გადაწყვეტილება №21581/2/2023

№21581/2/2023

26 მარტი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 8.02.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ 13.12.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21581/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის დროს გამოყენებული ფასნამატის ოდენობა;

2. დადგენილ შემოსავალსა და საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯების მიხედვით გამოვლენილი სხვაობის ანგარიშვალდებული პირის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად განხილვა;

3. არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის ანაზღაურებულად გადასახდელი თანხის 75%-ის ჩათვლა;

4. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 6.09.2023 წლის №086-47 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 27.11.2023 წლის №28968 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 4 194 705,38 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 2 039 977

დღგ - 1 039 977

საშემოსავლო გადასახადი - 1 595 660

ჯარიმა - 1 317 819

საურავი - 241 249,38

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საბითუმო ვაჭრობა საკვებით.

აუდიტის დეპარტამენტის 31.08.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2020 წლიდან 1.05.2023 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 6.09.2023 წლის №086-47 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 27.11.2023 წლის №28968 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის დროს გამოყენებული ფასნამატის ოდენობა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადამხდელს უფიქსირდება შეძენები ძირითადად იმპორტის პროცედურით, ხოლო ერთეულ შემთხვევებში ადგილობრივ ბაზარზე, რის რეალიზაციასაც ახდენს ადგილობრივ ბაზარზე.

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების, მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის, 49- ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის გათვალისწინებით და აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გათვალისწინებით, საწარმოს საგადასახადო ვალდებულები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის საცალოდ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე გავრცელდა მისივე დოკუმენტური ფასნამატი. შედეგად გამოვლინდა სხვაობა შემოწმებით დადგენილ და გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ ბრუნვებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის 2021 წლიდან მოქმედი რედაქციის 156-ე მუხლის მე-3 ნაწილის და 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ასევე, დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 160-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 163-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 145-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების მიხედვით, კომპანია ბუღალტრულ აღრიცხვას არ აწარმოებს კანონმდებლობით დადგენილი წესით და წარმოდგენილი პირველადი დოკუმენტებით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას და შემოწმების ხელთ არსებული დოკუმენტაცია/ინფორმაციით ვერ დგინდება დაბეგვრის ობიექტი, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განხორციელდა მართლზომიერად. ხოლო რაც შეეხება არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას გამოყენებულ ფასნამატს, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საცალოდ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე გავრცელებულ იქნა მისივე დოკუმენტური ფასნამატი, ვინაიდან დოკუმენტური რეალიზაციის წილი მთლიანი რეალიზაციის 31%-ს წარმოადგენდა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს შემოწმებისთვის არ წარუდგენია რაიმე სახის დოკუმენტაცია კაკლის გაფუჭებასთან დაკავშირებით, ასევე, მას არ აქვს მიმართული შემოსავლების სამსახურისთვის განცხადებით აღნიშნულთან დაკავშირებით.

გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში არ ეთანხმება შემოწმების მიერ ფასნამატის განსაზღვრას, თუმცა საჩივარში არ არის მითითებული კონკრეტული არგუმენტები, რომელიც გაამყარებდა მომჩივნის პოზიციას. ამასთან, საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის მიერ სრულად იქნა გაზიარებული შემმოწმებლის პოზიცია, სადავო საკითხის დამატებით შესწავლის/გამოკვლევის გარეშე. ეს არის სადავო დარიცხვების გამართლების მცდელობა და საკითხის არაობიექტურად განხილვა/შეფასება.

სადავო დარიცხვები მთლიანად შეუსაბამოდ მაღალ ფასნამატზე არის აგებული, რაც არასწორია.

საქმე ეხება საკვების შეძენა-რეალიზაციას. საქონელბრუნვიდან და საქონლის შენახვის პირობების არარსებობიდან გამომდინარე, ასეთი მაღალი ფასნამატი ფაქტიურად არ არსებობს, კომპანია არ არის ბაზარის ერთადერთი მიმწოდებელი, ერთიდაიგივე საქონელი თუ პირველ დღეს იყიდება გარკვეულ ფასში, შემდეგ დღეებში ამ საქონლის გასაყიდი ფასი მნიშვნელოვნად მცირდება (საქონლის ხარისხის გაუარესების გამო) - ეს დოკუმენტებით რეალიზაცია იქნებოდა თუ არაიდენტიფიცირებულ პირებზე საქონლის რეალიზაცია იქნებოდა. შემმოწმებლის მიერ აღებული ფასნამატი არის აშკარად მაღალი, გარდა აღნიშნულისა, გათვალისწინებული უნდა იქნეს საქონლის გაფუჭების და ნაგავსაყრელზე გადაყრის შემთხვევები და არ უნდა მოხდეს შეძენილი საქონლის მთლიანად რეალიზაციაში ასახვა და მით უმეტეს ისეთი ფასნამატის პირობებში, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია. იმპორტირებული საქონლიდან კაკლის შემთხვევაში გატეხილ კაკალს კომპანია ყიდულობს და ამ დროს ნარჩენები თან მოყვებოდა მას და არ იყო კაკალი სუფთად გარჩეული/გაწმენდილი, რომელიც კაკლის წონაში შედიოდა, ხოლო რეალიზაციის დროს ნარჩენიდან ხდებოდა კაკლის გასუფთავება, რაც იწვევდა მის წონაში კლებას, ნარჩენები ნაგავსაყრელზე იქნა გატანილი, რაც შემოწმების მოსაზრებით რეალიზაციად იქნა განხილული. მთლიანად რეალიზებული კაკლის ღირებულება შემოწმების მიერ გადანაწილდა იმპორტის გზით მიღებული საქონლის რაოდენობაზე, რამაც მთლიანობაში რეალიზებული საქონლის ფასნამატის შემცირება გამოიწვია, რაც არასწორია.

დოკუმენტებით რეალიზაცია, საიდანაც შემოწმების მიერ გამოყვანილია დოკუმენტური ფასნამატი, განხორციელებულია ძირითადად ისეთ კომპანიებზე, რომლის მიერ ხდება საქონლის ხარისხის მიხედვით არჩევა და რიგ შემთხვევებში მაღალი ფასის გადახდა. შესაბამისად, შემოწმების მიერ დოკუმენტური ფასიდან მხოლოდ მაღალი (მაქსიმალური) ფასი იქნა აღებული და გავრცელდა მთლიან რპთ-ზე, რაც არასწორია. შემოწმებისთვის წარდგენილი იქნა საქონლის დოკუმენტური რეალიზაციის მასალები, შესამოწმებელ პერიოდში საქონლის რეალიზაციის ფასების შესახებ გადამხდელთან არსებული ინფორმაცია, სადაც სხვადასხვა ფასით (შედარებით დაბალი) საქონლის რეალიზაციაზე არის საუბარი. ხსენებული, შემოწმების მიერ არ იქნა გათვალისწინებული. მხოლოდ მაღალი ფასის გამოყენება არასწორია. საქონელი სხვადასხვა ხარისხის იყო, საქონლის ფასიც სხვადასხვა იყო. საქონლის უმეტესი ნაწილი დაბალი ხარისხის იყო და ფასიც შედარებით დაბალი იყო. არაიდენტიფიცირებული საქონლის რეალიზაციის ნაწილში ბაზარზე არსებული მსგავსი შემთხვევების დროს დადგენილი საქონლის საშუალო ფასის გამოყენებაზე უნდა ემსჯელა შემოწმებას, რა დროსაც აშკარად განსხვავებული (ნაკლები) სადავო დარიცხვები მიიღებოდა.

საქონლის ფასის განსაზღვრის პრინციპი არის სადავო. შესამოწმებელ პერიოდში შემმოწმებელს საქონლის რეალიზაცია ორ ნაწილად უნდა გაეყო: ერთი დოკუმენტური რეალიზაცია და ეს ნაწილი უცვლელად უნდა დარჩენილიყო, ხოლო საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის ნაწილში ფასნამატის შესახებ ინფორმაცია მსგავსი საქმიანობის მქონე გადამხდელებისაგან უნდა გამოეთხოვა (საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლი) კომპანიაში არსებული პირობების, ოდენობის მქონე საქონლის რეალიზაციების გათვალისწინებით და ასეთი ფასნამატის (რომელიც უმრავლეს შემთხვევაში არის მაქსიმუმ 20%, ხოლო ცალკეულ შემთხვევაში 30%-საც კი არ შეადგენს) გათვალისწინებით დადგინდებოდა შესამოწმებელ პერიოდში საქონლის რეალიზაციით მიღებული შემოსავალი, რომელსაც უნდა გამოკლებოდა გადამხდელის მიერ დეკლარირებული მონაცემები და დარჩენილი სხვაობა იქნებოდა დამატებით დაბეგვრის ობიექტი, რაც არ იქნა დაცული მოცემულ შემთხვევაში. სადავო აქტებით გამოდის, რომ შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმებით დადგენილი დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა დეკლარირებულს აღემატება დაახლოებით 5 მლნ ლარით, რაც არასწორია.

საკვები პროდუქტის (მათ შორის, კაკლის) რეალიზაცია დიდ სირთულეებთან არის დაკავშირებული, საქონლის შენახვის სათანადო პირობების არ არსებობის გამო ფუჭდებოდა საქონელი. იყო შემთხვევები, როცა საქონელი მიღების მომენტში უკვე გაფუჭებული იყო, საქონლის გაფუჭება, განადგურება ფაქტიურად ყოველდღე ხდება, რის გამოც პრაქტიკულად შეუძლებელია საგადასახადო ორგანოს მონაწილეობით გაფუჭებული საქონლის ჩამოწერებზე საუბარი, გაფუჭებული საქონელი დაუყოვნებლივ გაიტანება იქვე არსებულ ნაგავსაყრელზე, საქონლის ეს ნაწილი ფაქტიურად არ იღებს მონაწილეობას რეალიზაციაში და ისე არ ხდება, რომ ადგილი აქვს დამალული შემოსავლების არსებობას, როგორც ამას შემმოწმებელი ვარაუდობს. იმის გამო, რომ შესაბამისი ნორმები არ არის დადგენილი, საქონლის გაფუჭებასთან დაკავშირებით, არ შეიძლება ნიშნავდეს იმას, რომ აღნიშნულის უგულვებელყოფა კანონიერია. საერთოდ არ ხდება იმის გათვალისწინება, რომ ამ სახის საქონელს ახლავს ნარჩენები, რომელიც საქონლის წონაზე/ფასზე ახდენს გავლენას.

საგადასახადო ვალდებულებების დადგენის არაპირდაპირი მეთოდი არ გულისხმობს არარეალურ (ელემენტარულ ლოგიკას მოკლებულ) დარიცხვას, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია. არაპირდაპირი მეთოდი საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ფაქტების და გარემოებების სათანადო გამოკვლევას, ურთიერთშეჯერებას გულისხმობს, რა დროსაც სადავო დარიცხვები მაქსიმალურად უნდა მიუახლოვდეს კუთვნილ გადასახადებს, როგორც ეს იქნებოდა მოწესრიგებული საქმიანობის შემთხვევაში, რაც არ არის მოცემულ შემთხვევაში.

შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ იმპორტირებულია დაახლოებით 4 მლნ ლარის ღირებულების საქონლის (საქონლის იმპორტის რეესტრი თან ერთვის). დოკუმენტურად რეალიზებულია გარკვეული ღირებულების საქონელი (საქონლის რეალიზაციის რეესტრი თან ერთვის), შესაბამისად არადეკლარირებული (მათ შორის საქონლის არაიდენტიფიცირებული) რეალიზაცია არ არის იმ ოდენობით, რომ 5 მლნ ლარზე მეტ დამატებით დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტზე იყო საუბარი, როგორც ეს შემმოწმებელს წარმოუდგენია. მოცემულ შემთხვევაში საქონელი იყიდება შესაძლო გასაყიდ ფასში, რომ ზარალი არ დადგეს.

შესამოწმებელ პერიოდში გადახდილია სახელმწიფო ბიუჯეტში სულ 600 000 ლარზე მეტი, ხოლო გასაჩივრებული აქტებით გადასახადის სახით დარიცხულია სულ 2 635 637 ლარი, ეს არის საქონლის შესაძენად გადახდილი თანხის დაახლოებით 2/3, რაც იმას ნიშნავს, რომ დაახლოებით შეძენილი საქონლის ღირებულების 2/3-ის ოდენობით დამატებით დარიცხულ გადასახადზე არის საუბარი, მაშინ როცა გადასახადის სახით სახელმწიფო ბიუჯეტში გადახდილია 600 000 ლარზე მეტი.

დაახლოებით 4 მლნ ლარზე მეტი ღირებულების საქონლის შეძენა-რეალიზაციაზეა საუბარი, სადაც არ არის საწყობი, არ არის სავაჭრო ქსელი, არ არის საქონლის შენახვის სათანადო პირობები და ფაქტიურად ბაზრის პირობებში ხდება საქონლის რეალიზაცია და საქმე ეხება მალფუჭებად საქონელს, სადაც არ ფიქსირდება საგადასახადო სამართალდარღვევები. მხოლოდ რეალიზებული საქონლის ფასნამატის ცვლილებით ხდება დამატებით დაბეგვრის ობიექტის ცვლილება, რაც არ ნიშნავს, რომ მილიონობით ლარის დამალული შემოსავლების არსებობას აქვს ადგილი.

საკითხავია ანალოგიური საქმიანობისას სხვა გადამხდელების შემთხვევაშიც ასევე ხდება დაბეგვრის ობიექტის დადგენა და ამ ოდენობით ხდება გადასახადების დარიცხვა შემოწმების მიერ ან დეკლარირება სხვა გადამხდელების მიერ? როგორი პრაქტიკა არსებობს ამ ნაწილში აუდიტის დეპარტამენტში და რატომ ხდება საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების/შესწავლის დროს უხეში შეცდომების/უზუსტობების დაშვება და არაპირდაპირი მეთოდით გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა რატომ გაიგება ისე, რომ ნებისმიერი ოდენობის თანხაზე შეიძლება მოედავო გადამხდელს და ყოველგვარი დასაბუთების გარეშე მილიონობით ლარი დამატებით გადასახდელად დაარიცხო.

საჭიროა შეიცვალოს რეალიზებული საქონლის ფასნამატის დადგენის მეთოდი. საქონლის რეალიზაცია ორ ნაწილად უნდა გაიყოს: საქონლის იდენტიფიცირებული (დოკუმენტური) რეალიზაცია უნდა დარჩეს უცვლელი და ამ ნაწილში საქონლის ფასნამატი, ასევე დაბეგვრის ობიექტი არ უნდა შეიცვალოს, ხოლო საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის ნაწილში ბაზარზე არსებული საშუალო-საბაზრო ფასი მსგავსი საქმიანობის მქონე გადამხდელებისგან უნდა იქნეს აღებული - მალფუჭებად საქონელზე არსებული საბითუმო ფასების გათვალისწინებით უნდა დადგინდეს/დაზუსტდეს გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები და შესაბამისად გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები შესამოწმებელ პერიოდში.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, სადავო დარიცხვები არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, მომჩივნის მიერ განხორციელებულია ნაჭუჭგაცლილი ნიგოზის იმპორტი, საინვოისო ღირებულება საშუალოდ იყო 8 ლარი, შეძენები იყო სხვადასხვა ქვეყნებიდან, ძირითადად ----------. გადასახადის გადამხდელის დოკუმენტური რეალიზაციის ფასია 24 ლარი. სხვადასხვა ხარისხის ნიგოზის სხვადასხვა ფასში გაყიდვის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია შემოწმებისთვის წარმოდგენილი არ ყოფილა. არ მიუმართავს შემოსავლების სამსახურისთვის გაფუჭებული საქონელის ჩამოწერის თაობაზე. ასევე, არ წარმოუდგენია ინფორმაცია-დოკუმენტაცია სარეალიზაციო საქონლის დახარისხებისთვის ფიზიკური პირების დაქირავების შესახებ.

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ ვინაიდან საქმეში წარმოდგენილი არ არის მტკიცებულებები, რის საფუძველზეც დადგინდება შემოწმების შედეგად დადგენილისგან განსხვავებული გარემოებები არ არსებობს ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. დადგენილ შემოსავალსა და საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯების მიხედვით გამოვლენილი სხვაობის ანგარიშვალდებული პირის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად განხილვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის ერთიანი ელექტრონული ბაზების ანალიზით, ასევე, გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის (საბანკო ამონაწერები) საფუძველზე, შემოწმების მიერ შესწავლილი იქნა საწარმოს ნაღდი ფულის მოძრაობა. შემოწმების შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში დადგენილი შემოსავლებიდან და საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯის შეპირისპირებით გამოვლენილი სხვაობა, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის გათვალისწინებით განხილულ იქნა ანგარიშვალდებულ პირის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაბეგრილ იქნა საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად გადახდის წყაროსთან. მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო შემოწმების აქტსა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილ ინფორმაციაში აღწერილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების ანალიზით, ასევე, გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის (საბანკო ამონაწერები) საფუძველზე, შემოწმების მიერ შესწავლილი იქნა საწარმოს ნაღდი ფულის მოძრაობა.

შემოწმებამ ხარჯების ნაწილში გაითვალისწინა მისთვის ხელმისაწვდომი ინფორმაცია, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის მიერ ბიუჯეტში გადახდილი თანხები, ხელფასები, მომსახურებების ღირებულებები და ბანკით გადახდილი საკომისიოები. ამასთან, გადამხდელს შემოწმებისთვის არ წარმოუდგენია რაიმე სახის დოკუმენტაცია/ინფორმაცია ხარჯების შესახებ.

ასევე, გადასახადის გადამხდელმა ნაწილ არარეზიდენტ მომწოდებლებთან დაკავშირებით წარმოადგინა ურთიერთშედარების აქტები, რომლებიც შემოწმების მიერ ხარჯებში გათვალისწინებულ იქნა სრულად. ხოლო იმ არარეზიდენტ მომწოდებლებზე, რომლებთანაც ურთიერთშედარების აქტები არ წარდგენილა და არც საბანკო გადარიცხვა იყო განხორციელებული, შემოწმების მიერ ანაზღაურებულად ჩაითვალა ინვოისით გათვალისწინებული ღირებულების 75%.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის 27.11.2023 წლის №28968 ბრძანება სადავო დარიცხვის გამართლების მცდელობაა და არა საქმის ობიექტურად შესწავლა/გამოკვლევა.

საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტის გაანგარიშება არასწორია. რეალიზებული საქონლის ფასნამატის ცვლილება წარმოშობს დამატებით დაბეგვრის ობიექტს. დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტის დაზუსტებიდან (შემცირებიდან) გამომდინარე უნდა შემცირდეს სალაროს ნაშთი და შესაბამისად, უნდა შემცირდეს საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი.

კომპანიის საქმიანობასთან დაკავშირებულ ხარჯებზე გასაჩივრებულ აქტებში საერთოდ არაფერია ნათქვამი და ეს საკითხიც შემოწმებას თავის დროზე მსგავსი საქმიანობის მქონე კომპანიების მონაცემების გათვალისწინებით უნდა დაედგინა.

ზემოთ ხსენებულის გათვალისწინების შემთხვევაში საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი კიდევ უფრო მეტად უნდა შემცირდეს.

მოცემულ შემთხვევაში უზუსტობას შეიძლება მართლაც აქვს ადგილი გარკვეულწილად, თუმცა არა იმ ოდენობით, როგორც ეს სადავო აქტებშია მითითებული. შესამოწმებელ პერიოდში უნდა დაზუსტდეს დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტი, ასევე უნდა დადგინდეს კომპანიის საქმიანობასთან დაკავშირებული სხვა ხარჯები, რომლებიც გაწეული იქნა იმგვარად, რომ მასზე შესაბამისი დოკუმენტი თავის დროზე ან არ/ვერ შედგა ან იგი მოგვიანებით დაიკარგა და ვერ მოხერხდა მისი შემოწმებისთვის წარდგენა/მიწოდება, რის გამოც შემოწმებამ დაბეგვრის ობიექტად განიხილა იგი. მოცემულ შემთხვევაში ინფორმაცია საჭიროებს დაზუსტებას, სალაროს ნაშთის გაანგარიშება უნდა მოხდეს ზემოთ ხსენებულის (დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტის დაზუსტების, ასევე კომპანიის საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯების) გათვალისწინებით და მხოლოდ ამ გზით უნდა დადგინდეს/დაზუსტდეს სალაროს ფაქტიური ნაშთი. შესაბამისად, ამ ნაწილში შემცირდება სადავო თანხების დარიცხვა.

ეს საკითხი სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი/გამოკვლეული შემოსავლების სამსახურის 27.11.2023 წლის №28968 ბრძანების მიღების დროს. შემოსავლების სამსახურის ბრძანება ვერ აქარწყლებს ზემოთ მოყვანილ არგუმენტებს, ვერ დგინდება თუ რატომ არ იქნა გაზიარებული გადამხდელის არგუმენტები ამ ნაწილში. შესაბამისად, ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმების შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში დადგენილი შემოსავლების და საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯის გათვალისწინებით გამოვლინდა სხვაობა.

საქმეში არსებული გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულია მართლზომიერად. ამასთან, ვინაიდან განკარგვადი თანხების შესახებ საგადასახადო ორგანოსთვის ინფორმაცია/დოკუმენტაცია წარდგენილი არ არის, საბჭო მიიჩნევს, რომ აღნიშნული თანხის სახელფასო განაცემად ჩათვლა მართლზომიერია და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის ანაზღაურებულად გადასახდელი თანხის 75%-ის ჩათვლა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების პროცესში დამუშავდა შემოსავლების სამსახურის ერთიანი ელექტრონული ბაზები და ასევე გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, რომლის ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელს ----------, ---------- და ---------- იმპორტირებულ საქონელზე არ აქვს შესაბამისი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი, თუმცა სახეზეა ინვოისი და საბაჟო დეკლარაცია. ვინაიდან შემოწმებით ვერ დგინდებოდა არარეზიდენტ მომწოდებლებზე თანხის ანაზღაურება, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 8.07.2019 წლის №22708 ბრძანების მიხედვით, არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურის არგუმენტაცია მითითებულია მე-2 დავის საგნის ნაწილში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საქონლის იმპორტისას უცხოელ მომწოდებლებთან ანგარიშსწორება ხდება ნაღდი ანგარიშსწორებით ისე, რომ ვერ ხერხდება შესაბამისი დოკუმენტის შედგენა, თუმცა ეს არ უნდა იქნეს გაგებული ისე, რომ საქონლის შესაძენად გაწეული ხარჯების სრულად აღიარება არ უნდა მოხდეს. შემმოწმებელს არ დაუდგენია ის, რომ იმპორტის გზით შემოტანილ საქონელზე შეუსაბამოდ მაღალი ფასი იქნა გადახდილი და ამიტომ არ ხდება ინვოისში მითითებული ფასის სრულად გაზიარება. ეს არ არის შემთხვევა, რომ საქონლის შეძენა ხდება ადგილზე (საქართველოს ტერიტორიაზე) და არ არის შესყიდვის აქტები.

სადავო საკითხის მიმართ ერთნაირი მიდგომა არასწორია. მოცემულ შემთხვევაში უცხოეთში საქონლის შეძენასთან დაკავშირებით გაიცემა ინვოისი, რა დროსაც მოცემულ შემთხვევაში კომპანიის მიერ საქონლის საინვოისო ღირებულება სრულად იქნა გადახდილი, სხვა შემთხვევაში გაფორმდებოდა შესაბამისი დოკუმენტი (კონსიგნაციის თაობაზე). გასათვალისწინებელია, რომ უცხოელი მომწოდებლების მხრიდან კომპანიის მიმართ არ მიმდინარეობს სასამართლო ან სხვა სახის დავა საქონლის ღირებულების გადახდის მოთხოვნით. საქონლის უცხოელი მომწოდებლების გარკვეულ ნაწილთან მართალია შედგა შესაბამისი ანგარიშსწორების თაობაზე დოკუმენტი და იგი გაზიარებული იქნა შემოწმების მიერ, თუმცა უცხოელი მომწოდებლების გარკვეული ნაწილის მოძიება ვერ ხერხდება. ასეთი შემთხვევები ცალსახად არ უნდა ნიშნავდეს იმას, რომ ამ ნაწილში საქონლის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის მხოლოდ 75% უნდა ჩაითვალოს ანაზღაურებულად და არ უნდა მოხდეს საქონლის საინვოისო ღირებულების სრულად გადახდის აღიარება. ამ სახით დამატებით დაბეგვრის ობიექტის ხელოვნურად შექმნა არ უნდა მოხდეს.

მოცემულ შემთხვევაში შემოწმებისათვის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საქონლის უცხოელ მომწოდებლებთან შედგენილი ანგარიშსწორების დოკუმენტი უნდა იქნეს სახელმძღვანელოდ გამოყენებული, საქონლის ფასთან მიმართებაში, თუ ასეთს სადავოდ მიიჩნევს შემმოწმებელი, ან შემოწმებას უნდა გამოეთხოვა ინფორმაცია უცხოელი მომწოდებლებისაგან (საგადასახადო კოდექსის 70- ე მუხლი), საქმე ეხება სხვა ქვეყნის მეწარმე სუბიექტებს, რომელთა იდენტიფიცირება ხდება ინვოისებით და ამ გზით უნდა მოეხდინა ინფორმაციის გადამოწმება/დაზუსტება. ასეთი შემთხვევების (საქონლის იმპორტის) მიმართ არ უნდა მოხდეს შემოსავლების სამსახურის 8.07.2019 წლის №22708 ბრძანებით დადგენილი წესის გამოყენება. მომწოდებლები უსასყიდლოდ არ ახდენენ საქონლის მოწოდებას და უმეტეს შემთხვევაში ნაღდი ანგარიშსწორებით ხდება საქონლის შეძენა, შესაბამისად ამ შემთხვევაში კიდევ საქონლის ღირებულების 25%-ის ხარჯებიდან ამოღება და მისი დაბეგვრის ობიექტად განხილვა არასწორია. ასეთი მიდგომა შეუსაბამოდ დიდ დარიცხვას/გადასახადებს წარმოშობს, იზრდება რეალიზებული საქონლის ფასნამატი და ოპერაცია ფაქტიურად ზარალიანი ხდება. მოცემულ შემთხვევაში არსებითად მნიშვნელოვანია საქონლის ფასი, ის, რაც მითითებულია ინვოისში, ხომ არ არის საქონლის საინვოისო ღირებულება ხელოვნურად გაზრდილი (როგორია სხვა ანალოგიური შემთხვევები) და თუ საქონელის ფასი არ არის სადავო, უნდა ჩაითვალოს, რომ საქონლის საინვოისო ღირებულება გადამხდელის მიერ გადახდილი იქნა სრულად, ვიდრე საპირისპირო არ დადასტურდება საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, ამ ნაწილში სადავო დარიცხვები არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია.

ეს საკითხიც სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი/გამოკვლეული შემოსავლების სამსახურის 27.11.2023 წლის №28968 ბრძანების მიღების დროს. ბრძანება ვერ აქარწყლებს ზემოთ ხსენებულ არგუმენტებს, ვერ დგინდება თუ რატომ არ იქნა გაზიარებული არგუმენტები ამ ნაწილში.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმების შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს ----------, ---------- და ---------- იმპორტირებულ საქონელზე არ აქვს შესაბამისი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი, თუმცა სახეზეა ინვოისი და საბაჟო დეკლარაცია.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, იმ შემთხვევებში, როდესაც გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა ინფორმაცია არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის რა თანხა ჰქონდა ანაზღაურებული, ეს თანხა ჩაითვალა ანაზღაურებულად სრულად. ხოლო, იმ შემთხვევებზე, როდესაც არ ჰქონდა წარმოდგენილი დოკუმენტები, გათვალისწინებული იქნა 75%.

საბჭო მიუთითებს მხარეთა არგუმენტაციაზე, შემოწმების შედეგად დადგენილ გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ ვინაიდან თანხის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია საგადასახადო ორგანოსთვის სრულად არ იქნა წარდგენილი, აღნიშნულის არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრა მართლზომიერია, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია არსებული გარემოებების გათვალისწინებით საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

4. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საგადასახადო შემოწმების შედეგების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 1 317 819 ლარი. აუდიტის დეპარტამენტის 6.09.2023 წლის №086- 47 საგადასახადო მოთხოვნაში ასახულია საურავი 241 259,38 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების მასალების თანახმად, დამატებით დარიცხული გადასახადები დარიცხულია შეუსაბამოდ მაღალი ფასნამატის გამოყენების პირობებში. რომ არა რეალიზებული საქონლის ფასნამატის ცვლილება, არც გაუგებრობები არ იქნებოდა. ის, რომ ბაზარზე სრული ქაოსი და უკონტროლო სიტუაციაა, ქმნის გარკვეულ პრობლემებს საქონლის რეალიზაციის ფასთან მიმართებაში. ბაზარზე საქონლის რეალიზატორები სასაქონლო ზედნადების გარეშე ყიდულობენ საქონელს, სხვადასხვა საქონლის შეძენაზე აცხადებენ უარს, რის გამოც ვერ ხერხდება საქონლის რეალიზაციის ფასის დაფიქსირება. ერთეულ შემთხვევებში გადარჩეული საქონლის მიწოდებისას მყიდველის მოთხოვნით გამოიწერება სასაქონლო ზედნადები, თუმცა ეს არცერთ შემთხვევაში არ ნიშნავს, რომ ყველა სხვა დანარჩენი საქონელი იყიდება შესაბამის (მაღალ) ფასში. ეს ასე არ არის. დოკუმენტური რეალიზაციის ფასი მთლიან რპთ-ზე არ უნდა გავრცელდეს.

სადავო შემთხვევაში თავის დროზე სახელმწიფოს მხრიდან სათანადო კონტროლის არარსებობა ქმნის მსგავს გაუგებრობებს და ასეთ შემთხვევებში მხოლოდ ერთეულ (იმპორტიორ) მეწარმე სუბიექტებზე სანქციის დაკისრება არ არის გამოსავალი, მაშინ როცა შეიძლება ვერც დამატებით დარიცხული გადასახადის გადახდა ვეღარ მოხერხდეს (ქონების/ფულადი თანხების არარსებობის გამო), რომ არაფერი ითქვას საქნციის თანხების გადახდაზე.

თუ სანქციას კიდევ დამატებით (1 317 819+241 249,38) 1 500 000 ლარზე მეტი თანხების გადახდაზე მოედავებით გადამხდელს, იგი მომავალში ვეღარ შეძლებს ნაკისრი ვალდებულებების შესრულებას, რაც კიდევ უფრო მეტ ახალ გაუგებრობას და პრობლემას წარმოშობს მომავალში. შეუსაბამოდ მაღალია სადავო დარიცხვები და აღნიშნული საქმიანობის პარალიზებას იწვევს კომპანიაში, ყველა თანმდევი შედეგით. ეს არავის ინტერესში არ უნდა შედიოდეს. სანქციის ნაწილში სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა თუ არა პირი - მარტო ამ მიდგომით მსჯელობა არ არის საკმარისი. სანქციის გამოყენების/არგამოყენების თაობაზე მსჯელობისას მიზანშეწონილობის საკითხის უგულებელყოფა არ უნდა მოხდეს. რამდენად მოიტანს სიკეთეს სანქციისგან გადამხდელის გათავისუფლებაზე უარი, ხომ არ მოხდება კომპანიის საქმიანობის პარალიზება, დაიწყება და გაგრძელდება წლების განმავლობაში გაუთავებელი სასამართლო დავები თანხების გადახდის/დაკისრების მოთხოვნით და ამ ნაწილში იქნება დამატებით სასამართლოს და სასამართლოსგარეშე ხარჯები, რომ არაფერი ვთქვათ დავის პერიოდში გასაჩივრებული აქტებით დამატებით დარიცხული გადასახადის გადახდის შეჩერებაზე, იმის გამო, რომ სახელმწიფომ დამატებით სანქციის სახით მიიღოს თანხები გადამხდელისგან. ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები საერთოდ დაუსაბუთებელი და არასწორია და მისი მიღების დროს არ არის გათვალისწინებული ის, თუ რა იქნება ასეთი ქმედების შედეგები მომავალში. ეს არ არის სახელმწიფოებრივი მიდგომა.

ეს საკითხი სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი/გამოკვლეული გასაჩივრებული აქტების მიღების დროს.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, კომპანია უნდა გათავისუფლდეს გასაჩივრებული აქტებით დაკისრებული სანქციებისგან (ჯარიმისგან და საურავისგან).

გადასახადის გადამხდელის და სახელმწიფოს ინტერესების თანაბარზომიერი დაცვის ვალდებულებიდან (ამჟამად მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტი), საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე და 96-ე მუხლებით დადგენილი მოთხოვნებიდან გამომდინარე, მოცემულ შემთხვევაში შემმოწმებელ უნდა გამოეკვლია საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიეღო ამ გარემოებათა შეფასების და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. ზემოთ აღნიშნული დარღვევების არ არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა განსხვავებული გადაწყვეტილება - საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

შემოწმების შედეგად განსაზღვრულია, რომ მომჩივნის მიერ დეკლარირებული გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტი ნაკლებია საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი მონაცემებისგან.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არასრულად დეკლარირება გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის დროს გამოყენებული ფასნამატის ოდენობა;

2. დადგენილ შემოსავალსა და საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯების მიხედვით გამოვლენილი სხვაობის ანგარიშვალდებული პირის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად განხილვა;

3. არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის ანაზღაურებულად გადასახდელი თანხის 75%-ის ჩათვლა;

4. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. წარმომადგენლის განმარტებით, მომჩივნის მიერ განხორციელებულია ნაჭუჭგაცლილი ნიგოზის იმპორტი, საინვოისო ღირებულება საშუალოდ იყო 8 ლარი, შეძენები იყო სხვადასხვა ქვეყნებიდან. გადასახადის გადამხდელის დოკუმენტური რეალიზაციის ფასია 24 ლარი. სხვადასხვა ხარისხის ნიგოზის სხვადასხვა ფასში გაყიდვის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია შემოწმებისთვის წარმოდგენილი არ ყოფილა. არ მიუმართავს შემოსავლების სამსახურისთვის გაფუჭებული საქონელის ჩამოწერის თაობაზე. ასევე, არ წარმოუდგენია ინფორმაცია-დოკუმენტაცია სარეალიზაციო საქონლის დახარისხებისთვის ფიზიკური პირების დაქირავების შესახებ.

2. შემოწმების შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში დადგენილი შემოსავლების და საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯის გათვალისწინებით გამოვლინდა სხვაობა. გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის (საბანკო ამონაწერები) საფუძველზე, შემოწმების მიერ შესწავლილი იქნა საწარმოს ნაღდი ფულის მოძრაობა. შემოწმებამ ხარჯების ნაწილში გაითვალისწინა მისთვის ხელმისაწვდომი ინფორმაცია, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის მიერ ბიუჯეტში გადახდილი თანხები, ხელფასები, მომსახურებების ღირებულებები და ბანკით გადახდილი საკომისიოები. ამასთან, გადამხდელს შემოწმებისთვის არ წარმოუდგენია რაიმე სახის დოკუმენტაცია/ინფორმაცია ხარჯების შესახებ. ასევე, გადასახადის გადამხდელმა ნაწილ არარეზიდენტ მომწოდებლებთან დაკავშირებით წარმოადგინა ურთიერთშედარების აქტები, რომლებიც შემოწმების მიერ ხარჯებში გათვალისწინებულ იქნა სრულად. ხოლო იმ არარეზიდენტ მომწოდებლებზე, რომლებთანაც ურთიერთშედარების აქტები არ წარდგენილა და არც საბანკო გადარიცხვა იყო განხორციელებული, შემოწმების მიერ ანაზღაურებულად ჩაითვალა ინვოისით გათვალისწინებული ღირებულების 75%.

3. გადასახადის გადამხდელს იმპორტირებულ საქონელზე არ აქვს შესაბამისი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი, თუმცა სახეზეა ინვოისი და საბაჟო დეკლარაცია. აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, იმ შემთხვევებში, როდესაც გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა ინფორმაცია არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის რა თანხა ჰქონდა ანაზღაურებული, ეს თანხა ჩაითვალა ანაზღაურებულად სრულად. ხოლო, იმ შემთხვევებზე, როდესაც არ ჰქონდა წარმოდგენილი დოკუმენტები, გათვალისწინებული იქნა 75%.

4. საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არასრულად დეკლარირება გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი ყველა ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5,9); 101(1); 145(6); 154(1„ა“); 159(1„ა,ბ“); 275;

(2021 წლამდე მოქმედი): 160(ა); 161(1„ა“)