გადაწყვეტილება №19271/2/2023

№19271/2/2023

19.05.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ ------ )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 19.05.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „------“-ის 31.03.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №19271/2/2023).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 16.05.2022 წლის №12133 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 25.10.2022 წლის №007-290 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2.03.2023 წლის №3996 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 178 037 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 78 102

დღგ - (-33 629)

მოგების გადასახადი - 27 758

საშემოსავლო გადასახადი - 81 042

ქონების გადასახადი - 2 931

ჯარიმა - 77 404

საურავი - 22 531

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2018 წლიდან 1.03.2021 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2021 წლის 29 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამის თანახმად, 2019 წლიდან აქვს დიდი ოდენობით სალაროს მზარდი ნაშთი მაშინ, როდესაც საკასო ხარჯი არ უფიქსირდება. სალაროს ნაშთის მაქსიმალური ოდენობა აღწევს 394 032 ლარს და სტაბილურად მერყეობს 200 000 ლარის ფარგლებში. საგადასახადო ორგანომ აღნიშნული ნაშთი მიიჩნია არაგონივრულ ნაშთად და განიხილა ფულად სახსრებზე პასუხისმგებელ პირზე, დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები, ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 29.12.2021 წლის №41947 ბრძანება და №007-608 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 16.05.2022 წლის №12133 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, კომპანიის სალაროს ნაშთის უპროცენტო სესხად განხილვის საკითხის შესწავლა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) შესაბამისად და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 16.05.2022 წლის №12133 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში, რომელმაც 13.10.2022 წელს მიღებული გადაწყვეტილებით (№16754/2/2022) საჩივარი არ დააკმაყოფილა.

შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 16 მაისის №12133 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 18 ოქტომბრის დასკვნის მიხედვით, შემოწმებით დარიცხული თანხები შემცირდა სულ 41 598 ლარით, აღნიშნულზე გამოიცა, ამავე დეპარტამენტის 25.10.2022 წლის №007-290 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რომელიც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 2.03.2023 წლის №3996 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 304-ე მუხლის 21 ნაწილზე, საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის შინაარსზე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარდგენილ ინფორმაციაზე, რომ სადავო საკითხი შესწავლილი იქნა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) შესაბამისად. კერძოდ, გადაანგარიშების პროცესში, სალაროში არაგონივრული ნაშთის განსაზღვრის მიზნით გათვალისწინებულ იქნა კომპანიის 2019-2021 წლებში არსებული საკასო ხარჯები და საკასო შემოსავლები, გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული ნასყიდობის ხელშეკრულებებისა და სალაროდან ბანკში შეტანილი თანხების შესაბამისად, მიწის შესაძენად მომწოდებლისათვის გადახდილი თანხების ოდენობა. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარდგენილი ინფორმაციით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელს 2019 წლის იანვრის თვიდან, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე, სალაროში უფიქსირდება მუდმივად მზარდი ნაშთი 200 000 - 403 411 ლარის ფარგლებში. გადასახადის გადამხდელმა 2022 წლის 29 იანვარს შემოსავლების სამსახურში წარმოდგენილ საჩივარში განმარტა, რომ შემდგომ პერიოდში მიწის შეძენის მიზნით სალაროში ნაღდი ფულის აკუმულირება კომპანიამ 2020 წლის მარტის თვიდან დაიწყო. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გადაანგარიშების შედეგად, სალაროს არაგონივრული ნაშთის გაანგარიშებისას გათვალისწინებულ იქნა აღნიშნული მიწების შესაძენად მომწოდებლებისათვის გადახდილი თანხები, 2020 წლის მარტის თვიდან. გარდა ამისა, ზემოაღნიშნული მეთოდური მითითება ითვალისწინებს სალაროში არაგონივრული ნაშთის განსაზღვრას ყოველი თვის ჭრილში. შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის მითითება, რომ კვალიფიკაციის მინიჭებამდე (მიწის შესაძენად თანხის გადარიცხვამდე) 2 დღით ადრე განხორციელდეს უპროცენტო სესხად განხილვა - უსაფუძვლოა.

შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

მომჩივნის არგუმენტაცია სადავო საკითხის განხილვა მოხდა გადასახადის გადამხდელის დაუსწრებლად, ხოლო გამოცემულ გადაწყვეტილებაში არ არის დასაბუთებული, თუ რატომ არ იქნა გაზიარებული წარდგენილი არგუმენტები. როდესაც სალაროს ნაშთი მცირდება შემოწმებით მოცულ პერიოდში, შემცირებული თანხის სესხად განხილვა არ არის შესაბამისობაში არც კანონმდებლობასთან და არც შემოსავლების სამსახურის მიერ გამოცემულ მეთოდურ მითითებასთან. ამ შემთხვევაში, შემცირებულ თანხაზე არ რჩება დარიცხული მოგების გადასახადი, მაგრამ დარიცხული ჯარიმა 50% სოლიდური თანხაა.

შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების მე-9 დანართის მე-4 მუხლის მე-2 ნაწილში აღნიშნულია, რომ მეთოდური მითითება არ გამოიყენება იმ „არაგონივრული ნაშთის მიმართ“, რომელიც შესამოწმებელი პერიოდის ნებისმიერ თვე(ებ)ში დეკლარირებულია ან/და შემოწმების პროცესში მოთხოვნილია დაკვალიფიცირდეს, როგორც გაცემული სესხი, დივიდენდი ან ხელფასი. ამ ჩანაწერში უმნიშვნელოვანესია ფრაზა „შესამოწმებელი პერიოდის ნებისმიერ თვე(ებ)ში“ რადგან, როცა შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისში „არაგონივრულ ნაშთად“ განსაზღვრული თანხა დეკლარირებულია ხელფასად 24 თვის შემდეგ, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლო თვეში, მეთოდური მითითების თანახმად, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დროებით არსებული „არაგონივრული“ ნაშთი არ უნდა იქნას განხილული სესხად დეკლარირების პერიოდამდე.

აქედან გამომდინარე, თუ შესამოწმებელი პერიოდში სალაროს ნაშთი მცირდება და ხმარდება რაიმე აქტივის შეძენას და ეს დასტურდება აუდიტორის მიერ, სალაროს ნაშთის სესხად განხილვა აქტივის შეძენის პერიოდამდე არალოგიკური და უსამართლოა. პოზიციის მართლზომიერების უკეთ გადმოსაცემად აღნიშნავს, რომ მიწა შეძენილია 2021 წლის თებერვალში, ხოლო სალაროს ნაშთი სესხად აქვს განხილული აუდიტორს განვლილ თვეებში. შესაბამისად, დარიცხული მოგების გადასახადი მცირდება შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს, მაგრამ რჩება განვლილ თვეებში დარიცხული ჯარიმა, გადასახადის 50%. თუკი ზემოაღნიშნული მსჯელობა არასწორია, მაშინ მეთოდური მითითების მე-4 მუხლის თანახმად, სალაროს ნაშთი სესხად უნდა დაკვალიფიცირდეს აქტივის შეძენამდე რამდენიმე დღით ადრე, რადგან მეთოდური მითითება უფლებას აძლევს ნაშთის სესხად დაკვალიფიცირება მოითხოვოს „შესამოწმებელი პერიოდის ნებისმიერ თვე(ებ)ში“

შედეგად, სესხი იმავე თვეში ჩაითვლება დაბრუნებულად და აცდება მოგების გადასახადში დარიცხულ ჯარიმას. ეს მსჯელობა ცხადად მიუთითებს, რომ თუკი სალაროში არსებული ნაშთით შესამოწმებელ პერიოდში ხდება აქტივების შეძენა, შესყიდვის მომენტამდე ნაშთის სესხად განხილვა ეწინააღმდეგება მეთოდური მითითების შინაარსს მე-4 მუხლის გათვალისწინებით და გამოცემის მიზანს. კომპანიას არ ჰქონია სესხი შესამოწმებელ პერიოდში და სალაროს ნაშთის სესხად განხილვა არასამართლიანია იმის გათვალისწინებით, რომ ნაშთის დიდი ნაწილით შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს შეძენილია აქტივი, რაც დასტურდება საგადასახადო შემოწმებით.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანი ითხოვს აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს დარიცხული თანხების კორექტირება/შემცირება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

დადგენილია, რომ შემოსავლების სამსახურის 16.05.2022 წლის №12133 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, კომპანიის სალაროს ნაშთის უპროცენტო სესხად განხილვის საკითხის შესწავლა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) შესაბამისად და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება), ხოლო ხსენებული გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად შემოწმებით დარიცხული თანხები შემცირდა სულ 41 598 ლარით.

აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 18 ოქტომბრის დასკვნის მიხედვით ირკვევა, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ სალაროს ნაშთის (არაგონივრული ნაწილის) უპროცენტო სესხად განხილვის საკითხი შესწავლილი იქნა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) შესაბამისად. კერძოდ, გადაანგარიშების პროცესში, სალაროში არაგონივრული ნაშთის განსაზღვრის მიზნით, გათვალისწინებულ იქნა კომპანიის 2019-2021 წლებში არსებული საკასო ხარჯები, საკასო შემოსავლები და გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული ნასყიდობის ხელშეკრულებებისა და სალაროდან ბანკში შეტანილი თანხების შესაბამისად, მიწის შესაძენად მომწოდებლისათვის გადახდილი თანხების ოდენობა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს შეუმცირდა საშემოსავლო და მოგების გადასახადების ნაწილში დარიცხული თანხები სულ 20 799 ლარის ოდენობით, საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით განსაზღვრული ჯარიმა 5 457 ლარით, ხოლო ამავე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული ჯარიმა 15 342 ლარით.

სადავო საკითხზე აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილ 13.04.2023 წლის №35571-21-14 წერილში მითითებულია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მიწის ნასყიდობის ხელშეკრულებებისა და ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერების/საბანკო ამონაწერების თანახმად, 2021 წლის თებერვლისა და მარტის საანგარიშო პერიოდებში კომპანიას მომწოდებლებისათვის ანაზღაურებული აქვს მიწის ღირებულება სულ 225 093 ლარის ოდენობით. გადასახადის გადამხდელს, 2019 წლის იანვრის თვიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე, სალაროში უფიქსირდება მუდმივად მზარდი ნაშთი 200 000 - 403 411 ლარის ფარგლებში. მომჩივანმა, 2022 წლის 29 იანვარს, შემოსავლების სამსახურში წარმოდგენილი საჩივრით განმარტა, რომ შემდგომ პერიოდში, მიწის შეძენის მიზნით, სალაროში ნაღდი ფულის აკუმულირება კომპანიამ 2020 წლის მარტის თვიდან დაიწყო. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გადაანგარიშებით, სალაროს არაგონივრული ნაშთის გაანგარიშებისას გათვალისწინებულ იქნა აღნიშნული მიწების შესაძენად მომწოდებლებისათვის გადახდილი თანხები, 2020 წლის მარტის თვიდან. გარდა ამისა, ზემოაღნიშნული მეთოდური მითითება ითვალისწინებს სალაროში არაგონივრული ნაშთის განსაზღვრას ყოველი თვის ჭრილში (ყოველი თვე, ინდივიდუალურად უნდა შეფასდეს, სალაროში არსებული თანხის გონივრულობა). შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის მითითება, რომ კვალიფიკაციის მინიჭებამდე (მიწის შესაძენად თანხის გადარიცხვამდე) 2 დღით ადრე განხორციელდეს უპროცენტო სესხად განხილვა - უსაფუძვლოა.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა საჩივარში დაფიქსირებულ პოზიციებზე დამატებით კიდევ ერთხელ გაამახვილა ყურადღება შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების მე-9 დანართის მე-4 მუხლის მე-2 ნაწილის მნიშვნელოვან ფრაზებზე და აღნიშნა, რომ ხსენებული მეთოდური მითითების ფარგლებში დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს საკითხის შესწავლა, რაც ფიქრობს არ არის შესწავლილი მისი შესაბამისად, რადგან სხვაგვარად იკითხება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. ხსენებული მეთოდური მითითებიდან გამომდინარე, თუ შესამოწმებელი პერიოდში სალაროს ნაშთი მცირდება და ხმარდება რაიმე აქტივის შეძენას, რაც დასტურდება აუდიტორის მიერ, აქტივის შეძენის პერიოდამდე სალაროს ნაშთის სესხად განხილვა არ უნდა ხდებოდეს და რომ მათი თხოვნაა სალაროს ნაშთი სესხად დაკვალიფიცირდეს აქტივის შეძენამდე თუნდაც 1 დღით ადრე.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელის განმარტების საფუძველზე, გადაანგარიშებით, სალაროს არაგონივრული ნაშთის გაანგარიშებისას გათვალისწინებულ იქნა მიწების შესაძენად მომწოდებლებისათვის გადახდილი თანხები 2020 წლის მარტის თვიდან. მეთოდური მითითება, რომლის საფუძველზეც დაევალათ სალაროს არაგონივრული ნაშთის უპროცენტო სესხად განხილვის საკითხის შესწავლა, ითვალისწინებს სალაროში არაგონივრული ნაშთის განსაზღვრას ყოველი თვის ჭრილში. კერძოდ, ყოველ თვეს უნდა შეფასდეს, სალაროში არსებული თანხის გონივრულობა.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით და მხარეთა არგუმენტაციის საფუძველზე, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის 16.05.2022 წლის №12133 ბრძანების აღსრულება განხორციელებულია ამავე ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოების შესწავლის საფუძველზე, ამდენად, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი ითხოვს აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს დარიცხული თანხების კორექტირება/შემცირება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამის თანახმად, 2019 წლიდან აქვს დიდი ოდენობით სალაროს მზარდი ნაშთი მაშინ, როდესაც საკასო ხარჯი არ უფიქსირდება. სალაროს ნაშთის მაქსიმალური ოდენობა აღწევს 394 032 ლარს და სტაბილურად მერყეობს 200 000 ლარის ფარგლებში. საგადასახადო ორგანომ აღნიშნული ნაშთი მიიჩნია არაგონივრულ ნაშთად და განიხილა ფულად სახსრებზე პასუხისმგებელ პირზე, დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები, ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე. რაც არა ერთხელ გასაჩივრდა, შემოსავლების სამსახურში და შემდგომ ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით და მხარეთა არგუმენტაციის საფუძველზე, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის 16.05.2022 წლის №12133 ბრძანების აღსრულება განხორციელებულია ამავე ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოების შესწავლის საფუძველზე, ამდენად, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 275 ;

შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითება