფიზიკური პირისა) ან არარეზიდენტი საწარმოს მიერ საგადასახადო აგენტისათვის საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეული მომსახურება; ბ) პირის მიერ სახელშეკრულებო ვალდებულების შესრულების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში მოთხოვნის უზრუნველყოფის საგნის (საქონლის) კრედიტორისათვის საკუთრებაში გადაცემა;

გ) საგადასახადო აგენტისათვის საქართველოს ტერიტორიის გარეთ გაწეული მომსახურების ან/და საქონლის პროდუქტის (საპროექტო დოკუმენტაცია, ტექნიკური დოკუმენტაცია, ტექნოლოგიური სქემა, პროგრამა და სხვა) მიწოდება ინტერნეტით ან ელექტრონული კომუნიკაციის სხვაგვარი საშუალებით, თუ იგი არ კვეთს საქართველოს საბაჟო საზღვარს ინტეგრირებული სქემის ან სხვა სახის ინფორმაციის მატარებლის საშუალებით.

2. საგადასახადო აგენტად ითვლება:

ა) ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „გ“ ქვეპუნქტების მიზნებისათვის − ნებისმიერი გადასახადის გადამხდელი რეზიდენტი (გარდა არამეწარმე ფიზიკური პირისა და თავისუფალი ინდუსტრიული ზონის საწარმოსი) და არარეზიდენტის მუდმივი დაწესებულება;

ბ) ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის − პირი (კრედიტორი), რომელიც სახელშეკრულებო ვალდებულების შესრულების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში საკუთრებაში იღებს მოთხოვნის უზრუნველყოფის საგანს (საქონელს).

გ) ამ მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის − პირი, რომელიც საქონელს იმპორტის სასაქონლო ოპერაციაში აქცევს.

3. ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევაში საგადასახადო აგენტი აწარმოებს დღგ- ის დარიცხვას:

ა) ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებულ შემთხვევებში − მომსახურებისათვის გასაცემ თანხაზე;

6. დღგ-ით უკუდაბეგვრას არ ექვემდებარება:

ა) საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა, რომელიც ამ კარით გათავისუფლებულია დღგ-ისგან;

ბ) ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში − ფიზიკური პირის საკუთრებაში არსებული საცხოვრებელი ბინის და მასზე დამაგრებული მიწის ნაკვეთის გადაცემა.

სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად:

1. ამ კარის მიზნებისათვის მომსახურების გაწევის ადგილად ითვლება:

დ) თუ მომსახურების მიმღებ და გამწევ პირთა ადგილსამყოფელი სხვადასხვა სახელმწიფოშია, მაშინ მომსახურების მიმღები პირის რეგისტრაციის ადგილი ან მართვის ადგილი ან მომსახურების მიმღები პირის მუდმივი დაწესებულების ადგილმდებარეობა, თუ მომსახურება დაკავშირებულია უშუალოდ ამ მუდმივ დაწესებულებასთან. ამ ქვეპუნქტის დებულებები გამოიყენება შემდეგი მომსახურების მიმართ:

დ.ი) ელექტრონულად გაწეული მომსახურება;

ე) იმ პირის ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილი, რომელიც ეწევა მომსახურებას.

3. ამ მუხლის მიზნებისათვის ელექტრონულად გაწეულ მომსახურებას განეკუთვნება:

ა) ვებგვერდის მიწოდება, ვებჰოსტინგი, პროგრამებისა და მოწყობილობების დისტანციური ტექნიკური მომსახურება;

ბ) პროგრამული უზრუნველყოფა და შესაბამისი განახლება;

გ) გამოსახულებების, ტექსტებისა და ინფორმაციის მიწოდება მონაცემთა ბაზის ხელმისაწვდომობის უზრუნველყოფის მიზნით;

დ) მუსიკის, ფილმებისა და თამაშების (აზარტული თამაშების ჩათვლით) მიწოდება, პოლიტიკური, კულტურული, ხელოვნების, სპორტული, სამეცნიერო და გასართობი პროგრამების ტრანსლაცია და გაშუქება;

ე) დისტანციური სწავლების მიწოდება.

4. საქართველოს ფინანსთა მინისტრს უფლება აქვს, განსაზღვროს ამ მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული მომსახურების სახეებისათვის გარკვეულ საქმიანობათა მიკუთვნების კრიტერიუმები.

სსკ-ს მე-8 მუხლის 21-ე ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად: როიალტი არის საავტორო უფლების, პროგრამული უზრუნველყოფის, პატენტის, ნახაზის, მოდელის, სავაჭრო ნიშნის ან სხვა ინტელექტუალური საკუთრების გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი.

საქმეში არსებული მასალებით, ზემოაღნიშნულ ნორმებზე დაყრდნობით, დავების განხილვის საბჭოს სხდომაზე გამოთქმული მოსაზრებების გათვალისწინებით და საქმეში არსებულ მტკიცებულებათა სამართლებრივი შეფასების შედეგად შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო განმარტავს, რომ არარეზიდენტის მიერ მიწოდებული პროგრამული უზრუნველყოფა წარმოადგენს როიალტს სსკ-ის მე-8 მუხლის 21-ე ნაწილის „ბ“ პუნქტის თანახმად, ვინაიდან კომპანიამ არარეზიდენტს უნდა გადაუხადოს 5 000 ა.შ.შ. დოლარი ლიცენზიის ძველი მესაკუთრიდან ახალ მესაკუთრეზე გადაცემისთვის, ასევე უნდა გადაიხადოს დამატებით 5 000 ა.შ.შ. დოლარი პროგრამულ უზრუნველყოფასთან მიერთებისთვის და 1 000 ა.შ.შ. დოლარი პროგრამული გაფართოების მისაღებად. ამასთან, ვინაიდან არარეზიდენტი პირის ,,------” მიერ მომსახურება გაწეულია ელექტრონულად, რაც მოიცავს პროგრამული უზრუნველყოფის მიწოდებას და პროგრამის ტექნიკურ მხარდაჭერას (პროგრამაში მონაცემების განახლება, ხარვეზების გასწორება და ა.შ., რისთვისაც ხელშეკრულებით დამატებით განსაზღვრულია მომსახურების გადასახადი) არარეზიდენტი პირის საქმიანობის ადგილი სწორადაა განსაზღვრული სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის დ) პუნქტის დი) და მე-3 ნაწილის ა) პუნქტის შესაბამისად.

ამდენად, დავების განხილვის საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოწმებით განხორციელებული დარიცხვა შესაბამისობაშია კანონმდებლობასთან და არ არსებობს მომჩივნის მიერ შემოსავლების სამსახურში წარმოდგენილი საჩივრის აღნიშნულ ნაწილში დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს ---- საჩივარი სადავო საკითხთან დაკავშირებით არ დაკმაყოფილდეს;

2. ამ ბრძანების გასაჩივრება შესაძლებელია საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის: ქ. თბილისი, ვ. გორგასლის ქ. N16) ან სასამართლოში (მის. ქ. თბილისი, აღმაშენებლის ხეივანი მე-12 კმ. N6), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, მისი ჩაბარებიდან 20 დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

გადამხდელი არ ეთანხმება არარეზიდენტი იურიდიული პირის ელექტრონული მომსახურების უკუდაბეგვრის დღგ-თ დაბეგვრას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

შემოწმებით ირკვევა, რომ მომჩივანი იყენებს არარეზიდენტი იურიდიული პირის ელექტრონულ მომსახურებას ე.წ. პლატფორმას, რომლის მეშვეობითაც არარეზიდენტი ფიზიკური პირები ახორციელებენ ოპერაციებს, მომსახურება მოიცავს როგორც ერთჯერადად ლიცენზიის მინიჭებას (ელექტრონულ პროგრამასთან მიერთებას) ასევე ელექტრონული მონაცემთა ბაზის, ინფორმაციის და ტექნკური მხარდაჭერის მომსახურების მიწოდებას. გადამხდელი აღნიშნულ მომსახურებას არ განხილივას საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეულად და უკუდაბეგვრის დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად.

ვინაიდან არარეზიდენტის მიერ ელექტრონულად გაწეული მომსახურება სსკ-ის 166-ე მუხლის თანახმად წარმოადგენს საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეულ მომსახურებას, სსკ-ს 176-ე მუხლის თნახმად ექვემდებარება დღგ-ით უკუდაბეგვრის წესით დაბეგვრას. შემოწმებით კომპანიას დაერიცხა კუთვნილი გადასახადი და ჯარიმა სსკ-ის 274 და 275-ე მუხლებით.

 

გადაწყვეტილება

 

დავების განხილვის საბჭო განმარტავს, რომ არარეზიდენტის მიერ მიწოდებული პროგრამული უზრუნველყოფა სსკ-ს მე-8 მუხლის 21-ე ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად წარმოადგენს როიალტს, არარეზიდენტი პირის საქმიანობის ადგილი სწორადაა განსაზღვრული სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად. შემოწმებით განხორციელებული დარიცხვა შესაბამისობაშია კანონმდებლობასთან და არ არსებობს საჩივრის აღნიშნულ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 8(21,,ბ’); 274; 275

01.01.2021 წლამდე მოქმედი: 166; 176