2.1. მოპასუხეების შპს „ვ-- ფ-–------სის“, შპს „ვ-----–-- ფ-–------სის”, ი---- ძ-----–---–ისა და თ---------- ც-----ას წარმომადგენლებმა სსიპ შემოსვლების სამსახურის სარჩელი არ ცნეს, მიიჩნიეს იგი უსაფუძვლოდ და მოითხოვეს სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა.

3. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების დასკვნები:

3.1. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი:

სსიპ შემოსავლების სამსახურის სარჩელი შპს ,,ვ-- ფ-–------სის'', შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სის'', ი---- ძ----–---–ისა და თ---------- ც-----ას მიმართ არ დაკმაყოფილდა; მოსარჩელე სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაეკისრა მოპასუხეების ი---- ძ-----–---–ის და თ---------- ც-----ას სასარგებლოდ მათ მიერ სარჩელის უზრუნველყოფის ღონისძიების გაუქმების მიზნით წარდგენილ საჩივარზე გადახდილი სახელმწიფო ბაჟის ანაზღაურება: ი---- ძ-----–---–ის სასარგებლოდ 50 ლარის ოდენობით, თ---------- ც-----ას სასარგებლოდ 50 ლარის ოდენობით; გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციული საქმეთა კოლეგიის 2016 წლის 26 ოქტომბრის N3/7780-16 განჩინებით გამოყენებული უზრუნველყოფის ღონისძიება: ყადაღა მოეხსნა ი---- ძ-----–---–ის უძრავ და მოძრავ ქონებას კერძოდ: უძრავ ქონებას მდებარე ქალაქი ქობულეთი, ქუჩა რ---------–-, №-----, საკადასტრო კოდი: 2-----------; ნაკვეთის საკუთრების ტიპი: საკუთრება, ნაკვეთის დანიშნულება: არასასოფლო სამეურნეო; დაზუსტებული ფართობი: 1416.00 კვ.მ.; ნაკვეთის წინა ნომერი: 2-----------; 2-----------; 2-----------; შენობა-ნაგებობის ჩამონათვალი: №01/2; შენობა-ბაგებობ(ებ)ის საერთო ფართი: 37.86 კვ.მ; უძრავ ნივთს მდებარე: ქალაქი ქობულეთი, გ-------- ა----–------–ი, №3--, საკადასტრო კოდი:2-----------; ნაკვეთის საკუთრების ტიპი: საკუთრება, ნაკვეთის დანიშნულება: არასასოფლო სამეურნეო; დაზუსტებული ფართობი: 831.00 კვ.მ. ნაკვეთის წინა ნომერი: 2-----------: შენობა-ნაგებობების ჩამონათვალი: №01/3-377.4 კვ. მ, №02/3-377.4 კვ.მ. №03/2- 317.1 კვ.მ; შპს ”ვ-- ფ-–------სში” (ს/ნ 4--------) კუთვნილ წილს 100% -ის ოდენობით; შპს ”მ-----------იში” (ს/ნ 2--------) კუთვნილ წილს 100 %-ის ოდენობით; ყადაღა მოეხნა თ---------- ც-----ას (პ/ნ 0----------) უძრავ და მოძრავ ქონებას, კერძოდ:თბილისი, ქ. ა-------------- №-, ბინა №--, საკადასტრო კოდი: 0----------------------; 130.00 კვ.მ; ავტოსატრანსპორტო საშუალებას - B--------; 1992 წ. სახ. ნომერი -G------, ტექ. პასპორტის ნომერი - A--------; შპს „ვ-----–-- ფ-–------სში” (ს/ნ 4--------) კუთვნილ წილს 100 %- ის ოდენობით.

4. გასაჩივრებული გადაწყვეტილებით დადგენილი ფაქტები:

4.1. შპს ,,ვ-- ფ-–------სს'' (ს/ნ 4--------) 2016 წლის 4 ოქტომბრის მდგომარეობით ერიცხება აღიარებული საგადასახადო დავალიანება 30 304 ლარის ოდენობით (ტომი I, ს.ფ. 30).

4.2. 2015 წლის 26 მარტს გაიცა შემოსავლების სამსახურის ბრძანება N0------- შპს ,,ვ-- ფ-–------სის“ (ს/ნ 4--------, იურიდიული მის: ვ---------------–--/ვ-–----–----–ას გ-------- კვ. N-, კორპუსი N--, ბინა N--) ქონებაზე ყადაღის დადების შესახებ, რომელსაც გადასახადის გადამხდელი ელექტრონულად გაეცნო 2015 წლის 27 მარტს. (ტომი I, ს.ფ 15-16).

4.3. შპს ,,ვ-- ფ-–------სის" მიერ საგადახადო ორგანოსათვის წარდგენილი დოკუმენტებისა და ასევე მარეგისტრირებელი ორგანოებიდან მიღებული ინფორმაციის შესაბამისად დასტურდება, რომ შპს ,,ვ-- ფ-–------სს" ქონება არ გააჩნია (ტომი I, ს.ფ 51-54).

4.4. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს 2016 წლის 28 ნოემბრის გადაწვეტილების თანახმად, საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მიერ მიღებულ იქნა განცხადება #B--------, რომლითაც მოთხოვნილია რეგისტრაციის გაუქმება. საიდენტიფიკაციო კოდი: 4--------; ,,მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის შესაბამისად, მიღებულ იქნა გადაწყვეტილება შპს „ვ-- ფ-–------სის“ რეგისტრაციის გაუქმების შესახებ (ს.ფ. ტომის I, ს.ფ. 268).

თბილისის საქალაქო სასამართლოს საქმისწარმოების ელექტრონული სისტემის მონაცემებით დასტურდება, რომ 2016 წლის 26 დეკემბერს სსიპ შემოსავლების სამსახურმა სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხე - სსიპ საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მიმართ და მოითხოვა რეგისტრაციის გაუქმების შესახებ სსიპ საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს 2017 წლის 28 ნოემბრის №B--------/3 გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა. ამავე სარჩელით, მოსარჩელემ იშუამდგომლა, რომ სარჩელის უზრუნველყოფის სახით სასამართლოს შეეჩერებინა გასაჩივრებული სსიპ საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს 2017 წლის 28 ნოემბრის №B--------/3 გადაწყვეტილების მოქმედება.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2016 წლის 27 დეკემბრის #--------- განჩინებით, შუამდგომლობა არ დაკმაყოფილდა.

ამავე სასამართლოს 2018 წლის 6 თებერვლის #--------- განჩინებით სარჩელი განსჯადობით განსახილველად გადაეცა თბილისის საქალაქო სასამართლოს სამოქალაქო საქმეთა კოლეგიას.

4.5. ი---- ძ-----–---–ი იყო შპს ,,ვ-- ფ-–------სის'' 100%-იანი წილის მქონე დამფუძნებელი 2010 წლის 23 აგვისტოდან - 2016 წლის 28 ნოემბრამდე პერიოდში (ტომი I, ს.ფ. 24-25).

4.6. თ---------- ც-----ას შპს ,,ვ-- ფ-–------სში“ შესრულებული სამუშაოსთვის მიღებული აქვს შემოსავალი 2014 წლის ნოემბერსა და დეკემბერში, 2015 წლის იანვრის, თებერვლის და მარტის თვეებში (ტომი I, ს.ფ. 22-23).

შპს „ვ-----–-- ფ-–------სი“ დაფუძნებულია 2015 წლის 4 მარტს. მისი 100%-იანი წილის მქონე დამფუძნებელია თ---------- ც-----ა (ტომი I, ს.ფ 36).

4.7. შპს „ვ-- ფ-–------სის“ დამფუძნებელი და დირექტორი ი---- ძ-----–---–ი 2015 წლის მარტის ჩათვლით მუშაობდა და ხელფასს იღებდა შპს „ვ-- ფ-–------სში“, მას 2015 წლის აპრილიდან 2015 წლის ნოემბრის ჩათვლით - შპს „ვ-----–-- ფ-–------სში“ შესრულებული სამუშაოსთვის მიღებული აქვს შემოსავალი (ტომი I, ს.ფ 35).

4.8. შპს „ვ-- ფ-–------სის“ კუთვნილი სალარო აპარატი, რომელსაც იგი იყენებდა მთელი თავისი საქმიანობის მანძილზე (2015 წლის მარტის ჩათვლით), 2015 წლის 3 აპრილიდან გადაეცა ახლად დაფუძნებულ შპს „ვ-----–-- ფ-–------სს“. (ტომი I, ს.ფ 37-38).

4.9. პირველი ინსტანციის სასამართლოში წარდგენილი იქნა 2016 წლის 30 სექტემბრის აქტი მისამართზე გამოცხადების შესახებ. აქტი გაფორმებულია თ---------- ც-----ას (პ/ნ 0----------) საკუთრებად რეგისტრირებულ საცხოვრებელ სახლში, მდებარე: თბილისი, ქ. ა-------------- №-, ბინა №--, საკადასტრო კოდი: 0----------------------; 130.00 კვ.მ. ამავე მისამართზე არის რეგისტრირებული შპს „ვ-----–-- ფ-–------სის“ იურიდიული მისამართი.

აქტი შემდეგი შინაარსისაა: ,,ა--------------ს ქ. N- ბინა N-- აღმოჩნდა, რომ ცხოვრობს შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სის'' დამფუნებელი თ------ი ც-----ა და მისი განმარტებით, ი---- ძ-----–---–თან ერთად საქმიანობდა შპს ,,ვ-- ფ-–------სში'' (ს/ნ 4--------), ხოლო ამჟამად შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სში'' მინდობილობით საქმიანობას ეწევიან მისი შვილი ვ-–-------- ც-----ა (პ/ნ 0----------) და ი---- ძ-----–---–ი (პ/ნ 0----------)“.

საქმის განმხილველმა სასამართლომ სარწმუნო მტკიცებულებად არ მიიჩნია მოსარჩელის მიერ წარდგენილი წერილობითი განმარტება, ვინაიდან სადავოა ამ განმარტების დადასტურება თ---------- ც-----ას მიერ. პირველი ინსტანციის სასამართლომ მიუთითა, რომ არ არის დადასტურებული, თუ რა პირობებში იქნა შედგენილი აღნიშნული განცხადება, განემარტა თუ არა თ---------- ც-----ას მისი შინაარსი და მნიშვნელობა. საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-4, მე-17 მუხლებით, სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 102-ე და 105-ე მუხლებით განსაზღვრული მტკიცების სტანდარტის გათვალისწინებით, სხვა მტკიცებულებების არარსებობის პირობებში, სასამართლომ ვერ ჩათვალა დადასტურებულად, რომ ი---- ძ-----–---–ი და ვ-–-------- ც-----ა შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სის'' სახელით სამეწარმეო საქმიანობას ახორციელებდნენ შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სის'' მიერ გაცემული მინდობილობის საფუძველზე. მოპასუხეებმა უარყვეს აღნიშნული გარემოება. გარდა ამისა, პირველი ინსტანციის სასამართლო სხდომაზე მოწმის სახით დაკითხულმა თ---------- ც-----ას შვილმა - ვ-–-------- ც-----ამ განმარტა, რომ მამამისს გადატანილი აქვს ინსულტი, რის შემდეგაც უჭირს მეტყველება. ახალი გამოწერილი იყო საავადმყოფოდან, თვითონ და მამა იყვნენ სახლში, როდესაც საგადასახადოდან მივიდნენ ოფიცრები, უთხრეს, რომ ხელი მოეწერათ და დაედასტურებინათ, რომ იყვნენ მისულები. მისი განმარტებით, ნათლად ახსოვს მათი განმარტება, რომ ხელს აწერინებდნენ იმის დასადასტურებლად, რომ გაფუჭებულ ყვავილებთან დაკავშირებით გამოცხადებულები იყვნენ მისამართზე და გაესაუბრნენ მათ. ვ-–-------- ც-----ას განმარტებით, მას თავად აქვს ნანახი (როდესაც მუშაობდა საბაჟოზე ბროკერად), რომ ი---- ძ-----–---–ს ყვავილები გაუფუჭდა, გაიყინა. მოწმის განმარტებით, თ---------- ც-----ა ადრე ეხმარებოდა ი---- ძ-----–---–ს ყვავილების ტრანსპორტირებაში - მძღოლის სახით. სხვა კავშირი მათ ოჯახს ი---- ძ-----–---–ის საქმიანობასთან არ აქვთ, მხოლოდ მეგობრულ რჩევებს სთხოვენ ხოლმე, ვინაიდან იმავე სფეროში საქმიანობენ. გარდა ამისა, ი---- ძ-----–---–ს აქვს საკუთარი სახლი და ზოგჯერ თავის ეზოს საწყობის სახით უთმობს ხოლმე მათ საქონლის ყვავილების დასაწყობებისთვის, რადგან საწყობის დაქირავების საშუალება არ აქვთ.

პირველი ინსტანციის სასამართლომ მოწმის ჩვენების შეფასებისას გაითვალისწინა ის გარემოება, რომ მოწმე წარმოადგენს მოპასუხის ახლო ნათესავს, თუმცა, ამავდროულად, მოსარჩელის წარმომადგენლის არგუმენტთან დაკავშირებით სასამართლომ განმარტა, რომ მოწმის ჩვენების უპირობოდ გაზიარება ან უარყოფა არ არის გადამწყვეტი მნიშვნელობის განსახილველ საქმესთან მიმართებაში. ვინაიდან მტკიცების ტვირთი უმთავრესად მოსარჩელეს ეკისრება, სასამართლომ მიიჩნია, რომ მის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები ერთობლიობაში ვერ ადასტურებდა ზემოთ მითითებულ გარემოებებს (ტომი I, ს.ფ 29-30).

4.10. საქმეში წარმოდგენილი სამედიცინო დოკუმენტაცია ფორმა N IV-100/ა ცნობიდან N1--- ირკვევა, რომ თ---------- ც-----ას დადგენილი აქვს დიაგნოზი: თავის ტვინის სისხლის მიმოქცევის მწვავე მოშლა ჰემორაგიული ტიპით, ინტრაცერებრული სისხლჩაქცევა მარცხნივ თხემ კეფის მიდამოში I61.1 ; ამავე მიდამოს არტერიულ - ვენური მალფორმაცია Q28.2; თავის ტვინის შეშუპება G93.6; წინაგულთა ფიბრილაციის პაროქსიზმი I48; არტერიული ჰიპერტენზია, 10; შაქრიანი დიაბეტი ტიპი2 E11.0.

4.11. პირველი ინსტანციის სასამართლოში მოწმე ა-–--–--- გ-----–--–---–მა თავის ჩვენებაში განმარტა, რომ ი---- ძ-----–---–ს ჰქონდა საწარმო ,,ვ-- ფ-–--------ი'', თვითონ ი---- ამუშავებდა ამ ფირმას. შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სი'' არის თ------ის ფი---- და მოღვაწეობს თ------ი. მოწმის განმარტებით, თ------ ც-----ასთან და ი---- ძ-----–---–თან აქვს მეგობრული ურთიერთობა. ადრე ი---- ძ-----–---–ი აწვდიდა ყვავილებს, ახლა აწვდის თ------ის ფი----. თუმცა ადრე ხშირად თ------იც აწვდიდა, ვინაიდან მუშაობდა მძღოლად ,,ვ-- ფ-–------სში''. ახლა ყვავილებს იღებს შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სისგან''. მოწმის განმარტებით, ი---- ძ-----–---–ი საკმაოდ დიდხანს ეხმარებოდა თ------ ც-----ას, ვინაიდან ი---- თავის დროზე ძალიან კარგად აკეთებდა საქმეს, თუმცა ყვავილები გაუფუჭდა და მისი საწარმო დაიხურა. შემდგომ თ------იმ დაიწყო ეს საქმიანობა და ეხმარება ი----, ვინაიდან არის მისი მეგობარი. ამჟამად ი---- ძ-----–---–ს აქვს ქობულეთში სასტუმრო და მას ამუშავებს.

მოწმე ხ------- ც-------ას ჩვენებით ირკვევა, რომ აქვს ყვავილების სალონი თბილისში, საბურთალოს რაიონში, გამრეკელის ქუჩაზე და შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სისგან'' ყიდულობს ყვავილებს. წარსულში ჰქონდა ურთიერთობა შპს ,,ვ-- ფ-–------სთან“, თუმცა, ამ საწარმოს დახურვის შემდგომ თანამშრობლობს თ------ის კომპანიასთან. რამდენადაც მისთვის ცნობილია, ი----ს ჩამოუვიდა გაყინული ყვავილები, საკმაოდ დიდი ზარალი მიადგა კომპანიას და ამის შემდგომ დაიხურა კომპანია. ი----ს ყვავილები მოჰქონდა ეკვადორიდან, კენიიდან, ჰოლანდიიდან. ძირითადად, ყველა მომწოდებელი ამ ქვეყნებიდან აწვდის ყვავილებს თბილისში არსებულ სალონებს. მისთვის ცნობილია, რომ თ------ი მუშაობდა ი----ს კომპანიაში. ასევე მისთვის ცნობილია, რომ ი---- ეხმარებოდა თ------ს, ვინაიდან მეგობრობენ. მოწმის განმარტებით, ი---- ძ-----–---–ს აქვს ქობულეთში სასტურმო, სადაც მთელი ზაფხულის პერიოდს ატარებს. მისივე განმარტებით, ზაფხულის სეზონის დაწყებიდან ოქტომბრის ჩათვლით ი---- ძ-----–---–ი თბილისში არ იმყოფება. მოწმე ადასტურებს, რომ კომპანიის დახურვის შემდგომ ი---- ძ-----–---–ს ყვავილების ბიზნესი აღარ დაუწყია.

პირველი ინსტანციის სასამართლომ მიიჩნია, რომ მოწმეთა ჩვენებები ვერ გააბათილებს ი---- ძ-----–---–ის მიერ შპს „ვ-----–-- ფ-–------სიდან“ შესრულებული სამუშაოსთვის შემოსავლის მიღების ფაქტს, რაც სასამართლოს მოსაზრებით უტყუარად არის დადასტურებული საქმეში წარდგენილი წერილობითი მტკიცებულებით.

5. დადგენილი ფაქტები პირველი ინსტანციის სასამართლომ სამართლებრივად შემდეგნაირად შეაფასა:

სასამართლომ მიიჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში მნიშვნელოვანია, განისაზღვროს ცრუმაგიერად ცნობის კონკრეტული წინაპირობები. ზემოაღნიშნული ნორმის თანახმად, პირები ცრუმაგიერად მიიჩნევიან, თუკი: 1) პრაქტიკულად შეუძლებელია გადასახადის გადამხდელის განსხვავება სხვა პირისგან, ამასთან, 2) ეს პირი გამოყენებულია გადასახადის გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებისაგან თავის არიდების მიზნით. ამდენად, არსებული რეგულაცია ადგენს ორ ძირითად პირობას, რომელიც უნდა არსებობდეს ერთობლიობაში, რათა დადგინდეს პირთა ცრუმაგიერობა. ნორმის დეფინიციიდან გამომდინარე, შეუძლებელი უნდა იყოს პირთა განსხვავება ერთმანეთისგან. პირველი ინსტანციის სასამართლომ მიიჩნია, რომ არსებული ჩანაწერი არ მოიაზრებს პირთა ფიზიოლოგიურ თუ საიდენტიფიკაციო მონაცემთა შორის განსხვავებას (ასეთ შემთხვევაში სადავო გარემოებაც არ იარსებებდა), არამედ გადასახადის გადამხდელთა განსხვავება შეუძლებელი უნდა იყოს მათი საქმიანობის არსიდან გამომდინარე.

სასამართლომ აღნიშნა, რომ საგადასახადო ორგანოს, გარდა ცრუმაგიერ პირად აღიარებისა, გააჩნია ასევე „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონით განსაზღვრული ბერკეტები, კერძოდ: დირექტორის მხრიდან უფლებამოსილების ბოროტად გამოყენების შემთხვევაში, რაც ზიანს აყენებს კრედიტორებს (მათ შორის - საგადასახადო ორგანოს), აღძრას სარჩელი დირექტორის მიმართ, მოითხოვოს საეჭვო ტრანზაქციის ბათილად ცნობა და დირექტორის მიერ მითვისებული ან მესამე პირზე გასხვისებული ქონების დაბრუნება საწარმოში, რასაც შემდგომში მოჰყვება უშუალოდ გადასახადის გადამხდელი საწარმოს ქონებაზე უზრუნველყოფის მიქცევა. ცრუმაგიერ პირად აღიარებისთვის შესაძლოა, საკმარისი საფუძველი არ არსებობდეს, თუკი მხოლოდ ერთი ტრანზაქციის მიმართ არსებობს ეჭვი, რომ ქონების გარიდება საწარმოდან მოხდა გადასახადის გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებებისთვის თავის არიდების მიზნით. მხოლოდ ასეთი ერთჯერადი მოქმედების დადასტურება არ ქმნის საკმარის საფუძველს იმისათვის, რომ გადასახადის გადამხდელი აღიარებული იქნეს სხვა პირის ცრუმაგიერ პირად. შესაძლოა, გადასახადის გადამხდელი დამოუკიდებელი სუბიექტის სახით მოქმედებდეს, ჰქონდეს საკუთარი სამეწარმეო ინტერესები და მისი საქმიანობა სულაც არ იყოს აღრეული სხვა პირის საქმიანობასთან, მაგრამ, ამავდროულად, კონკრეტულ შემთხვევაში განახორციელოს დაკავშირებულ პირზე ქონების გასხვისება გადასახადის გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებებისთვის თავის არიდების მიზნით. მხოლოდ ეს ფაქტი ვერ გახდება საკმარისი საფუძველი ცრუმაგიერობის დასადგენად, რადგან სახეზეა მხოლოდ ერთი კრიტერიუმი - უზრუნველყოფის ღონისძიებებისთვის თავის არიდების მიზანი, მაგრამ არ დგინდება ამ პირთა ერთმანეთისგან განუსხვავებლობა. თუმცა, როგორც აღინიშნა, საგადასახადო ორგანოს, როგორც კრედიტორს, შეუძლია, სამოქალაქო წესით იდავოს ტრანზაქციის კანონიერებაზე და მოითხოვოს პირვანდელი მდგომარეობის აღდგენა - ქონების დაბრუნება საწარმოში.

სასამართლომ მიუთითა, რომ დაუშვებელია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 246-ე მუხლის იმგვარი ფართო განმარტება, რაც გამოიწვევს კომპანიასთან დაკავშირებული ყველა პირის ცრუმაგიერ პირად აღიარებას მხოლოდ იმ გარემოების დადგენის საფუძველზე, რომ ეს პირები (რომლებიც შეიძლება, იყვნენ საწარმოში დასაქმებული ან გარეშე პირები) რაიმე ფორმით გამოყენებულნი იყვნენ გადასახადისგან თავის არიდებაში. ყველა მათგანის უპირობო გაიგივება საწარმოსთან და მის ინტერესებთან გაუმართლებელია, თუკი ისინი მხოლოდ დამხმარე პირებად იყვნენ გამოყენებული. ამგვარი მიდგომა გამოიწვევს საკუთრების კონსტიტუციური უფლების გაუმართლებელ შეზღუდვას. ამდენად, ნორმის განმარტების მიზნებისთვის მხედველობაში უნდა იქნეს მიღებული საკუთრების უფლების შეზღუდვის კანონით დადგენილი ლეგიტიმური საფუძველი - ყველა ის კრიტერიუმი, რომელსაც საგადასახადო კოდექსის 246-ე მუხლი განსაზღვრავს და ის დოქტრინალური განმარტებები, რაც alter ego-ს ინსტიტუტთან მიმართებაში არსებობს. საქმის ფაქტობრივი გარემოებები უნდა შეფასდეს სწორედ ამ კრიტერიუმების მიხედვით.

პირველი ინსტანციის სასამართლომ მიიჩნია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის უმთავრეს საფუძველს წარმოადგენს გადასახადის გადამხდელის რეგისტრაციის გაუქმება. სასამართლომ განმარტა, რომ მოპასუხე შპს „ვ-- ფ-–------სი“, რომლის საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების მიზნით უზრუნველყოფის ღონისძიებების გამოყენებაც წარმოადგენს მოსარჩელის იურიდიულ ინტერესს, გაკოტრებულად არის გამოცხადებული თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 17 ოქტომბრის #2/22723-16 განჩინებით. აღნიშნული განჩინების საფუძველზე საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს 2016 წლის 28 ნოემბრის გადაწყვეტილებით რეგისტრაციის შესახებ განხორციელდა შპს „ვ-- ფ-–------სის“ რეგისტრაციის გაუქმების რეგისტრაცია. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს აღნიშნული გადაწყვეტილება სსიპ შემოსავლების სამსახურმა გაასაჩივრა სასამართლოში. თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის მიერ საქმე განსჯადობით განსახილველად გადაეცა თბილისის საქალაქო სასამართლოს სამოქალაქო საქმეთა კოლეგიას. ამჟამად საქმე განიხილება თბილისის საქალაქო სასამართლოს სამოქალაქო საქმეთა კოლეგიაში.

სასამართლომ მიუთითა „საჯარო რეესტრის შესახებ“ საქართველოს კანონის 29-ე მუხლის მე-4 პუნქტზე, რომლის თანახმად, რეგისტრაციის შესახებ მარეგისტრირებელი ორგანოს გადაწყვეტილების გასაჩივრება არ აჩერებს რეგისტრირებული მონაცემების მოქმედებას და არ კრძალავს ამ მონაცემების საფუძველზე ამონაწერის თუ სხვა სამართლებრივი აქტის გაცემას, თუ უფლებამოსილი ორგანოს მიერ სხვა რამ არ არის განსაზღვრული. ამდენად, ძალაშია საწარმოს რეგისტრაციის გაუქმება და იგულისხმება, რომ შპს „ვ-- ფ-–------სი“, როგორც უფლებაუნარიანი და ქმედუნარიანი იურიდიული პირი, აღარ არსებობს.

პირველი ინსტანციის სასამართლომ მიუთითა საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 272-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, იურიდიული პირის ლიკვიდაცია საქმის წარმოების შეწყვეტის საპროცესო - სამართლებრივ საფუძველს წარმოადგენს, თუმცა, სასამართლომ გაითვალისწინა ის გარემოება, რომ რეგისტრაციის გაუქმების შესახებ საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს გადაწყვეტილება სადავოდ არის გამხდარი და მიზანშეწონილად მიიჩნია, სარჩელის საფუძვლიანობის საკითხი გადაეწყვიტა არსებითი განხილვის შედეგად.

სასამართლომ მიუთითა, რომ არ არსებობს სარჩელის დაკმაყოფილების არსებითი, შინაარსობრივი წინაპირობებიც. სასარჩელო მოთხოვნის საფუძვლად მოსარჩელე მიუთითებს ასევე თ---------- ც-----ას და ი---- ძ-----–---–ის მიერ საწარმოდან ხელფასის სახით თანხის მიღებას, თუმცა მის უკანონო ან ფიქტიურ შინაარსზე სარჩელი არ შეიცავს რაიმე მითითებას. სასამართლომ განმარტა, რომ ვერ გასცდება დავის ფარგლებში განსაზღვრულ მტკიცების საგანს - იმ ფაქტობრივ გარემოებებს, რასაც მოსარჩელე მიიჩნევს სარჩელის საფუძვლად. სარჩელის საფუძვლად მითითებულია ასევე სხვა ფაქტობრივი გარემოებები, თუმცა, სასამართლომ მიიჩნია, რომ ერთი და იმავე საწარმოებისთვის საქონლის მიწოდება საქმიანობის ერთსა და იმავე სფეროში მომუშავე საწარმოების მხრიდან, ასევე საკონტროლო - სალარო აპარ----ს გასხვისება სარჩელში მითითებული ფაქტობრივი მონაცემები კი არ არის საკმარისი მოპასუხეთა ცრუმაგიერ პირებად აღიარებისათვის. მიუხედავად იმისა, რომ ი---- ძ-----–---–ს შრომის ანაზღაურების სახით შემოსავალი აქვს მიღებული შპს „ვ-----–-- ფ-–------სისაგან“, არ დასტურდება შემოსავლის ისეთი მოცულობით მიღება, რაც მიუთითებდა ამ საწარმოს ი---- ძ-----–---–ის პირადი ინტერესის მიზნით დაფუძნებაზე. იგივე შეიძლება ითქვას თ---------- ც-----ას მიერ შპს „ვ-- ფ-–------სიდან“ შემოსავლის მიღებაზეც. არ დასტურდება, რომ იგი წარმოადგენდა შპს „ვ-- ფ-–------სის“ ფაქტობრივ მმართველს ან კიდევ ისეთ კავშირში იმყოფებოდა საწარმოს 100%-იან დამფუძნებელთან და დირექტორთან, რომ რეალურად შეეძლო გავლენის მოხდენა მის მართვაზე, გადახდისუუნარობის საქმის წარმოების დაწყებაზე, რათა შემდგომში მისი ეკონომიკური საქმიანობის გაგრძელების მიზნით დაეფუძნებინა ახალი საწარმო „ვ-----–-- ფ-–------სი“. ამდენად, სასამართლომ მიიჩნია, რომ განსახილველ სარჩელში მითითებული ფაქტები არ არის საკმარისი მოპასუხე სუბიექტების ცრუმაგიერ პირებად აღიარებისთვის.

სასამართლომ ასევე მიზანშეწონილად მიიჩნია განემარტა განსახილველ საქმეში ფაქტების მითითებისა და მათი მტკიცების ტვირთის გადანაწილების წესი, მიიჩნია, რომ სარჩელში მითითებული ფაქტები არ არის საკმარისი მოპასუხე სუბიექტების ცრუმაგიერ პირებად აღიარებისთვის და განმარტა, რომ სარჩელის დასაბუთების მიზნით როგორც ფაქტების მითითების, ისე - მათი მტკიცების ტვირთი ეკისრება მოსარჩელეს. მიუთითა, რომ განსახილველ შემთხვევაში მოსარჩელის მიერ მითითებული ფაქტების ერთობლიობა არ ქმნის საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 246-ე მუხლით გათვალისწინებული ცრუმაგიერი პირების დადგენისათვის სამართლებრივ საფუძველს.

6. სსიპ შემოსავლების სამსახურის სააპელაციო მოთხოვნა:

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2018 წლის 15 მარტის გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღებით სარჩელის დაკმაყოფილება.

6.1. სსიპ შემოსავლების სამსახურის სააპელაციო საჩივრის ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები:

სსიპ შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელი არ ეთანხმება პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილებას და აღნიშნავს, რომ 2018 წლის 02 ოქტომბრის მდგომარეობით შპს “ვ-- ფ-–------სის“ აღიარებული საგადასახადო დავალიანება შეადგენს 40 889.32 ლარს, რაც წარმოშობილია გადამხდელის მიერ განხორციელებული დეკლარირების შედეგად. პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების მიხედვით, 2010 წლის 23 აგვისტოს ი---- ძ-----–---–ის მიერ 100%-იანი მონაწილეობით დაფუძნდა შპს „ვ-- ფ-–------სი“, საქმიანობის სახე - საბითუმო ვაჭრობა ყვავილებითა და სხვა მცენარეები.

აპელანტის განმარტებით, 2005 წლის 04 მარტს დაფუძნდა შპს „ვ-----–-- ფ-–------სი“ თ---------- ც-----ას 100%-იანი მონაწილეობით. თ---------- ც-----ას 2014 წელს, ნოემბერსა და დეკემბერში, ასევე 2015 წლის იანვარში, თებერვალსა და მარტის თვეებში შესრულებული სამუშაოსთვის მიღებული აქვს შემოსავალი. რაც შეეხება ი---- ძ-----–---–ს, 2015 წლის მარტის ჩათვლით მუშაობდა და ხელფასს იღებდა შპს „ვ-----–-- ფ-–------სში“.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელმა საყურადღებოდ მიიჩნია ასევე შპს „ვ-- ფ-–------სის“ მიერ ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისას გამოყენებული სალარო აპარ----ს რეგისტრაციიდან მოხსნისა და იმავე აპარ----ს შპს „ვ-----–-- ფ-–------სის“ მიერ რეგისტრირება, ამასთან, ი---- ძ-----–---–ს შემოსავლების სამსახურის N0------- ბრძანების საფუძველზე 2015 წლის 02 აპრილს წარმოდგენილ განცხადებაში საწარმოს საქმიანობის მისამართად მითითებული აქვს ონიაშვილის N76, რაც ემთხვევა შპს „ვ-----–-- ფ-–------სის“ მიერ გამოწერილ ზედნადებში ტრანსპორტირების დაწყების ადგილს, ხსენებული მისამართი არის ი---- ძ-----–---–ის და მისი მეუღლის რ---- ძ-----–---–ის საცხოვრებელი ადგილი.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელი აპელირებს მოწმეთა დაკითხვასთან დაკავშირებით და აღნიშნავს, რომ ვ-–-------- ც-----ას მიერ გაცხადდა, რომ თ---------- ც-----ა ი---- ძ---–---–ს მეგობრულად ეხმარებოდა ყვავილების ტრანსპორტირებაში -მძღოლის სახით, ი---- ძ-----–---–ს აქვს საკუთარი სახლი და ამ სახლის ეზოს სრულიად უსასყიდლოდ, საწყობის სახით უთმობდა ყვავილების დასაწყობად. თუმცა, პირველი ინსტანციის სასამართლომ აქვე აღნიშნა, რომ საქმეში არ დადასტურებულა ი---- ძ-----–---–ისა და ვ-–-------- ც-----ას დახმარება თ---------- ც-----ას ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებაში.

რაც შეეხება მოწმე ა-–--–--- გ-----–--–---–ის ჩვენებას, მან განაცხადა, რომ ი---- ძ-----–---–ის საწარმოს დახურვის შემდეგ ყვავილებს ყიდულობს თ---------- ც-----ას ფირმისგან, ხოლო ი---- ძ-----–---–ი დიდი ხნის განმავლობაში ეხმარებოდა თ----------ს საქმიანობაში. მოწმეთა ჩვენებიდან გამომდინარე, საწარმოს დახურვის შემდეგ ი---- ძ-----–---–ს ყვავილების ბიზნესი აღარ უწარმოებია. რაც სასამართლოს მიერ არ იქნა გაზიარებული იმ მოტივით, რომ საქმეში წარდგენილია შპს „ვ-----–-- ფ-–------სის“ მიერ ი---- ძ-----–---–ზე ხელფასის გაცემის ფაქტი.

აპელანტისთვის გაუგებარია, თუ რომელი სამართლებრივი დანაწესი ადგენს გადამხდელის პასუხისმგებლობისგან გათავისუფლებას მხოლოდ ერთხელ გადასახადის გადახდისგან თავის არიდებისას ან რას გულისხმობს სასამართლო, როდესაც აცხადებს, რომ პირების განუსხვავებლობა შეუძლებელია. აპელანტის განმარტებით, სახეზეა ერთი და იმავე ბიზნესის წარმოება ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების შედეგად მოგების მიღების მიზნით.

სააპელაციო საჩივრის ავტორი არ ეთანხმება სასამართლო მსჯელობას საჯაროსამართლებრივი ინსტიტუტის - ცრუმაგიერი მფლობელობისა და კერძოსამართლებრივი ინსტიტუტის გამჭოლი პასუხისმგებლობის ერთმანეთის ალტერნატივად განხილვასთან დაკავშირებით, ასევე სასამართლოს რეკომენდაციას, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურმა მიმართოს სასამართლოს სამოქალაქო სარჩელით. აპელანტი აღნიშნავს, რომ აღნიშნული ინსტიტუტები აბსოლუტურად სხვადასხვა სამართლებრივი შედეგების განმსაზღვრელი ბერკეტია და მოსარჩელე, როგორც კრედიტორი, ვალდებულია საჯარო ინტერესის აღსასრულებლად მიმართოს სასამართლოს აღიარებითი სარჩელით. რადგან სახეზეა არა მხოლოდ საწარმოსა და მისი დამფუძნებლების არაკეთილსინდისიერი დამოკიდებულება გადასახადების გადახდის სავალდებულოობასთან, არამედ ურთიერთდამოკიდებული პირების მხრიდან საწარმოს შეზღუდული პასუხისმგებლობის პრინციპით ბოროტად სარგებლობა.

7. სააპელაციო სასამართლოს მიერ გასაჩივრებული გადაწყვეტილების ძალაში დატოვების ფაქტობრივი და სამართლებრივი დასაბუთება:

7.1. სააპელაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გამოტანისას არ დარღვეულა მატერიალური და საპროცესო სამართლის ნორმები, სასამართლომ გამოიყენა კანონი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა, ფაქტობრივი გარემოებები დაადგინა სრულყოფილად, ამასთან, საქმეზე სწორი სამართლებრივი შედეგი იქნა დამდგარი, რაც არ იძლევა გადაწყვეტილების გაუქმებისა და სააპელაციო საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველს. ამდენად, სააპელაციო სასამართლო იურიდიული შედეგის თვალსაზრისით ეთანხმება პირველი ინსტანციის სასამართლოს, თუმცა რიგ საკითხებზე სამოტივაციო ნაწილში განვითარებულ მსჯელობას არ იზიარებს და სამართლებრივი შეფასების თვალსაზრისით აღნიშნავს შემდეგს:

7.2. განსახილველი დავის საგანს წარმოადგენს პირთა ცრუმაგიერად აღიარება, რასაც არეგულირებს საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა. საგადასახადო კოდექსის 246-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ სასამართლო დაადგენს, რომ პრაქტიკულად შეუძლებელია გადასახადის გადამხდელის განსხვავება სხვა პირისგან და ეს პირი გამოყენებულია გადასახადის გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებებისთვის თავის არიდების მიზნით, ითვლება, რომ აღნიშნული პირები არიან ერთიმეორის ცრუმაგიერი პირები. ამავე მუხლის მეორე ნაწილის მიხედვით კი, გადასახადის გადამხდელის აღიარებული საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების მიზნით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, ცრუმაგიერი პირის მიმართ განახორციელოს საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებები.

მითითებული ნორმის შინაარსის გათვალისწინებით სააპელაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ კანონმდებელი არ მიუთითებს კონკრეტულ გარემოებებზე, რომელთა ერთობლიობა ქმნის ცრუმაგიერ პირებად აღიარების საფუძველს. სასამართლომ კონკრეტული გარემოებების შეფასების შედეგად უნდა განსაზღვროს მოცემული ნორმის საკანონმდებლო მიზანი. ცალსახაა, რომ ცრუმაგიერ პირებად აღიარებისათვის სახეზე უნდა იყოს გადასახადის გადამხდელის განსხვავების შეუძლებლობა სხვა იმ პირისაგან, რომელიც გამოყენებულია გადასახადის გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებისათვის თავის არიდების მიზნით, ანუ გადასახადის გადამხდელი პირი, რომელსაც გააჩნია საგადასახადო ვალდებულებები, მისი გადახდისაგან თავის არიდების მიზნით ისეთ კავშირში შედის სხვა პირთან, რომ პრაქტიკულად შეუძლებელია მათი განსხვავება.

სააპელაციო პალატა განმარტავს, რომ პირთა ცრუმაგიერად ცნობა წარმოადგენს საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიების გამოყენების ერთ-ერთ მნიშვნელოვან ინსტრუმენტს. აღიარებითი სარჩელის დაკმაყოფილების პირობებში საგადასახადო ორგანოს წარმოეშვება სამართლებრივი საფუძველი აამოქმედოს კოდექსით გათვალისწინებული უზრუნველყოფის ნებისმიერი ღონისძიება ცრუმაგიერ პირთა მიმართ. უზრუნველყოფის ღონისძიების კანონდარღვევით გამოყენებამ შესაძლებელია გამოიწვიოს ერთის მხივ გადასახადის გადამხდელის საქართველოს კონსტიტუციით გარანტირებული საკუთრების უფლების გაუმართლებელი ხელყოფა, ხოლო მეორეს მხრივ კონფლიქტში მოვიდეს ამავე კონსტიტუციის იმპერ----ულ დანაწესთან გადასახადების სავალდებულო წესით გადახდასთან დაკავშირებით. კონსტიტუციის 21-ე მუხლი წარმოადგენს საკუთრების უფლების დაცვის გარანტს, ისევე როგორც 94-ე მუხლი ადგენს გადასახადთა გადახდის გარდუვალობას. მოცემული დავის მნიშვნელობა განსაკუთრებულია, ვინაიდან გადაწყვეტილების შედეგით არ უნდა მოხდეს ბალანსის დარღვევა როგორც საჯარო და კერძო ინტერესებს შორის, ასევე, სახელმწიფოს, როგორც კრედიტორის და გადასახადის გადამხდელის, როგორც მოვალის კანონიერ ინტერესებს შორის. სადავო ურთიერთობის მარეგულირებელი ნორმა იცავს სახელმწიფოს კანონიერ ინტერესს და გადასახადის გადამხდელთ უზღუდავს შესაძლებლობას თავი აარიდონ მათზე დაკისრებულ ვალდებულებას - სახელმწიფო ბიუჯეტში სავალდებულო შენატანს.

დადგენილ გარემოებას წარმოადგენდ, რომ შპს ,,ვ-- ფ-–------სს'' (ს/ნ 4--------) 2016 წლის 4 ოქტომბრის მდგომარეობით ერიცხება აღიარებული საგადასახადო დავალიანება 30 304 ლარის ოდენობით. 2015 წლის 26 მარტს გამოიცა შემოსავლების სამსახურის ბრძანება N0------- შპს ,,ვ-- ფ-–------სის“ ქონებაზე ყადაღის დადების შესახებ, რომელსაც გადასახადის გადამხდელი ელექტრონულად გაეცნო 2015 წლის 27 მარტს. საგადასახადო ორგანოს მიერ ადმინისტრაციული წარმოების ფარგლებში დადგინდა, რომ კომპანიას ქონება არ გააჩნდა.

დადგენილია, რომ საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს 2016 წლის 28 ნოემბრის გადაწვეტილებით გაუქმდა შპს „ვ-- ფ-–------სის“ რეგისტრაცია, რაც სასამართლო წესით გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურის მიერ. მოცემულ მომენტში, საქმეზე სამართალწარმოება დასრულებული არ არის.

სსიპ შემოსავლების სამსახური სარჩელის დაკმაყოფილების ძირითად საფუძვლად მიუთითებს შემდეგ ფაქტობრივ გარემოებებზე: ი---- ძ-----–---–ი იყო შპს ,,ვ-- ფ-–------ს''-ის 100%-იანი წილის მქონე დამფუძნებელი; საქმიანობის სახეს წარმოადგენდა ყვავილებითა და სხვა მცენარეებით საბითუმო ვაჭრობა; 2015 წლის 04 მარტს დაფუძნდა შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სი“ თ---------- ც-----ას 100%-იანი მონაწილეობით; თ---------- ც-----ას 2014 წლის ნოემბერში, დეკემბერში, 2015 წლის იანვარში, თებერვალში და მარტში შესრულებული სამუშაოსთვის შპს ,,ვ-- ფ-–------სიდან“ მიღებული აქვს შემოსავალი, ხოლო ი---- ძ-----–---–ი 2015 წლის მარტის ჩათვლით მუშაობდა და ხელფასს იღებდა შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სში“; შპს ,,ვ-- ფ-–------სის“ მიერ ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენებული საკონტროლო სალარო აპარ----, რეგისტრაციიდან მოხსნის შემდეგ დარეგისტრირდა შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სის“ სახელზე; ი---- ძ-----–---–ის მიერ შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ განცხადებაში დაფიქსირებულია მისი საქმიანობის ადგილი, რომელიც ემთხვევა შპს ,,ვ-----–-- ფ-–------სის“ მიერ გამოწერილ ზედნადებში ტრანსპორტირების დაწყების ადგილს, რაც რეალურად წარმოადგენს ი---- ძ-----–---–ისა და მისი მეუღლის რ---- ძ-----–---–ის საცხოვრებელ ადგილს. აპელანტი დამატებით მიუთითებს პირველი ინსტანციის სასამართლოში მოწმეთა მიერ მიცემულ ჩვენებებზე, სადაც მათ დაადასტურეს, რომ ი---- ძ-----–---–ი რჩევის სახით დახმარებას უწევდა თ---------- ძ-----–---–ს ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისას.

სააპელაციო პალატას მიაჩნია, რომ პირთა ცრუმაგიერად დადგენის მიზნით მნიშვნელოვანია სწორად შეფასდეს მოსარჩელის მიერ ზემომითითებული ფაქტობრივი გარემოებები ქმნის თუ არა საგადასახადო კოდექსის 246-ე მუხლით გათვალისწინებულ შემადგენლობას. კერძოდ, ადგილი აქვს თუ არა გადასახადის გადახდევინების მიზნით უზრუნველყოფის ღონისძიებისაგან თავის არიდებას. ამასთან, მნიშვნელოვანია სწორად იქნეს განმარტებული მოცემული ნორმის მიზანი და შინაარსი.

7.3. თბილისის საქალაქო სასამართლო გასაჩივრებულ გადაწყვეტილებაში 246-ე მუხლზე მსჯელობისას მიუთითებს, რომ ნორმაში არსებული ჩანაწერი არ მოიაზრებს პირთა ფიზიოლოგიურ თუ საიდენტიფიკაციო მონაცემთა შორის განსხვავებას (ასეთ შემთხვევაში სადავო გარემოებაც არ იარსებებდა), არამედ გადასახადის გადამხდელთა განსხვავება შეუძლებელი უნდა იყოს მათი საქმიანობის არსიდან გამომდინარე. სააპელაციო პალატას მიაჩნია, რომ გადასახადის გადამხდდელთა განუსხვავებლობას ვერ განსაზღვრავს მხოლოდ მათი საქმიანობა, მით უფრო ეკონომიკური ხასიათის საქმიანობა, არამედ გადამწყვეტი მნიშვნელობა აქვს განხორციელებული კონკრეტული ოპერაციის მიზანს, მიმართული იყო იგი საგადასახადო ვალდებულებების გადახდევინებისათვის თავის არიდებისკენ თუ წარმოადგენდა რიგით სამეურნეო-ფინანსურ ოპერაციას. სწორედ გადამხდელთა მიზანი განსაზღვრავს მათ ცრუმაგიერად ცნობის ბედს. ამასთან, აღნიშნული მიზნით განხორციელებული თუნდაც ერთჯერადი ოპერაცია წარმოადგენს საკმარის საფუძველს ამგვარი სარჩელის დაკმაყოფილებისათვის. ერთჯერადი ოპერაციითაც შესაძლებელია გადასახადებისაგან თავის არიდების უზრუნველყოფა და დაუშვებელია პირთა ცრუმაგიერად ცნობა დამოკიდებული იყოს ამგვარ ოპერაციათა განხორციელების ჯერადობაზე. შესაბამისად, პალატა ვერ გაიზიარებს საქალაქო სასამართლოს მსჯელობას მასზედ, რომ დაუშვებელია ამ ინსტიტუტის გამოყენება საგადასახადო ვალდებულებებისგან თავის არიდების ყველა ფორმის მიმართ. მაგალითად, თუკი ერთჯერადად დაიდო გარიგება საწარმოდან ქონების გარიდების მიზნით და ამ ოპერაციაში მონაწილეობდა დაკავშირებული პირი, ეს ჯერ კიდევ არ ქმნის საკმარის საფუძველს ამ პირის ცრუმაგიერად აღიარებისათვის. პალატა განამარტავს, რომ მსგავსი ოპერაცია შესაძლებელია წარმოადგენდეს საკმარის საფუძველს პირთა ცრუმაგიერად ცნობისათვის, თუ დადგინდება აღნიშნული ოპერაციის მიზანი - გადასახადებისაგან თავის არიდება. ამგვარი მიზნის არარსებობის შემთხვევაში, იგივე ოპერაცია ვერ გახდება პირთა ცრუმაგიერად ცნობის წინაპირობა. ამდენად, მოცემული სახის დავაში გადამწყვეტი მნიშვნელობა აქვს ოპერაციაში მონაწილე პირთა მიზნის დადგენას, რაც უნდა დადასტურდეს საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე.

საქალაქო სასამართლო ასევე მსჯელობს, რომ მხოლოდ ერთი კრიტერიუმის - უზრუნველყოფის ღონისძიებებისთვის თავის არიდების მიზანი ვერ გახდება საკმარისი საფუძველი ცრუმაგიერობის დასადგენად თუკი არ დგინდება ამ პირთა ერთმანეთისგან განუსხვავებლობა. პალატა არც აღნიშნულ განმარტებას იზიარებს და მიიჩნევს, რომ სადავო ნორმის დეფინიციაში მითითებული ცნება პირთა განუსხვისებლობასთან მიმართებით უპირველესად მოიაზრებს კონკრეტულ სუბიექტთა მიზნების თანხვედრას. იმ პირობებში, როდესაც გადასახადის გადამდელები ახორციელებენ სრულიად განსხვავებულ ეკონომიკურ საქმიანობას, თუმცა მათ შორის ერთჯერადად (ან რამდენჯერმე), ერთ-ერთი გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებისგან თავის არიდების მიზნით, განხორციელდება კონკრეტული ოპერაცია, აღნიშნული უდავოდ ქმნის მათ ცრუმაგიერად პირებად ცნობის საფუძველს. შესაბამისად, პალატას მიაჩნია, რომ გადასახადის გადახდევინებისაგან თავის არიდების მიზნის დადგენის პირობებში, აღარ არსებობს პირთა ეკონომიკური საქმიანობის იდენტურობის მტკიცების აუცილებლობა და ამ უკანასკნელის არარსებობა შესაძლებელია არ იწვევდეს ამგვარი სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის საფუძველს.

სააპელაციო პალატას მიაჩნია, რომ არაკეთილსინდისიერ გადასახადის გადამხდელთა მხრიდან, საგადასახადო ვალდებულებისაგან თავის არიდების მიზნით, შესაძლოა განხორციელდეს არაერთგვაროვანი საქმიანობა, ერთჯერადი თუ მრავალჯერადი ოპერაციები, მათ შორის ლეგიტიმური და კანონით გათვალისწინებული გარიგებები, საქმიანობის სახე, ფორმა, ადგილმდებარეობა და სხვა. შესაბამისად, პირთა ცრუმაგიერად ცნობისათვის აუცილებელია ყოველ კონკრეტულ შემთხვევაში ინდივიდუალურად მოხდეს ფაქტობრივ გარემოებათა შეფასება, შეჯერება და მათი მიზნის დადგენა.

7.4. საქალაქო სასამართლომ მიიჩნია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის უმთავრეს საფუძველს წარმოადგენს გადასახადის გადამხდელის რეგისტრაციის გაუქმება. ამასთან განმარტა, რომ მოპასუხე შპს „ვ-- ფ-–------სი“, რომლის საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების მიზნით უზრუნველყოფის ღონისძიებების გამოყენებაც წარმოადგენს მოსარჩელის იურიდიულ ინტერესს, გაკოტრებულად არის გამოცხადებული თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 17 ოქტომბრის #2/22723-16 განჩინებით.

სააპელაციო პალატა არ იზიარებს ზემოაღნიშნულ მსჯელობას და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის გაკოტრებულად გამოცხადება არ წარმოადგენს ცრუმაგიერად ცნობის თაობაზე სასამართლოში წარმოდგენილი სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის საკმარის საფუძველს. ამგვარი დავის პირობებში უნდა დადგინდეს, გადასახადის გადამხდელის გაკოტრებებულად გამოცხადებამდე განხორციელებული საქმიანობა მიმართული იყო თუ არა გადასახადებისაგან თავის არიდებისკენ და აღნიშნული მიზნით იგი ურთიერთობაში შედიოდა თუ არა სხვა პირთან, რომელიც საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის წარმოადგენს მის ცრუმაგიერ პირს. მითითებული გარემოების დადასტურების შემთხვევაში, გაკოტრებულად გამოცხადებული გადასახადის გადამხდელის კრედიტორი - საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია შეუსრულებელი საგადასახადო ვალდებულების უზრუნველყოფის მიზნით განახორციელოს უზრუნველყოფის ღონისძიება ცრუმაგიერი პირის მიმართ. ამდენად, აღიარებითი სარჩელის მეშვეობით, პირთა შორის სამართლებრივი ურთიერთობის დადასტურება წარმოადგენს იმ სამართლებრივ ბერკეტს, რომლის საფუძველზეც შესაძლებელია გაკოტრებულად ცნობილი პირის აღიარებული საგადასახადო ვალდებულების უზრუნველყოფა ცრუმაგიერი პირისგან. კომპანიიდან ქონების გასხვისება (გარიდება) და შემდგომ გაკოტრებულად გამოცხადება შესაძლებელია იყოს სწორედ ის ლეგიტიმური ოპერაცია, რომელსაც გააჩნია არალეგიტიმური მიზანი და წარმოადგენს პირთა ცრუმაგიერად ცნობის საფუძველს.

7.5. თბილისის საქალაქო სასამართლო მიუთითებს, რომ სასამართლო ვერ გასცდება დავის ფარგლებში განსაზღვრულ მტკიცების საგანს - იმ ფაქტობრივ გარემოებებს, რასაც მოსარჩელე მიიჩნევს სარჩელის საფუძვლად და მიიჩნევს, რომ სარჩელში მითითებული ფაქტები არ არის საკმარისი მოპასუხე სუბიექტების ცრუმაგიერ პირებად აღიარებისათვის. აღნიშნულთან დაკავშირებით სასამართლო მიუთითებს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის მე-4 და მე-17 მუხლებზე, სადაც განმტკიცებულია მხარეთა შეჯიბრებითობის უფლება.

სააპელაციო პალატა მიუთითებს, რომ ადმინისტრაციული საპროცესო სამართლის პრინციპები მკვეთრად განსხვავდება სამოქალაქო სამართალწარმოების პრინციპებისაგან. მათ შორის ძირითად განმსახვავებელ პრინციპს წარმოადგენს ინკვიზიციურობის პრინციპი. ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებაში მხარეები მართალია მოქმედებენ შეჯიბრებითობის პრინციპის დაცვით, თუმცა სასამართლო აღჭურვილია უფლებამოსილებით დამატებით გამოიკვლიოს, მოძიოს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებები, საკუთარი ინიციატივით გამოითხოვოს მტკიცებულებები, დაადგინოს იმგვარი ფაქტობრივი გარემოებები, რაც მხარეთა მიერ არ დასახელებულა. ამდენად, პალატა, ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებისას, ვერ გაიზიარებს საქალაქო სასამართლოს განმარტებას მასზედ, რომ სასამართლო ვერ გასცდება დავის ფარგლებში განსაზღვრულ ფაქტობრივ გარემოებებს. ადმინისტრაციული სასამართლო ფაქტობრივი გარემოებების დადგენის კუთხით თავისუფალია და არ არის შეზღუდული მხოლოდ მხარეთა მიერ მითითებული გარემოებებით.

7.6. სააპელაციო პალატას მიაჩნია, რომ განსახილველ საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებები, დადგენილი ფაქტობრივი განმარტებები, მოწმეთა ჩვენებები და მხარეთა ახსნა-განმარტებები იძლევა საკმარის საფუძველს სარჩელზე გადაწყვეტილების მიღებისათვის. პალატას მიაჩნია, რომ მოპასუხეთა საქმიანობის ფორმა თუ მათ მიერ განხორციელებული ერთჯერადი ოპერაციები, არ ქმნის დასაბუთებულ ეჭვს, რომ პირები მოქმედებდნენ ერთი საერთო მიზნით - აეცილებინათ შპს ,,ვ-- ფ-–------სისათვის“ საგადასახადო ვალდებულების უზრუნველყოფის ღონისძიებები. კერძოდ, ი---- ძ-----–---–ისა და თ---------- ც-----ას შრომითი ურთიერთობა მოპასუხე კომპანიებში, ასევე მათი შრომითი ანაზღაურება, რაც ერთ შემთხვევაში წარმოადგენდა 250 ლარს, ხოლო მეორე შემთხვევაში - 500 ლარს, ვერ გახდება 30 304 ლარის გადახდევინებისაგან თავის არიდების დასტური. ასევე, მსგავსი ეკონომიკური საქმიანობა, საკონტროლო სალარო აპარ----ს ერთი კომპანიის შემდეგ მეორე კომპანიაზე გაფორმება, ვერ აღწევს სადავო ურთიერთობის მარეგულირებელი ნორმით დადგენილ იმ აუცილებელ ზღვარს, რომლის შემთხვევაშიც წარმოიქმნება პირთა ცრუმაგიერად ცნობის წინაპირობა.

ამდენად, სააპელაციო პალატა იზიარებს საქალაქო სასამართლოს მსჯელობას, რომ ერთი და იმავე საწარმოებისთვის საქონლის მიწოდება საქმიანობის ერთსა და იმავე სფეროში მომუშავე საწარმოების მხრიდან, ასევე საკონტროლო-სალარო აპარ----ს გასხვისება არ არის საკმარისი მოპასუხეთა ცრუმაგიერ პირებად აღიარებისათვის. მიუხედავად იმისა, რომ ი---- ძ-----–---–ს შრომის ანაზღაურების სახით შემოსავალი აქვს მიღებული შპს „ვ-----–-- ფ-–------სი“-სგან, არ დასტურდება შემოსავლის ისეთი მოცულობით მიღება, რაც მიუთითებდა ამ საწარმოს ი---- ძ-----–---–ის პირადი ინტერესის მიზნით დაფუძნებაზე. იგივე შეიძლება ითქვას თ---------- ც-----ას მიერ შპს „ვ-- ფ-–------ს“-იდან შემოსავლის მიღებაზეც. არ დასტურდება, რომ იგი წარმოადგენდა შპს „ვ-- ფ-–------სის“ ფაქტობრივ მმართველს ან კიდევ ისეთ კავშირში იმყოფებოდა საწარმოს 100%-იან დამფუძნებელთან და დირექტორთან, რომ რეალურად შეეძლო გავლენის მოხდენა მის მართვაზე, გადახდისუუნარობის საქმის წარმოების დაწყებაზე, რათა შემდგომში მისი ეკონომიკური საქმიანობის გაგრძელების მიზნით დაეფუძნებინა ახალი საწარმო „ვ-----–-- ფ-–------სი“.

7.7. უზრუნველყოფის ღონისძიებასთან დაკავშირებული საკითხი:

საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 1991 მუხლის თანახმად, სარჩელის მიღებაზე უარის თქმის, სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის, სარჩელის განუხილველად დატოვების ან საქმის წარმოების შეწყვეტის შემთხვევაში სასამართლო თავისი გადაწყვეტილებით (განჩინებით) აუქმებს ამ სარჩელთან დაკავშირებით გამოყენებულ უზრუნველყოფის ღონისძიებას, რაც საჩივრდება ამ გადაწყვეტილების (განჩინების) გასაჩივრებისათვის კანონით დადგენილი წესით. მხარეთა მორიგების შემთხვევაში სასამართლო აუქმებს უზრუნველყოფის ღონისძიებას, თუ მხარეები სხვა რამეზე არ შეთანხმდებიან.

სააპელაციო პალატას მიაჩნია, რომ ვინაიდან მოსარჩელეს უარი ეთქვა სარჩელის დაკმაყოფილებაზე, საქალაქო სასამართლომ მართებულად გააუქმა მოცემულ საქმეზე თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2016 წლის 26 ოქტომბრის განჩინებით გამოყენებული უზრუნველყოფის ღონისძიება.

8. პროცესის ხარჯები:

8.1. ,,სახელმწიფო ბაჟის შესახებ’’ საქართველოს კანონის მე-5 მუხლის ,,უ’’ ქვეპუნქტის თანახმად, აპელანტი განთავისუფლებულია სახელმწიფო ბაჟის გადახდისაგან.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი

სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 1-ლი, მე-12, 25-ე, მუხლებით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 257-ე, 372-ე, 3---ე, 390-ე, 391-ე, 395-ე, 397-ე მუხლებით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა :

1. სსიპ შემოსავლების სამსახურის სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. ძალაში დარჩეს თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2018 წლის 15 მარტის გადაწყვეტილება;

3. აპელანტი განთავისუფლებულია სახელმწიფო ბაჟის გადახდისაგან;

4. განჩინება შეიძლება გასაჩივრდეს საკასაციო საჩივრით, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატაში (თბილისი, ძმები ზუბალაშვილების ქ. №32) თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის მეშვეობით (თბილისი, გრ. რობაქიძის გამზ. №7ა), მხარეთათვის დასაბუთებული განჩინების ასლის გადაცემის მომენტიდან 21 (ოცდაერთი) დღის ვადაში. ამ ვადის გაგრძელება და აღდგენა დაუშვებელია. იგი იწყება მხარისათვის დასაბუთებული განჩინების ასლის გადაცემის მომენტიდან. განჩინების გადაცემის მომენტად ითვლება დასაბუთებული განჩინების ასლის მხარისათვის ჩაბარება უშუალოდ სასამართლოში ან საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 70-78-ე მუხლების შესაბამისად.

მოსამართლეები:

შოთა გეწაძე -

გიორგი გოგიაშვილი -

გელა ბადრიაშვილი -