ბრძანება N 2399
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 2399
06 თებერვალი 2026
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს ------ (ს/ნ ---------------)
(მის.: -----------------)
2025 წლის 28 ივლისის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 29 იანვრის სხდომაზე (ოქმი №8) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული შპს „----“ (ს/ნ ------) 2025 წლის 28 ივლისის №25521/2/2025 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 26 ივნისის №001-110 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხი საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებასთან დაკავშირებით:
გადამხდელი არ ეთანხმება შესასყიდი საქონლის და მომსახურებისთვის გადახდილი თანხების ეკონომიკური საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას. აცხადებს, რომ შემმოწმებლებს არაერთხელ განემარტათ გადამხდელის საქმიანობის სპეციფიკა და ის ფაქტი, რომ შეძენილი და შემდგომში გასხვისებული საქონლის საბაჟო პროცედურებში საწარმო არ მონაწილეობდა, ის დებდა გარიგებებს მყიდველთან და გამყიდველთან, ყიდულობდა საქონელს და შემდგომში აწვდიდა მყიდველს, თუმცა საქონლის მიწოდება ხორციელდებოდა ხელშეკრულებებით, რაც არ გულისხმობდა ტრანსპორტირებას. საქონლის გადაყიდვა ხორციელდებოდა მესამე პირზე საწარმოს ძალისხმევით, შესაბამისად, აქვე სრულდებოდა საწარმოს უფლება-მოვალეობები და შემდგომ პროცედურებში არ იყო ჩართული, რაც შესაძლოა უკავშირდებოდეს საქონლის ტრანსპორტირებას, განბაჟებას და ა.შ. აღნიშნულის მიუხედავად, კონქტრაქტორებისგან გამოთხოვილ იქნა საბაჟო დოკუმენტაცია, რომელიც ბუნებრივია არ წარმოადგენს შპს „------“ დოკუმენტაციას, არის საგადასახადო საიდუმლოების შემცველი ინფორმაცია, რომელიც ეკუთვნის მესამე პირს. ასევე წარდგენილ იქნა შედარების აქტები, თუმცა გაუგებარია შემმოწმებლის პოზიცია აღნიშნული დოკუმენტაციის გაუთვალისწინებლობასთან დაკავშირებით იმ საფუძვლით, რომ აღნიშნული აქტები არ იყო დამოწმებული აპოსტილით. მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ სრულყოფილად არ იქნა გამოკვლეული საქმისათვის მნიშვნელოვანი გარემოებები, ასევე საქმისათვის მნიშვნელოვან მტკიცებულეებს მიეცა არასწორი შეფასება, შესაბამისად, აღნიშნულის საფუძველზე გამოცემული ინდივიდუალურადმინისტრაციული სამართლებრივი აქტი ეწინააღმდეგება კანონმდებლობის მოთხოვნებს და ითხოვს გაუქმებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 2 დეკემბრის №25233 ბრძანებით ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა შპს „-----“ (ს/ნ -----) საჩივარი. კერძოდ, ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მიხედვით:
„1. შპს „-----“ (ს/ნ -----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;“
შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 2 დეკემბრის №25233 ბრძანების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 2025 წლის 16 ივნისის დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლის თანახმად, დამატებით დარიცხული თანხები არ შემცირდა. აღნიშნულზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2025 წლის 26 ივნისის №---- კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.
ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2025 წლის 25 აგვისტოს №18865 ბრძანებით შპს „-----“ (ს/ნ -----) საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2025 წლის 17 დეკემბრის №25855/2/2025 გადაწყვეტილებით გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 25 აგვისტოს №18865 ბრძანება და საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 17 დეკემბრის №25855/2/2025 გადაწყვეტილებაში მითითებულია შემდეგი:
„მომჩივანმა დავების განხილვის საბჭოსთვის წარმოდგენილ საჩივარს დამატებით დაურთო ქართულ ენაზე თარგმნილი დოკუმენტაცია, რომელიც შემმოწმებლის წინასწარი განმარტებით შესაძლოა გახდეს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი.
მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურის 2.12.2024 წლის №25233 ბრძანების აღსრულების ეტაპზე შესაბამისი მოთხოვნის შემთხვევაში მას შეეძლო ამ დოკუმენტაციის თარგმანების წარდგენა.
„დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს მთავრობის 2011 წლის 14 დეკემბრის №473 დადგენილებით დამტკიცებული რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, „დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.“
ვინაიდან მომჩივნის მიერ დამატებით წარდგენილი დოკუმენტაცია არ შეუსწავლია და არ შეუფასებია შემოსავლების სამსახურს, საბჭო მიიჩნევს რომ სადავო საკითხი მოითხოვს დამატებით შესწავლას. ამ მიზნით, შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული ბრძანება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.“
საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის მიხედვით დგინდება შემდეგი:
გადაანგარიშების ეტაპზე, გადამხდელმა წარმოადგინა მოპოვებული პირველადი საბუღალტრო (საბაჟო დეკლარაციები და თან დართული ინვოისები) ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. წარმოდგენილი (მათ შორის, საჩივარზე თანდართული) მასალის ანალიზით ირკვევა, რომ საბაჟო დოკუმენტაციაში მითითებული საქონლის გამგზავნი კომპანიები არ შეესაბამებიან გადამხდელის საბანკო გადარიცხვის ადრესატებს. შემმოწმებლის მიერ მიცემულ დამატებით ვადაში გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა ეკონომიკური შინაარსის ხარჯის გაწევის დამადასტურებელი ახალი პირველადი დოკუმენტები, რომელიც შეესაბამება საბანკო ამონაწერში არსებულ მონაცემებს. ამასთან, გადამხდელის კრედიტორთან გაფორმებული შედარების აქტი ხარვეზიანია, არ არის ნოტარიულად დამოწმებული და არ შეიცავს აზერბაიჯანის სახელმწიფო ორგანოების აპოსტილს, ხოლო სამეურნეო ოპერაციის საკანონმდებლო შეფასების შეცვლის სხვა ახალი მტკიცებულება გადამხდელს არ წარმოუდგენია. შესაბამისად, შემოწმებით განსაზღვრული ვალდებულებები დამატებით კორექტირებას არ დაექვემდებარა.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანოს ძალაში შესული გადაწყვეტილების შესრულება სავალდებულოა.
სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.
ამავე კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.
ამავე კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება ხარჯი, რომელიც დოკუმენტურად დადასტურებული არ არის, თუ ეს ვალდებულება დადგენილია ამ კოდექსის შესაბამისად.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
ამავე კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ–სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.
მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებაში მითითებულ გარემოებაზე, რომ მომჩივანმა დავების განხილვის საბჭოსთვის წარდგენილ საჩივარს დამატებით დაურთო ქართულ ენაზე თარგმნილი დოკუმენტაცია, რომელიც შემმოწმებლის წინასწარი განმარტებით შესაძლოა გახდეს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი. ამასთან, შემოსავლების სამსახურში საქმის ზეპირი განხილვისას, მომჩივნმა აღნიშნა, რომ წარდგენილი დოკუმენტაცია არასრულია და აქვს შესაძლებლობა შემოწმებას წარუდგინოს დამატებითი დოკუმენტაცია.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროში დავის ეტაპზე წარდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „-----“ (ს/ნ -----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით: ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები; ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროში დავის ეტაპზე წარდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, მისი ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
გადამხდელი არ ეთანხმება შესასყიდი საქონლის და მომსახურებისთვის გადახდილი თანხების ეკონომიკური საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას.
ფაქტობრივი გარემოებები
გადაანგარიშების ეტაპზე, გადამხდელმა წარმოადგინა მოპოვებული პირველადი საბუღალტრო (საბაჟო დეკლარაციები და თან დართული ინვოისები) ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. წარმოდგენილი (მათ შორის, საჩივარზე თანდართული) მასალის ანალიზით ირკვევა, რომ საბაჟო დოკუმენტაციაში მითითებული საქონლის გამგზავნი კომპანიები არ შეესაბამებიან გადამხდელის საბანკო გადარიცხვის ადრესატებს. შემმოწმებლის მიერ მიცემულ დამატებით ვადაში გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა ეკონომიკური შინაარსის ხარჯის გაწევის დამადასტურებელი ახალი პირველადი დოკუმენტები, რომელიც შეესაბამება საბანკო ამონაწერში არსებულ მონაცემებს. ამასთან, გადამხდელის კრედიტორთან გაფორმებული შედარების აქტი ხარვეზიანია, არ არის ნოტარიულად დამოწმებული. ხოლო სამეურნეო ოპერაციის საკანონმდებლო შეფასების შეცვლის სხვა ახალი მტკიცებულება გადამხდელს არ წარმოუდგენია. შესაბამისად, შემოწმებით განსაზღვრული ვალდებულებები დამატებით კორექტირებას არ დაექვემდებარა.
გადაწყვეტილება
საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროში დავის ეტაპზე წარდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:73(9):96;97(1ბ);982(1ა);105(2):