ბრძანება N 17030-2

N 17030

28/05/2019

სს -------

(მის: ქ. ---------)

სადავო საკითხთან დაკავშირებით საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა 2019 წლის 24 აპრილს (ოქმი N27) გამართულ დავების განხილვის საბჭოს სხდომაზე განიხილა სს ------- საჩივარი შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2018 წლის 21 დეკემბრის N007-471 „საგადასახადო მოთხოვნის“ თაობაზე.

გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგებს შემდეგ გარემოებათა გამო:

აცხადებს, რომ კომპანიის თანამონაწილეობით დაფუძნებული შპს ------- ის მიერ განხორციელდა ელექტროსადგურის მშენებლობის პროექტი, რომლის დაფინანსება დამფუძნებლებისა და ----- ბანკის ერთობლივი თანადაფინანსებით, თუმცა სესხის გამოყოფის ვადების ხანგრძლივობიდან გამომდინარე, კომპანიამ მიიღო გადაწყვეტილება, სესხის გამოყოფამდე პროექტი დაეფინანსებინა მის მიერ მოძიებული სახსრებით. შედეგად, კომპანიამ 2015 წლის დეკემბერში პროექტის დაფინანსებისთვის მოიძია 16 000 000 აშშ დოლარი და თავდაპირველად აღნიშნული თანხა განიხილა როგორც შპს ------ ის კაპიტალში შენატანი. თუმცა მოგვიანებით მიღებული გადაწყვეტილების მიხედვით, კაპიტალში შეტანილ თანხას მიეცა სესხის კვალიფიკაცია, შესაბამისად, მასზე ხდებოდა პროცენტების დარიცხვა. 2016 წლის ოქტომბერში შეწყდა სესხის ხელშეკრულება, სესხის თანხიდან ნაწილი (12 780 300 აშშ დოლარი) დაუბრუნდა კომპანიას, ხოლო დარჩენილი ნაწილით (3 219 700 აშშ დოლარი) შეივსო შპს ----- ის კაპიტალი. კაპიტალში თანხის შეტანა და პარტნიორთა წილების პროპორციული ცვლილების დოკუმენტური დადასტურება არ მომხდარა. საგადასახადო შემოწმებისას, კაპიტალში შეტანილი თანხა ჩაითვალა, როგორც კომპანიის მიერ შპს -----სათვის“ 2016 წლის ოქტომბრიდან გაცემული უპროცენტო სესხი, რასაც არ ეთანხმება გადამხდელი და აღნიშნავს, რომ კაპიტალში შეტანილი თანხის უსასყიდლო სესხად განხილვა გამოწვეულია იმით, რომ შენატანს არ მოჰყოლია შპს ----- ის პარტნიორთა წილობრივი მონაცემების ცვლილების დოკუმენტური დადასტურება. მომჩივნის განმარტებით, დღევანდელი მდგომარეობით შპს ----- ის“ პარტნიორთა წილობრივი მონაცემები იგივეა, რაც იყო 2016 წლის ოქტომბერში კომპანიის მიერ მის კაპიტალში შენატანის განხორციელებამდე. კაპიტალის გაზრდის შესახებ შეთანხმება პარტნიორებს შორის ერთობლივად იქნა მიღწეული და მიუხედავად იმისა, რომ მას არ მოჰყოლია წილობრივი მონაცემების ცვლილების დოკუმენტური დასტური, ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლამდე უნდა მოხდეს ამ ფაქტის გათვალისწინება.

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოზე განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ იგი სადავო საკითხთან დაკავშირებით უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2018 წლის 17 სექტემბრის №25796 ბრძანების საფუძველზე სს ------- ს ჩაუტარდა გასვლითი სრული საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგებზე 2018 წლის 19 დეკემბერს შედგენილი იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2018 წლის 21 დეკემბრის N37347 ბრძანება და ამავე თარიღის N007-471 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვითაც გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით დაერიცხა სულ 220969 ლარი, მათ შორის, ძირითადი გადასახადი 146273 ლარი, ჯარიმა 74696 ლარი, საურავი 0 ლარი.

საჩივარში დასმულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტით დგინდება, რომ:

სს ------- თანამონაწილეობით დაფუძნდა შპს ----- (50.9% წილობრივი მონაწილეობით), რომლის მიერ 2016 წელს განხორციელდა ქარის ელექტროსადგურის მშენებლობის პროექტი. აღნიშნული პროექტის დაფინანსება გათვალისწინებული იყო დამფუძნებლებისა და ბანკის ----- მიერ 30:70 პროპორციით. ---ის სესხის მიღებამდე დამფუძნებლების გადაწყვეტილებით კომპანიას გადაეცა საჭირო ფულადი სახსრები პროექტის განსახორციელებლად. (სულ 16 000 000 აშშ სს ------- მიერ ეს ოპერაცია განხილული იყო როგორც კაპიტალის შევსება და შემდეგ შემცირება.

2017 წლის 30 მარტის მმართველი საბჭოს სხდომაზე მიღებული გადაწყვეტილებით აღნიშნული დაფინანსება დაკვალიფიცირდა დამფუძნებლის მიერ სესხის გაცემად. (შპს ,,----"-ს მემორანდუმის შესაბამისად).

შემოწმების მიერ დამფუძნებლის მიერ ფულადი სახსრების გადაცემა განხილული იქნა სესხის გაცემად, ვინაიდან აღნიშნული ოპერაციის მიზანს წარმოადგენდა -----ისგან სესხის მიღებამდე მშენებლობის საჭირო ფულადი რესურსებით უზრუნველყოფას. შპს ----- ის მიერ 2016 წლის ოქტომბერში მოხდა სესხის თანხის ძირითადი ნაწილის დაბრუნება (12 780 330 აშშ დოლარი), რომლის შემდეგაც შეწყდა კომპანიის მიერ სესხის პროცენტის დარიცხვა. შემოწმების მიერ მისაღები სესხის პროცენტის გაანგარიშებისას გათვალისწინებული იქნა იმ პერიოდისათვის დამფუძნებლის ვალდებულება თავდაპირველი (50.9%-იანი წილის პირობებში) კაპიტალის შესავსებად და დარჩენილ თანხაზე მოხდა სესხის პროცენტის დარიცხვა საბაზრო საპროცენტო განაკვეთის შესაბამისად. შედეგად, გაიზარდა 2016 წლის ერთობლივი შემოსავალი 75 534 ლარით, ხოლო 2017 წლიდან გაწეული უსასყიდლო მომსახურება დაიბეგრა მოგების გადასახადით სსკ-ის 98 (3) მუხლის შესაბამისად.”

სსკ-ის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ:

ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;

ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან;

გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

სსკ-ის 97-ე მუხლის თანახმად, 1. რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია: გ) უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა.

სსკ-ის 981-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება: ა) საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე.

სსკ-ის 982-ე მუხლის მესამე ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის მიხედვით მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა).

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს სსკ-ის 983-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, 1. ამ მუხლის მიზნებისათვის საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა, რომლის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, უსასყიდლოდ მიწოდებად ითვლება.

სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს: ა) მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა; ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.“

გადასახადის გადამხდელი განმარტავს, რომ შპს ----- წარმოადგენს მის შვილობილ კომპანიას, რომლის კაპიტალში შენატანი არ წარმოადგენს ფულადი სახსრების უსასყიდლოდ გადაცემას, რადგან ეს არის ინვესტიცია, საიდანაც მომავალში მოხდება შემოსავლის მიღება დივიდენდის სახით. ამასთან, მომჩივანი აღნიშნავს, რომ იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ოპერაციას მიეცემა უსასყიდლო სესხის გაცემის კვალიფიკაცია, შემმოწმებელს არ უნდა გამოეყენებინა საბაზრო ფასი, რადგან ორივე საწარმო იბეგრება მოგების გადასახადით ახალი მოდელის მიხედვით.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმებიდან გამომდინარე და საბჭოს სხდომაზე გამოთქმულ მოსაზრებებზე დაყრდნობით შემოსავლების სამსახური სადავო საკითხთან დაკავშირებით განმარტავს, რომ შვილობილ კომპანიაზე ფულადი სახსრების გადაცემის ოპერაციის სესხად განხილვა და 2016 წლის ერთობლივი შემოსავლის გაზრდა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა მართლზომიერად, ვინაიდან აღნიშნული ოპერაციის მიზანს წარმოადგენდა -----ისგან სესხის მიღებამდე შპს ,,-------"-სთვის საჭირო ფულადი რესურსებით უზრუნველყოფა, შესაბამისად, 2016 წლის საანგარიშო პერიოდზე შემოწმებით დამატებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან და აღნიშნულ ნაწილში გადამხდელის საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს 2017 წლის 01 იანვრიდან მოქმედ ნორმებზე, რომლებიც მოგების გადასახადის მიზნებისათვის არეგულირებს ეკონომიკურ ურთიერთობებს. ამ ნორმათა შესაბამისად, ორ იურიდიულ პირს შორის უსასყიდლოდ სახსრების გადაცემა არ წარმოადგენს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტს. ვინაიდან, მოგების გადასახადით დაბეგვრას ექვემდებარება მოგების განაწილება 981-ე მუხლის მიხედვით, ხოლო სესხის გადაცემა უსასყიდლოდ წარმოადგენს მიმღები პირის შემოსავლის კომპონენტს და 2017 წლის საანგარიშო პერიოდიდან მოგების გადასახადით დაბეგვრას ექვემდებარება მოგების განაწილების მომენტში. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს მიერ შვილობილ კომპანიაზე ფულადი სახსრების გადაცემის უსასყიდლო მომსახურებად განხილვის საფუძვლით აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2017 წლის საანგარიშო პერიოდზე დარიცხული თანხები ექვემდებარება გაუქმებას.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

1. სს ------- ს 2019 წლის 21 იანვრის საჩივარი სადავო საკითხთნ დაკავშირებით დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საწარმოს მიერ შვილობილ კომპანიაზე ფულადი სახსრების გადაცემის უსასყიდლო მომსახურებად განხილვის საფუძვლით აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2017 წლის საანგარიშო პერიოდზე დარიცხული თანხები დაექვემდებაროს გაუქმებას;

3. ამ ბრძანების მე-2 პუნქტის შესრულების შედეგების გათვალისწინებით დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე შესაბამისი კორექტირების განხორციელება;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. აღნიშნული გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის: ქ. თბილისი, ვ. გორგასლის ქ. N16) ან სასამართლოში (მის: ქ. თბილისი, დ. აღმაშენებლის ხეივანი, მე-12 კმ, N6), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

გადამხდელი არ ეთანხმება დაფუძნებული შპს-ს კაპიტალში შეტანილი თანხისთვის უპროცენტო სესხის კვალიფიკაციის მიცემას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

შემოწმების აქტით დგინდება, რომ: მომჩივანის თანამონაწილეობით დაფუძნდა შპს, რომლის მიერ განსახორციელებელი პროექტის დაფინანსებულად გათვალისწინებული სესხის მიღებამდე დამფუძნებლების გადაწყვეტილებით კომპანიას გადაეცა საჭირო ფულადი სახსრები. გადამხდელის მიერ ეს ოპერაცია განხილული იყო როგორც კაპიტალის შევსება და შემდეგ შემცირება. მოგვიანებით კაპიტალში შეტანილ თანხას დამფუძნებლის მიერ მიეცა სესხის კვალიფიკაცია,შემოწმების მიერ დაფუძნებული შპს--სათვის ფულადი სახსრების გადაცემა განხილული იქნა სესხის გაცემად, შემოწმების მიერ მისაღები სესხის პროცენტის გაანგარიშებისას გათვალისწინებული იქნა იმ პერიოდისათვის დამფუძნებლის ვალდებულება თავდაპირველი კაპიტალის შესავსებად და დარჩენილ თანხაზე მოხდა სესხის პროცენტის დარიცხვა საბაზრო საპროცენტო განაკვეთის შესაბამისად. შედეგად, გაიზარდა 2016 წლის ერთობლივი შემოსავალი, ხოლო 2017 წლიდან გაწეული უსასყიდლო მომსახურება დაიბეგრა მოგების გადასახადით.

 

გადაწყვეტილება

 

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შვილობილ კომპანიაზე ფულადი სახსრების გადაცემის ოპერაციის სესხად განხილვა და 2016 წლის ერთობლივი შემოსავლის გაზრდა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა მართლზომიერად, და აღნიშნულ ნაწილში გადამხდელის საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ 2017 წლის საანგარიშო პერიოდიდან მოგების გადასახადი დაბეგვრას ექვემდებარება განაწილების მომენტში. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს მიერ შვილობილ კომპანიაზე ფულადი სახსრების გადაცემის უსასყიდლო მომსახურებად განხილვის საფუძვლით აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2017 წლის საანგარიშო პერიოდზე დარიცხული თანხები ექვემდებარება გაუქმებას.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 97(1,,გ“); 981(4,,ა“); 983(1); 100(3)