ბრძანება N 4104

N 4104

26 თებერვალი 2024

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

სს „-------“ (ს/ნ ------)

(მის.: ----------)

2024 წლის 22 იანვრის საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 8 თებერვალს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №12) განიხილა სს „-------ს“ (ს/ნ ------) №86968/1/2024 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 25 დეკემბრის №094-94 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

მომჩივანი არ ეთანხმება გადახდილი როიალტის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას და აღნიშნულის შედეგად საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აცხადებს, რომ როიალტი, რომელსაც საწარმო ------- კომპანიას უხდის დაბეგრილია -------ს რესპუბლიკაში და შესაბამისად, აღარ ექვემდებარება საქართველოში დაბეგვრას. მომჩივანი აღნიშნავს, რომ მხარეთა შორის მოქმედებს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ შეთანხმება, სადაც მითითებულია, რომ გადახდილი როიალტი შეიძლება დაიბეგროს მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში, ხოლო უკვე დაბეგრილი თანხის საქართველოში მეორედ დაბეგვრა ეწინააღმდეგება თვითონ ამ ხელშეკრულების მიზანს. ასევე, მსგავსი დავა სასამართლო სისტემაში დასრულდა გადასახადის გადამხდელის სასარგებლოდ და ითხოვს გამოცემული ინდივიდუალურ-ადმინისტრაციული აქტების გაუქმებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 30 ოქტომბრის №26733 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა სს „-------ს“ (ს/ნ ------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ ოქტომბრამდე საანგარიშო პერიოდში გადახდილი როიალტის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის სისწორის დადგენის მიზნით. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 20 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 25 დეკემბრის №32739 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და ამავე თარიღის №094-94 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 701 168 ლარი, მათ შორის გადასახადი 354 288 ლარი, ჯარიმა 177 144 ლარი და საურავი 169 736 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საჩივარში დასმულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

სს „-------ს“ (სნ -----) ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს ღრუ მინის წარმოება. საწარმოს გაფორმებული აქვს სალიცენზიო ხელშეკრულებები არარეზიდენტ, --------ს რესპუბლიკაში რეგისტრირებულ საწარმოსთან. აღნიშნული ხელშეკრულების თანახმად, სს „------“ არარეზიდენტ საწარმოს ყოველწლიურად უხდის როიალტის თანხებს. აღნიშნული როიალტი საწარმოს 2020 წლის 28 იანვარს და 2021 წლის 7 აპრილს გადახდილი აქვს არარეზიდენტ საწარმოსთვის, აგრეთვე ასახული აქვს შესაბამისი პერიოდის დეკლარაციებში, მაგრამ გადასახადი დარიცხული არ აქვს, იმ მოტივით რომ მის დაბეგვრას ახორციელებდა ------- მხარე. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტების თანახმად, საწარმომ იხელმძღვანელა საქართველოსა და --------ს რესპუბლიკას შორის დადებული ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების თაობაზე ხელშეკრულებით, რომლის მე-12 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, ერთ ხელშემკვრელ სახელმწიფოში წარმოქმნილი და მეორე ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტისათვის გადახდილი როიალტი შეიძლება დაიბეგროს ამ მეორე სახელმწიფოში. საწარმოს წარმომადგენელი განმარტავს, რომ აღნიშნული როიალტის თანხა გადახდილია ----------ს სახელმწიფოში, --------ს კანონმდებლობის შესაბამისად, ამასთან აღსანიშნავია, რომ შემდგომ პერიოდებში როიალტის თანხები დაბეგრილია საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად საქართველოში. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, არარეზიდენტ პირზე გადახდილი თანხებით გაიზარდა საწარმოს საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა და პირი დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან 5%-იანი განაკვეთით. საწარმოს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 104-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად, დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი 354 288 ლარი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით, 177 144 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 21-ე ნაწილის თანახმად, როიალტი არის:

ა) სასარგებლო წიაღისეულის მოპოვებისა და ტექნოგენური წარმონაქმნების გადამუშავების პროცესში წიაღით სარგებლობის უფლების საფასური;

ბ) საავტორო უფლების, პროგრამული უზრუნველყოფის, პატენტის, ნახაზის, მოდელის, სავაჭრო ნიშნის ან სხვა ინტელექტუალური საკუთრების გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

გ) სამრეწველო, სავაჭრო ან სამეცნიერო-კვლევითი მოწყობილობის გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

დ) ნოუ-ჰაუს გამოყენებისათვის მიღებული შემოსავალი;

ე) კინოფილმის, ვიდეოფილმის, ხმის ჩანაწერის ან ჩაწერის სხვა საშუალების გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

ვ) საიდუმლო ფორმულის ან პროცესის, ასევე სამრეწველო, კომერციული ან მეცნიერული გამოცდილების შემცველი ინფორმაციის გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

ზ) ამ ნაწილით გათვალისწინებულ უფლებებთან დაკავშირებით ტექნიკური დახმარების გაწევისათვის ან ამ უფლებათა გამოყენებაზე უარის თქმით მიღებული შემოსავალი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,თ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება როიალტი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ი“, „ი.ა“ და „ი.ბ“ ქვეპუნქტების შესაბამისად, ამ კარის მიზნებისათვის საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება:

ი) როიალტი, თუ როიალტის გადამხდელი საქართველოს რეზიდენტია. ამასთანავე, მიუხედავად იმისა, არის თუ არა როიალტის გადამხდელი საქართველოს რეზიდენტი:

ი.ა) როიალტი ჩაითვლება საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავლად, თუ არარეზიდენტს საქართველოში აქვს მუდმივი დაწესებულება, რომელთან დაკავშირებითაც წარმოიშვა როიალტის გადახდის ვალდებულება, მიუხედავად იმისა, ეს ხარჯი ამ მუდმივი დაწესებულების მიერ არის გაწეული თუ არა

ი.ბ) როიალტი არ ჩაითვლება საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავლად, თუ რეზიდენტი დაადასტურებს, რომ უცხო ქვეყანაში აქვს მუდმივი დაწესებულება, რომელთან დაკავშირებითაც წარმოიშვა როიალტის გადახდის ვალდებულება, მიუხედავად იმისა, ეს ხარჯი ამ მუდმივი დაწესებულების მიერ არის გაწეული თუ არა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც იხდის ამ კოდექსის 134- ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ გადასახდელებს;

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ1 “ ქვეპუნქტის თანახმად, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე, შემდეგი განაკვეთებით: როიალტი – 5 პროცენტით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია შეასრულოს საგადასახადო ვალდებულებები საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესითა და პირობებით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებულ საკითხზე საქართველოს პარლამენტის მიერ რატიფიცირებულ და ძალაში შესულ საერთაშორისო ხელშეკრულებას აქვს უპირატესი იურიდიული ძალა ამ კოდექსის მიმართ.

„საქართველოსა და -------ს რესპუბლიკას შორის შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ 2007 წლის 21 ნოემბრის შეთანხმების მე-12 მუხლის პირველი და მე-2 პუნქტების თანახმად:

1. ერთ ხელშემკვრელ სახელმწიფოში წარმოქმნილი და მეორე ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტისათვის გადახდილი როიალტი შეიძლება დაიბეგროს ამ მეორე სახელმწიფოში.

2. ამასთან, როიალტი შეიძლება აგრეთვე დაიბეგროს ხელშემკვრელ სახელმწიფოში, რომელშიც ის წარმოიქმნება, ამ სახელმწიფოს კანონმდებლობის შესაბამისად, მაგრამ თუ როიალტის ფაქტობრივი მფლობელი წარმოადგენს მეორე ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტს, მაშინ გადასახადის ოდენობა არ უნდა აღემატებოდეს როიალტის მთლიანი თანხის 10 პროცენტს.

ამავე შეთანხმების 22-ე მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, როდესაც ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტი იღებს შემოსავალს, რომელიც ამ შეთანხმების დებულებების თანახმად შეიძლება დაიბეგროს მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში, პირველად ხსენებული სახელმწიფო დაუშვებს ამ რეზიდენტის შემოსავალზე გადასახადის საერთო მოცულობიდან იმ თანხის გამოქვითვას, რომელიც ამ მეორე სახელმწიფოში გადახდილი გადასახადის ტოლია. ამასთან, ასეთი გამოქვითვა არ უნდა აღემატებოდეს შემოსავალზე გადასახადის იმ ნაწილს, რომელიც გმოქვითვამდე იყო დაანგარიშებული და მიეწერება, ვითარების შესაბამისად, შემოსავალს, რომელიც შეიძლება დაიბეგროს ამ მეორე სახელმწიფოში.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმებების თანახმად, შემოსავლის წყარო სახელმწიფო უფლებამოსილია დაბეგროს აღნიშნული შემოსავალი, ხოლო რეზიდენტი სახელმწიფო ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ შეთანხმებების საფუძველზე იღებს ვალდებულებას მის რეზიდენტს ჩაუთვალოს წყარო სახელმწიფოში გადახდილი გადასახადები, რათა არ მოხდეს პირის მიერ მიღებული შემოსავლების ორმაგი დაბეგვრა.

შემოსავლების სამსახური ეყრდნობა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს, რომ სს „-------“ არარეზიდენტ საწარმოს ყოველწლიურად უხდის როიალტის თანხებს. პირს 2020 წლის 28 იანვარს და 2021 წლის 7 აპრილს გადახდილი როიალტის თანხა ასახული აქვს შესაბამისი პერიოდის დეკლარაციებში, თუმცა არ აქვს დაბეგრილი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად. ამასთან აღსანიშნავია, რომ შემდგომ პერიოდებში როიალტის თანხები დაბეგრილია გადახდის წყაროსთან საქართველოში.

შემოსავლების სამსახური „საქართველოსა და --------ს რესპუბლიკას შორის შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ 2007 წლის 21 ნოემბრის შეთანხმებაზე მითითებით აღნიშნავს, რომ როიალტი შეიძლება დაიბეგროს ხელშემკვრელ სახელმწიფოში (საქართველოში), რომელშიც ის წარმოიქმნება, ამ სახელმწიფოს კანონმდებლობის შესაბამისად.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ასევე „საქართველოსა და -------ს რესპუბლიკას შორის შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ შეთანხმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. სს „-------ს“ (ს/ნ -----) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი არ ეთანხმება გადახდილი როიალტის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას და აღნიშნულის შედეგად საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

მომჩივნის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს ღრუ მინის წარმოება. საწარმოს გაფორმებული აქვს სალიცენზიო ხელშეკრულებები არარეზიდენტ საწარმოსთან. აღნიშნული ხელშეკრულების თანახმად, მომჩივანი არარეზიდენტ საწარმოს ყოველწლიურად უხდის როიალტის თანხებს. აღნიშნული როიალტი საწარმოს 2020 წლის 28 იანვარს და 2021 წლის 7 აპრილს გადახდილი აქვს არარეზიდენტ საწარმოსთვის, აგრეთვე ასახული აქვს შესაბამისი პერიოდის დეკლარაციებში, მაგრამ გადასახადი დარიცხული არ აქვს, იმ მოტივით რომ მის დაბეგვრას ახორციელებდა მეორე მხარე. ამასთან აღსანიშნავია, რომ შემდგომ პერიოდებში როიალტის თანხები დაბეგრილია საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად საქართველოში. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, არარეზიდენტ პირზე გადახდილი თანხებით გაიზარდა საწარმოს საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა და პირი დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან 5%-იანი განაკვეთით. საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი 354 288 ლარი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით, 177 144 ლარის ოდენობით.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 8(21), 102(1"თ"), 104(1), 154(1"გ")(2"ა""ბ"), 134(1"ბ1").