ბრძანება N 17027 -4

ბრძანება N 17027

28/05/2019

შპს -----

(მის: ქ. -------)

სადავო საკითხთნ დაკავშრებით საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ 2019 წლის 24 აპრილს გამართულ სხდომაზე (ოქმი N27) განიხილა შპს ----- საჩივარი, რომლითაც გადამხდელი ითხოვს შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2018 წლის 27 დეკემბრის N094-278 ,,საგადასახადო მოთხოვნის“ ბათილად ცნობას.

გადამხდელი არ ეთანხმება ქონების გადასახადის დარიცხვას.

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 28 ივნისის N17412 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს ----- საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება, რაზეც 2018 წლის 24 დეკემბერს შედგენილი იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი და შემოწმების შედეგებზე გადამხდელს წარედგინა 2018 წლის 27 დეკემბრის N094-278 ,,საგადასახადო მოთხოვნა“, რომლითაც გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა სულ 1973851,41 ლარით, მათ შორის ძირითადი 930998 ლარი, ჯარიმა 539165 ლარი, საურავი503688,41ლარის ოდენობით.

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით შემოწმების აქტიდან ირკვევა შემდეგი:

შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს გააჩნია 2011 წელს მიღებული უძრავი ქონება რომლის ღირებულების შესაბამისადაც ქონების გადასახადით დასაბეგრმა ბაზამ 2015 და 2016 წლების საანგარიშო პერიოდებში დეკლარირებული მონაცემებით შეადგენს 333756 ლარს (საშუალოწლიური საბალანსო ღირებულებების ჯამი). შემოწმებით განსაზღვრული იქნა აღნიშნული ქონების საბაზრო ღირებულება, რის შედეგადაც ქონების გადასახადით დასაბეგრმა ბაზამ 2015 და 2016 წლების საანგარიშო პერიოდებში შეადგინა ჯამურად 938789 ლარი.

შემოწმებით გამოვლენილი სხვაობით ჯამურად 605033 ლარით გაიზარდა სსკ-ის მე-201 და 202-ე მუხლების შესაბამისად განსაზღვრული ქონების გადასახადით 1% იანი განაკვეთით დასაბეგრი ბაზა და საწარმოს დამატებით დაერიცხა ქონების გადასახადი 6050 ლარის ოდენობით.

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ სადავო საკითხთან დაკავშრებით იგი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახური მიუთითებს სსკ-ის 201-ე მუხლზე რომლის თანახმად, 1. ქონების გადასახადის გადამხდელია: ა) რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია – მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე;

სსკ-ის 202-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას: ა) პირს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხება ქონების გადასახადის ძირითადი თანხა. ამასთანავე, აღნიშნულ თანხაზე საურავი დაეკისრება მხოლოდ საგადასახადო მოთხოვნის ჩაბარების დღის შემდეგ 30-ე დღიდან, ხოლო აღნიშნული სხვაობა გადასახადის შემცირებად არ ჩაითვლება; ბ) პირი ვალდებულია შესაბამისი დასაბეგრი ქონების მიმართ აღნიშნული საბაზრო ფასი გამოიყენოს შემდგომი 3 საგადასახადო წლის განმავლობაში.

2018 წლის 04 მაისს სსკ-ის 202-ე მუხლს დაემატა 41. ნაწილი რომლის თანახმად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით გათვალისწინებულ შემთხვევებში საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. აღნიშნული ნორმა არ ვრცელდება ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებზე. თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას: ა) პირს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხება ქონების გადასახადის ძირითადი თანხა. ამასთანავე, აღნიშნულ თანხაზე საურავი დაეკისრება მხოლოდ საგადასახადო მოთხოვნის ჩაბარების დღის შემდეგ 30-ე დღიდან, ხოლო აღნიშნული სხვაობა გადასახადის შემცირებად არ ჩაითვლება; ბ) პირი ვალდებულია შესაბამისი დასაბეგრი ქონების მიმართ აღნიშნული საბაზრო ფასი გამოიყენოს შემდგომი 3 საგადასახადო წლის განმავლობაში.

გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებაში ცვლილების შეტანის თაობაზე საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2018 წლის 18 მაისის №195 ბრძანება განსაზღვრავს საგადასახადო შემოწმებისას გადასახადის გადამხდელის დასაბეგრი ქონების ღირებულების საბაზრო ფასით განსაზღვრის წესს (თავი XXIV1) აღნიშნული ბრძანების 921 მუხლის შესაბამისად, 1. წინამდებარე თავით რეგულირდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის საფუძველზე საგადასახადო შემოწმებისას გადასახადის გადამხდელის დასაბეგრი ქონების ღირებულების საბაზრო ფასით განსაზღვრის წესი (ამ თავის მიზნებისათვის, შემდგომში – წესი). 2. ეს წესი განსაზღვრავს შემთხვევებს, როდესაც საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია, საგადასახადო შემოწმებისას გადასახადის გადამხდელს დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. 3. ამ თავით გათვალისწინებულ შემთხვევებში, როდესაც საგადასახადო ორგანოს წარმოეშვა უფლებამოსილება გადასახადის გადამხდელს დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით, საგადასახადო შემოწმებისას საგადასახადო ვალდებულება განისაზღვრება საბაზრო ფასით, თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას. 4. ამ მუხლის მე-3 პუნქტით განსაზღვრულ შემთხვევებში საბაზრო ფასი არ გამოიყენება, თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი არაუმეტეს 10%-ით აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას.

922. მუხლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება საგადასახადო ორგანოს მიერ არ განისაზღვრება საბაზრო ფასით შემდეგ შემთხვევებში:ა) დაუმთავრებელ მშენებლობაზე; ბ) ქონებაზე, რომელთან მიმართებაშიც გადასახადის გადამხდელი, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად, სარგებლობს ქონების გადასახადის ნაწილში საგადასახადო შეღავათით; გ) დასაბეგრ ქონებაზე, რომელიც გადაფასებულია არანაკლებ 3-წლიანი პერიოდულობით და გადაფასება (საბაზრო შეფასება) სრულად მოიცავს შესამოწმებელ საგადასახადო პერიოდებს (წლებს); დ) დასაბეგრ ქონებაზე, რომელიც გადასახადის გადამხდელის მიერ შეძენილია შესამოწმებელ პერიოდში; ე) კაპიტალში შენატან დასაბეგრ ქონებაზე, რომელიც შეტანამდე გადაფასებული იქნა წინა მესაკუთრის (პარტნიორის) მიერ და ასეთი გადაფასებიდან ჯამურად არ არის გასული 3 წელი.

სსკ-ის 270-ე მუხლის მიხედვით: 1. საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. 2. საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, საქართველოს საბაჟო საზღვრის გადაკვეთის უფლების შეზღუდვის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში. სსკ-ის მუხლი 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის. ამავე მუხლის მეორე ნაწილის თანახმად, საურავის დარიცხვა ხორციელდება გადასახადის თანხაზე და იგი არის სხვაობა გადასახადის გადამხდელის შეუსრულებელ საგადასახადო ვალდებულებებსა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ჯამს შორის. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი, საურავის დარიცხვა ხორციელდება თითოეული ვადაგადაცილებული დღისათვის: ა) იმპორტის გადასახდელებზე − ვალდებულების წარმოქმნის მე-4 დღიდან; ბ) ყველა სხვა შემთხვევაში − შესაბამისი ვალდებულების წარმოქმნის მომდევნო დღიდან. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, საურავი შეადგენს გადაუხდელი გადასახადის თანხის 0,06 პროცენტს ყოველი ვადაგადაცილებული დღისათვის. გადასახადის გადახდის ვადის გადაცილების შემთხვევაში გადასახადის გადახდის დღე ითვლება ვადაგადაცილებულ დღედ.

სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად: 1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, − იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით. 2. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, წარმოდგენილი მასალებისა და მტკიცებულებების განხილვის შედეგად შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ 2018 წლის 18 მაისის №195 ბრძანების 922-ე მუხლით განსაზღვრულია ის შემთხვევები, როდესაც საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება არ განისაზღვრება საბაზრო ფასით. ვინაიდან შემოწმებით არ დგინდება ზემოაღნიშნული ბრძანების 922-ე მუხლით განსაზღვრული პირობების არსებობის ფაქტი, საბჭომ მიიჩნია, რომ შპს ----- საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და იგი არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებულ სანქციებთან დაკავშირებით მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-2 და მე-2¹ ნაწილებზე, რომელთა თანახმად:

„2. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის სანქციის შეფარდების დროს, თუ კანონით გაუქმებულია ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა ასეთი ქმედების ჩადენისათვის, მოქმედებს ახალი კანონით დადგენილი ნორმა, ხოლო თუ შემოღებულია ან დამძიმებულია პასუხისმგებლობა, გამოიყენება ქმედების ჩადენის მომენტისათვის არსებული ნორმა.

„2¹. თუ საგადასახადო დავის განხილვის დასრულებამდე კანონით გაუქმებულია ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა ასეთი ქმედების ჩადენისათვის, დავის განმხილველი ორგანო ვალდებულია გამოიყენოს ახალი კანონით დადგენილი ნორმა“.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსში 2018 წლის 27 დეკემბერს განხორციელებული ცვლილების (ძალაში შესულია 2019 წლის 1 იანვარს) შესაბამისად სსკ-ის 272-ე მუხლს დაემატა შემდეგი შინაარსის 2¹-ე ნაწილი: „2¹. საურავის დარიცხვა წყდება მისი დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის დღიდან 3 წლის გასვლის თარიღიდან.“

სსკ-ის 275-ე მუხლის (2019 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი) მიხედვით: „2. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით. 3. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში შესამცირებლად გამოანგარიშებული თანხის/დაბრუნებას დაქვემდებარებული თანხის გაზრდა ითვლება დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებად და იწვევს ამ მუხლის პირველი ან მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ პასუხისმგებლობას.“ საქართველოს საგადასახადო კოდექსში 2018 წლის 27 დეკემბერს განხორციელებული ცვლილების (ძალაში შესულია 2019 წლის 1 იანვარს) მიხედვით სსკ-ის 275-ე მუხლის თანახმად: „2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 2 და 2² ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, - იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით. 2¹. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, - იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით. 2² . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, - იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით. 3. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში შესამცირებლად გამოანგარიშებული თანხის/დაბრუნებას დაქვემდებარებული თანხის გაზრდა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირებად განიხილება და შესაბამის შემთხვევაში იწვევს ამ მუხლის პირველი-2² ნაწილებით გათვალისწინებულ პასუხისმგებლობას. 5. საგადასახადო შემოწმების შედეგად ამ მუხლის შესაბამისად შეფარდებული ჯარიმების ჯამური ოდენობა არ უნდა აღემატებოდეს ამ საგადასახადო შემოწმების შედეგად გადასახდელად დარიცხული გადასახადების თანხების ოდენობას“.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ ვინაიდან დავის პერიოდში სანქციის განმსაზღვრელ ნორმებში განხორციელდა ცვლილებები და ახალი ნორმებით შემსუბუქებულია სანქციები ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევებისთვის, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს შეისწავლოს სსკ-ის 272-ე და 275-ე მუხლებში 2018 წლის 27 დეკემბრის N4225-რს კანონით განხორციელებული ცვლილებებით თუ მსუბუქდება საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული სანქციები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს სანქციის კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს ----- საჩივარი სადავო საკითხთან დაკავშრებით დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს სსკ-ის 272-ე და 275-ე მუხლებში 2018 წლის 27 დეკემბრის N4225-რს კანონით განხორციელებული ცვლილებებით თუ მსუბუქდება საგადასახადო მოთხოვნითდაკისრებული სანქციები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს სანქციის კორექტირება (შემცირება).

3. ამ ბრძანების მე-2 პუნქტის შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, განხორციელდეს გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათის კორექტირება;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. აღნიშნული გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის: ქ. თბილისი, ვ. გორგასლის ქ. N16) ან სასამართლოში (მის: ქ. თბილისი, აღმაშენებლის ხეივანი მე-12 კმ. N6), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

გადამხდელი არ ეთანხმება ქონების გადასახადის დარიცხვას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

შემოწმების აქტის მიხედვით საწარმოს გააჩნია 2011 წელს მიღებული უძრავი ქონება რომლის ღირებულების შესაბამისადაც ქონების გადასახადით დასაბეგრმა ბაზამ 2015 და 2016 წლების დეკლარირებული მონაცემებით შეადგენს 333756 ლარს (საშუალოწლიური საბალანსო ღირებულებების ჯამი). შემოწმებით განსაზღვრული იქნა აღნიშნული ქონების საბაზრო ღირებულება, რის შედეგადაც ქონების გადასახადით დასაბეგრმა ბაზამ 2015 და 2016 წლების საანგარიშო პერიოდებში შეადგინა ჯამურად 938789 ლარი.

შემოწმებით გამოვლენილი სხვაობით გაიზარდა სსკ-ის მე-201 და 202-ე მუხლების შესაბამისად განსაზღვრული ქონების გადასახადით 1% იანი განაკვეთით დასაბეგრი ბაზა და საწარმოს დამატებით დაერიცხა ქონების გადასახადი.

 

გადაწყვეტილება

 

ვინაიდან შემოწმებით არ დგინდება ფინანსთა მინიხსტრის №996 ბრძანების 922-ე მუხლით განსაზღვრული პირობების არსებობის ფაქტი, საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

ამასთნ აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს სსკ-ის 272-ე და 275-ე მუხლებში განხორციელებული ცვლილებებით თუ მსუბუქდება დაკისრებული სანქციები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს სანქციის კორექტირება.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 201(1); 202(4); 202(41)

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 921; 922