ბრძანება N 36023

ბრძანება N 36023

18/10/2019

შპს -----------

(მის.: --------)

საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

სსიპ შემოსავლების სამსახურმა განიხილა შპს ----- ს საჩივარი, რომლითაც გადამხდელი არ ეთანხმება შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 26 ივნისის №007-274 საგადასახადო მოთხოვნას. აღნიშნული საკითხი განხილულ იქნა შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2019 წლის 1 აგვისტოს (ოქმი №54), 15 აგვისტოს (ოქმი №58) და 19 სექტემბრის (ოქმი №67) სხდომებზე.

წარმოდგენილ საჩივარში განმარტებულია, რომ გადამხდელი საერთაშორისო მარკეტინგულ კომპანიებს აწვდის სერვისს, როგორიცაა საზღვარგარეთის ქვეყნების არარეზიდენტ პოტენციურ მომხმარებლებთან დაკავშირება სატელეფონო ზარებით და მათი დარწმუნება გახდნენ მათი პროდუქტებისა და სერვისების მომხმარებლები. მომჩივანი განმარტავს, რომ საწარმოს აქტივობა არის მხოლოდ საზღვარგარეთის ბაზართან მიმართებით და საქართველოს მასშტაბით არ ხორციელდება საქმიანი ურთიერთობები საქართველოს მომხმარებლებთან. გადამხდელი მიუთითებს, რომ მათ მიერ გაწეული მომსახურება მოიცავს ინფორმაციის დამუშავება-მიწოდებას არარეზიდენტ კომპანიებზე მათი დაკვეთით, ასევე აღნიშული მომსახურების მიმღები სხვა ქვეყანაშია. შესაბამისად ზემოაღნიშნული მომსახურება არ ითვლება საქართველოში გაწეულ მომსახურებად და ითხოვს საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობას.

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 19 აპრილის №11952 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს ----- საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების დადგენის მიზნით დღგ-ის ნაწილში. შემოწმების შედეგებზე 2019 წლის 21 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი. შემოწმების აქტის საფუძველზე 2019 წლის 25 ივნისს გამიოცა №21024 ბრძანება, ხოლო 26 ივნისს №007-274 საგადასახადო მოთხოვნა. რომლითაც გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 125575.33 ლარი, მათ შორის გადასახადი 66109 ლარი, ჯარიმა 33054 ლარი, საურავი 26412.33 ლარი.

შემოწმების აქტიდან დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის ერთიან ელექტრონულ მონაცემთა სისტემაში არსებული ინფორმაციის მიხედვით გადამხდელი დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2019 წლის 16 იანვარს. გადამხდელის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ის დეკლარაციის შესაბამისად ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებული ბრუნვა შეადგენს 409 327 ლარს, ხოლო ადგილობრივი ჩასათვლელი დღგ 21 412 ლარს. გადასახადის გადამხდელი მის მიერ სატელეკომუნიკაციო საშუალებების გამოყენებით არარეზიდენტების პროდუქციის მომხმარებლებისათვის შეთავაზების მომსახურებას არ განიხილავს საქართველოში გაწეულ მომსახურებად სსკ-ის 166-ე მუხლის შესაბამისად და არ ბეგრავს დღგ-ით.

საწარმოს საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს პროდუქციის რეალიზაციის ხელშეწყობის მიზნით მომსახურების გაწევა არარეზიდენტი ორგანიზაციისათვის, კერძოდ, გადამხდელის სატელეკომუნიკაციო საშუალებების გამოყენებით სთავაზობს მომხმარებლებს არარეზიდენტი პირების პროდუქციის შეძენას. შემოწმების მიერ აღნიშნული მომსახურება ჩაითვალა დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად (საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეულ მომსახურებად) სსკ-ის 166-ე მუხლის შესაბამისად და დაიბეგრა დღგ-ით.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა აღნიშნული საჩივარი და გადაწყვიტა, რომ იგი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:

სსკ-ის 161-ე მუხლის მიხედვით „დღგ-ის დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში განხორციელებული საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით). დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.“

სსკ-ის 169-ე მუხლის მეორე ნაწილის თანახმად, „დასაბეგრი ბრუნვა არის საანგარიშო პერიოდში განხორციელებული დასაბეგრი ოპერაციების, საქონლის ექსპორტისა და საქონლის რეექსპორტის თანხის ჯამი.“

სსკ-ის 170-ე მუხლის თანახმად, „ბიუჯეტში შესატანი დღგ მოიცავს დასაბეგრი ბრუნვიდან ბიუჯეტში შესატან დღგ-ის თანხას, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა დასაბეგრ ბრუნვაზე დარიცხულ დღგ-ის თანხასა და ჩასათვლელ დღგ-ის თანხებს შორის.“

შემოსავლების სამსახური სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიუთითებს, სსკ-ის 171-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, „დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირი ვალდებულია შესაბამის საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს დღგ-ის დეკლარაცია ყოველ საანგარიშო პერიოდზე არა უგვიანეს ამ პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს დღგ.“

სსკ-ის 16-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, მომსახურების გაწევად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის მისივე ნებით, კომპენსაციის მიზნით ან უსასყიდლოდ ისეთი მოქმედების შესრულება, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება. დამატებული ღირებულების გადასახადის მიზნებისათვის მომსახურების მიწოდებას არ მიეკუთვნება ისეთი მომსახურების გაწევა, რომელიც გულისხმობს ფულზე საკუთრების უფლების გადაცემას ან დაქირავებით მუშაობას.

სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ მომსახურების მიმღებ და გამწევ პირთა ადგილსამყოფელი სხვადასხვა სახელმწიფოშია, მაშინ ამ კარის მიზნებისთვის მომსახურების გაწევის ადგილად ითვლება მომსახურების მიმღები პირის რეგისტრაციის ადგილი ან მართვის ადგილი ან მომსახურების მიმღები პირის მუდმივი დაწესებულების ადგილმდებარეობა, თუ მომსახურება დაკავშირებულია უშუალოდ ამ მუდმივ დაწესებულებასთან. ამ ქვეპუნქტის დებულებები გამოიყენება შემდეგი მომსახურების მიმართ:

დ.ა) პატენტების, ლიცენზიების, სავაჭრო მარკების, საავტორო უფლებების ან სხვა მსგავსი არამატერიალური აქტივის გადაცემა;

დ.ბ) საკონსულტაციო, იურიდიული, საბუღალტრო, საინჟინერინგო და სხვა მსგავსი მომსახურების გაწევა, აგრეთვე მონაცემებისა და ინფორმაციის დამუშავება-მიწოდება;

დ.გ) პერსონალით უზრუნველყოფა;

დ.დ) მოძრავი ქონების იჯარით გადაცემა, გარდა სატრანსპორტო საშუალებების იჯარისა; დ.ე) სარეკლამო მომსახურება;

დ.ვ) ბიზნესსაქმიანობისგან ან ამ ქვეპუნქტში აღწერილი უფლების გამოყენებისგან თავის შეკავების ვალდებულება;

დ.ზ) ფინანსური და დაზღვევის ოპერაციები, მათ შორის, გადაზღვევა;

დ.თ) სატელეკომუნიკაციო, რადიო- და ტელემაუწყებლობის მომსახურება;

დ.ი) ელექტრონულად გაწეული მომსახურება;

დ.კ) მომსახურების გაწევა შუამავლის მეშვეობით, რომელიც მოქმედებს სხვა პირის დავალებით და მონაწილეობს ამ ქვეპუნქტში აღწერილი მომსახურების გაწევაში.

სსკ-ის 275-ე მუხლით საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება პირველი და მეორე ნაწილების თანახმად იწვევს ჯარიმის დაკისრებას კერძოდ:

1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, − იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

სსკ-ის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად საურავის დარიცხვა ხორციელდება გადასახადის თანხაზე და იგი არის სხვაობა გადასახადის გადამხდელის შეუსრულებელ საგადასახადო ვალდებულებებსა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ჯამს შორის.

სსკ-ის 269-ე მუხლის პირველ ნაწილის თანახმად საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს 2017 წლის 11 იანვრის №325 წინასწარ გადაწყვეტილებაზე, სადაც გადამხდელის მიერ დასმულია შემდეგი საკითხი:

ჩაითვლება თუ არა საწარმოს მიერ არარეზიდენტი საწარმოსთვის გაწეული მომსახურება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლის შესაბამისად საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეულად და დაექვემდებარება თუ არა დღგ-ით დაბეგვრას.

წინასაწარ გადაწყვეტილებაში მითითებულია სსკ-ის 161-ე მუხლის პირველი მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე და ამავე კოდექსის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ.ბ“ ქვეპუნქტზე. ამასთან, წინასწარ გადაწყვეტილებში მითითებულია, რომ საწარმო წარმოადგენს დამაკავშირებელ რგოლს არარეზიდენტ საწარმოსა და მის სართაშორისო მომხმარებელს შორის და საწარმოს პოტენციური კლიენტები არიან საქართველოს ფარგლებს გარეთ არსებული საერთაშორისო კომპანიები.

საწარმოს მიერ არარეზიდენტი საწარმოსთვის ზემოხსენებული მომსახურების გაწევა თავისი შინაარსით წარმოადგენს საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ.ბ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ მომსახურების გაწევას. გამომდინარე იქიდან, რომ აღნიშნული მომსახურების მიმღებს წარმოადგენს არარეზიდენტი კომპანია, 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგ-ის მიზნებისთვის მომსახურება გაწეულად ჩაითვლება საქართველოს ტერიტორიის ფარგლებს გარეთ.

ამდენად, საწარმოს მიერ არარეზიდენტ კომპანიასთან დადებული სამუშაო შეკვეთის ფარგლებში გაწეული მომსახურება არ დაექვემდებარება საქართველოში დღგ-ით დაბეგვრას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ განსახილველ შემთხვევაში, გადამხდელის საქმიანობას წარმოადგენს არარეზიდენტისათვის მომსახურების გაწევა, რომელიც გულისხმობს არარეზიდენტების პროდუქციის/მომსახურების შეთავაზებას სხვა არარეზიდენტი მომხმარებლებისათვის. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის ინფორმაციით გადამხდელი სატელეკომუნიკაციო საშუალებების გამოყენებით არარეზიდენტი პირების პროდუქციას სთავაზობს საერთაშორისო მომხმარებელს და არ დგინდება, აღნიშნული პროდუქციის შეთავაზება საქართველოს ტერიტორიაზე მყოფი ან საქართველოს რეზიდენტი პირებისათვის.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ზემოაღნიშნული მომსახურების გაწევა თავისი შინაარსით და იმ ფაქტის გათვალისწინებით, რომ მომსახურების მიმღები პირები არარეზიდენტები არიან და გადამხდელი წარმოადგენს დამაკავშირებელ რგოლს არარეზიდენტ საწარმოსა და მის არარეზიდენტ მომხმარებელს შორის, სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად ითვლება საქართველოს ტერიტორიის ფარგლებს გარეთ გაწეულად. შესაბამისად სსკ-ის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, არ დაექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს სატელეკომუნიკაციო საშუალებების გამოყენებით მომხმარებელებისათვის არარეზიდენტი პირების პროდუქციის შეძენის შეთავაზების საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეულ მომსახურებად და დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304–ემუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს ----- ს საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სატელეკომუნიკაციო საშუალებების გამოყენებით მომხმარებელებისათვის არარეზიდენტი პირების პროდუქციის შეძენის შეთავაზების საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეულ მომსახურებად და დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას;

3. ამ ბრძანების მე-2 პუნქტის შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, აუდიტის დეპარტამენტმა განახორციელოს გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათის კორექტირება;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. აღნიშნული გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვ. გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დ. აღმაშენებლის ხეივანი, მე-12 კმ. №6), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადამხდელი მიუთითებს, რომ მის მიერ გაწეული მომსახურება მოიცავს ინფორმაციის დამუშავება-მიწოდებას არარეზიდენტი კომპანიებისთვის, აღნიშული მომსახურების მიმღები სხვა ქვეყანაშია, შესაბამისად არ ითვლება საქართველოში გაწეულ მომსახურებად და ითხოვს საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმების აქტიდან დგინდება, რომ საწარმო პროდუქციის რეალიზაციის ხელშეწყობის მიზნით არარეზიდენტი ორგანიზაციისათვის, სატელეკომუნიკაციო საშუალებების გამოყენებით მომხმარებლებს სთავაზობს არარეზიდენტი პირების პროდუქციის შეძენას. გადამხდელი აღნიშნულ მომსახურებას არ განიხილავს საქართველოში გაწეულ მომსახურებად სსკ-ის 166-ე მუხლის შესაბამისად და არ ბეგრავს დღგ-ით. გადამხდელის დღგ-ის დეკლარაციის მიხედვით ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებული ბრუნვა შეადგენს 409327 ლარს, ხოლო ადგილობრივი ჩასათვლელი დღგ 21412 ლარს. შემოწმების მიერ აღნიშნული მომსახურება ჩაითვალა საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეულ მომსახურებად სსკ-ის 166-ე მუხლის შესაბამისად და დაიბეგრა დღგ-ით.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადამხდელი წარმოადგენს დამაკავშირებელ რგოლს არარეზიდენტ საწარმოსა და არარეზიდენტ მომხმარებელს შორის, სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად ითვლება საქართველოს ტერიტორიის ფარგლებს გარეთ გაწეულად. შესაბამისად არ ექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას. აღნიშნულის გათვალისწინებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 275

01.01.2021 წლამდე მოქმედი: 161(1); 166(1,,დ“)