გადაწყვეტილება №19859/2/2023

№19859/2/2023

14 აგვისტო 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი/ვალის მართვის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 14.07.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 3.06.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №19859/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. უძრავი ქონების მიწოდების პერიოდის განსაზღვრა;

2. უძრავი ქონების პირდაპირ საბოლოო მყიდველზე რეგისტრაციის შემთხვევებში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა;

3. ნაღდი ფულის ნაშთის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვა;

4. საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2022 წლის №081-226 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. ვალის მართვის დეპარტამენტის 30.11.2022 წლის №081-35311 შეტყობინება;

3. შემოსავლების სამსახურის 15.05.2023 წლის №10734 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 3 362 684,76 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 2 005 624

დღგ - 1 128 217

მოგების გადასახადი - 833 143

საშემოსავლო გადასახადი - 44 264

ჯარიმა - 1 001 973

საურავი - 355 087,76

 

პროცედურული გარემოებები

მომჩივნის საქმიანობაა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. აუდიტის დეპარტამენტის 22.11.2022 წლის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 29.07.2019 წლიდან 1.04.2022 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2022 წლის №081-226 საგადასახადო მოთხოვნა.

გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე საგადასახადო დავალიანების არსებობის გამო გამოიცა ვალის მართვის დეპარტამენტის 30.11.2022 წლის №081-35311 შეტყობინება საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ.

აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2022 წლის №081-226 საგადასახადო მოთხოვნა და ვალის მართვის დეპარტამენტის 30.11.2022 წლის №081-35311 შეტყობინება გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 15.05.2023 წლის №10734 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. უძრავი ქონების მიწოდების პერიოდის განსაზღვრა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივანი გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2019 წელს, შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში ახორციელებს ერთი საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობას მისამართზე - -------, ------- (მიწის საკადასტრო კოდი: -------). შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კომპანიას რეალიზებული აქვს ბინები (ძირითადად შავი კარკასის მდგომარეობაში), როგორც საბოლოო საკუთრების უფლებით, ასევე დადებულია წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები. გარდა აღნიშნულისა, საცხოვრებელი ბინების ნაწილი რეალიზებულია გამოსყიდვის უფლებით.

აღნიშნულთან დაკავშირებით, შემოწმების პროცესში საწარმოს მხრიდან წარმოდგენილია ახსნაგანმარტება, რომლითაც დგინდება, რომ ასეთი ოპერაციები შინაარსობრივად წარმოადგენდა ფიზიკურ პირებთან არსებულ სასესხო ვალდებულებებს, რომელთა უზრუნველყოფა ხდებოდა უძრავი ქონებით, ხოლო ამ გზით მოძიებული სახსრები უნდა გამოყენებულიყო მშენებლობის პროცესში. არსებული ინფორმაციის შესწავლის შედეგად დგინდება, რომ გარკვეულ შემთხვევებში, როდესაც კომპანია ვერ ახერხებდა თანხების დაბრუნებას, უძრავი ქონება რჩებოდა ფიზიკური პირების საკუთრებაში.

შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერები, ბუღალტრული პროგრამის მონაცემები და უძრავი ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია. ჩატარებული ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამაში არასრულადაა აღრიცხული სამეურნეო ოპერაციები, კერძოდ არ ფიქსირდება კერძო პირებისაგან აღებული ფულადი სახსრების შემოსვლა, ასევე ისეთ შემთხვევებში, როდესაც კომპანიამ ვერ შეძლო უძრავი ქონების დაბრუნება, არ არის შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები.

აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებით გადასახადის გადამხდელმა განმარტა, რომ კომპანიის მმართველებისათვის უცნობი იყო თუ რა სახის საგადასახდო ვალდებულების დაკისრება ხდებოდა აღნიშნული ოპერაციების გამო, შესაბამისად არ მომხდარა მათი, არც დეკლარაციებსა და არც ბუღალტრულ პროგრამაში ასახვა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, უძრავი ქონება რეალიზებულად ჩაითვალა და დაბეგვრის დროდ განისაზღვრა პერიოდები, როდესაც შპს ------- მიერ ვერ შესრულდა პირობა, ხოლო ფიზიკურმა პირმა განცხადებით მიმართა საჯარო რეესტრს ვალდებულებების ცვლილების მიზნით (აღნიშნული პერიოდიდან უძრავ ქონებებს ეხსნება ვალდებულება, რომლის მიხედვითაც ფიზიკურ პირებს კომპანიასთან შეუთანხმებლად ეკრძალებოდათ მისი განკარგვა). შემოწმების პროცესში საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის შესაბამისად, ფიზიკური პირებისაგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია სახელშეკრულებო ფასების დაზუსტების მიზნით, აღნიშნულის შესაბამისად წარმოდგენილია ახსნა-განმარტებები, რომლითაც ფიზიკური პირები ადასტურებენ აღნიშნული თანხების ოდენობისა და გადახდის რეალობას. საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 164-ე მუხლის და 163-ე მუხლის მე-2 ნაწილის გათვალისწინებით განისაზღვრა დღგ-ის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებები. გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ და „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტებზე და მე-8 ნაწილზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველ პუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 171-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 168-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

შემოსავლების სამსახური გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციასთან დაკავშირებით, მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში გადასახადის გადამხდელი ახორციელებს ერთი საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობას -------, ------- (მიწის საკადასტრო კოდი: -------). აღნიშნული მიწის ნაკვეთი გადასახადის გადამხდელს 1.08.2019 წელს შეძენილი აქვს ურთიერთდამოკიდებული პირისგან - შპს ------- (ს/ნ -------) 1 953 360 ლარად. აღნიშნული თანხა შესამოწმებელ პერიოდში არ იყო დაფარული, გადასახადის გადამხდელის მიერ ფიქსირდება კრედიტორული დავალიანების ნაშთად და შესაბამისად გათვალისწინებულია შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ ფულის მოძრაობაში. ამასთანავე, შპს ------- აღრიცხულია დებიტორულ მოთხოვნაში, რაც დადასტურდა შპს ------- საგადასახადო შემოწმებისას.

გადასახადის გადამხდელმა შემოწმების პროცესში წარმოადგინა საბანკო ამონაწერები, ბუღალტრული აღრიცხვის ელექტრონული პროგრამის ჩანაწერები, ახსნა-განმარტებები და სხვა, თუმცა წარმოდგენილი ინფორმაცია არ იყო სრულყოფილი, მათ შორის უძრავი ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია წარმოდგენილი იყო არასრულად, ასევე ბუღალტრული პროგრამა არ მოიცავდა ყველა სამეურნეო ოპერაციას. შესაბამისად კომპანიის მიერ მიღებული შემოსავლების განსაზღვრა მხოლოდ მისგან მიღებული ინფორმაცია/დოკუმენტაციით არ მომხდარა.

შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კომპანიას რეალიზებული აქვს ბინები (ძირითადად შავი კარკასის მდგომარეობაში), როგორც საბოლოო საკუთრების უფლებით, ასევე დადებულია წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები. ამასთანავე, კომპანიას საცხოვრებელი ბინები რეალიზებული აქვს გამოსყიდვის უფლებით. აღნიშნულთან დაკავშირებით, შემოწმების პროცესში, საწარმოს მხრიდან წარმოდგენილია ახსნა-განმარტება, რომლითაც დგინდება, რომ ასეთი ოპერაციები შინაარსობრივად წარმოადგენდა ფიზიკურ პირებთან არსებულ სასესხო ვალდებულებებს, რომელთა უზრუნველყოფა ხდებოდა უძრავი ქონებით, ხოლო ამ გზით მოძიებული სახსრები უნდა გამოყენებულიყო მშენებლობის პროცესში. არსებული ინფორმაციის შესწავლის შედეგად დგინდება, რომ გარკვეულ შემთხვევებში, როდესაც კომპანია ვერ ახერხებდა თანხების დაბრუნებას, უძრავი ქონება რჩებოდა ფიზიკური პირების საკუთრებაში.

შემოწმების მიმდინარეობისას ჩატარებული ანალიზით დადგინდა, რომ ბუღალტრულ პროგრამაში არ ფიქსირდება კერძო პირებისაგან აღებული ფულადი სახსრების შემოსვლა, ასევე ისეთ შემთხვევებში, როდესაც კომპანიამ ვერ შეძლო უძრავი ქონების დაბრუნება, არ არის შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებით გადასახადის გადამხდელმა განმარტა, რომ კომპანიის მმართველებისათვის უცნობი იყო თუ რა სახის საგადასახდო ვალდებულების დაკისრება ხდებოდა აღნიშნული ოპერაციების გამო, შესაბამისად არ მომხდარა მათი არც დეკლარაციებსა და არც ბუღალტრულ პროგრამაში ასახვა.

ამავე ინფორმაციით მიხედვით, შესამოწმებელ პერიოდში შეზღუდული საკუთრების უფლებით (ნასყიდობა გამოსყიდვით) ქონების გადაცემა განხილულ იქნა მიწოდებად, ხოლო გამოსყიდვის უფლების გამოყენება - მიწოდების კორექტირების გარემოებად. ამასთანავე, ისეთი შემთხვევები, როდესაც შესამოწმებელ პერიოდშივე განხორციელდა ქონების დაბრუნება/გამოსყიდვა, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, არსებითობიდან გამომდინარე არ იქნა მხედველობაში მიღებული. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ შემოწმების პროცესში ფასების ცვლილება არ მომხდარა და გადამხდელის მიერ საჩივარში ფასების რეალურობის საკითხის დასმა უსაფუძვლოა.

ამასთან, გადასახადის გადამხდელის მიერ მითითებულ 44 ბინასთან დაკავშირებით, რომელიც მისი განმარტებით შემოწმებით იქნა დაბეგრილი, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის თანახმად, შემოწმების პროცესში გათვალისწინებულია შეთანხმების საფუძველზე, საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული საკუთრების უფლება ------- (პ/ნ -------) შემდეგ ოთხ ბინაზე: -------; -------; -------; ------- აღნიშნულ ბინებზე ------- საკუთრების უფლება რეგისტრირებულია შესამოწმებელ 29.07.2019 წლიდან 1.04.2022 წლამდე პერიოდში.

------- სხვა ბინების საკუთრებაში გადაცემა ფიქსირდება შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ. შესაბამისად, აღნიშნული არ არის დაბეგრილი შემოწმების ფარგლებში.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს იმგვარ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომელიც დაადასტურებდა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების არამართლზომიერებას. აგრეთვე, დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი სათანადო არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით დამატებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების პროცესში სრულად და ობიექტურად არ იქნა გამოკვლეული მთელი რიგი გარემოებები. კერძოდ, შპს ------- 1.08.2019 წლის უძრავი ნივთის ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე შპს ------- შეიძინა 3 430 კვ. მ. მიწის ნაკვეთი (ს/კ -------) -------, -------. გადახდილ იქნა 1 953 360 ლარი, რაც დასტურდება საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული ნასყიდობის ხელშეკრულებით, გარდა აღნიშნულისა, კომპანიამ შეთანხმების აქტის საფუძველზე, რომელიც ასევე რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრში, ------ განშლის კრების ოქმით, როგორც მომავალ მესაკუთრეს საკუთრებაში გადასცა 44 ერთეული საცხოვრებელი ბინა, მათ შორის კომერციული ფართი. ასევე, კომპანია ნასყიდობა გამოსყიდვის უფლებით საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული ხელშეკრულების საფუძველზე იღებდა პროცენტიან სესხს, რომელიც უზრუნველყოფილი იყო ბინებით და ასევე არსებულ სესხში კომპანია ყოველთვიურად გამსესხებელს უხდიდა სესხის თანხის 3%-ს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება, გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კომპანიას რეალიზებული აქვს ბინები, როგორც საბოლოო საკუთრების უფლებით, ასევე დადებულია წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები. გარდა აღნიშნულისა, საცხოვრებელი ბინების ნაწილი რეალიზებულია გამოსყიდვის უფლებით. გადასახადის გადამხდელის ახსნა-განმარტებით ასეთი ოპერაციები შინაარსობრივად წარმოადგენდა ფიზიკურ პირებთან არსებულ სასესხო ვალდებულებებს, რომელთა უზრუნველყოფა ხდებოდა უძრავი ქონებით, ხოლო ამ გზით მოძიებული სახსრები უნდა გამოყენებულიყო მშენებლობის პროცესში. დგინდება, რომ გარკვეულ შემთხვევებში, როდესაც კომპანია ვერ ახერხებდა თანხების დაბრუნებას, უძრავი ქონება რჩებოდა ფიზიკური პირების საკუთრებაში. ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამაში არასრულადაა აღრიცხული სამეურნეო ოპერაციები, კერძოდ არ ფიქსირდება კერძო პირებისაგან აღებული ფულადი სახსრების შემოსვლა, ასევე ისეთ შემთხვევებში, როდესაც კომპანიამ ვერ შეძლო უძრავი ქონების დაბრუნება, არ არის შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები.

აუდიტის დეპარტამენტის 8.06.2023 წლის №54421-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, შესამოწმებელ პერიოდში შეზღუდული საკუთრების უფლებით (ნასყიდობა გამოსყიდვით) ქონების გადაცემა განხილულ იქნა მიწოდებად, ხოლო გამოსყიდვის უფლების გამოყენება - მიწოდების კორექტირების გარემოებად. ამასთანავე, ისეთი შემთხვევები, როდესაც შესამოწმებელ პერიოდშივე განხორციელდა ქონების დაბრუნება/გამოსყიდვა, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, არსებითობიდან გამომდინარე არ იქნა მხედველობაში მიღებული. შემოწმების პროცესში ფასების ცვლილება არ მომხდარა.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, შესამოწმებელ პერიოდში ნასყიდობაგამოსყიდვით სულ გადაცემული იყო 143 ფართი, აქედან 23 ფართი შესამოწმებელ პერიოდში გადავიდა ფიზიკური პირების (იპოთეკარების) საკუთრებაში, დანარჩენი ფართები შესამოწმებელ პერიოდში არ მოექცა. ამ ტიპის გარიგებებით 1 კვ. მ-ის საშუალო შეწონილი ფასი გამოდის 232 აშშ დოლარი. საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია არსებული გარემოებების გათვალისწინებით, კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. უძრავი ქონების პირდაპირ საბოლოო მყიდველზე რეგისტრაციის შემთხვევებში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერები, ბუღალტრული პროგრამის მონაცემები და უძრავი ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებული დოკუმენტაციის ანალიზის და საჯარო რეესტრის ბაზის მონაცემების (უძრავი ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებული დოკუმენტები), შესწავლის შედეგად გამოვლინდა, რომ სახელშეკრულებო ღირებულებები საბოლოო ნასყიდობის დადების მომენტისათვის სრულადაა გადახდილი, შესაბამისად აღნიშნული თანხებით დაკორექტირებულ იქნა დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბაზა. საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი და მე-8 ნაწილების 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციის, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების, 164-ე მუხლის, 163-ე მუხლის მე-2 ნაწილის გათვალისწინებით განისაზღვრა დღგ-ის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებები. გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი უნდა დარჩეს განუხილველი შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავს, თუ მომჩივანი უარს აცხადებს დავის გაგრძელებაზე.

საბჭოს სხდომაზე მომჩივნის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ უძრავი ქონების პირდაპირ საბოლოო მყიდველზე რეგისტრაციის შემთხვევებში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდის საკითხთან დაკავშირებით, უარს აცხადებს დავის გაგრძელებაზე.

ვინაიდან მომჩივანი სადავო საკითხთან დაკავშირებით უარს აცხადებს დავის გაგრძელებაზე, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი უნდა დარჩეს განუხილველი საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე.

 

3. ნაღდი ფულის ნაშთის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების პროცესში ჩატარდა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზი. გათვალისწინებულ იქნა საბანკო დაწესებულებაში და სალაროში არსებული ფულისა და დებიტორკრედიტორული დავალიანების ნაშთები, გაწეული ხარჯი/გადახდები (მათ შორის ბიუჯეტში გადახდილი და უკან დაბრუნებული თანხები). შემოწმების პროცესში წარმოდგენილ იქნა ბუღალტრული პროგრამის ჩანაწერები, რომლის შესწავლითაც დადგინდა, რომ საწარმოს ბუღალტრულ პროგრამაში ეკონომიკური ოპერაციები სრულად არ აქვს ასახული, მათ შორის იპოთეკარი ფიზიკური პირებისგან აღებული სესხები, რომლებიც საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში ფიქსირდება, როგორც ნასყიდობები გამოსყიდვის უფლებით. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტების საფუძველზე ირკვევა, რომ ნასყიდობა-გამოსყიდვის უფლებით ხელშეკრულებებში დაფიქსირებული თანხები მოიცავდა საპროცენტო სარგებელს (თვიურ 3 პროცენტს). 3 თვის პროცენტი გამსესხებელს გადაეცემოდა ხელშეკრულებაზე ხელმოწერისთანავე და აღნიშნული სარგებელი უკვე გაწერილი იყო სახელშეკრულებო თანხებში. ზოგიერთ შემთხვევაში ხდებოდა ბინებზე გამოსყიდვის უფლების გამოყენება, ზოგიერთ შემთხვევაში კი ბინა გადადიოდა იპოთეკარის საკუთრებაში, გამოსყიდვის უფლების გამოუყენებლობის გამო.

შემოწმების პროცესში აღნიშნული სესხის მიღება და დაფარვები გათვალისწინებულ იქნა ფულის მოძრაობის ანალიზში. ასევე გათვალისწინებულ იქნა აღნიშნული უძრავი ქონებით უზრუნველყოფილი სესხების ხარჯები (თვიური 3 პროცენტი აღებულია გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებიდან).

შესამოწმებელ 29.07.2019-1.04.2022 პერიოდის ჭრილში შემოსავლები გათვალისწინებულ იქნა ჯამში 9 004 722 ლარი. აღნიშნული შედგებოდა, როგორც სესხების სახით აღებული თანხებისაგან, რომელიც დღემდე არ დაბრუნებულა, ასევე უძრავი ქონების რეალიზაციით მიღებული შემოსავლებისაგან, ხოლო ხარჯები განისაზღვრა - 6 191 987 ლარის ოდენობით. ბუღალტრულად არსებული დებიტორკრედიტორული დავალიანებების და საბანკო ანგარიშებზე არსებული ნაშთების გათვალისწინებით, 2022 წლის 31 მარტის მდგომარეობით საწარმოს უნდა ერიცხებოდეს ნაღდი ფულის ნაშთი 4 721 145 ლარის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის, 101-ე მუხლის, 131-ე მუხლის, 154-ე მუხლის, 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის და მე-8 ნაწილის და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 28.01.2011 წლის №34 ბრძანების გათვალისწინებით, დირექტორზე გაცემულ სესხად დაკვალიფიცირდა 4 721 145 ლარი, გაიზარდა საშემოსავლო და მოგების გადასახადებით დასაბეგრი ბაზა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადები და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე და მე-8 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, „საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 28.01.2011 წლის №34 ბრძანების პირველ პუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დამატებით წარმოდგენილ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზისას გადამხდელის მიერ მითითებული სესხის მიღება და დაფარვები გათვალისწინებულ იქნა.

ასევე გათვალისწინებულია აღნიშნული უძრავი ქონებით უზრუნველყოფილი სესხების ხარჯები (თვიური 3 პროცენტი აღებულია გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნაგანმარტებიდან). აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მოყვანილი არგუმენტები დაუსაბუთებელია და საგადასახადო ვალდებულებები მართლზომიერად იქნა განსაზღვრული.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს იმგვარ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომელიც დაადასტურებდა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების არამართლზომიერებას. აგრეთვე, დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი სათანადო არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით დამატებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მიუხედავად ცალკეული ხარვეზებისა, საწარმოს სწორად აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა და დაფიქსირებული ფასები შეესაბამება რეალობას.

ყოველივე აქედან გამომდინარე შემოსავლების სამსახურმა სრულიად არ გაითვალისწინა მოთხოვნა და ასევე არ იხელმძღვანელა ბუღალტრული აღრიცხვით და დაფიქსირებული ფასებით, სადაც საწარმოს სავსებით სწორად აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა და დაფიქსირებული ფასები, რომელიც იძლევა უტყუარ ინფორმაციას და შეესაბამება რეალობას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ამ მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის სარგებლის ღირებულებად ითვლება დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას – საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა, რომელიც მცირდება დაქირავებულის მიერ ამ სარგებლის მიღებისას დამქირავებლისათვის გადახდილი თანხით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

მომჩივნის წარმომადგენელმა საბჭოს სხდომაზე განმარტა, რომ ნაღდი ფულის ნაშთის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვის ნაწილში ეთანხმება სესხად კვალიფიკაციას და ითხოვს ნაშთის ოდენობა განისაზღვროს მისი არგუმენტების გათვალისწინებით.

აუდიტის დეპარტამენტის 8.06.2023 წლის №54421-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, შემოწმების პროცესში აღნიშნული სესხის მიღება და დაფარვები გათვალისწინებულ იქნა ფულის მოძრაობის ანალიზში. ასევე გათვალისწინებულ იქნა აღნიშნული უძრავი ქონებით უზრუნველყოფილი სესხების ხარჯები (თვიური სამი პროცენტი აღებულია გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებიდან).

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, მომჩივანმა მიუთითა 100 ბინის შესახებ ინფორმაციის მოწოდებაზე, თუმცა ბინების რეალიზაციასთან და ფულის შემოსვლასთან დაკავშირებით წარმოდგენილი პროგრამით აღრიცხული იყო მხოლოდ 9 ბინის მონაცემები. დანარჩენი 91 ბინის რეალიზაციის და მიღებული ფულის აღრიცხვა არ ყოფილა წარმოდგენილი. საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული სტანდარტული ნასყიდობის ხელშეკრულებებიდან, სადაც მითითებული იყო, რომ თანხა გადახდილია სრულად, განისაზღვრა მიღებული თანხა. ასევე საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის შესაბამისად, ფიზიკური პირებისგან გამოთხოვილი იქნა ინფორმაცია და ფიზიკური პირები ადასტურებენ თანხის გადახდას.

საქმეში არსებული გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად. ვინაიდან ნაღდი ფულის ნაშთის შესახებ საგადასახადო ორგანოსთვის ინფორმაცია/დოკუმენტაცია წარდგენილი არ არის, საბჭო მიიჩნევს, რომ აღნიშნული თანხის დირექტორზე გაცემულ სესხად ჩათვლა მართლზომიერია და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

4. საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე საგადასახადო დავალიანების არსებობის გამო, საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის საფუძველზე გამოიცა ვალის მართვის დეპარტამენტის 30.11.2022 წლის №081-35311 შეტყობინება საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის რეგისტრაციის შესახებ.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 23-ე ნაწილზე, 238-ე მუხლის პირველ, მე-2 და მე-6 ნაწილებზე და 239-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და იმ ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელს 30.11.2022 წლის მდგომარეობით პირადი აღრიცხვის ბარათზე ერიცხებოდა და ერიცხება საგადასახადო დავალიანება (დამატებით დარიცხული თანხები რომლების არ არის აღიარებული), შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიმართ საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლით გათვალისწინებული ღონისძიება გავრცელებულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ ვალის მართვის დეპარტამენტის 30.11.2022 წლის №081-35311 შეტყობინების გაუქმების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ არ ეთანხმება გადაწყვეტილებას საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის ნაწილშიც.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა არის სახელმწიფოს უფლება, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინება უზრუნველყოს გადასახადის გადამხდელის, სხვა ვალდებული პირის ქონებიდან.

2. საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის რეგისტრაციის უფლება წარმოიშობა საგადასახადო დავალიანების წარმოშობასთან ერთად და მარეგისტრირებელ ორგანოში რეგისტრაციის მომენტიდან და ვრცელდება საგადასახადო დავალიანების ფარგლებში, პირის საკუთრებაში არსებულ ან/და მის ბალანსზე რიცხულ ქონებაზე (გარდა ლიზინგით მიღებულისა), საგადასახადო დავალიანების წარმოქმნის შემდეგ შეძენილი ქონების ჩათვლით. საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების გამოყენება შესაძლებელია ამ კოდექსის 265-ე მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში.

საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დავალიანების გაუქმებასთან ერთად უქმდება მისი გადახდევინების უზრუნველსაყოფად დაწყებული ამ თავით გათვალისწინებული ნებისმიერი ღონისძიება, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი. ვინაიდან გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე წარმოშობილია დავალიანება, საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის შესახებ 30.11.2022 წლის №081-35311 შეტყობინება გამოცემულია კანონმდებლობის შესაბამისად. ამასთან, საბჭო მიუთითებს, რომ არ არსებობს სადავო შეტყობინების საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის მე-6 ნაწილის შესაბამისად გაუქმების საფუძველები.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ და „დ“ ქვეპუნქტებით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი მე-2 დავის საგნის (უძრავი ქონების პირდაპირ საბოლოო მყიდველზე რეგისტრაციის შემთხვევებში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდის) ნაწილში დარჩეს განუხილველი;

2. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

3. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

გადასახადის გადამხდელი რ ეთანხმება

1. უძრავი ქონების მიწოდების პერიოდის განსაზღვრას;

2. უძრავი ქონების პირდაპირ საბოლოო მყიდველზე რეგისტრაციის შემთხვევებში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდას;

3. ნაღდი ფულის ნაშთის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვას;

4. საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

მომჩივნის საქმიანობაა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. აუდიტის დეპარტამენტის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 29.07.2019 წლიდან 1.04.2022 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2022 წლის №081-226 საგადასახადო მოთხოვნა.

გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე საგადასახადო დავალიანების არსებობის გამო გამოიცა ვალის მართვის დეპარტამენტის 30.11.2022 წლის №081-35311 შეტყობინება საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ.

აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2022 წლის №081-226 საგადასახადო მოთხოვნა და ვალის მართვის დეპარტამენტის 30.11.2022 წლის №081-35311 შეტყობინება გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 15.05.2023 წლის №10734 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები პირველ, მესამე და მეოთხე სადავო საკითხებთან მიმართებაში განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს ამ ნაწილებში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

ვინაიდან მომჩივანი სადავო საკითხთან დაკავშირებით უარს აცხადებს დავის გაგრძელებაზე, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი უნდა დარჩეს განუხილველი საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 159(1); 160(5); 163(2, 6); 164; 101; 131; 154; 982(3-ზ); 239; 2021 წლამდე მოქმედი - 161(1, 8)

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანება, მუხლი 481