გადაწყვეტილება №19804/2/2023

№19804/2/2023

04 სექტემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ ------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 7.07.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს “-----“- ის 29.05.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №19804/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. სალაროს არაგონივრული ნაშთის დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა, შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები;

2. ფიზიკური პირების გამოკითხვის ოქმებსა და ბინების ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებულ ფასებს შორის სხვაობის დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა;

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2022 წლის №006-657 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 24.04.2023 წლის №8803 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 103 618 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 56 449

დღგ - 13 100

მოგების გადასახადი - 35 389

საშემოსავლო გადასახადი - 7 954

ქონების გადასახადი - 6

ჯარიმა - 23 707

საურავი - 23 462

 

პროცედურული გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დაინიშნა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.06.2022 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება და 2019 წლის საანგარიშო პერიოდის შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 21 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების შუალედურ აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2022 წლის №33147 ბრძანება და 28.12.2022 წლის №006-657 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 24.04.2023 წლის №8803 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. სალაროს არაგონივრული ნაშთის დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა, შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტების და ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემების შესწავლით დადგინდა, რომ სალაროში ფიქსირდება არაგონივრული ნაშთები. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, არაგონივრული ნაშთები შესაბამის პერიოდებში ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად. საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის, ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის, 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის და 154-ე მუხლის საფუძველზე, გაცემული სესხი და დაქირავებული პირის მიერ მიღებული სარგებელი დაიბეგრა მოგების და საშემოსავლო გადასახადებით. თანხის დაბრუნების საანგარიშო პერიოდში დარიცხული მოგების გადასახადი დაექვემდებარა შემცირებას. ასევე, გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-8 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, „საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების პირველ პუნქტზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე და მიიჩნევს, რომ შემოწმებით გაანგარიშებული სალაროს არაგონივრული ნაშთი მართლზომიერად იქნა განხილული შესაბამის პერიოდებში დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად.

შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, ამასთან, გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს, შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძვლები.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანიის საქმიანობის სპეციფიკიდან და არსებული პოლიტიკიდან გამომდინარე, თანხის მიღება და ხარჯვა ძირითადად ხორციელდება ნაღდი ანგარიშსწორებით, ბანკში თანხის შეტანა ხდება მხოლოდ არსებული საჭიროებებიდან გამომდინარე. კომპანიას არ გააჩნია სასესხო ვალდებულებები მთელი შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში. ასევე აღსანიშნავია, რომ 2019 წელს მშენებლობა საწყის ეტაპზე იყო, შემოსავლის წყაროს წარმოადგენდა ბინების რეალიზაციიდან მიღებული ავანსები, რისი ხარჯვაც სრულად არ განხორციელებულა 2019 წელს და ინახებოდა სალაროში მიმდინარე მშენებლობის საჭიროებებისათვის, რაც არ არის აკრძალული შესაბამისი საკანონმდებლო ნორმებით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გაუგებარია თუ რის საფუძველზე მოხდა სალაროში არსებული თანხების დაკვალიფიცირება დირექტორზე გაცემულ სესხად, რის შედეგადაც დაერიცხა მოგების გადასახადი 35 389 ლარი და საშემოსავლო გადასახადი 836 ლარის ოდენობით.

მომჩივანი ითხოვს, აღნიშნული თანხების აუდიტორთან ერთად ციფრობრივად გავლას, ასევე, იმ შემთხვევაში, თუ რაიმე სახის დოკუმენტაცია ანდა ინფორმაცია არ იყო ცნობილი შემოწმებისათვის 2019 წლის საანგარიშო პერიოდზე, დაერთოს ნება წარმოადგინოს დამატებითი დოკუმენტაცია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა). ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის შესაბამისად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ამ მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის სარგებლის ღირებულებად ითვლება, დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას – საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა.

„საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების პირველი პუნქტის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის წლიური საპროცენტო განაკვეთი დამტკიცებულია 20 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმებით, კომპანიის პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტების და ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემების შესწავლით დადგინდა სალაროში არაგონივრული ნაშთების არსებობა. შემოწმებით გაანგარიშებული სალაროს არაგონივრული ნაშთები განხილული იქნა შესაბამის პერიოდებში დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად.

მომჩივანი შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი არგუმენტების ანალოგიურად არ ეთანხმება სალაროში არსებული თანხების დირექტორზე გაცემულ სესხად კვალიფიცირებას, ითხოვს დარიცხული თანხების შემმოწმებელთან ერთად გავლას და საჭიროების შემთხვევაში დოკუმენტაციის წარდგენის უფლებას.

მომჩივანს არც შემოსავლების სამსახურში დავის ეტაპზე არ წარუდგენია და არც ამჟამად არ წარმოადგენს რაიმე მტკიცებულებას, რაც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და შესაძლებელია დარიცხული თანხების გადაანგარიშების საფუძველი გამხდარიყო.

აუდიტის დეპარტამენტი 2.06.2023 წლის №52391-21-14 წერილით წარმოდგენილ ინფორმაციაში აღნიშნავს, რომ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 17.05.2022 წლის №12346 ბრძანების საფუძველზე, 18 მაისს ჩატარდა კომპანიის სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა, რომლის შედეგების შესახებ ოქმში აღნიშნულია, რომ კომპანიის სალარო მდებარეობს ------ში ------ის ქ. №---ში, ხოლო ნაღდი ფულის რაოდენობა შეადგენს: 6 410 აშშ დოლარს, 4 850 ევროს, 200 ფუნტ სტერლინგს და 1 500 ლარს, ამასთან ოქმზე დირექტორის მიერ დაფიქსირებულია, რომ 39 500 აშშ დოლარი შენახული აქვს ბანკში, რომელზედაც შეუძლია წარმოადგინოს ცნობა სალაროს ნაშთის შესახებ და რომ თანხის გარკვეული ნაწილი შენახული აქვს რაიონში. ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა განხორციელდა ზემოაღნიშნულ მისამართზე არსებულ სასტუმრო -------ში, რომელიც ეკუთვნის შპს „-------“-ის პარტნიორის და დირექტორის -------ის საწარმოს შპს ------ს (ს/ნ ------), რომელშიც პარალელურად არ განხორციელებულა ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა, შესაბამისად შპს „------“-ის სალაროში დადგენილი ნაშთის რაოდენობა საეჭვოდ მიიჩნია. ამასთან, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ განხორციელებულა უცხოური ვალუტის შესყიდვის დამადასტურებელი პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის წარმოდგენა. გადასახადის გადამხდელის მონაცემების შესწავლით დადგინდა, რომ ფიქსირდება სალაროში არაგონივრული ნაშთები, კერძოდ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროს ნაშთი შეადგენს 722 545 ლარს. კომპანიის დირექტორს, ბუღალტერს და მათ წარმომადგენლებს ელ. ფოსტით გაეგზავნათ შემოწმების შედეგები (დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების და მათი სამართლებრივი შეფასების მონაცემები) და მოთხოვნილი იქნა მტკიცებულებებით გამყარებული არგუმენტირებული, წერილობითი პოზიციის წარმოდგენა, რომელიც გათვალისწინებული იქნებოდა შემოწმების აქტის მომზადების დროს. აღნიშნული წერილი ასევე გაგზავნილი იქნა იმავე დღეს rs-ge-ზე. მიუხედავათ აღნიშნულისა და განხორციელებული სატელეფონო კომუნიკაციისა, გადასახადის გადამხდელის მიერ პოზიცია არ იქნა წარმოდგენილი, ამასთან, არ ქონია სალაროში თანხის მოძრაობის ცხრილის აუდიტორთან ერთად გავლის მცდელობა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, სადავო საკითხის ნაწილში, გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში დაფიქსირებული მოთხოვნა უსაფუძვლოა და არ არის სათანადო მტკიცებულებებით გამყარებული.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად. ამდენად, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

2. ფიზიკური პირების გამოკითხვის ოქმებსა და ბინების ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებულ ფასებს შორის სხვაობის დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

2019 წლის 16 დეკემბერს -------სა (პ/ნ ------) და შპს „------“-ს შორის გაფორმდა ------- საკადასტრო კოდზე აღრიცხული 55.2 მ 2 ბინის ნასყიდობის ხელშეკრულება. ხელშეკრულებით უძრავი ქონების ღირებულება განსაზღვრულია 17 000 აშშ დოლარის ექვივალენტით ლარში, რომელიც სრულად იყო გადახდილი ხელშეკრულების დადების დროს. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის მიერ წარდგენილი ------ს გამოკითხვის ოქმით დადგინდა, რომ აღნიშნული ბინის შესყიდვა განხორციელდა 22 500 აშშ დოლარად, ხოლო თანხა სრულად არის გადახდილი -------თვის.

2019 წლის 23 დეკემბერს -------სა (პ/ნ ------) და შპს „------“-ს შორის გაფორმდა ------- საკადასტრო კოდზე აღრიცხული 74.6 მ 2 ბინის ნასყიდობის ხელშეკრულება. ხელშეკრულებით უძრავი ქონების ღირებულება განსაზღვრულია 80 000 ლარის ოდენობით, რომელიც სრულად იყო გადახდილი ხელშეკრულების დადების დროს. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის მიერ წარდგენილი ------ის გამოკითხვის ოქმით დადგინდა, რომ აღნიშნული ბინის შესყიდვა განხორციელდა 92 000 ლარად, ხოლო თანხა სრულად არის გადახდილი ------თვის.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 160-ე, 161-ე, 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, ფიზიკური პირების მიერ დასახელებულ თანხებსა და ხელშეკრულებაში ასახულ თანხებს შორის სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით, აღნიშნული თანხა ასევე ჩაითვალა დირექტორზე ხელფასის სახით გაცემულად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. ასევე, გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და მიიჩნევს, რომ ფიზიკური პირების მიერ დასახელებულ თანხებსა და ხელშეკრულებაში ასახულ თანხებს შორის სხვაობა მართლზომიერად იქნა მიჩნეული დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად.

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო შემოწმების აქტით დაბეგრილია ფ/პ -------სა და ------ს ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის გამოკითხვის ოქმში დაფიქსირებულ და ხელშეკრულებაში ასახულ თანხებს შორის სხვაობა დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით. გაუგებარია ამ ნაწილში თანხების დარიცხვა, რადგან კომპანიის მიერ დადებულია ხელშეკრულება ზემოაღნიშნულ პირებთან, წარდგენილია და შესაბამისი წესით რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრში, რის საფუძველზეც მოხდა მათზე უძრავი ქონების რეგისტრაცია და საგადახადო ვალდებულებების შესრულება. შესაბამისად, განხორციელებულია კანონით დადგენილი ყველა პროცედურა. გამოკითხვის და მისი შედეგების შესახებ მათთვის ცნობილი არ ყოფილა და ასევე, დღესაც არ არის წარდგენილი შესაბამისი დოკუმენტაცია. გაუგებარია, გამოკითხვის შედეგებმა როგორ შეიძლება შეცვალოს ორ პირს შორის დადებული ხელშეკრულების პირობები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ხოლო დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელს 2019 წლის დეკემბრის თვეში ფიზიკურ პირებთან გაფორმებული აქვს ხელშეკრულებები ბინების ნასყიდობის შესახებ. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის მიერ წარდგენილი ფიზიკური პირების გამოკითხვის ოქმებით კი დადგინდა, რომ ფიზიკური პირების მიერ გადახდილია ხელშეკრულებაში დაფიქსირებულ ნასყიდობის საფასურზე მეტი ოდენობით თანხა და აღნიშნული თანხები სრულად აქვს მიღებული კომპანიის დირექტორს.

მომჩივანი შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი არგუმენტების ანალოგიურად არ ეთანხმება ფიზიკურ პირების გამოკითხვის ოქმებსა და ბინების ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებულ ფასებს შორის სხვაობის საშემოსავლო გადასახადით და დღგ-ით დაბეგვრას. აღნიშნავს, რომ გამოკითხულ ფიზიკურ პირებთან დადებულია ხელშეკრულებები, შესაბამისი წესით რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრში და რეგისტრირებულია უძრავი ქონება. გაუგებრად მიაჩნია, გამოკითხვის შედეგებმა როგორ შეიძლება შეცვალოს ორ პირს შორის დადებული ხელშეკრულების პირობები.

აუდიტის დეპარტამენტი 2.06.2023 წლის №52391-21-14 წერილით წარმოდგენილ ინფორმაციაში აღნიშნავს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის ინფორმაციით, მიმდინარეობს სისხლის სამართლის საქმის გამოძიება, შპს „------“-ის ხელმძღვანელ პირთა მიერ ყალბი საგადასახადო დოკუმენტების გამოყენების ფაქტზე (სისხლის სამართლის 210-ე მუხლის პირველი ნაწილი), რომლის ფარგლებშიც მიმდინარეობს შპს „------“-ისაგან უძრავი ქონების შემძენი პირების გამოკითხვა. საგამოძიებო სამსახური მიერ 13.12.2022 წელს გამოიგზავნა (წერილი №21578/15-04-01) გამოკითხვის ოქმები და მათ შორის -------ის და ------ის გამოკითხვის ოქმები, რომელთა საფუძველზე დგინდება, რომ კომპანიისათვის იმაზე მეტი თანხა აქვთ გადახდილი, ვიდრე უძრავი ქონების რეალიზაციის ხელშეკრულებებშია მითითებული, რასაც ფიზიკური პირები დაუდევრობით ხსნიან.

საქმესთან არსებული მასალების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად. ამდენად, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა 23 707 ლარი და საურავი 23 461.8 ლარის ოდენობით.

მომჩივნის მიერ სადავოდ წარმოდგენილ საკითხების გარდა, შემოწმების აქტით დარიცხვა განხორციელებულია ასევე შემდეგ გარემოებათა გამო:

- გადასახადის გადამხდელის მიერ არ იქნა წარდგენილი დღგ-ის დეკლარაციებში ასახული დასაბეგრი ბრუნვების გაშიფვრა, ასევე არ იქნა წარდგენილი თანხის მიღების და გადახდის დამადასტურებელი პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტები. შესაბამისად, შემოწმება დაეყრდნო მხოლოდ უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულებებს და საბანკო ანგარიშის ამონაწერს. შემოწმებით გამოვლინდა დეკლარირებული მონაცემებისგან განსხვავებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები, წინასწარ მიღებული საკომპენსაციო თანხების ნაწილი არასწორი თარიღითაა კონვერტირებული ეროვნულ ვალუტაში, თანხის ნაწილი არასწორ პერიოდშია დაბეგრილი, ხოლო თანხის ნაწილი არ არის დაბეგრილი. საგადასახადო კოდექსის 160-ე და 161-ე მუხლების საფუძველზე, დაკორექტირდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები, ასევე დაეკისრა საგადასახდო კოდექსის 275-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილით განსაზღვრული ჯარიმები;

- მიღებული სასაქონლო ზედნადებების შესწავლით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს შესყიდული აქვს 365.33 ლარის სასურსათო საქონელი, ასევე 362.40 ლარის ღირებულების სამშენებლო მასალები, რომელიც მიტანილია -------ში -----ს და ------ს ქუჩებზე. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, აღნიშნული ოპერაციები დაკვალიფიცირდა დირექტორზე უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდებად, შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 101-ე, 154-ე 160-ე და 161-ე მუხლების საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დღგ, ასევე დაკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე;

- დღგ-ის დეკლარაციების შემოწმებით დადგინდა, რომ 2019 წლის სექტემბრის თვეში განხორციელებულია 2019 წლის ივლისის პერიოდის ეა-------- საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით დღგ-ის ჩათვლა, თუმცა მასში ასახული საქონელი 2019 წლის ივლისის თვეში დაბრუნებულია სასაქონლო ზედნადებით (№------), ხოლო შესაბამისი დღგ-ის ჩათვლილი თანხა არ არის აღდგენილი. ასევე, 2019 წლის დეკემბრის თვეში, 2 საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის (ეა-------; ეა------) მიხედვით არ არის დღგ ჩათვლილი. საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის საფუძველზე, დაკორექტირდა დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა. გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე;

- გადასახადის გადამხდელს უფიქსირდება ქონების გადასახადით დასაბეგრი ობიექტები, თუმცა დეკლარაციები წარდგენილია ნულოვანის სახით. საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა ქონების გადასახადი, ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-7 ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლზე და აღნიშნავს, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

დანარჩენ საკითხებთან მიმართებაში დარიცხული თანხები გამოწვეულია ტექნიკური ხარვეზით, არცოდნით და არა მიზანმიმართული გადასახადებისგან თავის არიდებით, რასთან დაკავშირებითაც ითხოვს დაკისრებული სანქციისაგან გათავისუფლებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი გამოყოფს ორ შემთხვევას, როდესაც შესაძლებელია გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერად მიჩნევა და მისი დაკისრებული ჯარიმისგან გათავისუფლება, უფრო კონკრეტულად გადასახადის გადამხდელი უნდა იყოს კეთილსინდისიერი ზოგადად და სამართალდარღვევის ფაქტის მიმართაც, ხოლო თავად სამართალდარღვევა გამოწვეული უნდა იყოს არცოდნით ან შეცდომით.

მომჩივანმა უნდა დაამტკიცოს, რომ შეცდომა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით და უხეში გაუფრთხილებლობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. თუ გადასახადის გადამხდელის ქმედება გამოწვეულია დაუდევრობით ან უხეში გაუფრთხილებლობით, აღნიშნული ვერ იქნება სანქციისგან გათავისუფლების საფუძველი.

საბჭო მიიჩნევს, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია.

ვინაიდან სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი სამართალდარღვევისათვის, ხოლო წარმოდგენილი არგუმენტებით არ ვლინდება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით განსაზღვრული საფუძვლები, ამდენად საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძვლები.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. სალაროს არაგონივრული ნაშთის დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა, შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები;

2. ფიზიკური პირების გამოკითხვის ოქმებსა და ბინების ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებულ ფასებს შორის სხვაობის დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა;

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. გადასახადის გადამხდელის პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტების და ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემების შესწავლით დადგინდა, რომ სალაროში ფიქსირდება არაგონივრული ნაშთები. არაგონივრული ნაშთები შესაბამის პერიოდებში ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად. გაცემული სესხი და დაქირავებული პირის მიერ მიღებული სარგებელი დაიბეგრა მოგების და საშემოსავლო გადასახადებით. თანხის დაბრუნების საანგარიშო პერიოდში დარიცხული მოგების გადასახადი დაექვემდებარა შემცირებას. ასევე, გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

2. ფიზიკური პირების გამოკითხვის ოქმებსა და ბინების ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებულ ფასებს შორის გამოვლინდა სხვაობა. ფიზიკური პირების მიერ დასახელებულ თანხებსა და ხელშეკრულებაში ასახულ თანხებს შორის სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით, აღნიშნული თანხა ასევე ჩაითვალა დირექტორზე ხელფასის სახით გაცემულად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. ასევე, გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

3. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა 23 707 ლარი და საურავი 23 461.8 ლარის ოდენობით.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად. ამდენად, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება სამივე ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(4)(5"ა")(9"ბ"), 97(1"ბ"), 982(3"ზ")(8), 101(1), 136(3), 154(1"ა"), 61(3), 269(7);

2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსი: 161(1"ა");

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 28.01.2011 წლის N 34 ბრძანება.