ბრძანება N 8766
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 8766
21 აპრილი 2026
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „-------“-ს (ს/ნ -------)
(მის.: -------,-------)
2026 წლის 24 იანვრის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 19 მარტის სხდომაზე (ოქმი №24) განიხილა შპს „-------“-ს (ს/ნ -------) 2026 წლის 24 იანვრის №100308/1/2026 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 26 დეკემბრის №001-316 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხები:
1. გადამხდელი არ ეთანხმება ფიზიკურ პირზე გაცემული სესხის უპროცენტო სესხად განხილვას და აღნიშნულის საფუძველზე საბაზრო ფასის შესაბამისად განსაზღვრული მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევის მოგების გადასახადით დაბეგვრას (საბაზრო ფასი გაანგარიშებული იქნა ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი საბაზრო საპროცენტო განაკვეთების მიხედვით). აცხადებს, რომ არსებობს სესხის ხელშეკრულება, სესხის მიმღები პირი არანაირ კავშირში არ იმყოფება კომპანიასთან, არ წარმოადგენს რაიმე ფორმით დაკავშირებულ პირს. აქედან გამომდინარე, აუდიტორი კვალიფიკაციის შეცვლის გადაწყვეტილებისას მსჯელობს ზოგადად და ბუნდოვნად, მაშინ როდესაც ეს ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოება რეალურად არ არსებობს.
2. გადამხდელი არ ეთანხმება უძრავი ქონების შეძენისთვის გადახდილი თანხის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას, ასევე აღნიშნულ ქონებაზე ჩათვლილი დღგ-ის გაუქმებას. აცხადებს, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას შემმოწმებელს წარედგინა ინფორმაცია, მასზედ რომ ხსენებული უძრავი ქონების ცალკეული ნაწილი კომპანიის მიერ გამოიყენება საწყობის დანიშნულებით. ცალკეულ შემთხვევებში შენობის ნაწილში ხდებოდა იმ პროდუქციის შენახვა, რომელსაც კომპანია იყენებს ეკონომიკურ საქმიანობაში, ხოლო უძრავი ქონების დანარჩენი ნაწილი, 2023 წლის ოქტომბრის თვიდან გაქირავებულია ფიზიკურ პირზე, რის სანაცვლოდაც ხსენებული პირი ყოველთვიურად კომპანიას იჯარის სახით უხდის 2 000 (ორი ათასი) ლარს.
3. გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების შედეგად ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისთვის ქონების (წილი) უსასყიდლოდ გადაცემის განხილვის საფუძველზე საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვას. აცხადებს, რომ აღნიშნული კომპანიის წილი ექვემდებარება შპს „-------“-ში დაბრუნებას, შესაბამისად აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით კომპანიას შეუძლია დასაბუთებული პოზიციის და დოკუმენტაციის დამატებით წარმოდგენა.
4. გადამხდელი არ ეთანხმება სალაროს შემცირებული ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. აცხადებს, რომ კანონმდებლობა არ კრძალავს კომპანიებს შორის სესხის გაცემას და საგადასახადო ორგანოს არ აქვს უფლებამოსილება შეაფასოს რამდენად რისკიანია სამართლებრივად გადამხდელის ესა თუ ის ოპერაცია. აუდიტორი ამ შეფასებისას ფაქტობრივად უგულებელყოფს შპს „-------“ სესხის გაცემას. სხვა შემთხვევაში აუდიტორს მისი შეფასებით უფლება აქვს დაბეგროს ყველა ის სასესხო ოპერაცია, რომელიც შესაძლოა რისკს ატარებდეს ეკონომიკური თვალსაზრისით, რაც თავისთავად აბსურდია, ვინაიდან ამ მიდგომით რისკის შემცველად შეიძლება ჩაითვალოს როგორც ნებისმიერი სასესხო ურთიერთობა, აგრეთვე სხვა ეკონომიკური ოპერაციები. მოცემულ შემთხვევაში აუდიტორმა არ გაითვალისწინა წარდგენილი ინფორმაცია, აგრეთვე არ უზრუნველყო კანონმდებლობით გათვალისწინებული მის ხელთ არსებული შესაძლებლობები დამატებითი ინფორმაციის მოსაძიებლად და მხოლოდ ეჭვის საფუძველზე შეუცვალა ოპერაციას კვალიფიკაცია, რაც არასწორია.
5. გადამხდელი არ ეთანხმება არარეზიდენტ პირებზე მომსახურების გაწევისთვის გადახდილი თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. აღნიშნავს, რომ დამატებით წარმოადგენს დოკუმენტაციას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეზე არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 8 ოქტომბრის №21640 და 24 დეკემბრის №28300 ბრძანებების საფუძველზე განხორციელდა შპს „-------“-ს (ს/ნ -------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები, ხოლო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 2025 წლის 8 ოქტომბრის ჩათვლით პერიოდი. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 25 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 26 დეკემბრის №28680 ბრძანება და ამავე თარიღის №001-316 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 2 271 986 ლარი, მათ შორის გადასახადი 1 288 575 ლარი, ჯარიმა 643 967 ლარი და საურავი 339 443 ლარი.
სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:
1. საწარმოს საბუღალტრო ჩანაწერების, საბანკო ანგარიშების ამონაწერების და შემოწმების მიმდინარეობისას წარმოდგენილი სესხის ხელშეკრულების მიხედვით 2024 წლის 7 თებერვალს, საწარმოს ფიზიკურ პირზე ------- უნაღდო ანგარიშსწორებით გაცემული აქვს სესხი 605 000 ლარი, წარმოდგენილი სესხის ხელშეკრულების მიხედვით საპროცენტო განაკვეთი შეადგენს 13%, სესხის ძირი თანხის და პროცენტის გადახდა შესამოწმებელ პერიოდში არ ფიქსირდება, ასევე საბუღალტრო ჩანაწერებში სესხის თანხაზე არ არის დარიცხული პროცენტის თანხა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილისა და ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, ფიზიკურ პირზე გაცემული სესხი ჩაითვალა უპროცენტო სესხად და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 983 მუხლების საფუძველზე, შემოწმების შედეგად უპროცენტოდ გაცემული სესხი განხილულ იქნა მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად, როგორც მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევა საბაზრო ფასის (საბაზრო ფასი გაანგარიშებული იქნა ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი საბაზრო საპროცენტო განაკვეთების მიხედვით) შესაბამისად. შედეგად, მოგების გადასახადით დაბეგვრას დაექვემდებარა 166 381 ლარი (მოგების გადასახადის გარეშე). პირს ასევე დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. საწარმოს 2022 წლის ივნისის თვეში სს „-------“ 410 500 ლარად შეძენილი აქვს -------, ------- უძრავი ქონება (საკადასტრო კოდი: -------, შენობანაგებობ(ებ)ის საერთო ფართი: 319.15 კვ.მ, საცხოვრებელი ფართი 190.8 კვ.მ, დამხმარე ფართი 49.4 კვ.მ, საზაფხულო ფართი 27.82 კვ.მ, სარდაფის ფართი 51.13 კვ.მ). საწარმოს მიღებული საგადასახადო ანგარიშფაქტურის (ეა-------) საფუძველზე დღგ-ის თანხა 62 619 ლარი სრულად აქვს ჩათვლილი. შემოწმების მიმდინარეობისას საწარმოს დირექტორის მიერ წარმოდგენილი განმარტებით, აღნიშნული უძრავი ქონება გამოიყენება საწარმოს კუთვნილი საქონლის შესანახად. შემოწმების შედეგად ხელთ არსებული ინფორმაციებით არ დასტურდება ზემოაღნიშნული უძრავი ქონების ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტი, საწარმოს მიერ მიღებული და რეალიზებული საქონლის ტრანსპორტირების დაწყება/დასრულების ადგილად -------, არც ერთ სასაქონლო ზედნადებში არაა მითითებული. ასევე წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამის მიხედვით ზემოაღნიშნული უძრავი ქონება არ ფიქსირდება საწარმოს ბალანსზე. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 96-ე, 97-ე და 982 მუხლების და ზემოაღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, გადახდილი თანხა 410 500 ლარი როგორც ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება დაიბეგრა მოგების გადასახადით. ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე და 175-ე მუხლების საფუძველზე, საწარმოს შეუმცირდა ჩათვლილი დღგ-ის თანხა 62 619 ლარი. პირს ასევე დაერიცხა ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
3. 2023 წლის ------- საწარმომ დააფუძნა შპს „-------“. დაფუძნების დღიდან შპს „-------“ დირექტორია -------. 2024 წლის 20 თებერვალს შპს „-------“-ის მიერ შპს „-------“ კაპიტალში შეტანილი იქნა 755,29 კვ.მ ფართი (-------, -------, საკადასტრო კოდი: -------) საბაზრო ღირებულებით 435 000 აშშ დოლარი (1 150 531 ლარი, ფასი განსაზღვრულია ექსპერტიზის დასკვნის საფუძველზე, დამოუკიდებელი შემფასებელი -------). 2024 წლის ივლისში შპს „-------“-ს მიერ შპს „-------“ 100%- იანი წილი ერთ წელში 350 000 აშშ დოლარად უკან გამოსყიდვის პირობით დათმობილი იქნა მოქმედ დირექტორზე -------, დღეის მდგომარეობით წილის უკან გამოსყიდვა არ მომხდარა (გასულია წილის გამოსყიდვის ერთწლიანი ვადა). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19, 73-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, შემოწმების შედეგად ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისთვის ქონების (წილი) უსასყიდლოდ გადაცემა დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, დასაბეგრი თანხა განისაზღვრა 1 150 531 ლარის ოდენობით (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე). საწარმოს ასევე დაერიცა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
4. შემოწმების მიმდინარეობისას წარმოდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამის მიხედვით, საწარმოს მიერ ანგარშვალდებულ პირთან (დირექტორთან) არსებული მოთხოვნა 1 777 000 ლარი შემცირებულია ნაღდი ანგარიშსწორებით თანხის შპს „-------” გადახდით. შემოწმების მიმდინარეობისას საგამოძიებო სამსახურის მიერ მოწოდებული სისხლის სამართლის საქმის მასალებში არ ფიქსირდება ნაღდი ფულის ნაშთის ცვლილებაზე (შემცირება) გავლენის მოხდენის მიზნებისთვის დამატებით დოკუმენტაცია/ინფორმაცია, ხოლო შემოწმების მიმდინარეობისას წარმოდგენილია შპს „-------“ 2024 წლის 31 აგვისტოს გაფორმებული სესხის ხელშეკრულება. 2024 წლის 31 აგვისტოს შპს „-------“-ს დირექტორია -------, ამავე პერიოდში ------- ფლობს შპს „-------“ 20% წილს. შემოწმების მიერ დამატებით შესწავლილი იქნა არსებული ფაქტობრივი გარემოებები, მათ შორის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი სესხის ხელშეკრულება, შედეგად იკვეთება შემდეგი გარემოებები:
● საწარმოები წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს;
● წარმოდგენილი სესხის ხელშეკრულებები დადებულია 5 წლის ვადით, სადაც არ არის აღნიშნული გაცემული სესხის მიზნობრიობა.
● შპს „-------“ გაცემული სესხებიდან მთელი შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში არ იღებს სარგებელს (არ იკვეთება ფულადი სახსრების გადაცემის ეკონომიკური მოტივი, შინაარსი, როგორც ეს იარსებებდა დამოუკიდებელ პირებს შორის არსებული ჩვეულებრივი ოპერაციის შემთხვევაში).
● შპს „-------“-ს მეწარმეთა რეესტრის მონაცემებით არ უჩნდება მსესხებელ საწარმოებთან რაიმე სახის სამართლებრივი უფლება (საწარმოთა ქონებაზე ან/და მოძრავ ნივთებსა და არამატერიალურ ქონებრივ სიკეთეზე გირავნობა/ლიზინგის უფლება, რომელიც არაურთიერთდამოკიდებული პირებს შორის განხორციელებული ოპერაციის არსებობის შემთხვევაში ამცირებს იურიდიულ და ეკონომიკურ რისკებს, (მათ შორის გაცემული თანხების დაკარგვის რისკი).
● შპს „-------“ 2020 წლის იანვრის შედეგ ეკონომიკურ საქმიანობას აღარ ახორციელებს, ხოლო საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებული მონაცემებით უფიქსირდება საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა.
აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების არსებობისას ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის შედგენილი სესხის ხელშეკრულებები არ შეიცავს ისეთ ტიპიურ ნიშნებს, რომლებიც იარსებებდა დამოუკიდებელი პირების არსებობის შემთხვევაში დადებული ტიპიური გარიგებისას, არ არის გამოკვეთილი გამსესხებლის ეკონომიკური ინტერესი, ასევე, ოპერაცია სამართლებრივად რისკიანია სესხის გამცემისთვის. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19, 73-ე, 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, სალაროს ნაშთის შემცირება 1 777 000 ლარით (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე) ჩაითვალა დირექტორის ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. პირს, ასევე დაერიცხა ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
5. შესამოწმებელ პერიოდში წარმოდგენილი საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების მიხედვით არა არის დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან არარეზიდენტი პირების მომსახურებაზე გადახდილი თანხები. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს სარეალიზაციო საქონლის ტრანსპორტირებისთვის უცხო ქვეყნის ტერიტორიიდან საქართველოს ტერიტორიაზე გადაზიდვისთვის დაქირავებული ჰყავს როგორც რეზიდენტი, ასევე არარეზიდენტი პირები. არარეზიდენტი პირების მიერ შესრულებულ სატრანსპორტო მომსახურებაზე კომპანიას გადახდილი აქვს 173 734 ლარი, ხოლო საწარმოს უფლებამოსილი პირის მიერ არ არის წარმოდგენილი არარეზიდენტი პირების რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობები. შემოწმებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის მოთხოვნების გათვალისწინებით, არარეზიდენტი პირების მიერ შესრულებულ სატრანსპორტო მომსახურებაზე საწარმოს მიერ გადახდილი 173 734 ლარი (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე) დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 10% განაკვეთით. საწარმოს ასევე დაერიცა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8-91 და 93 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა, რომლის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, უსასყიდლოდ მიწოდებად ითვლება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვითაც, საწარმოს საბუღალტრო ჩანაწერების, საბანკო ანგარიშების ამონაწერების და შემოწმების მიმდინარეობისას წარდგენილი სესხის ხელშეკრულების მიხედვით 2024 წლის 7 თებერვალს, საწარმოს ფიზიკურ პირზე გაცემული აქვს სესხი 605 000 ლარი, სესხის ძირი თანხის და პროცენტის გადახდა შესამოწმებელ პერიოდში არ ფიქსირდება, ასევე საბუღალტრო ჩანაწერებში სესხის თანხაზე არ არის დარიცხული პროცენტის თანხა. შემოწმების შედეგად უპროცენტოდ გაცემული სესხი განხილულ იქნა მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად, როგორც მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევა საბაზრო ფასის (საბაზრო ფასი გაანგარიშებული იქნა ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი საბაზრო საპროცენტო განაკვეთების მიხედვით) შესაბამისად.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, საწარმოს 2022 წლის ივნისის თვეში სს „-------“ 410 500 ლარად შეძენილი აქვს უძრავი ქონება. საწარმოს მიღებული საგადასახადო ანგარიშფაქტურის (ეა-------) საფუძველზე დღგ-ის თანხა 62 619 ლარი სრულად აქვს ჩათვლილი. შემოწმების შედეგად ხელთ არსებული ინფორმაციებით არ დასტურდება ზემოაღნიშნული უძრავი ქონების ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტი, ასევე წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამის მიხედვით ზემოაღნიშნული უძრავი ქონება არ ფიქსირდება საწარმოს ბალანსზე. ზემოაღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, გადახდილი თანხა როგორც ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, დაიბეგრა მოგების გადასახადით. ასევე, საწარმოს შეუმცირდა ჩათვლილი დღგ-ის თანხა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96– ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ–სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.
მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილი საჩივრით არ ეთანხმება უძრავი ქონების შეძენისთვის გადახდილი თანხის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას, ასევე აღნიშნულ ქონებაზე ჩათვლილი დღგ-ის გაუქმებას. აცხადებს, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას შემმოწმებელს წარედგინა ინფორმაცია, მასზედ რომ ხსენებული უძრავი ქონების ცალკეული ნაწილი კომპანიის მიერ გამოიყენება საწყობის დანიშნულებით. შემოწმების მიერ დასახელებული არცერთი არგუმენტი როგორც ცალ-ცალკე ასევე ერთობლივად, არ ადასტურებს იმ ფაქტს, რომ ხსენებული ქონება არ გამოიყენებოდა ეკონომიკურ საქმიანობაში და მიუთითებს მხოლოდ საგადასახადო ორგანოს ეჭვზე და სუბიექტურ მიდგომაზე, მაშინ როდესაც ობიექტურად ეს ქონება გამოიყენებოდა კომპანიის ეკონომიკურ საქმიანობაში, კერძოდ, ცალკეულ შემთხვევებში ამ შენობის ნაწილში (დამხმარე ფართი, სარდაფის ფართი) ხდებოდა იმ პროდუქციის შენახვა, რომელსაც კომპანია იყენებს ეკონომიკურ საქმიანობაში, ხოლო უძრავი ქონების დანარჩენი ნაწილი, 2023 წლის ოქტომბრის თვიდან გაქირავებულია ფიზიკურ პირზე, რის სანაცვლოდაც ხსენებული პირი ყოველთვიურად კომპანიას იჯარის სახით უხდის 2 000 (ორი ათასი) ლარს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს იმ გარემოებაზე, რომ საწარმოს 2022 წლის ივნისის თვეში სს „-------“ 410 500 ლარად შეძენილი აქვს უძრავი ქონება. აღნიშნული დასტურდება საჯარი რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ოფიციალურ ვებგვერდზე არსებული ამონაწერით, რომლის თანახმადაც შპს „-------“ წარმოადგენს აღნიშნული ქონების მესაკუთრეს. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ სადავო ქონების შესაძენად გადახდილი თანხის არაეკონომიკურ ხარჯად განხილვა და მოგების გადასახადით დაბეგვრა არამართლზომიერია. ამდენად, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საწარმოს მიერ უძრავი ქონების შესაძენად გადახდილი თანხის არაეკონომიკურ ხარჯად განხილვის საფუძვლით დარიცხული მოგების გადასახადი დაუქვემდებაროს შემცირებას.
რაც შეეხება აღნიშნულ ნაწილში დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების გაუქმებას, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 19-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებისას შემოსავლები და ხარჯები ისე უნდა განაწილდეს, როგორც დამოუკიდებელ პირებს შორის დადებული გარიგების დროს.
ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მიხედვით:
1. რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.
3. ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ:
ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;
ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან;
გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 103-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, შემოსავლებს, რომლებიც არ არის დაკავშირებული დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან, განეკუთვნება ნებისმიერი შემოსავალი ან სარგებელი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „მ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს,რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც ქონებას უსასყიდლოდ გადასცემს ფიზიკურ პირს, რომელიც ინდივიდუალურ მეწარმედ რეგისტრირებული არ არის, გარდა ამ პირის მიერ ამავე ფიზიკური პირისთვის საგადასახადო წლის განმავლობაში 1 000 ლარამდე ღირებულების ქონების უსასყიდლოდ გადაცემისა. ასეთ შემთხვევაში, საგადასახადო აგენტის მიერ გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების წესს ადგენს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ 2023 წლის ------- საწარმომ დააფუძნა შპს „-------“. დაფუძნების დღიდან შპს „-------“ დირექტორია -------. 2024 წლის 20 თებერვალს შპს „-------“-ის მიერ შპს „-------“ კაპიტალში შეტანილი იქნა 755,29 კვ.მ ფართი საბაზრო ღირებულებით 435 000 აშშ დოლარი (1 150 531 ლარი, ფასი განსაზღვრულია ექსპერტიზის დასკვნის საფუძველზე, დამოუკიდებელი შემფასებელი -------). 2024 წლის ივლისში შპს „-------“-ს მიერ შპს „-------“ 100%-იანი წილი ერთ წელში 350 000 აშშ დოლარად უკან გამოსყიდვის პირობით დათმობილი იქნა მოქმედ დირექტორზე -------, დღეის მდგომარეობით წილის უკან გამოსყიდვა არ მომხდარა (გასულია წილის გამოსყიდვის ერთწლიანი ვადა). შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შემოწმების შედეგად ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისთვის ქონების (წილი) უსასყიდლოდ გადაცემის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა მართლზომიერად განხორციელდა.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 19-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.
ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილი საჩივრით არ ეთანხმება სალაროს შემცირებული ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. აცხადებს, რომ კანონმდებლობა არ კრძალავს კომპანიებს შორის სესხის გაცემას და საგადასახადო ორგანოს არ აქვს უფლებამოსილება შეაფასოს რამდენად რისკიანია სამართლებრივად გადამხდელის ესა თუ ის ოპერაცია. აუდიტორი ამ შეფასებისას ფაქტობრივად უგულებელყოფს შპს „-------“ სესხის გაცემას. სხვა შემთხვევაში აუდიტორს მისი შეფასებით უფლება აქვს დაბეგროს ყველა ის სასესხო ოპერაცია, რომელიც შესაძლოა რისკს ატარებდეს ეკონომიკური თვალსაზრისით, რაც თავისთავად აბსურდია, ვინაიდან ამ მიდგომით რისკის შემცველად შეიძლება ჩაითვალოს როგორც ნებისმიერი სასესხო ურთიერთობა, აგრეთვე სხვა ეკონომიკური ოპერაციები. მოცემულ შემთხვევაში აუდიტორმა არ გაითვალისწინა წარდგენილი ინფორმაცია, აგრეთვე არ უზრუნველყო კანონმდებლობით გათვალისწინებული მის ხელთ არსებული შესაძლებლობები დამატებითი ინფორმაციის მოსაძიებლად და მხოლოდ ეჭვის საფუძველზე შეუცვალა ოპერაციას კვალიფიკაცია, რაც არასწორია. საგადასახადო ორგანოს ეს მიდგომა შეეძლო დაესაბუთებინა იმ შემთხვევაში თუ შპს „-------“ აღნიშნული თანხები არ მოხმარდებოდა კრედიტორების ვალდებულებების გასტუმრებას და შეეძლო გამოეთხოვა ინფორმაცია როგორც შპს „-------“, ასევე მისი კრედიტორებიდან, რაც მისცემდა შესაძლებლობას მიეღო ობიექტური გადაწყვეტილება.
განმარტავს, რომ შპს „-------“ მიერ შპს „-------“-დან მიღებული თანხები სრულად მოხმარდა კრედიტორების მიმართ არსებული ვალდებულებების დაფარავას, მათ შორის რკ „-------“ გადახდილია 29 440 ლარი (დასტუდება შემოსავლების ორდერებით), შპს ------- - 36 250 ლარი (დასტურდება შემოსავლების ორდერებით), შპს „-------“ - 200 390,07 ლარი (დასტურდება 04.09.2019 წლის ვალის აღიარების ხელშეკრულებით და 09.12.2024 წლის შედარების აქტით, რომლის თანახმადაც შპს „--------“ შპს „-------“ მიმართ დავალიანება აღარ ერიცხება), ფიზიკური პირი ------- - 746 000 (დასტურდება ნოტარიულად გაფორმებული შედარების აქტით), შპს „-------“ - 169 131,55 ლარი (დასტურდება საბანკო გადარიცხვის დოკუმენტით და შპს „-------“ განცხადებით), ფიზიკური პირი ------- - 89 000 ლარი (დასტურდება ნოტარიულად გაფორმებული შედარების აქტით). მხოლოდ აღნიშნული დოკუმენტაციით დასტურდება, რომ შპს „-------“ მიერ გასტუმრებულია კრედიტორების დავალიანება 1 270 211.62 ლარის ოდენობით და შპს „-------“-ს ანგარიშვალდებულ პირს ეს თანხა არამართლზომიერად არ წაუღია, თუმცა აქვე აღსანიშნავია, რომ ეს თანხა გაცილებით მეტია და აქვს შესაბამისი დოკუმენტაციის წარდგენის შესაძლებლობა.
ამასთან, შპს „-------“ გააჩნია სახელმწიფო შესყიდვებში მონაწილეობის მრავალწლიანი გამოცდილება, უფიქსირდება მრავალმილიონიანი კონტრაქტების შესრულება, მათ შორის გამორჩეულად აღსანიშნავია უფასო სასადილოების და საბავშვო ბაღების კვებით უზრუნველყოფის ტენდერები, რისი გამოცდილებაც სხვა კომპანიებს ფაქტობრივად არ გააჩნიათ და შპს „-------“-ს და შპს „-------“ შორის დაგეგმილი სამომავლო ერთობლივი პროექტების განხორციელების თვალსაზრისმაც უზრუნველყო შპს „-------“-ს ხსენებული გადაწყვეტილების მიღება, სხვა ბიზნეს ფაქტორებთან ერთად, რომლის განხილვას და ეკონომიკურ შესაბამისობას მოცემულ ადმინისტრაციულ წარმოებასთან შემხებლობა არ აქვს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციაზე დაყრდნობით, მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-5 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის თანახმად, არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, ამ კარის მიზნებისათვის საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება საქართველოსა და უცხო ქვეყნებს შორის საერთაშორისო გადაზიდვებში სატრანსპორტო მომსახურებით ან საერთაშორისო კავშირგაბმულობაში ტელესაკომუნიკაციო მომსახურებით მიღებული შემოსავალი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ და „ე“ ქვეპუნქტების თანახმად, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე, შემდეგი განაკვეთებით:
გ) საწარმოს, ორგანიზაციის ან/და მეწარმე ფიზიკური პირის მიერ საერთაშორისო კავშირგაბმულობის ტელესაკომუნიკაციო მომსახურებისათვის და საერთაშორისო გადაზიდვების სატრანსპორტო მომსახურებისათვის გადახდილი თანხები – 10 პროცენტით;
ე) გადახდილი სხვა თანხები, რომლებიც ამ კოდექსით ითვლება საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავლად, – 10 პროცენტით;
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც იხდის ამ კოდექსის 134- ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ გადასახდელებს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებულ საკითხზე საქართველოს პარლამენტის მიერ რატიფიცირებულ და ძალაში შესულ საერთაშორისო ხელშეკრულებას აქვს უპირატესი იურიდიული ძალა ამ კოდექსის მიმართ.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 125-ე მუხლის თანახმად, ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით.
„ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესის დამტკიცების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 დეკემბრის №633 ბრძანების პირველი მუხლის თანახმად, ეს წესი განსაზღვრავს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის მიზნით საქართველოს მიერ რატიფიცირებული და ძალაში შესული საერთაშორისო შეთანხმების შესაბამისად (შემდგომში - საერთაშორისო შეთანხმება) საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის, ზედმეტად გადახდილი გადასახადის დაბრუნების და საქართველოს რეზიდენტობის დადასტურების პროცედურებს.
ზემოაღნიშნული ბრძანების მე-2 მუხლის პირველი და მე-2 პუნქტების თანახმად:
1. საგადასახადო აგენტის ინფორმაციას არარეზიდენტისათვის წყაროსთან დასაკავებელი გადასახადის გადახდისაგან გათავისუფლებაზე ან შემცირებაზე (ფორმა №1) საგადასახადო აგენტი საანგარიშო წლის მომდევნო წლის 1 აპრილამდე წარუდგენს საგადასახადო ორგანოს.
2. ფორმა №1-ს უნდა დაერთოს შესაბამისი ქვეყნის კომპეტენტური ორგანოს მიერ გაცემული, შემოსავლის მიმღების რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობა და მისი ნოტარიულად დამოწმებული თარგმანი ქართულ ენაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გადასახადის გადამხდელის საჩივარში წარმოდგენილ პოზიციაზე, რომლითაც არ ეთანხმება არარეზიდენტ პირებზე მომსახურების გაწევისთვის გადახდილი თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას და აღნიშნავს, რომ დამატებით წარმოადგენს დოკუმენტაციას.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, მე-5 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, უნდა აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „-------“-ს (ს/ნ -------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით:
ა) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საწარმოს მიერ უძრავი ქონების შესაძენად გადახდილი თანხის არაეკონომიკურ ხარჯად განხილვის საფუძვლით დარიცხული მოგების გადასახადი დაუქვემდებაროს შემცირებას;
ბ) საწარმოს მიერ უძრავი ქონების შესაძენად გადახდილი თანხის არაეკონომიკურ ხარჯად განხილვის საფუძვლით გაუქმებულ დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;
გ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. მე-4 და მე-5 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-3 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
1. ფიზიკურ პირზე გაცემული სესხის უპროცენტო სესხად განხილვა და მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევის მოგების გადასახადით დაბეგვრა.
2. უძრავი ქონების შეძენისთვის გადახდილი თანხის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვა და მოგების გადასახადით დაბეგვრა, ასევე აღნიშნულ ქონებაზე ჩათვლილი დღგ-ის გაუქმება.
3. ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისთვის ქონების (წილი) უსასყიდლოდ გადაცემის განხილვის საფუძველზე საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა.
4. სალაროს შემცირებული ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.
5. არარეზიდენტ პირებზე მომსახურების გაწევისთვის გადახდილი თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.
ფაქტობრივი გარემოებები
1. საბუღალტრო ჩანაწერების, საბანკო ანგარიშების ამონაწერების და შემოწმების მიმდინარეობისას წარდგენილი სესხის ხელშეკრულების მიხედვით, საწარმოს ფიზიკურ პირზე გაცემული აქვს სესხი, სესხის ძირი თანხის და პროცენტის გადახდა შესამოწმებელ პერიოდში არ ფიქსირდება, ასევე საბუღალტრო ჩანაწერებში სესხის თანხაზე არ არის დარიცხული პროცენტის თანხა. შემოწმების შედეგად უპროცენტოდ გაცემული სესხი განხილულ იქნა მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად, როგორც მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევა საბაზრო ფასის შესაბამისად.
2. საწარმოს შეძენილი აქვს უძრავი ქონება. საწარმოს მიღებული საგადასახადო ანგარიშფაქტურის საფუძველზე დღგ-ის თანხა სრულად აქვს ჩათვლილი. შემოწმების შედეგად ხელთ არსებული ინფორმაციებით არ დასტურდება ზემოაღნიშნული უძრავი ქონების ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტი, ასევე წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამის მიხედვით ზემოაღნიშნული უძრავი ქონება არ ფიქსირდება საწარმოს ბალანსზე. ზემოაღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, გადახდილი თანხა როგორც ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, დაიბეგრა მოგების გადასახადით. ასევე, საწარმოს შეუმცირდა ჩათვლილი დღგ-ის თანხა.
3. საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ მომჩივანის მიერ ახალდაფუძნებული „X” კომპანიის კაპიტალში შეტანილი იქნა ფართი. მომჩივანის მიერ „X” კომპანიის100%-იანი წილი ერთ წელში უკან გამოსყიდვის პირობით დათმობილი იქნა მოქმედ დირექტორზე, დღეის მდგომარეობით წილის უკან გამოსყიდვა არ მომხდარა (გასულია წილის გამოსყიდვის ერთწლიანი ვადა). შემოწმების შედეგად ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისთვის ქონების (წილი) უსასყიდლოდ გადაცემა დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. საწარმოს ასევე დაერიცა ჯარიმა.
4. შემოწმების მიმდინარეობისას წარმოდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამის მიხედვით, საწარმოს მიერ ანგარშვალდებულ პირთან (დირექტორთან) არსებული მოთხოვნა შემცირებულია ნაღდი ანგარიშსწორებით თანხის შპს „ Y”-ზე გადახდით. შემოწმების მიმდინარეობისას წარმოდგენილია შპს „Y“-თან გაფორმებული სესხის ხელშეკრულება. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის შედგენილი სესხის ხელშეკრულებები არ შეიცავს ისეთ ტიპიურ ნიშნებს, რომლებიც იარსებებდა დამოუკიდებელი პირების არსებობის შემთხვევაში დადებული ტიპიური გარიგებისას, არ არის გამოკვეთილი გამსესხებლის ეკონომიკური ინტერესი, ასევე, ოპერაცია სამართლებრივად რისკიანია სესხის გამცემისთვის. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სალაროს ნაშთის შემცირება ჩაითვალა დირექტორის ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. პირს, ასევე დაერიცხა ჯარიმა.
5. შესამოწმებელ პერიოდში წარმოდგენილი საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების მიხედვით არა არის დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან არარეზიდენტი პირების მომსახურებაზე გადახდილი თანხები. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს სარეალიზაციო საქონლის ტრანსპორტირებისთვის უცხო ქვეყნის ტერიტორიიდან საქართველოს ტერიტორიაზე გადაზიდვისთვის დაქირავებული ჰყავს როგორც რეზიდენტი, ასევე არარეზიდენტი პირები. არარეზიდენტი პირების მიერ შესრულებულ სატრანსპორტო მომსახურებაზე არ არის წარმოდგენილი არარეზიდენტი პირების რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობები. შემოწმებით, არარეზიდენტი პირების მიერ შესრულებულ სატრანსპორტო მომსახურებაზე საწარმოს მიერ გადახდილი თანხა დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 10% განაკვეთით. საწარმოს ასევე დაერიცა ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საწარმოს მიერ უძრავი ქონების შესაძენად გადახდილი თანხის არაეკონომიკურ ხარჯად განხილვის საფუძვლით დარიცხული მოგების გადასახადი დაუქვემდებაროს შემცირებას; საწარმოს მიერ უძრავი ქონების შესაძენად გადახდილი თანხის არაეკონომიკურ ხარჯად განხილვის საფუძვლით გაუქმებულ დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები; დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
მე-4 და მე-5 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები; დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება); დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 983(1); 982(1); 101; 154; 134; 175;