გადაწყვეტილება №18789/2/2023

№18789/2/2023

16.03.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ 16.03.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ 6.02.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №18789/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. ავანსის სახით მიღებული თანხების დღგ-ით დაბეგვრა;

2. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა;

3. საწარმოს დირექტორზე ბინების რეალიზაციის საბაზრო ფასით მიწოდებად განხილვის შედეგად საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა;

4. მიწის სანაცვლოდ ამხანაგობის წევრებისათვის გადაცემული ფართების გრძელვადიანი კონტრაქტის ფარგლებში განხორციელებულ ბარტერულ ოპერაციად განხილვა და დანახარჯების პროპორციულად დღგ-ით დაბეგვრა;

5. ფიზიკური პირებისგან აღებულ სესხზე გადახდილი საპროცენტო ხარჯის ნაწილის მოგების გადასახადით დაბეგვრა;

6. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილი სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა;

7. კომპანიის დირექტორის მიერ ხელფასის სახით გატანილი თანხის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 19.07.2022 წლის №149-8 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 24.01.2023 წლის №794 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 8 832 805 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 4 213 150

დღგ - 1 389 529

მოგების გადასახადი - (-453 452)

საშემოსავლო გადასახადი - 3 275 240

ქონების გადასახადი (არასასოფლო მიწა) – 1 070

ქონების გადასახადი – 763

ჯარიმა - 2 941 439

საურავი - 1 678 216

 

პროცედურული გარემოებები

საწარმოს საქმიანობაა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.03.2021 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 29.06.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა 19.07.2022 წლის №19225 ბრძანება და №149-8 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 24.01.2023 წლის №794 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

 

1. ავანსის სახით მიღებული თანხების დღგ-ით დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ გადასახადის გადამხდელს 2018 წლის 12 მარტს საქართველოს ოკუპირებული ტერიტორიებიდან იძულებით გადაადგილებულ პირთა განსახლებისა და ლტოლვილთა სამინისტროსთან გაფორმებული აქვს უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულება, რომელიც ითვალისწინებს ბინების მიწოდებას. აღნიშნული ხელშეკრულებების ფარგლებში კომპანიის ანგარიშზე ავანსის სახით 2018 წელს ჩარიცხულია ავანსის თანხა - 4 525 752 ლარის ოდენობით, ხოლო 2019 წელს - 3 446 268 ლარი.

2020 წლის 20 თებერვალს ხელშეკრულება ცალმხრივად გაუქმდა სამინისტროს მიერ, ხოლო აღნიშნული ავანსის თანხის დაბრუნების საკითხი ამ ეტაპზე სასამართლო დავის პროცესშია. საჯარო რეესტრის მონაცემებით, ზემოთხსენებულ ბინებზე რეგისტრირებული იყო წინარე ნასყიდობების ხელშეკრულებები. აღნიშნული ავანსი კომპანიას არ აქვს დაბეგრილი საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით.

საგადასახადო ორგანომ, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მოთხოვნათა გათვალისწინებით ავანსის სახით მიღებული თანხა დაუქვემდებარა შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში დღგ-ით დაბეგვრას, რაზეც ასევე დაეკისრა ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლით.

აღნიშნული ხელშეკრულების მე-15 მუხლის მიხედვით, „სააგენტო“ უფლებამოსილი იყო ცალმხრივად შეეწყვიტა ხელშეკრულების მოქმედება თუ მენაშენე ვერ უზრუნველყოფდა ვალდებულებების შესრულებას. მომჩივანმა შემმოწმებელს წარუდგინა სამინისტროს 2020 წლის 20 თებერვლის წერილი ხელშეკრულების ცალმხრივად გაუქმების და შესაბამისი ჯარიმების დაკისრების შესახებ. თავის მხრივ, მომჩივანს ხელშეკრულებით განსაზღვრული ფართების ნაწილი ხელშეკრულების შეწყვეტის შემდეგ რეალიზებული აქვს სხვა პირებზე, რაც თავის მხრივ ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით ასევე ადასტურებს ხელშეკრულების შეწყვეტის ფაქტს.

გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმების პროცესში წარდგენილი საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილებიდან ირკვევა, რომ თბილისის საქალაქო სასამართლოს მიერ დადგენილ გარემოებად არის მიჩნეული ის ფაქტი, რომ შპს „----------“ მიერ ნაკისრი ვალდებულებები არ შესრულდა, რაც სააგენტოს მხრიდან ხელშეკრულების შეწყვეტის საფუძველი გახდა. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, ჩაითვალა, რომ მხარეებს შორის განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია გაუქმებულია, რაც თავის მხრივ, შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის მიხედვით, წარმოადგენს კორექტირების საფუძველს. შედეგად, მომჩივანს შეუმცირდა გადასახადის თანხა 1 216 071 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-8 ნაწილით, 1.01.2021 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 164-ე მუხლის მე-4 ნაწილით და მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო ორგანო განმარტავს თითქოს დღგ-ის დეკლარაციებში არ არის სრულად დაბეგრილი ავანსის თანხები და რეალიზაციები, აუდიტორს არ მიუწოდებია მისთვის ბაზა თუ საიდან გაიანგარიშა დასაბეგრი ბრუნვა რეალიზაციის ნაწილში, გაითვალისწინა თუ არა წინარე ხელშეკრულებებით მიღებული ავანსები რეალიზაციისას შესამცირებლად. ზემოთ ხსენებულის გათვალისწინებით, არ იცის მოხდა თუ არა მის მიერ გადახდილი ავანსების შემცირება (რომელიც აუდიტორმა დაგვარიცხა) რეალიზაციის (საკუთრების უფლების რეგისტრაციის) პერიოდების მიხედვით და ფიქრობს, რომ ორჯერ არის დაბეგრილი ერთი და იგივე საცხოვრებელი ფართები. აღნიშნულიდან გამომდინარე გაზრდილია დასაბეგრი ბაზა, რაც ასევე არ შეესაბამება რეალობას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის (1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქცია) 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია. ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საგადასახადო კოდექსის (2021 წლის პირველი იანვრიდან მოქმედი რედაქცია) 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა - დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

ამავე კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

შემოწმებით დადგენილია, რომ საქართველოს ოკუპირებული ტერიტორიებიდან იძულებით გადაადგილებულ პირთა განსახლებისა და ლტოლვილთა სამინისტროსთან გაფორმებული ხელშეკრულებების ფარგლებში კომპანიის ანგარიშზე ავანსის სახით 2018 წელს ჩარიცხულია ავანსის თანხა - 4 525 752 ლარის ოდენობით, ხოლო 2019 წელს - 3 446 268 ლარი.

მომჩივნის განმარტებით 2020 წლის 20 თებერვალს ხელშეკრულება გაუქმდა ცალმხრივად სამინისტროს მიერ, ხოლო აღნიშნული ავანსის თანხის დაბრუნების საკითხი ამ ეტაპზე სასამართლო დავის პროცესშია.

საჯარო რეესტრის მონაცემებით, ზემოთხსენებულ ბინებზე რეგისტრირებული იყო წინარე ნასყიდობების ხელშეკრულებები. აღნიშნული ავანსი კომპანიას არ აქვს დაბეგრილი საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლით და აღნიშნული მუხლის მოთხოვნათა გათვალისწინებით ავანსის სახით მიღებული თანხა დაექვემდებარა შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში დღგ-ით დაბეგვრას.

მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და არ წარმოადგენს არგუმენტებს ან დოკუმენტურად დადასტურებულ რაიმე სახის მტკიცებულებას, რაც შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

ვინაიდან კომპანიას ბინების მიწოდების სანაცვლოდ ავანსის სახით ჰქონდა მიღებული თანხები, რომლებიც დღგ-ით არ იყო დაბეგრილი, საბჭოს მართებულად მიაჩნია აღნიშნული ავანსის თანხების დღგ-ით დაბეგვრა.

 

2. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა

ფაქტების აღწერა

გადამხდელის მიერ 2019 წლის პირველი იანვრიდან 2021 წლის 1 მარტამდე პერიოდში დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა არ შეესაბამება შემოწმებით გაანგარიშებულ მონაცემს. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მონაცემებით გადამხდელს უფიქსირდება, როგორც საბოლოო ნასყიდობის, ასევე წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები. აღნიშნული ხელშეკრულებების მიხედვით, თანხის მიღება გათვალისწინებულია ცალკეულ შემთხვევაში ხელშეკრულების ხელმოწერისთანავე ან გარკვეული გრაფიკით.

გადამხდელის მიერ შემოწმების პროცესში წარდგენილია 2019 და 2020 წლების ბოლოს დებიტორული დავალიანებების ნულოვანი ნაშთები, ხოლო 2021 წლის 1 მარტის მდგომარეობით (შესამოწმებელი პერიოდის ბოლო თარიღი) დებიტორული დავალიანების ნაშთი 99 633 ლარის ოდენობით. ვინაიდან გაფორმებული საბოლოო ხელშეკრულებების მიხედვით მისაღები საკომპენსაციო თანხა მიღებულია სრულად, აღნიშნული ოპერაციები დაექვემდებარა შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში დაბეგვრას (2021 წლის 1 მარტის დებიტორული ნაშთის გამოკლებით).

წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებებთან მიმართებაში დაბეგვრის ობიექტს წარმოადგენს პირის მიერ ავანსის სახით მიღებული თანხები. მომჩივანს ბინის რეალიზაციის ოპერაციები განხორციელებული აქვს დაქირავებულ ფიზიკურ პირთან საბაზროზე დაბალ ფასად, რაც თავის მხრივ დაექვემდებარა საბაზრო ფასით დაბეგვრას. შემოწმებით დადგენილ ბრუნვაში, ასევე გათვალისწინებულია სასაქონლო ზედნადებებით განხორციელებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების რეალიზაციის თანხა. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-8 ნაწილით, 1.01.2021 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 164-ე მუხლის მე-4 ნაწილით და მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი არ ეთანხმება დღგ-ით დასაბეგრი ბაზის გაზრდას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის (1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქცია) 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია. ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საგადასახადო კოდექსის (2021 წლის პირველი იანვრიდან მოქმედი რედაქცია) 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა - დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

ამავე კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

ამავე კოდექსის მე-19 მუხლის პირველ ნაწილის შესაბამისად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, განსაკუთრებულ ურთიერთობებს მიეკუთვნება ურთიერთობები, რომელთა დროსაც პირი ახორციელებს საწარმოს კონტროლს. ხოლო ამავე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის კონტროლი გულისხმობს: სამეთვალყურეო საბჭოს წევრობას, დირექტორობას და ამ თანამდებობებზე პირების დანიშვნის უფლებას; ხმის უფლების მქონე წილის ან აქციების 20 პროცენტის ფლობას.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი თუ გარიგება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

შემოწმებით დადგენილია, რომ გადამხდელის მიერ შემოწმების პროცესში წარმოდგენილია 2019 და 2020 წლების ბოლოს დებიტორული დავალიანებების ნულოვანი ნაშთები, ხოლო 2021 წლის 1 მარტის მდგომარეობით (შესამოწმებელი პერიოდის ბოლო თარიღი) დებიტორული დავალიანების ნაშთი 99 633 ლარის ოდენობით.

ვინაიდან გადამხდელის წარმოდგენილი ინფორმაციით გაფორმებული საბოლოო ხელშეკრულებების მიხედვით მისაღები საკომპენსაციო თანხა პირის მიერ მიღებულია სრულად, აღნიშნული ოპერაციები დაექვემდებარა შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში დაბეგვრას (2021 წლის 1 მარტის დებიტორული ნაშთის გამოკლებით). წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებებთან მიმართებაში დაბეგვრის ობიექტია ავანსის სახით მიღებული თანხები.

მომჩივანს ბინის რეალიზაციის ოპერაციები განხორციელებული აქვს დაქირავებულ ფიზიკურ პირთან საბაზროზე დაბალ ფასად, რაც თავის მხრივ დაექვემდებარა საბაზრო ფასით დაბეგვრას. შემოწმებით დადგენილ ბრუნვაში, ასევე გათვალისწინებულია სასაქონლო ზედნადებებით განხორციელებული სმფ-ების რეალიზაციის თანხა.

მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და არ წარმოადგენს არგუმენტებს ან დოკუმენტურად დადასტურებულ რაიმე სახის მტკიცებულებას, რაც შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

იმ გარემოებებიდან გამომდინარე, რომ საბოლოო ხელშეკრულებების მიხედვით, მისაღები საკომპენსაციო თანხა პირის მიერ მიღებულია სრულად, ამასთან, რეალიზაციის ოპერაციები განხორციელებული აქვს დაქირავებულ ფიზიკურ პირთან საბაზროზე დაბალ ფასად, აღნიშნული ოპერაციების შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში დღგ-ით დაბეგვრა მართებულია.

 

3. საწარმოს დირექტორზე ბინების რეალიზაციის საბაზრო ფასით მიწოდებად განხილვის შედეგად საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა

ფაქტების აღწერა

კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება ორი ბინის (ს./კ ----------, ს/კ ----------) რეალიზაცია კომპანიის დირექტორზე ხელშეკრულებაში დაფიქსირებული რეალიზაციის ღირებულება 1 კვ.მ-ზე შეადგენს 300 აშშ დოლარს, რაც განსხვავდება საბაზრო ფასისგან (კომპანიის რეალიზაციების მიხედვით გაანგარიშებული საშუალო ფასი 1 კვ.მ-ზე შეადგენს 400 აშშ დოლარს).

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის მოთხოვნათა გათვალისწინებით, გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობა დაექვემდებარა მოგების გადასახადით დაბეგვრას, რაზეც მომჩივანს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა. აღნიშნული რეალიზაციის ოპერაცია საბაზრო ფასით ასევე აისახა დღგ-ის ნაწილში შემოწმებით დადგენილ მონაცემებში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-8 ნაწილით, 1.01.2021 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 164-ე მუხლის მე-4 ნაწილით, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტით და მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ამ ნაწილში მომჩივანი კონკრეტულ არგუმენტებს არ წარმოადგენს, თუმცა მოითხოვს დღგ-სა და მოგების გადასახადში დარიცხული თანხების გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის (1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქცია) 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია. ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საგადასახადო კოდექსის (2021 წლის პირველი იანვრიდან მოქმედი რედაქცია) 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა - დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

ამავე კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

ამავე კოდექსის მე-19 მუხლის პირველ ნაწილის შესაბამისად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, განსაკუთრებულ ურთიერთობებს მიეკუთვნება ურთიერთობები, რომელთა დროსაც პირი ახორციელებს საწარმოს კონტროლს. ხოლო ამავე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის კონტროლი გულისხმობს: სამეთვალყურეო საბჭოს წევრობას, დირექტორობას და ამ თანამდებობებზე პირების დანიშვნის უფლებას; ხმის უფლების მქონე წილის ან აქციების 20 პროცენტის ფლობას.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი თუ გარიგება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

ამავე კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობას, თუ გარიგების საბაზრო ფასი აღემატება მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს.

დადგენილია, რომ კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება ორი ბინის რეალიზაცია კომპანიის დირექტორზე ხელშეკრულებაში დაფიქსირებული რეალიზაციის ღირებულება 1 კვ.მ-ზე შეადგენს 300 აშშ დოლარს, რაც განსხვავდება საბაზრო ფასისგან (კომპანიის რეალიზაციების მიხედვით გაანგარიშებული საშუალო ფასი 1 კვ.მ-ზე შეადგენს 400 აშშ დოლარს).

შემოწმებით საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის მოთხოვნათა გათვალისწინებით, გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობა დაექვემდებარა შესაბამისი გადასახადებით დაბეგვრას.

მომჩივანი არ წარმოადგენს არგუმენტებს ან დოკუმენტურად დადასტურებულ რაიმე სახის მტკიცებულებას, რაც შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

იმ გარემოებებიდან გამომდინარე, რომ კომპანიას დირექტორზე მიწოდებული ჰქონდა ორი ბინა არასაბაზრო ფასით, ამ ბინების საბაზრო ფასით რეალიზებულად განხილვა და შესაბამისი გადასახადებით დაბეგვრა საბჭოს მიაჩნია მართლზომიერად.

 

4. მიწის სანაცვლოდ ამხანაგობის წევრებისათვის გადაცემული ფართების გრძელვადიანი კონტრაქტის ფარგლებში განხორციელებულ ბარტერულ ოპერაციად განხილვა და დანახარჯების პროპორციულად დღგ-ით დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

2015 წლის 5 მარტს, ამხანაგობა „----------“-თან გაფორმებული უძრავი ქონების შეზღუდულ საკუთრებაში გადაცემისა და სანაცვლოდ ახლადაშენებული ბინის გადაცემის შესახებ ხელშეკრულების მიხედვით, მომჩივანს საკუთრებაში გადაეცა მიწის ნაკვეთი (ს/კ №----------), ხოლო სანაცვლოდ აიღო ვალდებულება მიწის ნაკვეთზე ააშენოს შენობა-ნაგებობები მერიის არქიტექტურის სამსახურთან შეთანხმებული პროექტის საფუძველზე და აღნიშნული შენობანაგებობების ნაწილი, კერძოდ, 3 169.16 კვ.მ. ფართი საკუთრებაში გადასცეს მეორე მხარეს.

აღნიშნული მიწის ნაკვეთზე მშენებლობა დაიწყო 2017 წელს და ამავე წლის ოქტომბერში შპს „----------“ და ამხანაგობა „----------“-ს შორის დამოწმებული (თარიღი 27.09.2017) კრების ოქმის საფუძველზე, განახორციელა ამხანაგობის წევრებისთვის განსაზღვრული ფართების ინდივიდუალურ საკუთრებაში გადაცემა.

აღნიშნული მომჩივანს არ აქვს ასახული დღგ-ით დასაბეგრ შესაბამის ბრუნვებში. საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილის, მე-16 მუხლის, მე-14 მუხლის, ასევე, მე-8 მუხლის და 161-ე მუხლის მე-6 ნაწილის საფუძველზე, აგრეთვე საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად, მხარეთა მიერ განხორციელებული ოპერაცია ჩაითვალა გრძელვადიანი კონტრაქტის ფარგლებში განხორციელებულ ბარტერულ ოპერაციად და დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას. საწარმოს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, მე-16 მუხლის პირველი ნაწილით, მე-8 მუხლის მე-10 ნაწილით, მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილით, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-8 ნაწილით, 171-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 2018 წლის 30 მაისამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-6 ნაწილით და საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 107-ე ნაწილით და მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2017 წლის ოქტომბრის თვეში კრების ოქმის საფუძველზე, ამხანაგობის წევრების ძირითად ნაწილს საცხოვრებელი ფართები (2785,46 კვ.მ) გადაეცა საკუთრებაში (საჯარო რეესტრში საკუთრების უფლების რეგისტრაცია). 2018 წლის ივნისის თვეში 370,2 კვ.მ. საცხოვრებელი ფართები გადაეცა საკუთრებაში (საჯარო რეესტრში საკუთრების უფლების რეგისტრაცია), 2019 წელს 123,58 კვ.მ., ხოლო 2020 წელს 80,29 კვ.მ.

საგადასახადო ორგანომ აღნიშნული ჩათვალა იყო ბარტერული ოპერაციად, რომელიც თითოეული მხარისთვის ითვლება საბაზრო ფასით რეალიზაციად (ამხანაგობისთვის 2015 წელს, ხოლო შპს „----------“ 2017, 2018, 2019, 2020 წწ საკუთრებაში გადაცემული ფართების პროპორციულად) მიუხედავად ამისა, აღნიშნული ოპერაცია განხილულ იქნა გრძელვადიან კონტრაქტად, რაც დაექვემდებარა დანახარჯების პროპორციულად დღგ-ით დაბეგვრას 2018 წლის დეკემბრის თვეში.

შემმოწმებელი შემოწმების აქტში მიმოიხილავს ხანდაზმულ ვალდებულებებს (2017 წ) და რადგან ძველ პერიოდზე გადამხდელს არ აქვს დეკლარირებული გადასახადები, მიმდინარე პერიოდზე ახდენს გადასახადების დარიცხვას. შემოწმების აქტში ასევე განხილულია 2017 წელს ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე საკუთრების უფლების რეგისტრაცია საჯარო რეესტრში, რომელსაც არ განიხილავს გრძელვადიან კონტრაქტად. გაურკვეველია მისი დამოკიდებულება ორი მსგავსი საკითხის სხვადასხვაგვარად განხილვის შესახებ.

საგადასახადო ორგანო აღნიშნავს, რომ ვალდებულებები მყიდველებს კომპენსაციის ნაწილში შესრულებული ჰქონდათ და თითქოს ამიტომ არ განიხილა გრძელვადიან კონტრაქტად მათი ნასყიდობის ხელშეკრულება. კიდევ ერთხელ აღნიშნავს, რომ ამხანაგობის ყველა წევრმა 2015 წლის 16 მარტს შეასრულა მისი ვალდებულება და შპს „----------“ საკუთრებაში გადასცა მიწის ნაკვეთი, ხოლო კომპანიამ ამხანაგობის მიმართ მისი ვალდებულების დიდი ნაწილი 2017 წელს გაისტუმრა და ამხანაგობის წევრებს საკუთრების უფლება დაურეგისტრირა საჯარო რეესტრში. მომჩივანი ასევე არ ეთანხმება გრძელვადიან კონტრაქტად ამხანაგობის წევრებისათვის 2018 წლის ივნისში საკუთრების უფლებით გადაცემული ფართების დეკემბერში დაბეგვრას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

ამავე კოდექსის მე-16 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის საქონელზე საკუთრების უფლების გადაცემა სასყიდლით (მათ შორის, საქონლის რეალიზაცია, გაცვლა, ხელფასის ან ნატურალური ფორმით ანაზღაურება) ან უსასყიდლოდ. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, მომსახურების გაწევად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის მისივე ნებით, კომპენსაციის მიზნით ან უსასყიდლოდ ისეთი მოქმედების შესრულება, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელი თითოეული მხარისათვის ითვლება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით რეალიზაციად, ხოლო საქონლის/მომსახურების თითოეული მიმღებისათვის – საქონლის/მომსახურების იმავე საბაზრო ფასით შეძენად.

ამავე კოდექსის მე-8 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, გრძელვადიანი კონტრაქტი არის კონტრაქტი წარმოებაზე, მონტაჟზე, მშენებლობაზე ან ასეთ საქმიანობასთან დაკავშირებული მომსახურების გაწევაზე, რომელიც არ დასრულებულა იმ კალენდარულ წელს, რომელშიც დაიწყო კონტრაქტით გათვალისწინებული მომსახურება, გარდა იმ კონტრაქტისა, რომელიც დასრულდა კონტრაქტით გათვალისწინებული მომსახურების გაწევის დაწყებიდან 6 თვის განმავლობაში.

2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია - დასაბეგრი ოპერაცია. ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რა დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ: ა.ბ.ა) არაუგვიანეს მიმწოდებლის მიერ მიწოდებული საქონლისათვის ან გაწეული მომსახურებისათვის ანაზღაურების მოთხოვნის (ინვოისის) წარდგენის მომენტისა, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“–„ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა;

ა.ბ.გ) არაუგვიანეს ყოველი საანგარიშო პერიოდის ბოლო დღისა, თუ მომსახურების გაწევა ხდება რეგულარულად ან უწყვეტად;

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

2018 წლის 30 მაისამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, გრძელვადიანი კონტრაქტის შემთხვევაში, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული პირობა:

ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა კალენდარული წლისათვის განისაზღვრება ფაქტობრივი შესრულების მოცულობის მიხედვით, რომელიც გაიანგარიშება გაწეული ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ ხარჯებთან შეპირისპირებით. ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯების გაწევის მომენტი განისაზღვრება ამ კოდექსის 142-ე მუხლის მე-4 ნაწილით დადგენილი შეზღუდვის გაუთვალისწინებლად;

ბ) დასაბეგრი ოპერაციის მომენტად ითვლება არაუგვიანეს ყოველი წლის დეკემბერი.

ამასთანავე, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა გამოიწერება და ამ კოდექსის 174-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული შეზღუდვის ვადა აითვლება ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული პირობის დადგომის საანგარიშო პერიოდის დამთავრებიდან.

საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 107-ე ნაწილის თანახმად, 2018 წლის 1 იანვრამდე დადებული გრძელვადიანი კონტრაქტების მიმართ დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება 2018 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი ნორმები.

დადგენილია, რომ უძრავი ქონების შეზღუდულ საკუთრებაში გადაცემისა და სანაცვლოდ ახლადაშენებული ბინის გადაცემის შესახებ 2015 წლის 5 მარტს მომჩივანსა და ამხანაგობა „----------“-ს შორის გაფორმებული ხელშეკრულების საფუძველზე, მხარეებს შორის განხორციელებული ოპერაცია საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია გრძელვადიანი კონტრაქტის ფარგლებში განხორციელებულ ბარტერულ ოპერაციად.

სადავო საკითხის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განაცხადა, რომ მხარეებს შორის ხელშეკრულება გაფორმდა 2015 წელს, რომლის მიხედვით, საწარმოს საკუთრებაში გადაეცა მიწის ნაკვეთი, მასზე შენობა-ნაგებობების აშენების ვალდებულების სანაცვლოდ. 2017 წელს გადაფორმდა ბინები, თუმცა დაბეგრილი არ ჰქონდა, აღნიშნული ბინების გადაცემა მოხდა 2021 წლამდე.

მხარეთა არგუმენტების, წარმოდგენილი მასალების, მითითებული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, საბჭო იზიარებს საგადასახადო ორგანოს პოზიციას ოპერაციის მონაწილე მხარეებს შორის, მიწის სანაცვლოდ ამხანაგობის წევრებისათვის გადაცემული ფართების გრძელვადიანი კონტრაქტის ფარგლებში განხორციელებულ ბარტერულ ოპერაციად განხილვასთან დაკავშირებით და მიაჩნია, რომ დღგ-ში საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

5. ფიზიკური პირებისგან აღებულ სესხზე გადახდილი საპროცენტო ხარჯის ნაწილის მოგების გადასახადით დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება ფიზიკური პირებისგან მიღებული სესხები, რომლებზე გადახდილი პროცენტი დეკლარირებული აქვს 1 960 213 ლარი. სალაროს მოძრაობის ანალიზით დგინდება, რომ შესამოწმებელ პერიოდში პროცენტის სახით ფიზიკურ პირებზე განხორციელებული განაცემები ნაკლებია პირის მიერ დეკლარირებულ მონაცემებზე, შედეგად დეკლარირებულ და შემოწმებით დადგენილ მონაცემებს შორის სხვაობა დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადში შემცირებას.

გარდა ამისა, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ ინფორმაციაზე დაყრდნობით დგინდება, რომ სესხის ხელშეკრულებებით განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთები შეადგენს ცალკეულ შემთხვევებში ყოველთვიურად 2.4%-ს, 2.5%-ს და 3%-ს, რაც თავის მხრივ აღემატება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების მიხედვით დადგენილ საპროცენტო განაკვეთს, რომელიც შეადგენს წლიურ 24%-ს.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის და 982 მუხლის პირველი ნაწილის გათვალისწინებით, სესხის პროცენტის სახით გადახდილი ის თანხა, რომელიც აღემატება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანებით განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთით გაანგარიშებულ თანხას, დაექვემდებარა მოგების გადასახადით დაბეგვრას. მომჩივანს ასევე დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტით და ამავე მუხლის მე-8 ნაწილით, „საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების პირველი პუნქტით, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით და 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი არ ეთანხმება ფიზიკური პირებიდან აღებული სესხის პროცენტის დაბეგვრას, რადგან აღნიშნული პირები არ ყოფილან ურთიერთდამოკიდებული პირები, შესაბამისად ხელშეკრულებებში მოცემული სესხის პროცენტის განაკვეთი არის რეალური და ვინაიდან ორგანიზაცია მოგების გადასახადის მიზნებისთვის იმყოფება ესტონურ მოდელზე შესაბამისად ხარჯში გამოქვითვა აღნიშნული თანხის არ ხდება. საქართველოს ფინანსთა მინისტრის №34 ბრძანება სწორედ ხარჯში გამოქვითვის წესს არეგულირებს. გაცემული პროცენტები დაბეგრილი აქვს საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის შესაბამისად საშემოსავლო გადასახადით. ასევე არ ეთანხმება სალაროს ნაშთის დაბეგვრას, რადგან უცნობია იქნა თუ არა სრულად ან ნაწილობრივ გათვალისწინებული, მის მიერ წარდგენილი ინფორმაცია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

ამავე კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 982 პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წლიური პროცენტის ფარგლების ზემოთ კრედიტისათვის (სესხისათვის) გადახდილი პროცენტი.

„საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების მე-3 პუნქტის თანახმად, საგადასახადო კოდექსის 107-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის კრედიტზე (სესხზე) გადახდილი ან/და გადასახდელი (დარიცხვის მეთოდის გამოყენების მიხედვით) პროცენტები ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითოს:

ა) საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად ლიცენზირებული კომერციული ბანკის და რეგისტრირებული მიკროსაფინანსო ორგანიზაციის მიერ გაცემულ სესხებზე ხელშეკრულებით გათვალისწინებული საპროცენტო განაკვეთის ოდენობით;

ბ) სხვა დანარჩენ შემთხვევაში არა უმეტეს წლიური 24 პროცენტისა, შესაბამისი პერიოდის პროპორციულად.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება ფიზიკური პირებისგან მიღებული სესხები, რომლებზე გადახდილი პროცენტი ნაკლებია მის მიერ დეკლარირებულ მონაცემებზე. სხვაობა დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადში შემცირებას. გარდა ამისა, სესხის ხელშეკრულებებით განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთები აღემატება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების მიხედვით დადგენილ საპროცენტო განაკვეთს, რომელიც შეადგენს წლიურ 24%-ს.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის და 982 მუხლის პირველი ნაწილის გათვალისწინებით, სესხის პროცენტის ის თანხა, რომელიც აღემატება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანებით განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთით გაანგარიშებულ თანხას, დაიბეგრა მოგების გადასახადით.

მომჩივანი არ წარმოადგენს ისეთ არგუმენტს/მტკიცებულებას, რაც ამ ნაწილში შემოწმებით დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულება განსაზღვრულია მართლზომიერად.

 

6. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილი სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა

ფაქტების აღწერა

საწარმოს ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამაში არასრულად აქვს ასახული კომპანიაში ფულადი სახსრებია მოძრაობა. შესაბამისად, გადამხდელის ფულადი ნაკადების მოძრაობის ანალიზი განხორციელდა არაპირდაპირი მეთოდით.

გაანგარიშებისას მხედველობაში მიღებული იყო როგორც შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო ბაზაში ასახული პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, ასევე გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მასალები (მათ შორის იურიდიულ პირზე გაცემულ სესხთან დაკავშირებული ხელშეკრულებები), კერძოდ, ბანკში არსებული ნაშთები, საბანკო ანგარიშიდან დეპონირების ანგარიშზე შეტანილი თანხები, სალაროს ნაშთები, ასევე გათვალისწინებულ იქნა ინფორმაცია დებიტორულ/კრედიტორული დავალიანების ნაშთების შესახებ.

ფულადი სახსრების მოძრაობის შესწავლის შედეგად დადგენილი დადებითი სხვაობა განხილულ იქნა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაექვემდებარა საანგარიშო პერიოდების ბოლოში საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. შედეგად, პირს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტით და ამავე მუხლის მე-8 ნაწილით, „საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების პირველი პუნქტით, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით და 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი არ ეთანხმება სალაროს ნაშთის დაბეგვრას, რადგან საბოლოო შედეგები მის მიერ წარდგენილი ინფორმაცია არ იცის იქნა თუ არა სრულად გათვალისწინებული, ან რა ნაწილი გაითვალისწინა აუდიტორმა. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველი მას არ გააჩნდა, რადგან დროულად იქნა წარდგენილი, როგორც ბუღალტრული პროგრამა, ასევე ყველა მოთხოვნილი ინფორმაცია, კომპანია არ ყოფილა დაჯარიმებული შესამოწმებელ პერიოდში და ამიტომ გაუგებარია 73-ე მუხლის გამოყენების საფუძველი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

ამავე კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოებს უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

ამავე კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

კრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილია, რომ გადამხდელის ფულადი ნაკადების მოძრაობის ანალიზი განხორციელდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. ფულადი სახსრების მოძრაობის შესწავლის შედეგად დადგენილი დადებითი სხვაობა განხილულ იქნა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაექვემდებარა საანგარიშო პერიოდების ბოლოს საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და არ წარმოადგენს არგუმენტებს ან დოკუმენტურად დადასტურებულ რაიმე სახის მტკიცებულებას, რაც შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილი ფულის ნაშთის დადებითი სხვაობის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და საანგარიშო პერიოდების ბოლოს საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა მართებულია.

 

7. კომპანიის დირექტორის მიერ ხელფასის სახით გატანილი თანხის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

2018 წლის საანგარიშო პერიოდზე შედგენილი საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტით, სალაროს ანგარიშზე არსებულ მინიმალურ ფულად ნაშთსა და სალაროს წლიური საკასო ხარჯის 10%-ს შორის სხვაობა დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად. ცალკეულ საანგარიშო პერიოდში სალაროს უძრავი ნაშთის შემცირება განხილულ იქნა სესხის დაბრუნებად და მოგების გადასახადი დაექვემდებარა ჩათვლას. აღნიშნულის გათვალისწინებით, 2018 წლის საანგარიშო პერიოდის ბოლოს დირექტორზე გაცემულ სესხად დაკვალიფიცირებულმა თანხამ შეადგინა 3 076 367 ლარი. საგადასახადო შემოწმების მეორე ნაწილში, კერძოდ, 2019 წლის პირველი იანვრიდან 2021 წლის 1 მარტამდე საანგარიშო პერიოდში, სესხად განხილული თანხა კომპანიაში დირექტორის მიერ დაბრუნებულ იქნა 2019 წლის იანვრის საანგარიშო პერიოდში და ამავე პერიოდში მის მიერ გატანილ იქნა კომპანიიდან სახელფასო განაცემის სახით.

შემოწმებით, ზემოხსენებული თანხა, 2019 წლის იანვრის საანგარიშო პერიოდში დაექვემდებარა მოგების გადასახადში ჩათვლას. ამასთან, გაცემული ხელფასი დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით და 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი არ ეთანხმება სალაროს ნაშთის დაბეგვრას, რადგან არ იცის იქნა თუ არა სრულად ან ნაწილობრივ გათვალისწინებული, მის მიერ წარდგენილი ინფორმაცია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

ამავე კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმებისას დადგინდა, რომ საწარმოს საგადასახადო შემოწმების პროცესში 2018 წლის საანგარიშო პერიოდზე შედგენილია საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი, რომლის მიხედვით განხორციელდა დარიცხვა სალაროს ნაშთის საკითხში. კერძოდ, სალაროს ანგარიშზე არსებულ მინიმალურ ფულად ნაშთსა და სალაროს წლიური საკასო ხარჯის 10%-ს შორის სხვაობა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად. ცალკეულ საანგარიშო პერიოდში სალაროს უძრავი ნაშთის შემცირება განხილულ იქნა სესხის დაბრუნებად და მოგების გადასახადი დაექვემდებარა ჩათვლას. აღნიშნულის გათვალისწინებით, 2018 წლის საანგარიშო პერიოდის ბოლოს დირექტორზე გაცემულ სესხად დაკვალიფიცირებულმა თანხამ შეადგინა 3 076 367 ლარი. საგადასახადო შემოწმების მეორე ნაწილში, კერძოდ, 2019 წლის პირველი იანვრიდან 2021 წლის 1 მარტამდე საანგარიშო პერიოდში, სესხად განხილული თანხა კომპანიაში საწარმოს დირექტორის მიერ დაბრუნებულ იქნა 2019 წლის იანვრის საანგარიშო პერიოდში და ამავე პერიოდში დირექტორის მიერ გატანილ იქნა კომპანიიდან სახელფასო განაცემის სახით. შემოწმებით, ზემოხსენებული თანხა, 2019 წლის იანვრის საანგარიშო პერიოდში დაექვემდებარა მოგების გადასახადში ჩათვლას. ამასთან, განხილულ იქნა გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და არ წარმოადგენს არგუმენტებს ან დოკუმენტურად დადასტურებულ რაიმე სახის მტკიცებულებას, რაც შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

ვინაიდან სესხად განხილული თანხა კომპანიაში საწარმოს დირექტორის მიერ დაბრუნდა 2019 წლის იანვრის საანგარიშო პერიოდში და ამავე პერიოდში მის მიერ გატანილ იქნა კომპანიიდან სახელფასო განაცემის სახით, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ თანხების ხელფასის სახით გაცემულად ჩათვლა მართებულია და არ არსებობს საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.