ბრძანება N 19886
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 19886
11 აგვისტო 2023
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „--------“ (ს/ნ --------)
(მის.: -----------)
2023 წლის 22 და 26 იანვრის საჩივრების
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 20 ივლისის სხდომაზე (ოქმი №76) განიხილა შპს „-------ს“ (ს/ნ ---------) 2023 წლის 22 იანვრის №78304/1/2023 და 26 იანვრის №78525/1/2023 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 26 დეკემბრის №077-33 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხები:
1. გადამხდელი არ ეთანხმება სალაროს არაგონივრული ნაშთის უპროცენტო სესხად განხილვას. განმარტავს, რომ საწარმოს ძირითადი ნედლეულის მომწოდებელი კომპანია არის შპს „-------“, აღნიშნული კომპანიიდან საქონლის შესაძენად თანხები გამოაქვს საქვეანგარიშოდ ბანკიდან და იმავე დღეს ხდება საქონლის შეძენა ნაღდი ანგარიშსწორებით. ამასთან, კომპანიის ბუღალტერიაში შპს „-------“-ზე ნაღდი ანგარიშსწორებით გადახდილი თანხები საქვეანგარიშო თანხებიდან ჩამოწერილია ყოველი წლის ბოლოს ჯამურად. აცხადებს, რომ ზემოაღნიშნულის დასადასტურებლად წარმოდგენილი აქვს დოკუმენტები. ასევე მიუთითებს, რომ საწარმოს გაანჩდა დავალიანება საწარმოს დირექტორის მიმართ, რისი გადახდაც დასტურდება საბუღალტრო პროგრამის მონაცემებით და გადახდის ქვითრებით.
2. გადამხდელი არ ეთანხმება სასაქონლო ზედნადებებზე შემოწმებით განსაზღვრული საშუალო შეწონილი ფასნამატის გავრცელებას. განმარტავს, რომ სასაქონლო ზედნადებების უმეტეს ნაწილში ტრანსპორტირების დასრულების ადგილად შეცდომით მითითებულია ტრანსპორტირების განმახორციელებელი პირების საცხოვრებელი ადგილის მისამართები. აცხადებს, რომ საწარმოს არასდროს არ შეუსრულებია სამუშაოები ფოთში, ბაკურიანში, სიღნაღში, ლაგოდეხში, დუშეთში, თუმცა თბილისიდან დიდი მანძილით დაშორებულ დასახლებულ ობიექტებში აუღია სამუშაოები, რის დასადასტურებლადაც წარმოადგენს შპს „--------“ წერილობით დასტურს, რომ ასეთი შემთხვევები განპირობებულია შეცდომით. აცხადებს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული ბრუნვა შეადგენს დღგ-ის გარეშე 684 000 ლარს. სამუშაოების შესრულებისათვის შეძენილია დღგ-ის გარეშე 644 000 ლარის მასალა და ნედლეული, საიდანაც აღნიშნული სამუშაოების შესრულებას მოხმარდა 548 000 ლარის მასალა ანუ ნაშთში შემოწმების დასრულების მომენტისათვის ირიცხებოდა თითქმის 100 000 ლარის გაუხარჯავი ნედლეული. ასევე მიუთითებს, რომ ანალოგიურ სფეროში დაკავებული ნებისმიერი კომპანიის კალკულაციით ნედლეულის ღირებულება შეადგენს მომსახურების ღირებულების მინიმუმ 65%-ს.
3. საბანკო ბარათით საწვავის შესაძენად გადახდილი თანხის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვასთან დაკავშირებით გადამხდელი მიუთითებს არცოდნაზე და ითხოვს ჯარიმის პატიებას.
ფაქტების აღწერა:
საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 4 ოქტომბრის №25324 ბრძანების საფუძველზე შპს „--------ს“ (ს/ნ --------) ჩაუტარდა საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 23 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი. შემოწმების აქტის საფუძველზე აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 2022 წლის 26 დეკემბრის №32938 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და ამავე თარიღის №077-33 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს საგადასახადო ვალდებულება განესაზღვრა სულ 307 190 ლარის ოდენობით, მათ შორის გადასახადი 151 617 ლარი, ჯარიმა 95 154 ლარი და საურავი 60 419 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებებით:
1. საწარმოს სააღრიცხვო მონაცემების შესწავლით დგინდება, რომ სალაროში (ანგარიშვალდებულ პირზე რიცხული თანხები) ფიქსირდება არაგონივრული ნაშთი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, არაგონივრული ნაშთი შესაბამის პერიოდში ჩაითვალა დირექტორზე გაცემული უპროცენტო სესხად. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 , 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე გაცემული სესხი და დაქირავებული პირის მიერ მიღებული სარგებელი დაიბეგრა მოგების და საშემოსავლო გადასახადებით. თანხის დაბრუნების საანგარიშო პერიოდში დარიცხული მოგების გადასახადი დაექვემდებარა შემცირებას. ასევე გადამხდელს დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
2. ცალკეული სასაქონლო ზედნადებებით შესყიდული სამშენებლო მასალის (314 909 ლარი) ტრანსპორტირების დასრულების ადგილები არ არის საწარმოს ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების მისამართი. დირექტორის განმარტებით სასაქონლო ზედნადებებში ტრანსპორტირების დასრულების ადგილები არასწორად არის მითითებული და მათი უყურადღებობის გამო არ დაკორექტირდა. საწარმოს სააღრიცხვო დოკუმენტაციით არ დგინდება დაბეგვრის კონკრეტული ობიექტები. შეუძლებელია კონტროლის განხორციელება სამეურნეო ოპერაციის დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე საწარმოს შემოსავლები განსაზღვრულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, აღნიშნულ სასაქონლო ზედნადებებზე გავრცელდა ბუღალტრული აღრიცხვის ჯამურ მონაცემებზე დაყრდნობით წლების მიხედვით განსაზღვრული საშუალო შეწონილი ფასნამატები და მიღებული შედეგი დაემატა დოკუმენტურად დადასტურებულ შემოსავლებს. შემოწმებით განსაზღვრულ შემოსავლებსა და დეკლარირებულ დასაბეგრ ბრუნვებს შორის სხვაობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე, 154-ე, 159-ე, 160-ე, 161, 1601 , 1621 , 163-ე და 164-ე მუხლების საფუძველზე დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით და დღგ-ით. ასევე გადამხდელს დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
3. საწარმოს საბანკო ანგარიშის ამონაწერის შესწავლით დგინდება, რომ დირექტორის მიერ განხორციელებულია საწარმოს საბანკო პლასტიკური ბარათით ანგარიშსწორებები საწვავის რეალიზატორ კომპანიებთან. საწარმოს არ უფიქსირდება დოკუმენტურად საწვავის შესყიდვა. ამასთან, საწარმოს სახელზე სატრანსპორტო საშუალებები არ არის რეგისტრირებული. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, აღნიშნული თანხები ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. ასევე გადამხდელს დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა).
ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას სარგებლის ღირებულებად ითვლება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა.
„საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების პირველი პუნქტის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის წლიური საპროცენტო განაკვეთი დამტკიცებულია 20 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.
მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გადასახადის გადამხდელის პოზიციაზე, რომლის თანახმად, გადამხდელი აცხადებს, რომ შპს „-------“- სგან საქონლის შესაძენად ბანკიდან გამოაქვს თანხა საქვეანგარიშოდ და იმავე დღეს ახდენს საქონლის შეძენას ნაღდი ანგარიშსწორებით. ამასთან, კომპანიის ბუღალტერიაში შპს „-------“-ზე ნაღდი ანგარიშსწორებით გადახდილი თანხები საქვეანგარიშო თანხებიდან ჩამოწერილია ყოველი წლის ბოლოს ჯამურად. აცხადებს, რომ ზემოაღნიშნულის დასადასტურებლად წარმოდგენილი აქვს დოკუმენტები. ასევე მიუთითებს, რომ საწარმოს გაანჩდა გადახდილი თანხების ანგარიშში დავალიანება საწარმოს დირექტორის მიმართ, რაც დასტურდება საბუღალტრო პროგრამის მონაცემებით და გადახდის ქვითრებით.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, საწარმოს სალაროში არსებული ნაღდი ფულის ნაშთზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საკითხი შეისწავლოს „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაში, ცვლილების შეტანის შესახებ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2023 წლის 3 ივლისის №15615 ბრძანებით ჩამოყალიბებული დანართი №9-ის შესაბამისად და სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის ,,ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ხოლო დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის თანახმად, ცალკეული სასაქონლო ზედნადებებით შესყიდული სამშენებლო მასალის ტრანსპორტირების დასრულების ადგილები არ არის საწარმოს ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების მისამართი. საწარმოს სააღრიცხვო დოკუმენტაციით არ დგინდება დაბეგვრის კონკრეტული ობიექტები. შეუძლებელია კონტროლის განხორციელება სამეურნეო ოპერაციის დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, საწარმოს შემოსავლების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ, სასაქონლო ზედნადებებზე ბუღალტრული აღრიცხვის ჯამურ მონაცემებზე დაყრდნობით წლების მიხედვით განსაზღვრული საშუალო შეწონილი ფასნამატების გავრცელება და შესაბამისად შემოწმებით განსაზღვრულ შემოსავლებსა და დეკლარირებულ ბრუნვებს შორის სხვაობის დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა მართლზომეირია.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს აღნიშნულ ნაწილში საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
ამავე კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის.
2. საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული ჯარიმის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „--------“ (ს/ნ -------) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, საწარმოს სალაროში არსებული ნაღდი ფულის ნაშთზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საკითხი შეისწავლოს „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაში, ცვლილების შეტანის შესახებ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2023 წლის 3 ივლისის №15615 ბრძანებით ჩამოყალიბებული დანართი №9-ის შესაბამისად და სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. გადამხდელი არ ეთანხმება სალაროს არაგონივრული ნაშთის უპროცენტო სესხად განხილვას.
2. გადამხდელი არ ეთანხმება სასაქონლო ზედნადებებზე შემოწმებით განსაზღვრული საშუალო შეწონილი ფასნამატის გავრცელებას.
3. საბანკო ბარათით საწვავის შესაძენად გადახდილი თანხის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვასთან დაკავშირებით გადამხდელი მიუთითებს არცოდნაზე და ითხოვს ჯარიმის პატიებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
1. საწარმოს სააღრიცხვო მონაცემების შესწავლით დგინდება, რომ სალაროში (ანგარიშვალდებულ პირზე რიცხული თანხები) ფიქსირდება არაგონივრული ნაშთი. არაგონივრული ნაშთი შესაბამის პერიოდში ჩაითვალა დირექტორზე გაცემული უპროცენტო სესხად. გაცემული სესხი და დაქირავებული პირის მიერ მიღებული სარგებელი დაიბეგრა მოგების და საშემოსავლო გადასახადებით. თანხის დაბრუნების საანგარიშო პერიოდში დარიცხული მოგების გადასახადი დაექვემდებარა შემცირებას. ასევე გადამხდელს დაერიცხა შესაბამისი ჯარიმა.
2. ცალკეული სასაქონლო ზედნადებებით შესყიდული სამშენებლო მასალის (314 909 ლარი) ტრანსპორტირების დასრულების ადგილები არ არის საწარმოს ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების მისამართი. დირექტორის განმარტებით სასაქონლო ზედნადებებში ტრანსპორტირების დასრულების ადგილები არასწორად არის მითითებული და მათი უყურადღებობის გამო არ დაკორექტირდა. საწარმოს სააღრიცხვო დოკუმენტაციით არ დგინდება დაბეგვრის კონკრეტული ობიექტები. შეუძლებელია კონტროლის განხორციელება სამეურნეო ოპერაციის დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საწარმოს შემოსავლები განსაზღვრულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, აღნიშნულ სასაქონლო ზედნადებებზე გავრცელდა ბუღალტრული აღრიცხვის ჯამურ მონაცემებზე დაყრდნობით წლების მიხედვით განსაზღვრული საშუალო შეწონილი ფასნამატები და მიღებული შედეგი დაემატა დოკუმენტურად დადასტურებულ შემოსავლებს. შემოწმებით განსაზღვრულ შემოსავლებსა და დეკლარირებულ დასაბეგრ ბრუნვებს შორის სხვაობა დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით და დღგ-ით. ასევე გადამხდელს დაერიცხა შესაბამისი ჯარიმა.
3. საწარმოს საბანკო ანგარიშის ამონაწერის შესწავლით დგინდება, რომ დირექტორის მიერ განხორციელებულია საწარმოს საბანკო პლასტიკური ბარათით ანგარიშსწორებები საწვავის რეალიზატორ კომპანიებთან. საწარმოს არ უფიქსირდება დოკუმენტურად საწვავის შესყიდვა. ამასთან, საწარმოს სახელზე სატრანსპორტო საშუალებები არ არის რეგისტრირებული. აღნიშნული თანხები ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. ასევე გადამხდელს დაერიცხა შესაბამისი ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, საწარმოს სალაროში არსებული ნაღდი ფულის ნაშთზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საკითხი შეისწავლოს „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაში, ცვლილების შეტანის შესახებ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2023 წლის 3 ივლისის №15615 ბრძანებით ჩამოყალიბებული დანართი №9-ის შესაბამისად და სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).
დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდა.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 43(4), 73(4)(9"ბ")(5"ა"), 982(3"ზ")(8), 159(1"ა"), 163(1)(2), 164(1), 101(1)(2"ბ"), 154(1"ა"), 136(3), 49(1"ე"), 61(3), 269(1)(7), 270(1)(2), 275(2).
2021 წლამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსი: 160"ა", 161(1"ა").
საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 28.01.2011 წლის N 34 ბრძანება.