ბრძანება N 21579
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 21579
07 ოქტომბერი 2025
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „-------“ (ს/ნ -------)
(მის.: -------, -------)
2025 წლის 30 ივლისის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 11 და 18 სექტემბრის სხდომებზე (ოქმები №75; №78) განიხილა შპს „-------“ (ს/ნ -------) 2025 წლის 30 ივლისის №120617/21 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის პირველი ივლისის №086-26 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
1. გადამხდელი არ ეთანხმება დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდას. აღნიშნავს, რომ მოცემულ შემთხვევაში არსებობს გარკვეული ხარვეზები, მაგრამ არა იმ ოდენობით, როგორ გასაჩივრებულ აქტებშია მითითებული.
2. არ ეთანხმება ჩათვლილი დღგ-ის თანხების კორექტირებას. აცხადებს, რომ შემმოწმებლის მსჯელობა არასწორია, არ ხდება საქმის მასალების სათანადოდ შესწავლა/გამოკვლევა და სწორად შეფასება, კერძოდ: სადავო არ არის ის, რომ შპს „-------“ მიერ შპს „-------“ სალაროდან შიდა სარემონტო სამუშაოების შესასრულებლად გაცემული იქნა ავანსის თანხა 370 000 ლარის ოდენობით. შპს „-------“ მიერ შეცდომით „ეა“ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის ნაცვლად გაწერილი იქნა ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, შესაბამისად, დაბეგრილია თანხა 2022 წლის მარტის და აპრილის დღგ-ის დეკლარაციებში და ამავე პერიოდში ჩათვლილია შპს „-------“ მიერ. შემმოწმებელი თვლის, რომ შპს „-------“ მიერ არ არის შესრულებული სარემონტო სამუშაოები, შესამოწმებელ პერიოდში შპს „-------“ დაკვეთებიდან გამომდინარე, არაერთი მომსახურება აქვს შეძენილი, რომელიც შემდეგში საბოლოო შესრულების სახით მიწოდებული აქვს დამკვეთებზე და მიღებული აქვს შესრულებული დაკვეთების ღირებულება. ობიექტი (შპს „-------“ და შპს „-------“), სადაც სარემონტო სამუშაოები იქნა შესრულებული შპს „-------“ მიერ, ჩაბარებული იქნა დამკვეთზე. მოცემულ შემთხვევაში გაუგებრობა იმან გამოიწვია, რომ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა გაწერილია შპს „-------“ მიერ შეცდომით, შესაბამისად, აღნიშნულ ნაწილში მიღებული დღგ-ის ჩათვლების გაუქმება არასწორია.
3. არ ეთანხმება სავაჭრო ობიექტებზე გადახდილი თანხების საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას. აღნიშნავს, რომ სადავო ხარჯები გადამხდელის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებით იქნა გაწეული, თუმცა შესაბამისი დოკუმენტური მხარე ვერ იქნა მოწესრიგებული. შესამოწმებელ პერიოდში არაერთ ობიექტზე ხდებოდა სამუშაოების შესრულება და სამუშაო პროცესში აღნიშნული ხარჯები იქნა გაწეული, შესაბამისად, არ წარმოადგენს პირადი მიზნებისათვის გაწეულ ხარჯებს.
4. არ ეთანხმება საწარმოს მიერ ფ/პ ------- და ფ/პ ------- სესხის სახით გაცემული თანხის მოგების/საშემოსავლო გადასახადებით დაბეგვრას. აღნიშნავს, რომ სადავო თანხები, რომელიც სესხის სახით იქნა გაფორმებული, ფაქტიურად კომპანიის ეკონომიკურ საქმიანობაში იქნა გამოყენებული, თუმცა იმის გამო, რომ თავის დროზე შესაბამისი დოკუმენტები ვერ გაფორმდა, სადავო თანხები სესხის სახით იქნა დაკვალიფიცირებული, რეალურად აღნიშნული წარმოადგენს სხვადასხვა მეწარმე სუბიექტებზე გარკვეული საქონლის/მომსახურების შესაძენად ავანსად გადახდილი თანხებიდან შეუსრულებელ ვალდებულებებს.
5. გადამხდელი არ ეთანხმება შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაწილის, რომელთა ტრანსპორტირების დასრულების ადგილი არ შეესაბამება ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილს, მომსახურების მიწოდებად განხილვას.
6. არ ეთანხმება შემოწმებით გამოვლენილი ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას.
7. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით, გადამხდელი ითხოვს დაკისრებული სანქციისგან, მათ შორის საწარმოს მიერ ფ/პ ------- და ფ/პ ------- სესხის სახით გაცემულ თანხებზე დარიცხული სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეზე არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 26 მარტის №5575 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „-------“ (ს/ნ -------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 30 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის პირველი ივლისის №14444 ბრძანება და ამავე თარიღის №086-26 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 925 132 ლარი, მათ შორის გადასახადი 549 430 ლარი, ჯარიმა 273 502 ლარი და საურავი 102 198 ლარი.
სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:
1. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამის, საბანკოს ამონაწერების, საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ოფიციალური გვერდის და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებით (გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების და სასაქონლო ზედნადებების ანალიზით) დადგინდა, რომ 2022 და 2024 წლებში სარემონტო მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავალი აღემატება შპს „-------“ მიერ დეკლარირებულ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას. აგრეთვე, 2022 წლის თებერვალში გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებულია ბინა, რომელიც არ არის ასახული დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში. შემოწმების მიერ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაანგარიშებულ იქნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 163-ე მუხლების შესაბამისად და გამოვლენილი სხვაობით დაკორექტირდა შესაბამისი პერიოდის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების ანალიზით, საწარმოს დამატებით განესაზღვრა დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა 4 357 ლარის (1 924 ლარი ჩათვლა ადგილობრივი შეძენებზე და 2 430 ლარი 2022 წლის თებერვლის იმპორტზე გადახდილი დღგ) ოდენობით. ამასთან, 2022-2024 წლებში გადასახადის გადამხდელის მიერ არ არის შემცირებული 2 150 ლარის დღგ-ის ჩათვლა კორექტირებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით. აგრეთვე, 2022 წლის მარტის თვეში შპს „-------“ მიერ შპს „-------“ სალაროდან ------- შიდა სარემონტო სამუშაოების შესასრულებლად გაცემულია ავანსის თანხა 370 000 ლარის ოდენობით. შპს „-------“ მიერ გამოწერილია ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და დაბეგრილია თანხა 2022 წლის მარტის და აპრილის თვის დღგ-ის ყოველთვიურ დეკლარაციებში, ხოლო ამავე პერიოდში ჩათვლილია შპს „-------“ მიერ. შპს „-------“ საქმიანობა არ უფიქსირდება 2022 წლის ივნისის შემდეგ (2025 წელს გარდაცვლილია დირექტორი), შესაბამისად, არ არის შესრულებული აღნიშნული სარემონტო სამუშაოები. შპს „-------“ მიერ არ არის წარმოდგენილი ინფორმაცია აღნიშნულ ოპერაციაზე (მომსახურების განხორციელების მოთხოვნა, სარჩელი სასამართლოში, ახსნა-განმარტება მომსახურების ვადაში შეუსრულებლობის შესახებ, სხვა სახის დოკუმენტაცია). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე და 175-ე მუხლების შესაბამისად, გაიზარდა ჩასათვლელი თანხა 2 207 ლარის ოდენობით, ამასთან, შემოწმების მიერ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის და 179-ე მუხლის საფუძველზე, ვინაიდან მოცემულ შემთხვევაში ოპერაცია არ გახორციელდა, შპს „-------“ განხორციელებული ოპერაცია ჩაითვალა კორექტირებულად და შემცირდა გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებული ჩათვლა 56 440 ლარის ოდენობით.
3. შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემები (სასაქონლო ზედნადებები, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, ბიუჯეტში გადახდილი თანხების ოდენობა), ასევე გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერები და სხვა პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია. შემოწმების შედეგად გამოვლინდა სხვაობა გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულსა და შემოწმებით დადგენილ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ბაზას შორის. კერძოდ, საბანკო ამონაწერებით დგინდება, რომ 2022-2024 წლებში დირექტორის მიერ სხვადასხვა სავაჭრო ობიექტზე საწარმოს ფულადი სახსრებით შეძენილია საწვავი, საკვები, მედიკამენტები და გადახდილია თანხები, თუმცა არ არის წარმოდგენილი ხარჯის ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების დამადასტურებელი დოკუმენტები. დირექტორის მიერ სავაჭრო ობიექტებზე გადახდილი თანხები საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73- ე მუხლის მე-9 ნაწილის, 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. პირს ასევე დაერიცხა ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
4. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამის, სესხის ხელშეკრულებების და საბანკო ამონაწერების შესწავლით დადგინდა, რომ 2024 წელს საწარმოს მიერ ფ/პ ------- და ფ/პ ------- სესხის სახით გაცემულია 140 470 ლარი. შემოწმების პერიოდში არ არის მიღებული პროცენტის თანხა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის საფუძველზე, შემოწმების მიერ 2024 წელს გაიზარდა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა და პირს დაერიცხა გადასახადი. ამასთანავე, შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ იქნა აღნიშნული სესხის პროცენტის თანხა (20%), რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად, დაკვალიფიცირდა სარგებლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. პირს ასევე დაერიცხა ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
5. შემოწმებით ირკვევა, რომ საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში არ აქვს სრულყოფილად ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა, კერძოდ, პროექტების მიხედვით არ აქვს ჩამოწერილი შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები. ამასთან, 2022-2025 წლებში შესრულებულია 2 477 324 ლარის სარემონტო სამუშაოები, ამავე პერიოდში შეძენილია 2 803 056 ლარის საქონელი და 1 845 385 ლარის რემონტის მომსახურება. საწარმოს კერძო შეკვეთების ფარგლებში სამშენებლო/სარემონტო სამუშაოები განხორციელებული აქვს გარკვეული ხელშეკრულებების მიხედვით განსაზღვრულ კონკრეტულ ობიექტებზე/მისამართებზე. შემოწმებით შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ინფორმაციაზე დაყრდნობით გამოიკვეთა, რომ საწარმოს მიერ შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაწილი, სასაქონლო ზედნადებებში მითითებული მონაცემებით, (კერძოდ: ტრანსპორტირების დასრულების ადგილის მიხედვით) გადატანილი აქვს ისეთ მისამართებზე, რომლებზეც პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის შესაბამისად საწარმო არ ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე და 73-ე მუხლების საფუძველზე, შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაწილი, რომელთა ტრანსპორტირების დასრულების ადგილი არ შეესაბამება ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილს, შემოწმების შედეგად განხილულ იქნა მომსახურების მიწოდებად გადასახადის გადამხდელის მიერ სხვადასხვა პროექტებიდან მიღებული შემოსავლის და ამ მისამართებზე მიწოდებული სმფ-ით (რპთ) გაანგარიშებული ფასნამატით (საშუალოდ 20%). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 163-ე მუხლების საფუძველზე, გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
6. ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს მოწესრიგებულ ბუღალტრულ აღრიცხვას, შემოწმების მიერ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად, საწარმოს მიერ მიღებული ნაღდი ფულის დასათვლელად გამოყენებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდი. შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემები (სასაქონლო ზედნადებები, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, ბიუჯეტში გადახდილი თანხების ოდენობა), ასევე გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია (ხელშეკრულებები, საბაჟო დოკუმენტაცია, მიღება-ჩაბარების აქტები). 2022-2024 წლების შემოწმების მიერ დადგენილმა (გაზრდილმა) დღგ-ით დასაბეგრმა შემოსავალმა შეადგინა სულ 6 077 068 ლარი, ხოლო გაწეული ხარჯი განისაზღვრა წარმოდგენილი დოკუმენტების, აგრეთვე საბანკო ამონაწერის და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებზე დაყრდნობით, გადახდილი თანხების გათვალისწინებით. შემოწმების მიერ განისაზღვრა საწარმოში ნაშთად არსებული განკარგვადი თანხა. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებით, საწარმოს სალაროს ნაშთი არ გააჩნია. შემოწმებით გამოვლენილი განკარგვადი თანხა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101- ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, თითოეული საანგარიშო პერიოდის ბოლოს განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
პირველ, მე-5 და მე-6 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაა – პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ–სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.
მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ არგუმენტაციაზე, რომ საწარმოს მიერ დამატებით გაანგარიშებული/დაზუსტებული იქნა შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციები, გამოაკლდა გადამხდელის მიერ დეკლარირებული მონაცემები და დადგინდა, რომ მიღებული სხვაობა შეადგენს 201 092 ლარს, გადასახადი - 36 196,00 ლარს, თუმცა სადავო აქტებში მითითებულია სხვა თანხები, ვინაიდან აღნიშნულ ნაწილში შემოწმების მიერ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაანგარიშების დროს დაშვებული იქნა უზუსტობა.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციაზე დაყრდნობით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-5 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ არგუმენტაციაზე, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ მიღებული დაკვეთები უნდა შესწავლილიყო სრულად, მათ შორის რამდენი იყო დასრულებული და რამდენი მიმდინარე პროცესში, რა საქონელი/მომსახურება იქნა შეძენილი შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ, რა დაკვეთების შესრულებაზე და რა რაოდენობის თანხაზე იყო საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები გაწერილი. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ საქონელი ეკონომიკურ საქმიანობაში იქნა გამოყენებული, სხვაგვარად საწარმო ვერ მიიღებდა შესამოწმებელ პერიოდში 5 674 580,22 ლარის შემოსავალს და ვერც დაკვეთებს შეასრულებდა საქონლის არქონის გამო. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ საჩივარზე წარმოადგენს ჩამოწერის აქტებს (ფორმა 2-ებს) და განმარტავს, რომ აღნიშნულით დასტურდება შესამოწმებელ პერიოდში დაკვეთების შესრულებისთვის შეძენილი საქონლის სრულად გამოყენება.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციაზე დაყრდნობით, მე-5 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, ფორმა 2-ები და მიღება-ჩაბარების აქტები). თავის მხრივ, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, საჩივარზე თანდართული) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-6 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვითაც, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით, შემოწმებით საწარმოს მიერ მიღებული ნაღდი ფულის დასათვლელად გამოყენებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდი. შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემები (სასაქონლო ზედნადებები, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, ბიუჯეტში გადახდილი თანხების ოდენობა), ასევე გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია (ხელშეკრულებები, საბაჟო დოკუმენტაცია, მიღება-ჩაბარების აქტები). 2022-2024 წლების შემოწმების მიერ დადგენილმა (გაზრდილმა) დღგ-ით დასაბეგრმა შემოსავალმა შეადგინა სულ 6 077 068 ლარი, ხოლო გაწეული ხარჯი განისაზღვრა წარმოდგენილი დოკუმენტების, აგრეთვე, საბანკო ამონაწერის და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებზე დაყრდნობით, გადახდილი თანხების გათვალისწინებით. შემოწმების მიერ განისაზღვრა საწარმოში ნაშთად არსებული განკარგვადი თანხა, რომელიც თითოეული საანგარიშო პერიოდის ბოლოს განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში აღნიშნავს, რომ დარიცხვა გამოწვეულია დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდით, შესაბამისად, პირველი და მე-5 საკითხების დაზუსტების შემდგომ, შემცირდება სალაროში ფულის დანაკლისი.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მე-6 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, პირველი და მე-5 სადავო საკითხების შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს შემოწმებით დადგენილი ფულის ნაშთის გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირების საფუძვლით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის შესაბამისად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილების თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ხოლო, მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და ,,გ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:
ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.
გ) საქონლის იმპორტისას გადახდილი/გადასახდელი დღგ.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ და ,,ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია:
ა) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა;
ბ) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – საქონლის იმპორტთან დაკავშირებით, იმპორტის დეკლარაცია.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის მიხედვით:
1. დღგ-ით დასაბეგრი თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა ის გარემოებები/ფაქტორები, რომელთა საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა.
2. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორციელდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.
4. დღგ-ით დასაბეგრი თანხის კორექტირების შემთხვევებს, აგრეთვე დოკუმენტის გამოწერისა და წარდგენის წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 733 მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილების თანახმად:
1. დღგ-ის დასაბეგრი თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა გარემოებები/ფაქტორები, რის საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა.
2. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორცილდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.
3. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება შემდეგი გარემოებების დადგომისას:
ა) გაუქმდა დასაბეგრი ოპერაცია, მათ შორის, ხელახალი რეგისტრაციის დროს დღგ-ის გადამხდელად წინა რეგისტრაციის გაუქმებისას მიწოდებად განხილული საქონლის არსებულ ნაშთზე;
ბ) შეიცვალა დასაბეგრი ოპერაციის სახე (მათ შორის, შეიცვალა დაბეგვრის რეჟიმი);
გ) მხარეთა შეთანხმებით, შეიცვალა დაბეგვრის მომენტში განსაზღვრული ანაზღაურების თანხა, გარდა ვალუტის კურსის ცვლილებით გამოწვეული ცვლილებისა;
დ) საქონელი/მომსახურება სრულად ან ნაწილობრივ უბრუნდება დღგ-ის გადამხდელს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, საწარმოს 2022 წლის მარტის თვეში შპს „-------“ სალაროდან შიდა სარემონტო სამუშაოების შესასრულებლად გაცემული აქვს ავანსის თანხა 370 000 ლარის ოდენობით. შპს „-------“ მიერ გამოწერილია ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და დაბეგრილია თანხა 2022 წლის მარტის და აპრილის თვის დღგ-ის ყოველთვიურ დეკლარაციებში, ხოლო ამავე პერიოდში ჩათვლილია შპს „-------“ მიერ. შპს „-------“ საქმიანობა არ უფიქსირდება 2022 წლის ივნისის შემდეგ (2025 წელს გარდაცვლილია დირექტორი), შესაბამისად, არ არის შესრულებული აღნიშნული სარემონტო სამუშაოები. შემოწმების მიერ, შპს „-------“ განხორციელებული ოპერაცია ჩაითვალა კორექტირებულად (გაუქმებულად) და შემცირდა გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებული ჩათვლა 56 440 ლარის ოდენობით.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი ისეთი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მე-3 და მე-4 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა). ეს ქვეპუნქტი არ ვრცელდება კომერციული ბანკის, საკრედიტო კავშირის, მიკროსაფინანსო ორგანიზაციისა და სესხის გამცემი სუბიექტის მიერ განხორციელებულ ოპერაციებზე.
ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას სარგებლის ღირებულებად ითვლება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა.
„საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების პირველი პუნქტის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის წლიური საპროცენტო განაკვეთი დამტკიცებულია 20 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შემოწმებით დადგენილ ფქტობრივ გარემოებებზე, კერძოდ:
2022-2024 წლებში დირექტორის მიერ სხვადასხვა სავაჭრო ობიექტზე საწარმოს ფულადი სახსრებით შეძენილია საწვავი, საკვები, მედიკამენტები და გადახდილია თანხები, თუმცა შემოწმებისთვის არ არის წარდგენილი ხარჯის ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების დამადასტურებელი დოკუმენტი. შემოწმებით სავაჭრო ობიექტებზე გადახდილი თანხები დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.
2024 წელს საწარმოს მიერ ფ/პ ------- და ფ/პ ------- სესხის სახით გაცემულია 140 470 ლარი. შემოწმების პერიოდში არ არის მიღებული პროცენტის თანხა. შემოწმების მიერ აღნიშნული ოპერაცია დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ამასთანავე, შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ იქნა აღნიშნული სესხის პროცენტის თანხა, რომელიც დაკვალიფიცირდა სარგებლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი ისეთი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, მე-3 და მე-4 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მე-7 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია შეასრულოს საგადასახადო ვალდებულებები საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესითა და პირობებით. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად:
1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, - იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით. 2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
21. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, - იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
22. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, - იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებზე დარიცხული სანქცია შეესაბამება კანონმდებლობის მოთხოვნებს. ამასთან, განსახილველ შემთხვევაში, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დაკისრებული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „-------“ (ს/ნ -------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. მე-5 სადავო საკითხთან დაკავშირებით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, ფორმა 2-ები და მიღება-ჩაბარების აქტები);
ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, საჩივარზე თანდართული) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
4. მე-6 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 და მე-3 პუნქტების შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს შემოწმებით დადგენილი ფულის ნაშთის გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირების საფუძვლით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება);
5. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
6. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
1. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა;
2. ჩათვლილი დღგ-ის თანხების კორექტირება;
3. სავაჭრო ობიექტებზე გადახდილი თანხების საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა;
4. საწარმოს მიერ სესხის სახით გაცემული თანხის მოგების/საშემოსავლო გადასახადებით დაბეგვრა;
5. შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაწილის მომსახურების მიწოდებად განხილვა;
6. შემოწმებით გამოვლენილი ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა;
7. გადამხდელი ითხოვს დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
1. შემოწმებით დადგინდა, რომ სარემონტო მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავალი აღემატება მომჩივანის მიერ დეკლარირებულ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას. გამოვლენილი სხვაობით დაკორექტირდა შესაბამისი პერიოდის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა.
2. საწარმოს სალაროდან შიდა სარემონტო სამუშაოების შესასრულებლად გაცემული აქვს ავანსის თანხა, რაზეც გამოწერილია ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები. თანხა დაბეგრილია შესაბამისი თვის დღგ-ის ყოველთვიურ დეკლარაციებში, ხოლო ამავე პერიოდში ჩათვლილია მომჩივანის მიერ. შპს-ს საქმიანობა არ უფიქსირდება 2022 წლის ივნისის შემდეგ, შესაბამისად, არ არის შესრულებული აღნიშნული სარემონტო სამუშაოები. შემოწმების მიერ, ოპერაცია ჩაითვალა კორექტირებულად (გაუქმებულად) და შემცირდა გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებული ჩათვლა.
3. შემოწმებით დგინდება, რომ დირექტორის მიერ სხვადასხვა სავაჭრო ობიექტზე საწარმოს ფულადი სახსრებით შეძენილია საწვავი, საკვები, მედიკამენტები და გადახდილია თანხები, თუმცა არ არის წარმოდგენილი ხარჯის ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების დამადასტურებელი დოკუმენტები. აღნიშნული დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. პირს ასევე დაერიცხა ჯარიმა.
4. შემოწმებით დადგინდა, რომ საწარმოს მიერ ფიზიკურ პირებზე სესხის სახით გაცემულია თანხა. შემოწმების პერიოდში არ არის მიღებული პროცენტის თანხა. გაიზარდა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა და პირს დაერიცხა გადასახადი. ამასთანავე, შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ იქნა აღნიშნული სესხის პროცენტის თანხა (20%), რაც დაკვალიფიცირდა სარგებლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. პირს ასევე დაერიცხა ჯარიმა.
5. საწარმოს შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაწილი, გადატანილი აქვს ისეთ მისამართებზე, რომლებზეც არ ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას, რაც შემოწმების შედეგად განხილულ იქნა მომსახურების მიწოდებად გადასახადის გადამხდელის მიერ სხვადასხვა პროექტებიდან მიღებული შემოსავლის და ამ მისამართებზე მიწოდებული სმფ-ით (რპთ) გაანგარიშებული ფასნამატით (საშუალოდ 20%). გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა.
6. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებით, საწარმოს სალაროს ნაშთი არ გააჩნია. შემოწმების მიერ განისაზღვრა საწარმოში ნაშთად არსებული განკარგვადი თანხა, რაც თითოეული საანგარიშო პერიოდის ბოლოს განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
პირველ და მე-5 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები; დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
მე-6 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 და მე-3 პუნქტების შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს შემოწმებით დადგენილი ფულის ნაშთის გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირების საფუძვლით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება);
დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5, 9); 982(3); 101; 154; 159; 174; 175; 269(7)