გადაწყვეტილება №20648/2/2023

№20648/2/2023

11 დეკემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „------“ (ს/ნ -----)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,2.11.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------ს 24.08.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20648/2/2023).

 

დავის საგანი:

აქტივების რეალიზაციის დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 4.07.2023 წლის №028-15 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 11.08.2023 წლის №19888 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 26 704 ლარი.

მათ შორის:

დღგ - 16 636

ჯარიმა - 8 318

საურავი - 1 750

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საერთაშორისო გადაზიდვები.

აუდიტის დეპარტამენტის 28.06.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 2022 წლის მაისისა და დეკემბრის თვეების საანგარიშო პერიოდებში ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების სისწორე დღგ-ის ნაწილში.

შემოწმების აქტის მიხედვით, მომჩივანი რეგისტრირებულია გადასახადის გადამხდელად 21.12.2018 წელს, ამავე თარიღში რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად. მომჩივანს, 2020 წლის აპრილის თვის საანგარიშო პერიოდში, იმპორტის გზით შეძენილი აქვს სატვირთო ავტომობილი და მისაბმელი, რომელზეც ამავე პერიოდის დღგ-ის დეკლარაციაში მიღებული აქვს დღგ-ის ჩათვლა, ხოლო რეალიზაცია განხორციელებულია 2022 წლის მაისის თვის საანგარიშო პერიოდში, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ პირზე, შპს ------ზე (ს/ნ ----), 109 065,66 ლარად. მომჩივნის მიერ აღნიშნული ოპერაცია არ იქნა ასახული შესაბამის საანგარიშო პერიოდის დღგ-ის დეკლარაციის დღგ-ით (18 %-იანი) დასაბეგრ ბრუნვაში, ვინაიდან მისი განმარტებით, აღნიშნული სამეურნეო ოპერაცია საგადასახადო მიზნებისთვის განხილულ იქნა, როგორც საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით დასაბეგრი პირის მიერ ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) სხვა დასაბეგრი პირისთვის მიწოდებად და მიიჩნია, რომ არ წარმოადგენს დღგ-ის 18%-იანი განაკვეთით დასაბეგრ ოპერაციას.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 501 მუხლის მე-2 პუნქტის „გ“ და „დ“ ქვეპუნქტების, მე-4 პუნქტის, „ლიცენზიებისა და ნებართვების შესახებ“ საქართველოს კანონის 24-ე მუხლის 30-ე პუნქტის, „საავტომობილო ტრანსპორტის შესახებ“ საქართველოს კანონის პირველი მუხლის მე-17 პუნქტის, სსიპ სახმელეთო ტრანსპორტის სააგენტოს დირექტორის 5.04.2022 წლის №04/ნ ბრძანების მე-4 მუხლის პირველი პუნქტის „დამატებული ღირებულების გადასახადის შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის 12.01.2023 წლის №207 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების მე-2 დანართში განხილული მაგალითების საფუძველზე, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდების თავისებურება გამოიხატება ბიზნესის სრულად მიწოდებაში, რომელიც უნდა იყოს აუცილებელი და საკმარისი ბიზნეს პროცესის სრულყოფილად განხორციელებისთვის.

იმ გარემოებების გათვალისწინებით, რომ:

- საერთაშორისო გადაზიდვა არის ნებართვას დაქვემდებარებული საქმიანობა, რომელთან დაკავშირებული ბიზნეს პროცესის წარმართვა დამოკიდებულია მის (მრავალჯერადი ან/და ერთჯერადი ნებართვის) არსებობაზე, ხოლო მისი სხვა პირისთვის გადაცემა დაუშვებელია;

- ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდება არის ერთი პირის მიერ მეორე პირის საკუთრებაში იმ აქტივთა ერთობლიობის გადაცემა, რომლებიც წარმოადგენენ მიმწოდებლის სრულყოფილი ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისათვის აუცილებელ და საკმარის აქტივებს, რათა ბიზნესის გაყიდვა განხორციელდეს ბიზნეს პროცესის შეუფერხებლად და საქმიანობის გაგრძელებისთვის საჭირო პირობების არსებობით, მათ შორის, კონტრაქტორებისა და დაქირავებული პერსონალის გათვალისწინებით;

- დამატებით შეფასებას ექვემდებარება ფუნქციური ბიზნესის მიწოდების საკომპენსაციო ფასი, რომელიც თავისი შინაარსის, დადებული კონტრაქტების, მომგებიანობის, ფუნქციონირებადობის თუ სხვა ბენეფიტების გათვალისწინებით, აღემატება აქტივის (ქონების) გასაყიდ ფასს, რომელიც გამოხატულია მხოლოდ მისი მექანიკური ღირებულებით (საბაზრო ღირებულებით),საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ განსახილველი აქტივების (სატვირთო ავტომობილი და მისი მისაბმელი) მიწოდება არ არის საკმარისი, მისი ბიზნესის მიწოდებად კვალიფიკაციისთვის. ამდენად, აღნიშნულ ოპერაციაზე არ ვრცელდება ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდებისთვის დადგენილი წესი.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანს დაერიცხა დღგ 16 636 ლარი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 4.07.2023 წლის №028-15 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 11.08.2023 წლის №19888 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 159- ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 160-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 501 მუხლზე, „ლიცენზიებისა და ნებართვების შესახებ“ საქართველოს კანონის 24-ე მუხლის 30-ე პუნქტზე, „საავტომობილო ტრანსპორტის შესახებ“ საქართველოს კანონის პირველი მუხლის მე-17 პუნქტზე, სსიპ სახმელეთო ტრანსპორტის სააგენტოს დირექტორის 5.04.2022 3 წლის №04/ნ ბრძანების მე-4 მუხლის პირველ პუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ გადასახადის გადამხდელის ეკონომიკური საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს საერთაშორისო გადაზიდვები. 2020 წლის აპრილის თვის საანგარიშო პერიოდში, იმპორტის გზით შეძენილი აქვს სატვირთო ავტომობილი და მისაბმელი, რომელზეც ამავე პერიოდის დღგ-ის დეკლარაციით მიღებული აქვს დღგ-ის ჩათვლა, ხოლო რეალიზაცია განხორციელებულია 2022 წლის მაისის თვის საანგარიშო პერიოდში, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ პირზე. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, აქტივის მიწოდებამდე ბოლო ერთი წლის განმავლობაში საწარმოს არ უფიქსირდება საერთაშორისო გადაზიდვები, ამდენად, სატვირთო ავტომობილი და მისაბმელი მიწოდების მომენტში არ გამოიყენებოდა ეკონომიკურ საქმიანობაში.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საერთაშორისო გადაზიდვა ნებართვას დაქვემდებარებული საქმიანობაა, ბიზნეს პროცესის წარმართვა დამოკიდებულია მის (მრავალჯერადი ან/და ერთჯერადი ნებართვის) არსებობაზე და ნებართვის სხვა პირისთვის გადაცემა დაუშვებელია. აგრეთვე, ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდება არის ერთი პირის მიერ მეორე პირის საკუთრებაში იმ აქტივთა ერთობლიობის გადაცემა, რომლებიც წარმოადგენენ მიმწოდებლის სრულყოფილი ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისათვის აუცილებელ და საკმარის აქტივებს, რათა ბიზნესის გაყიდვა განხორციელდეს ბიზნეს პროცესის შეუფერხებლად და საქმიანობის გაგრძელებისთვის საჭირო პირობების არსებობით. ასევე, შემოსავლების სამსახური 12.01.2023 წლის №207 ბრძანებით დამტკიცებულ „დამატებული ღირებულების გადასახადის შესახებ“ მეთოდური მითითების მე-2 დანართში განხილულ მაგალითებზე დაყრდნობით აღნიშნავს, რომ ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდების თავისებურება გამოიხატება ბიზნესის სრულად მიწოდებაში, რომელიც უნდა იყოს აუცილებელი და საკმარისი ბიზნეს პროცესის სრულყოფილად განხორციელებისთვის.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლითაც ირკვევა, რომ საწარმოს აქტივის მიწოდებამდე ბოლო ერთი წლის განმავლობაში არ უფიქსირდებოდა საერთაშორისო გადაზიდვები, ე.ი. სატვირთო ავტომობილი და მისაბმელი მიწოდების მომენტში არ გამოიყენებოდა ეკონომიკურ საქმიანობაში და განმარტავს, რომ არ კმაყოფილდება საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული მოთხოვნები.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, განსახილველი აქტივების (სატვირთო ავტომობილი და მისი მისაბმელი) მიწოდება არ არის საკმარისი, მისი ბიზნესის/დასაბეგრი პირის მიერ ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის მიწოდებად კვალიფიკაციისთვის. ამდენად, აღნიშნულ ოპერაციაზე ვერ გავრცელდება ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდებისთვის დადგენილი წესი.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი იმგვარი არგუმენტები და მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

რაც შეეხება მომჩივნის არგუმენტს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილობასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის საფუძვლები რეგლამენტირებულია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლით, რომლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები. ხოლო მე-2 ნაწილის მიხედვით ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტის მომზადების ან გამოცემის წესის არსებით დარღვევად ჩაითვლება ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა ამ კოდექსის 32-ე ან 34-ე მუხლით გათვალისწინებული წესის დარღვევით ჩატარებულ სხდომაზე ან კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული წარმოების სახის დარღვევით, ანდა კანონის ისეთი დარღვევა, რომლის არარსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ სადავო აქტი არ ეწინააღმდეგება კანონს, არ არის დარღვეული მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები, რომლის არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის 11.08.2023 წლის №19888 ბრძანება არ შეესაბამება საგადასახადო კანონმდებლობას და უნდა გაუქმდეს.

გასაჩივრებული დოკუმენტი აშკარად საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტებისა და გარემოებების შესწავლის გარეშეა მომზადებული და ტოვებს შთაბეჭდილებას, რომ საჩივარი არავის შეუსწავლია, საბჭოზე არ განუხილავთ, იგი საქმეში გაუცნობიერებელმა პირმა მოამზადა, ხოლო ხელმძღვანელის ხელმოწერა შტამპითაა გაკეთებული.

გაურკვეველი მიზეზის გამო შემოსავლების სამსახურის №19888 ბრძანებაში არ არის განხილული საჩივარში დაფიქსირებული არც ერთი არგუმენტი. არ არსებობს არც მითითება არგუმენტების უსაფუძვლობის ან უკანონობის თაობაზე.

მიუხედავად იმისა, რომ დავის განმხილველ ორგანოს არ განუხილავს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტები და გარემოებები, არ შეუსწავლია და არ განუხილავს საჩივარში მოყვანილი არგუმენტები, საჩივარი მომჩივნის დაუსწრებლად განიხილა და უკანონო გადაწყვეტილება მიიღო.

შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში მომჩივნის პოზიცია მხოლოდ ერთი ფრაზითაა გამოხატული „გადასახადის გადამხდელი აცხადებს, რომ არ ეთანხმება შემმოწმებლის მოსაზრებას, რომ აქტივების (DAF H4EN3 მარკის SCHMIT S 01 მისაბმელიანი უნაგირა გამწე) მიწოდება არ არის საკმარისი მისი „ბიზნესის მიწოდებად“ კვალიფიკაციისთვის“, მაგრამ არ არის მოყვანილი მიზეზი.

„ბიზნესის მიწოდება“ ასეთ ცნებას საგადასახადო კანონმდებლობა არ იცნობს.

გასაჩივრებულ დოკუმენტში შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლითაც ირკვევა, რომ საწარმოს აქტივის მიწოდებამდე ბოლო ერთი წლის განმავლობაში არ უფიქსირდებოდა საერთაშორისო გადაზიდვები, ე.ი. სატვირთო ავტომობილი და მისაბმელი მიწოდების მომენტში არ გამოიყენებოდა ეკონომიკურ საქმიანობაში და განმარტავს, რომ არ კმაყოფილდება საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული მოთხოვნები, თუმცა აქვე მიუთითებს, რომ „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანების 501 მუხლის მე-5 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ამ მუხლის დებულებები ვრცელდება იმ შემთხვევაშიც, თუ ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდების მომენტისათვის, მიმწოდებლის მიერ ამ აქტივების ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენება შეჩერებულია.

ამდენად შემოსავლების სამსახური თავადვე აბათილებს თავისივე არგუმენტს და აღიარებს ოპერაცის მართებულობას, მაგრამ სრულიად გაურკვეველი მიზეზის გამო მიიჩნევს, რომ არ კმაყოფილდება საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული მოთხოვნები იმიტომ, რომ საწარმოს აქტივის მიწოდებამდე ბოლო ერთი წლის განმავლობაში არ უფიქსირდებოდა საერთაშორისო გადაზიდვები, ე.ი. სატვირთო ავტომობილი და მისაბმელი მიწოდების მომენტში არ გამოიყენებოდა ეკონომიკურ საქმიანობაში, რაც არამარტო უსაფუძვლო, უკანონოცაა.

გასაჩივრებულ დოკუმენტში აღნიშნულია, რომ სსიპ სახმელეთო ტრანსპორტის სააგენტოს დირექტორის 5.04.2022 წლის №04/ნ ბრძანების მე-4 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, ნებართვა ერთი სრული რეისის შესრულებისას შეიძლება გამოყენებულ იქნეს მხოლოდ ერთი ავტოსატრანსპორტო საშუალებისათვის. მისი გადაცემა სხვა გადამზიდველისთვის ან მესამე მხარისათვის დაუშვებელია.

შემოსავლების სამსახურის ბრძანება საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტებისა და გარემოებების შესწავლის გარეშეა მომზადებული. აქტივის მიწოდების პერიოდისათვის კომპანიას არანაირი ნებართვა არ ჰქონია, შემმოწმებელი ხსენებული გარემოების გარკვევით არც კი დაინტერესებულა და ისე დაასკვნა, რომ კომპანიას ნებართვის გასხვისება არ შეეძლო და ამიტომ ყველა აქტივი არ გაუსხვისებია, რაც უკანონოა.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საერთაშორისო გადაზიდვა ნებართვას დაქვემდებარებული საქმიანობაა, ბიზნეს პროცესის წარმართვა დამოკიდებულია მის (მრავალჯერადი ან/და ერთჯერადი ნებართვის) არსებობაზე და ნებართვის სხვა პირისთვის გადაცემა დაუშვებელია, რაც სინამდვილეს არ შეესაბამება.

არსებობს ქვეყნები, სადაც გადაზიდვა ყოველგვარი ნებართვის გარეშეა შესაძლებელი, რაც შემმოწმებელს არ გაურკვევია. ამდენად, სრულიად უსაფუძვლოა შემოსავლების სამსახურის ეს არგუმენტიც.

გასაჩივრებულ ბრძანებაში აღნიშნულია, რომ შემოსავლების სამსახური 12.01.2023 წლის №207 ბრძანებით დამტკიცებულ „დამატებული ღირებულების გადასახადის შესახებ“ მეთოდური მითითების მე-2 დანართში განხილულ მაგალითებზე დაყრდნობით აღნიშნავს, რომ ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდების თავისებურება გამოიხატება ბიზნესის სრულად მიწოდებაში, რომელიც უნდა იყოს აუცილებელი და საკმარისი ბიზნეს პროცესის სრულყოფილად განხორციელებისთვის. რაც არამართებულია.

ის ფაქტი, რომ რომელიმე კონკრეტული შემთხვევა განხილული არ არის მეთოდური მითითების დანართში არ ნიშნავს, რომ იგი კანონგარეშეა და უპირობოდ დარღვევად უნდა ჩაითვალოს. ამასთან, „ბიზნესის მიწოდება“ ასეთი ცნება საგადასახადო კოდექსში არ არსებობს. ხოლო კანონით გაუთვალისწინებელი საკითხების კანონქვემდებარე აქტებით დარეგულირება უკანონოა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს „რაც შეეხება მომჩივნის არგუმენტს ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტის ბათილობასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის საფუძვლები რეგლამენტირებულია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლით, რომლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები. ხოლო მე-2 ნაწილის მიხედვით ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მომზადების ან გამოცემის წესის არსებით დარღვევად ჩაითვლება ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა ამ კოდექსის 32-ე ან 34-ე მუხლით გათვალისწინებული წესის დარღვევით ჩატარებულ სხდომაზე ან კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული წარმოების სახის დარღვევით, ან/და კანონის ისეთი დარღვევა, რომლის არარსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება. შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ სადავო აქტი არ ეწინააღმდეგება კანონს, არ არის დარღვეული მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები, რომლის არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება“, რაც არამართებულია.

„თემატური კამერალური“ ასეთი სახის შემოწმებას საგადასახადო კოდექსი არ იცნობს, ასეთი სახის საგადასახადო შემოწმების ჩატარება საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული არ არის. გარდა ამისა, კამერალური შემოწმება ტარდება კონკრეტულ საკითხზე, აქ რამდენიმე საკითხია განხილული, ანუ დარღვეულია მისი მომზადებისა და გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები. შესაბამისად, იგი კანონს ეწინააღმდეგება. შემოსავლების სამსახური ადასტურებს, რომ საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს და არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები, ამიტომ შემოსავლების სამსახურის მსჯელობა ხსენებულ საკითხზე სრულიად უსაფუძვლოა.

საერთოდ გაურკვეველი, უსაგნო და სრულიად უსაფუძვლოა ბრძანებაში არსებული ჩანაწერი „ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდება არის ერთი პირის მიერ მეორე პირის საკუთრებაში იმ აქტივთა ერთობლიობის გადაცემა, რომლებიც წარმოადგენენ მიმწოდებლის სრულყოფილი ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისათვის აუცილებელ და საკმარის აქტივებს, რათა ბიზნესის გაყიდვა განხორციელდეს ბიზნეს პროცესის შეუფერხებლად და საქმიანობის გაგრძელებისთვის საჭირო პირობების არსებობით, მათ შორის, კონტრაქტორებისა და დაქირავებული პერსონალის გათვალისწინებით. ამასთან, უნდა აღინიშნოს, რომ დამატებით შეფასებას ექვემდებარება ფუნქციური ბიზნესის მიწოდების საკომპენსაციო ფასი, რომელიც თავისი შინაარსის, დადებული კონტრაქტების, მომგებიანობის, ფუნქციონირებადობის თუ სხვა ბენეფიტების გათვალისწინებით, აღემატება აქტივის (ქონების) გასაყიდ ფასს, რომელიც გამოხატულია მხოლოდ მისი მექანიკური ღირებულებით (საბაზრო ღირებულებით). ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, განსახილველი აქტივების (სატვირთო ავტომობილი და მისი მისაბმელი) მიწოდება არ არის საკმარისი, მისი ბიზნესის მიწოდებად კვალიფიკაციისთვის. ამდენად, აღნიშნულ ოპერაციაზე არ ვრცელდება ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდებისთვის დადგენილი წესი“, გაურკვეველია რაზე მიუთითებს ან რისი თქმა სურს შემოსავლების სამსახურს ამ საფუძველს მოკლებული ფრაზებით.

საფუძვლიან ეჭვს, რომ საჩივარი არავის შეუსწავლია და საბჭოზე არ განუხილავთ ადასტურებს გასაჩივრებულ დოკუმენტი, სადაც შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი იმგვარი არგუმენტები და მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. მაშინ, როცა საჩივარი გაჯერებულია ფაქტებით, არგუმენტებითა და საკანონმდებლო აქტებით, რომლებიც საგადასახადო აქტის უსაფუძვლობასა და უკანონობას ადასტურებენ.

აუდიტის დეპარტამენტის 4.07.2023 წლის №028-15 საგადასახადო მოთხოვნა, გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 4.07.2023 წლის №15764 ბრძანება და 28.06.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი არ შეესაბამება საქართველოში მოქმედ საგადასახადო კანონმდებლობას და ბათილად უნდა იქნას ცნობილი.

შემოწმების აქტის შესაბამისად საწარმოში ჩატარებულია თემატური კამერალური შემოწმება. ტერმინს თემატური კამერალური შემოწმება საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა არ იცნობს.

საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის ბრძანების საფუძველზე, ამ ბრძანებით განსაზღვრულ კონკრეტულ საკითხზე.

საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ შემოწმების მიზანი იყო 2022 წლის მაისისა და დეკემბრის თვეების საანგარიშო პერიოდებში ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების სისწორის დადგენა დღგ-ის ნაწილში.

ნორმატიული აქტების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-2 მუხლის მე-4 პუნქტის შესაბამისად ინდივიდუალური სამართლებრივი აქტი ერთჯერადია და უნდა შეესაბამებოდეს ნორმატიულ აქტს. ინდივიდუალური სამართლებრივი აქტი მიიღება (გამოიცემა) მხოლოდ ნორმატიული აქტის საფუძველზე და მის მიერ დადგენილ ფარგლებში.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-2 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი არის ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ კანონმდებლობის საფუძველზე გამოცემული სამართლებრივი აქტი.

საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის ბრძანების საფუძველზე, ამ ბრძანებით განსაზღვრულ კონკრეტულ საკითხზე.

განმარტებითი ლექსიკონის შესაბამისად სიტყვა „კონკრეტული“ - ზედსართავი სახელია და ნიშნავს - რეალურად არსებულს, საგნობრივად განსაზღვრულს, ზუსტს, თვალსაჩინოს, ხელშესახებს.

მაშასადამე, საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლის შესაბამისად კამერალური საგადასახადო შემოწმება უნდა ჩატარდეს კონკრეტულად განსაზღვრულ საკითხზე.

კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტი არ შეესაბამება მოქმედ საგადასახადო კანონმდებლობას, ამიტომ არარა აქტად უნდა იქნას ცნობილი.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-60 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი გამოცემისთანავე ითვლება არარად, თუ მისი შესრულება შეუძლებელია ფაქტობრივი მიზეზების გამო.

ამავე კოდექსის მე-2 ნაწილის შესაბამისად ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამომცემი ორგანო ვალდებულია საკუთარი ინიციატივით ან დაინტერესებული მხარის მოთხოვნით არარად აღიაროს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი.

ზემოხსენებული საანგარიშო პერიოდის გარდა 28.06.2022 წლის საგადასახადო კამერალური შემოწმების აქტი უკანონოა. უკანონოა საგადასახადო შემოწმების აქტით საწარმოსათვის თანხების დარიცხვა დაუშვებელია, ხოლო დარიცხული თანხები ბათილად უნდა იქნას ცნობილი, მით უფრო იმ გადასახადებთან მიმართებაში, რომელთა შემოწმება კამერალური საგადასახადო შემოწმებით გათვალისწინებული არ იყო.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები.

აღნიშნულიდან გამომდინარე კამერალური საგადასახადო შემოწმება მოქმედი კანონმდებლობის მოთხოვნათა დარღვევით არის ჩატარებული, ამიტომ მისი შედეგით უკანონოა და უნდა გაუქმდეს.

საწარმოს საკუთრებაში ჰქონდა DAF H4EN3 მარკის SCHMIT S 01 მისაბმელიანი უნაგირა გამწე, რომელიც საზოგადოების ყველა აქტივს წარმოადგენდა. საწარმოს ხსენებული ავტოსატრანსპორტო საშუალების გარდა სხვა არანაირი აქტივი არ გააჩნდა. 2022 წლის ივნისში საწარმომ ანაზღაურების სანაცვლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ პირს მიაწოდა მის საკუთრებაში არსებული ყველა აქტივი, რომელიც მიმწოდებლის ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისათვის აუცილებელ და საკმარის აქტივს წარმოადგენდა.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად საქონლის მიწოდებად არ განიხილება დასაბეგრი პირის მიერ ყველა აქტივის სხვა დასაბეგრი პირისათვის მიწოდება.

ამავე მუხლის მერვე ნაწილის შესაბამისად ამ მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენების პირობებსა და წესს, აგრეთვე შემთხვევებს, როდესაც ამ ნაწილით გათვალისწინებული დებულებები არ გამოიყენება, განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანების 501 მუხლით განსაზღვრულია დასაბეგრი პირის მიერ ყველა აქტივის სხვა დასაბეგრი პირისთვის მიწოდების საკითხები.

ხსენებული ნორმის პირველი პუნქტის შესაბამისად, საქონლის მიწოდებად ან/და მომსახურების გაწევად არ განიხილება დასაბეგრი პირის მიერ ყველა აქტივის სხვა დასაბეგრი პირისთვის მიწოდება.

ამავე მუხლის მე-2 პუნქტის „გ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად ყველა აქტივის მიწოდება არის იმ აქტივთა ერთობლიობის მიწოდება, რომლებიც წარმოადგენენ მიმწოდებლის ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისათვის აუცილებელ და საკმარის აქტივებს.

იგივე მუხლის მე-3 პუნქტის შესაბამისად, ყველა აქტივის მიწოდების ფარგლებში, გადასაცემ აქტივებს შესაძლებელია წარმოადგენდეს ნებისმიერი აქტივი, რომელსაც მიმწოდებელი იყენებს ან განკუთვნილია გამოსაყენებლად იმ ეკონომიკურ საქმიანობაში, რომელთან დაკავშირებითაც ხორციელდება ყველა აქტივის, მათ შორის ძირითადი საშუალებების მიწოდება.

იმავე მუხლის მე-4 პუნქტის შესაბამისად ამ მუხლის მე-3 პუნქტში მითითებული აქტივების მიწოდებაზე ამავე მუხლის პირველი პუნქტი გავრცელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ შესრულდება ქვემოთ მოცემული ყველა პირობა:

ა) აქტივები გადაეცემა როგორც აქტივთა ერთობლიობა, რომელიც მიმწოდებლის იმ ეკონომიკური საქმიანობის გაგრძელების საშუალებას იძლევა, რომელთან დაკავშირებითაც მის მიერ ხორციელდება ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდება.

ბ) აქტივების მიწოდება ხორციელდება წერილობითი ფორმით დადებული ერთიანი გარიგების საფუძველზე, რა დროსაც, შესაბამისი დოკუმენტი უნდა ითვალისწინებდეს იმ აქტივების ამომწურავ ჩამონათვალს, რომელთა გადაცემაც ხორციელდება ამ ოპერაციის ფარგლებში.

გ) მიმწოდებელს და შემძენს მიწოდება ასახული აქვთ შესაბამისი საანგარიშო პერიოდის დღგ-ის დეკლარაციაში.

იგივე მუხლის მე-5 პუნქტის შესაბამისად, ამ მუხლის დებულებები ვრცელდება იმ შემთხვევაშიც, თუ:

ა) ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდების მომენტისათვის, მიმწოდებლის მიერ ამ აქტივების ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენება შეჩერებულია.

ბ) გადასაცემ აქტივთა ჩამონათვალში შედის ისეთი აქტივი, რომელიც შესაძლოა არ იყოს აუცილებელი შესაბამისი სახის ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისათვის, მაგრამ უკავშირდება მას და შემძენს ხელს შეუწყობს ამ საქმიანობის გაგრძელებაში.

ამავე მუხლის მეექვსე პუნქტის შესაბამისად ამ მუხლის დებულებები არ ვრცელდება:

ა) იმ შემთხვევაზე, როდესაც მხარეები ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდების მომენტისთვის არ წარმოადგენენ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ პირებს.

ბ) ფასიანი ქაღალდის და საწარმოს აქციის/კაპიტალში წილის გადაცემაზე, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც ეს აქტივები მიმწოდებლის მიერ გამოიყენება იმ ეკონომიკურ საქმიანობაში, რომელთან დაკავშირებითაც მის მიერ ხორციელდება ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდება.

გ) იმ აქტივების მოწოდებაზე, რომლებსაც მიმწოდებელი ფლობდა მხოლოდ იჯარით (ან სხვა მსგავსი ფორმით) გაცემის ან კაპიტალის ღირებულების გაზრდის მიზნით (საინვესტიციო ქონება).

დ) იურიდიული პირის რეორგანიზაციის ფარგლებში რეორგანიზაციის მხარე პირებს შორის აქტივების გადაცემის შემთხვევებზე.

ე) საწარმოს კაპიტალში ან ამხანაგობაში აქტივების შეტანის შემთხვევებზე.

საწარმოს მიერ 2022 წლის მაისში რეალიზებული DAF H4EN3 მარკის SCHMIT S 01 მისაბმელიანი უნაგირა გამწე მიმწოდებლის ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისათვის აუცილებელ და საკმარის აქტივს წარმოადგენდა, ხოლო მისი გასხვისება დასაბეგრი პირის მიერ ყველა აქტივის სხვა დასაბეგრი პირისთვის მიწოდებას წარმოადგენს.

DAF H4EN3 მარკის SCHMIT S 01 მისაბმელიანი უნაგირა გამწეს მიწოდება არის იმ აქტივის მიწოდება, რომელიც მიმწოდებლის ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისათვის აუცილებელ და საკმარის აქტივს წარმოადგენს.

DAF H4EN3 მარკის SCHMIT S 01 მისაბმელიანი უნაგირა გამწეს მიმწოდებელი იყენებდა იმ ეკონომიკურ საქმიანობაში, რომელთან დაკავშირებითაც ხორციელდება ყველა აქტივის, მათ შორის ძირითადი საშუალებების მიწოდება.

DAF H4EN3 მარკის SCHMIT S 01 მისაბმელიანი უნაგირა გამწეს გადაცემა მიმწოდებლის იმ ეკონომიკური საქმიანობის გაგრძელების საშუალებას იძლევა, რომელთან დაკავშირებითაც მის მიერ ყველა აქტივის მიწოდება განხორციელდა.

DAF H4EN3 მარკის SCHMIT S 01 მისაბმელიანი უნაგირა გამწეს მიწოდება განხორციელდა წერილობითი ფორმით დადებული ერთიანი გარიგების საფუძველზე, რა დროსაც, შესაბამისი დოკუმენტი ითვალისწინებს იმ აქტივის ამომწურავ ჩამონათვალს, რომლის გადაცემაც განხორციელდა ამ ოპერაციის ფარგლებში.

მიმწოდებელს და შემძენს მიწოდება ასახული აქვთ შესაბამისი საანგარიშო პერიოდის დღგ-ის დეკლარაციაში.

მხარეები ყველა აქტივის მიწოდების მომენტისთვის წარმოადგენენ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ პირებს.

რეალიზებული აქტივი მიმწოდებლის საკუთრებას წარმოადგენდა, იგი არც იჯარით (ან სხვა მსგავსი ფორმით) აღებულ ან საინვესტიციო ქონება არ წარმოადგენდა.

საწარმოს მიერ ყველა აქტივის გადაცემა არ წარმოადგენდა იურიდიული პირის რეორგანიზაციის ფარგლებში რეორგანიზაციის მხარე პირებს შორის აქტივების გადაცემას ან საწარმოს კაპიტალში ან ამხანაგობაში აქტივების შეტანის შემთხვევას.

აღნიშნულიდან გამომდინარე საწარმოს მიერ 2022 წლის მაისში განხორციელებული DAF H4EN3 მარკის SCHMIT S 01 მისაბმელიანი უნაგირა გამწეს მიწოდება საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე- 7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად არ წარმოადგენს დასაბეგრ ოპერაციას, რამეთუ იგი შეზღუდული პასუხისმგებლობის საზოგადოების ყველა აქტივს წარმოადგენდა.

2022 წლის მაისში განხორციელებული DAF H4EN3 მარკის SCHMIT S 01 მისაბმელიანი უნაგირა გამწეს მიწოდების პერიოდისათვის კომპანია არ ფლობდა არანაირ ნებართვას ტვირთის გადაზიდვასთან დაკავშირებით, შესაბამისად სრულიად უსაფუძვლოა „ლიცენზიებისა ნებართვების შესახებ“, „საავტომობილო ტრანსპორტის შესახებ“ კანონებსა და სსიპ სახმელეთო სააგენტოს დირექტორის 5.04.2022 წლის №04/ნ ბრძანებაზე აპელირება, რადგან ვერანაირად ვერ გასხვისდებოდა ისეთი აქტივი, რომელიც ფიზიკურად არ გააჩნდა კომპანიას.

არასწორია საგადასახადო შემოწმების აქტში დაფიქსირებული მოსაზრება, რომ საერთაშორისო გადაზიდვა არის ნებართვას დაქვემდებარებული საქმიანობა, რომელთან დაკავშირებული ბიზნეს პროცესის წარმართვა დამოკიდებულია მის (მრავალჯერადი ან/და ერთჯერადი ნებართვის) არსებობაზე, ხოლო მისი სხვა პირისთვის გადაცემა დაუშვებელია.

არსებობს ქვეყნები, სადაც ტვირთის გადაზიდვა ნებართვას არ საჭიროებს შესაბამისად ნებართვას დაქვემდებარებულ საქმიანობას არ წარმოადგენს. მაგალითად, სომხეთში ტვირთის გადაზიდვა ნებართვას არ საჭიროებს. ამდენად, ხსენებული ნებართვა ქვეყანაში შესვლის ნებართვა უფროა ვიდრე საქმიანობის ნებართვა.

საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მმართველობის სფეროში შემავალი საჯარო სამართლის იურიდიული პირის – შემოსავლების სამსახურის უფროსი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის აღსრულების მიზნით გამოსცემს ბრძანებებს, შიდა ინსტრუქციებსა და მეთოდურ მითითებებს საგადასახადო ორგანოების მიერ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის გამოყენების თაობაზე.

„ნორმატიული აქტების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-7 მუხლის მე-7 პუნქტის შესაბამისად საქართველოს საკანონმდებლო აქტებს აქვს უპირატესი იურიდიული ძალა საქართველოს კანონქვემდებარე ნორმატიული აქტების მიმართ. აღნიშნულიდან გამომდინარე საკითხები, რომლებიც არ რეგულირდება კანონით არ შეიძლება დარეგულირდეს კანონქვემდებარე აქტით.

ამიტომ, არასწორია შემმოწმებლის მოსაზრება, რომ აქტივების (DAF H4EN3 მარკის SCHMIT S 01 მისაბმელიანი უნაგირა გამწე) მიწოდება არ არის საკმარისი მისი ბიზნესის მიწოდებად კვალიფიკაციისათვის. ტერმინს „ბიზნესის მიწოდება“ საგადასახადო კოდექსი არ იცნობს, ასეთი მცნება საგადასახადო კანონმდებლობაში არ არსებობს.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტი საქონლის მიწოდებად არ განიხილავს დასაბეგრი პირის მიერ ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) სხვა დასაბეგრი პირისთვის მიწოდებას.

აღნიშნული ნორმით კანონმდებელმა განსაზღვრა დასაბეგრი პირის მიერ მიწოდების მომენტისათვის მის საკუთრებაში არსებული ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) სხვა დასაბეგრი პირისათვის გადაცემის ოპერაციის დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრის საკითხი.

საგადასახადო კოდექსის ხსენებულ მუხლში არანაირი მითითება არ არსებობს იმის თაობაზე, რომ იგი „ბიზნესის მიწოდებას“ ეხება.

ამდენად არამართებულია შემმოწმებლების მიერ მტკიცება იმისა, რომ საწარმოს ყველა აქტივის (DAF H4EN3 მარკის SCHMIT S 01 მისაბმელიანი უნაგირა გამწე) მიწოდება არ არის საკმარისი მისი ბიზნესის მიწოდებად კვალიფიკაციისათვის.

მნიშვნელოვანია, რომ არა მარტო ხსენებული დანაწესი, არამედ მთლიანად საგადასახადო კანონმდებლობა ასეთ დასაბეგრ ოპერაციას „ბიზნესის მიწოდება“ არ იცნობს.

ასეც, რომ არ იყოს „ლიცენზიებისა და ნებართვების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-2 მუხლის შესაბამისად:

1. საქმიანობის ან ქმედების სახელმწიფო რეგულირება ლიცენზიით ან ნებართვით ხორციელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ ეს საქმიანობა ან ქმედება უშუალოდ უკავშირდება ადამიანის სიცოცხლისთვის ან ჯანმრთელობისთვის მომეტებულ საფრთხეს ან სახელმწიფო ან საზოგადოებრივი ინტერესის სფეროებს. სახელმწიფო რეგულირება ხორციელდება მხოლოდ მაშინ, თუ ლიცენზიის ან ნებართვის გაცემით რეალურად შესაძლებელია აღნიშნული საფრთხის შემცირება ან სახელმწიფო ან საზოგადოებრივი ინტერესების გათვალისწინება.

2. ამ მუხლის პირველი პუნქტის გათვალისწინებით საქმიანობის ან ქმედების ლიცენზიით ან ნებართვით რეგულირების მიზანი და ძირითადი პრინციპებია.

ა) ადამიანის სიცოცხლისა და ჯანმრთელობის უსაფრთხოების უზრუნველყოფა და დაცვა.

ბ) ადამიანის საცხოვრებელი და კულტურული გარემოს უსაფრთხოების უზრუნველყოფა და დაცვა.

გ) სახელმწიფო და საზოგადოებრივი ინტერესების დაცვა.

3. საქმიანობა ან ქმედება, რომელიც უშუალოდ არ უკავშირდება საზოგადოებრივ რისკს, სახელმწიფოს მიერ თავისუფლდება რეგულირებისაგან ან რეგულირდება მხოლოდ ნაწილობრივ.

ამავე მუხლის მე-3 პუნქტის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად ნებართვა – ამ კანონით გათვალისწინებული, განსაზღვრული ან განუსაზღვრელი ვადით ქმედების განხორციელების უფლება, რომელიც უკავშირდება ობიექტს და ადასტურებს ამ განზრახვის კანონით დადგენილ პირობებთან შესაბამისობას. შესაძლებელია ნებართვის გადაცემა სხვა პირისთვის, თუ ეს კანონით არ არის აკრძალული ან ნებართვა არსობრივად არ არის დაკავშირებული მის მფლობელთან.

იგივე კანონის მე-4 მუხლის მე-2 პუნქტის შესაბამისად, დაუშვებელია ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ კანონქვემდებარე ნორმატიული აქტით ისეთი ვალდებულების შემოღება, რომელიც გულისხმობს რაიმე საქმიანობაზე ან ქმედებაზე შინაარსობრივად სალიცენზიო ან სანებართვო რეჟიმის დაწესებას ან რაიმე სახით ადმინისტრაციული ორგანოს თანხმობის აუცილებლობას.

აღნიშნულიდან გამომდინარე კანონი სხვა პირისათვის გადაცემას არ კრძალავს, ხოლო ამ საკითხის სახმელეთო ტრანსპორტის სააგენტოს დირექტორის ბრძანებით დარეგულირება უკანონოა.

ბათილად უნდა იქნას ცნობილი შემოსავლების სამსახურის 11.08.2023 წლის №19888 ბრძანება, აუდიტის დეპარტამენტის 4.07.2023 წლის №028-15 საგადასახადო მოთხოვნა, გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 4.07.2023 წლის №15764 ბრძანება, 28.06.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი და დაევალოს შემოსავლების სამსახურს მომჩივნის მონაწილეობით განიხილოს საჩივარი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 262-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმება შეიძლება იყოს კამერალური და გასვლითი. საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლის თანახმად:

1. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის ბრძანების საფუძველზე, ამ ბრძანებით განსაზღვრულ კონკრეტულ საკითხზე.

2. კამერალური საგადასახადო შემოწმების ჩატარებისას საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, ამ კოდექსით დადგენილი წესით მოითხოვოს სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ან/და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის წარდგენა.

3. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება პირის საქმიანობის ადგილზე გაუსვლელად, საგადასახადო ორგანოში არსებული პირის დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის, აგრეთვე გადასახადის გადამხდელისაგან მიღებული ახსნა-განმარტებისა და სააღრიცხვო დოკუმენტაციის საფუძველზე.

4. თუ კამერალური საგადასახადო შემოწმების შედეგად გამოვლენილი შეცდომები იწვევს გადასახადის თანხის ცვლილებას, კამერალური საგადასახადო შემოწმების განმახორციელებელი უფლებამოსილი პირი ადგენს საგადასახადო შემოწმების აქტს.

საქმის მასალებით დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 11.05.2023 წლის №10638 ბრძანებით დაინიშნა მომჩივნის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, 2022 წლის დეკემბრის თვის საანგარიშო პერიოდში ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების სისწორის დადგენის მიზნით დღგ-ის ნაწილში.

აღნიშნულ ბრძანებაში ცვლილება შეტანილია აუდიტის დეპარტამენტის 14.06.2023 წლის №13388 ბრძანებით და განისაზღვრა, რომ შემოწმედეს 2022 წლის მაისის და დეკემბრის თვეების საანგარიშო პერიოდები ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების დადგენის მიზნით დღგ-ის ნაწილში.

საბჭო მიუთითებს იმ გარემოებაზე, რომ აღნიშნულ ბრძანებებში მითითებულია მათი გასაჩივრების ვადა და წესი, თუმცა გადასახადის გადამხდელს აღნიშნული აქტები არ გაუსაჩივრებია.

საბჭო ვერ გაიზიარებს მომჩივნის არგუმენტს, რომ კამერალური საგადასახადო შემოწმების თემატურად განხორციელებას საგადასახადო კოდექსი არ განსაზღვრავს და აღნიშნავს, რომ საგადასახადო შემოწმების ჩატარებისას კანონმდებლობის პროცედურული მოთხოვნები დარღვეული არ არის. შესაბამისად, საბჭო მიიჩნევს, რომ უსაფუძვლოა მომჩივნის მითითება სადავო აქტების უკანონობასა და ამ საფუძვლით ბათილად ცნობის მოთხოვნის თაობაზე.

საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის პირველი, მე-3 და მე-5 ნაწილების თანახმად:

1. საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა შედგება საქართველოს კონსტიტუციის, საერთაშორისო ხელშეკრულებებისა და შეთანხმებების, ამ კოდექსის და მათ შესაბამისად მიღებული კანონქვემდებარე ნორმატიული აქტებისაგან.

3. საქართველოს მთავრობა, საქართველოს ფინანსთა მინისტრი ამ კოდექსის აღსრულების მიზნით იღებს/გამოსცემს კანონქვემდებარე ნორმატიულ აქტებს.

5. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მმართველობის სფეროში შემავალი საჯარო სამართლის იურიდიული პირის – შემოსავლების სამსახურის უფროსი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის აღსრულების მიზნით გამოსცემს ბრძანებებს, შიდა ინსტრუქციებსა და მეთოდურ მითითებებს საგადასახადო ორგანოების მიერ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის გამოყენების თაობაზე.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებად არ განიხილება დასაბეგრი პირის მიერ ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) სხვა დასაბეგრი პირისთვის მიწოდება.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 501 მუხლის მე-2 პუნქტის „გ“ და „დ“ ქვეპუნქტების თანახმად ამ მუხლში გამოყენებულ ტერმინებს აქვთ შემდეგი მნიშვნელობა:

გ) ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდება – ანაზღაურების სანაცვლოდ ან მის გარეშე იმ აქტივთა ერთობლიობის მიწოდება, რომლებიც წარმოადგენენ მიმწოდებლის ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისათვის აუცილებელ და საკმარის აქტივებს;

დ) დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფი − დასაბეგრი პირის აქტივების ნაწილი, რომელიც წარმოადგენს ერთმანეთთან ფუნქციურად დაკავშირებული ძირითადი საშუალებებისა და თანმხლები კომუნიკაციების ერთობლიობას და რომლის დამოუკიდებლად ფუნქციონირება არ არის დამოკიდებული მესაკუთრის შეცვლაზე.

ამავე მუხლის მე-3 და მე-4 პუნქტების თანახმად:

3. ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდების ფარგლებში, გადასაცემ აქტივებს შესაძლებელია წარმოადგენდეს ნებისმიერი აქტივი, რომელსაც მიმწოდებელი იყენებს ან განკუთვნილია გამოსაყენებლად იმ ეკონომიკურ საქმიანობაში, რომელთან დაკავშირებითაც ხორციელდება ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის მიწოდება, მათ შორის:

ა) ძირითადი საშუალებები;

ბ) სასაქონლო მატერიალური ფასეულობები;

გ) არამატერიალური ქონება (მათ შორის, გუდვილი, ინტელექტუალური საკუთრება, მოთხოვნები, ხელშეკრულებებში ჩანაცვლების უფლება).

4. ამ მუხლის მე-3 პუნქტში მითითებული აქტივების მიწოდებაზე ამავე მუხლის პირველი პუნქტი გავრცელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ შესრულდება ქვემოთ მოცემული ყველა პირობა:

ა) აქტივები გადაეცემა როგორც აქტივთა ერთობლიობა, რომელიც მიმწოდებლის იმ ეკონომიკური საქმიანობის გაგრძელების საშუალებას იძლევა, რომელთან დაკავშირებითაც მის მიერ ხორციელდება ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდება;

ბ) აქტივების მიწოდება ხორციელდება წერილობითი ფორმით დადებული ერთიანი გარიგების საფუძველზე, რა დროსაც, შესაბამისი დოკუმენტი უნდა ითვალისწინებდეს იმ აქტივების ამომწურავ ჩამონათვალს, რომელთა გადაცემაც ხორციელდება ამ ოპერაციის ფარგლებში; გ) მიმწოდებელს და შემძენს მიწოდება ასახული აქვთ შესაბამისი საანგარიშო პერიოდის დღგ-ის დეკლარაციაში.

„ლიცენზიებისა და ნებართვების შესახებ“ საქართველოს კანონის 24-ე მუხლით განსაზღვრულია ნებართვის სახეები, ამ მუხლის 30-ე პუნქტით განსაზღვრულია საქართველოს საერთაშორისო ხელშეკრულებების საფუძველზე დადგენილი საერთაშორისო სატვირთო გადაზიდვის ერთჯერადი და მრავალჯერადი ნებართვა.

„საავტომობილო ტრანსპორტის შესახებ“ საქართველოს კანონის პირველი მუხლის მე-17 პუნქტის თანახმად, ნებართვა არის საქართველოს ეკონომიკისა და მდგრადი განვითარების სამინისტროს სისტემაში შემავალი საჯარო სამართლის იურიდიული პირის − სახმელეთო ტრანსპორტის სააგენტოს ან შესაბამისი მუნიციპალიტეტის უფლებამოსილი ორგანოს მიერ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის საფუძველზე პირისათვის მინიჭებული უფლება, გარკვეული ვადით, კანონით დადგენილი პირობების დაცვით განახორციელოს ამ კანონით გათვალისწინებული საქმიანობა.

სსიპ სახმელეთო ტრანსპორტის სააგენტოს დირექტორის 5.04.2022 წლის №04/ნ ბრძანებით დამტკიცებული „ტრანსპორტის მინისტრთა ევროპის კონფერენციის (ECMT) მრავალმხრივი ნებართვის გაცემის წესის“ მე-4 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, ნებართვა ერთი სრული რეისის შესრულებისას შეიძლება გამოყენებულ იქნეს მხოლოდ ერთი ავტოსატრანსპორტო საშუალებისათვის. მისი გადაცემა სხვა გადამზიდველისთვის ან მესამე მხარისათვის დაუშვებელია.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მითითებული საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით, მიუთითებს, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებულია მხოლოდ სატვირთო ავტომობილი და მისაბმელი, რაც არ განიხილება აქტივების ნაწილად, რომელიც წარმოადგენს ერთმანეთთან ფუნქციურად დაკავშირებულ ძირითად საშუალებებსა და თანმხლები კომუნიკაციების ერთობლიობას, სადავო შემთხვევაში არ დასტურდება დასაბეგრი პირის მიერ ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) სხვა დასაბეგრი პირისთვის მიწოდება.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

აქტივების რეალიზაციის დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

მომჩივანს, 2020 წლის აპრილის თვის საანგარიშო პერიოდში, იმპორტის გზით შეძენილი აქვს სატვირთო ავტომობილი და მისაბმელი, რომელზეც ამავე პერიოდის დღგ-ის დეკლარაციაში მიღებული აქვს დღგ-ის ჩათვლა, ხოლო რეალიზაცია განხორციელებულია 2022 წლის მაისის თვის საანგარიშო პერიოდში, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ პირზე 109 065,66 ლარად. მომჩივნის მიერ აღნიშნული ოპერაცია არ იქნა ასახული შესაბამის საანგარიშო პერიოდის დღგ-ის დეკლარაციის დღგ-ით (18 %-იანი) დასაბეგრ ბრუნვაში, ვინაიდან მისი განმარტებით, აღნიშნული სამეურნეო ოპერაცია საგადასახადო მიზნებისთვის განხილულ იქნა, როგორც საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით დასაბეგრი პირის მიერ ყველა აქტივის ან მისი ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) სხვა დასაბეგრი პირისთვის მიწოდებად და მიიჩნია, რომ არ წარმოადგენს დღგ-ის 18%-იანი განაკვეთით დასაბეგრ ოპერაციას.

საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ განსახილველი აქტივების (სატვირთო ავტომობილი და მისი მისაბმელი) მიწოდება არ არის საკმარისი, მისი ბიზნესის მიწოდებად კვალიფიკაციისთვის. ამდენად, აღნიშნულ ოპერაციაზე არ ვრცელდება ყველა აქტივის ან აქტივების ნაწილის (დამოუკიდებლად ფუნქციონირებადი ქვედანაყოფის) მიწოდებისთვის დადგენილი წესი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანს დაერიცხა დღგ 16 636 ლარი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 159(1"ა"), 160(7).

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის N 996 ბრძანება;

საქართველოს კანონი "ლიცენზიებისა და ნებართვების შესახებ";

სსიპ სახმელეთო ტრანსპორტის სააგენტოს დირექტორის 5.04.2022 წლის №04/ნ ბრძანება.