გადაწყვეტილება №25708/2/2025
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№25708/2/2025
01 ოქტომბერი 2025
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 19.09.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 22.08.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №25708/2/2025).
დავის საგანი:
შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 26 თებერვლის №3373 ბრძანების აღსრულების შედეგები.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 8.07.2025 წლის №005-129 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 5.08.2025 წლის №17601 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 6 934 959,86 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 3 391 487,00
დღგ - 1 285 195,00
საშემოსავლო გადასახადი - 2 106 292,00
ჯარიმა - 1 695 744,00
საურავი - 1 847 728,86
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
აუდიტის დეპარტამენტის 20.12.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2020 წლიდან 1.09.2023 წლამდე პერიოდი.
საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი აქვს ნულოვანი საგადასახადო დეკლარაციები. საზოგადოებას 8.06.2020 წელს შპს „-------“ (ს/ნ -------) ------- მდებარე უძრავ ქონებაზე (ს.კ -------) გაფორმებული აქვს რეალიზაციის ხელშეკრულება. ხელშეკრულებაში ფიქსირდება, რომ გარიგების ფასი 2 850 000 აშშ დოლარი სრულად ანაზღაურებულია. ხელშეკრულებაში უძრავი ქონების მახასიათებლად მითითებულია მიწის ნაკვეთი და მასზე დამაგრებული შენობა-ნაგებობა.
გადამხდელის მიერ რეალიზებული უძრავი ქონება დაიბეგრა დამატებული ღირებულების გადასახადით, ხოლო მიღებული თანხა ჩაითვალა საწარმოს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. საწარმოს ასევე დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული ჯარიმა.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 22.12.2023 წლის №005-222 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 15.04.2024 წლის №8489 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, სადავო საკითხთან, კერძოდ უძრავი ქონების რეალიზაციისა და ფულის ნაშთის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
გ) დღგ-ის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს სადავო საკითხი შეისწავლოს შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 11 მარტის №5205 ბრძანებით დამტკიცებული „მიწის ნაკვეთისა და მასზე დამაგრებული შენობა-ნაგებობის მიწოდების დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრის შესახებ“ მეთოდური მითითების შესაბამისად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება); დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 15.04.2024 წლის №8489 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 17.10.2024 წლის №23942/2/2024 გადაწყვეტილებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 15.04.2024 წლის №8489 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 20.08.2024 წლის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს არ შეუმცირდა დარიცხული თანხები. აღნიშნულზე მომჩივანს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 30.08.2024 წლის №19581 ბრძანება და №005-132 საგადასახადო მოთხოვნა.
აუდიტის დეპარტამენტის 30.08.2024 წლის №005-132 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 11.11.2024 წლის №23911 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, მე-2 სადავო საკითხთან, კერძოდ ფულის ნაშთის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. გაწეულ ხარჯებთან დაკავშირებით);
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს შემოწმებით განსაზღვრული შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება); დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 11.11.2024 წლის №23911 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 13.01.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს არ შეუმცირდა დარიცხული თანხები. აღნიშნულზე მომჩივანს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 16.01.2025 წლის №180 ბრძანება და №005-1 საგადასახადო მოთხოვნა.
აუდიტის დეპარტამენტის 16.01.2025 წლის №005-1 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 26.02.2025 წლის №3373 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, მე-2 სადავო საკითხთან, კერძოდ ფულის ნაშთის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის შესაბამისად, შეისწავლოს საჩივარზე თანდართული მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება); დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 26.02.2025 წლის №3373 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 27.06.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს არ შეუმცირდა დარიცხული თანხები.
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 26 თებერვლის №3373 ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამად, შესწავლილ იქნა გადამხდელის მტკიცებულებები და ირკვევა, რომ გადამხდელის მიერ წარდგენილ 2020 წლის ფინანსურ ანგარიშგებაზე დაყრდნობით კომპანიის საკუთარი კაპიტალის ნაშთი 31.12.2019 წლის მდგომარეობით შეადგენს 0 ლარს. ასევე, არგუმენტაციის სრულყოფილად შესწავლის მიზნით გადამხდელისგან იქნა მოთხოვნილი საბანკო ამონაწერები სრულ პერიოდზე, რაც არაა წარდგენილი. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხა კორექტირებას (შემცირებას) არ დაექვემდებარა.
აუდიტის დეპარტამენტის 27.06.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 8.07.2025 წლის №15376 ბრძანება და №005-129 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 5.08.2025 წლის №17601 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის 21 ნაწილზე და პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, ყურადღებას ამახვილებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომ შესწავლილ იქნა გადამხდელის მტკიცებულებები და ირკვევა, რომ გადამხდელის მიერ წარდგენილ 2020 წლის ფინანსურ ანგარიშგებაზე დაყრდნობით კომპანიის საკუთარი კაპიტალის ნაშთი 31.12.2019 წლის მდგომარეობით შეადგენს 0 ლარს. ასევე, არგუმენტაციის სრულყოფილად შესწავლის მიზნით გადამხდელისგან იქნა მოთხოვნილი საბანკო ამონაწერები სრულ პერიოდზე, რაც არაა წარდგენილი. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხა კორექტირებას (შემცირებას) არ დაექვემდებარა. ამასთან, მომჩივანს საგადასახადო დავის ეტაპზე არ წარმოუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე გამოცემულ დასკვნაში ასახულ ფაქტობრივ გარემოებებს.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ გადასახადის გადამხდელს სადავოდ მითითებული აქვს ისეთი ფაქტობრივი გარემოება, რაც შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 26 თებერვლის №3373 ბრძანებით არ დაკმაყოფილდა, შესაბამისად, არ ყოფილა დავალებული შესასრულებლად აუდიტის დეპარტამენტისთვის. საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილი დასკვნის და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრების დაკმაყოფილების საფუძველი.
მომჩივნის არგუმენტაცია
მომჩივანი ითხოვს ბათილად იქნას ცნობილი:
1) აუდიტის დეპარატამენტის 8.07.2025 წლის №005-129 საგადასახადო მოთხოვნა;
2) აუდიტის დეპარატამენტის 8.07.2025 წლის №15376 ბრძანება;
3) აუდიტის დეპარტამენტის 27.06.2025 წლის დასკვნა;
4) შემოსავლების სამსახურის 8.07.2025 წლის №15376 ბრძანება.
აუდიტის დეპარატამენტმა თავის 27.06.2025 წლის დასკვნაში არ გაითვალისწინა მომჩივნის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები და გარემოებები, არ მოახდინა მათი შესწავლა-ანალიზი, კერძოდ კომპანიას 30.07.2014 წლის შეძენილი აქვს არასასოფლო-სამეურნეო 1020 კვ.მ მიწის ნაკვეთი, რაზეც 30.07.2014 წლის გაფორმებულია უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულება, რომელიც რეგისტრირებულია საქართველოს იუსტიციის სამინისტროს საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში (საჩივარს თან ერთვის 30.07.2014 წლის უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულება, რომელიც დამოწმებულია საჯარო რეესტრის მიერ, ხოლო აუდიტის დეპარატამენტს შეუძლია გამოითხოვოს ხელშეკრულება საჯარო რეესტრიდან და დარწმუნდება მის სინამდვილეში).
აღნიშნული ხელშეკრულების თანახმად მიწის ნაკვეთი, საკადასტრო კოდის ------- ფართით 1020 კვ.მ შპს ------- მიერ შეძენილი იქნა 1 076 161 ლარად, თანხა გადახდილია ხელშეკრულების ხელმოწერისთანავე, რაც დაფიქსირებულია ხელშეკრულებაში და ვინაიდან აღნიშნული ხელშეკრულება შედგენილია და ხელმოწერილია საჯარო რეესტრის თანამშრომლის თანდასწრებით, მას აქვს იგივე ძალა რაც ნოტარიულად დამოწმებულ ხელშეკრულებას, აქედან გამომდინარე ხელშეკრულება წარმოადგენს შპს ------- დოკუმენტურ მტკიცებულებას, რომელშიც ეჭვის შეტანის საფუძველი აუდიტის დეპარტამენტს არ აქვს.
შპს ------- 21.09.2015 წლის შეიძინა არასასოფლო-სამეურნეო მიწის ნაკვეთი საკადასტრო კოდით: ------- ფართი 1914 კვ.მ. ნასყიდობის ხელშეკრულება რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრში (ხელშეკრულება თან ერთვის საჩივარს და მისი გამოთხოვა საჯარო რეესტრიდან შეუძლია აუდიტის დეპარატამენტს, რომ დარწმუნდეს მის ნამდვილობაში) აღნიშნული ხელშეკრულების თანახმად მიწის ნაკვეთი, საკადასტრო კოდი ------- ფართი 1914 კვ.მ შპს ------- მიერ შეძენილი იქნა 1 914 500 აშშ დოლარის ექვივალენტად ლარში ე.ი 21.09.2015 წლის ეროვნული ბანკის კურის შეადგენს 2,4491 ლარს (1 94 500*2,4491=4 688 8020 ე.ი მიწის ნაკვეთის შეძენის ღირებულება შეადგენს 4 688 802 ლარს). აღნიშნული თანხა გადახდილია ხელშეკრულების ხელმოწერისთანავე, რაც დაფიქსირებულია ხელშეკრულებაში და ვინაიდან აღნიშნული ხელშეკრულება შედგენილია და ხელმოწერილია საჯარო რეესტრის თანამშრომლის თანდასწრებით, მას აქვს იგივე ძალა, რაც ნოტარიულად დამოწმებულ ხელშეკრულებას, აქედან გამომდინარე ხელშეკრულება წარმოდგენს შპს ------- დოკუმენტურ მტკიცებულებას, რომელშიც ეჭვის შეტანის საფუძველი აუდიტის დეპარატამენტს არ აქვს.
სულ ორივე მიწის ნაკვეთი შეძენის ღირებულება შეადგენს 5 764 963 ლარს. შესაბამისად როდესაც შპს ------- 8.06.2020 წლის მოახდინა ორივე მიწის ნაკვეთის რეალიზაცია (იხილეთ საჩივრის დანართი) 2 850 000 აშშ დოლარის ექვივალენტად 8 425 170 ლარად, მას უნდა გამოკლებოდა ორივე მიწის ნაკვეთის შეძენის ღირებულება 5 764 963 ლარი და სხვაობის თანხა დაბეგრილიყო საშემოსავლო გადასახადით. აქედან გამომდინარე მომჩივანი აღნიშნავს, რომ მათი მოთხოვნა არის კანონიერი, რომელიც გამომდინარეობს საგადასახადო კოდექსიდან და ითხოვს მიწის ღირებულების გამოკლებას მათ შემოსავალზე. აღნიშნულ დასკვნაში აუდიტის დეპარტამენტის მიერ არ მომხდარა გადაანგარიშება და შემოწმების შედეგები დატოვა უცვლელად, ხოლო საფუძვლად აიღო შპს ------- ახსნაგანმარტება, ვინაიდან აღნიშნული განმარტებითაც ნათლად ჩანს, ის ფაქტი, რომ შპს ------- წარმოადგენდა მიწის ნაკვეთის შეძენა მშენებლობის საწარმოებლად და არა მასზე განთავსებული შენობები, რის გამოც მომჩივანი მოითხოვდა დღგ-ის დასაბეგრ ბრუნვად განისაზღვროს შენობის ქვეშ არსებული მიწის ნაკვეთი დ არა მთლიანად მიწა. აქედან გამომდინარე მოხდეს დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადების გადაანგარიშება. შემოწმების აქტში დაფიქსირებულია, რომ საზოგადოება 8.06.2020 წლის შპს ------- ------- მდებარე უძრავ ქონებაზე (ს.კ -------) გაფორმებული აქვს რეალიზაციის ხელშეკრულება, გარიგების ფასი არის 2 850 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარში.
აღნიშნული თანხა მთლიანად არის ანაზღაურებული და აუდიტის დეპარატამენტმა მოახდინა მთლიანი თანხის დაბეგვრა ვინაიდან გაყიდულ მიწის ნაკვეთზე განთავსებული იყო შენობა-ნაგებობები. რის შედეგადაც დღ-ით დასაბეგრი ბრუნვა განისაზღვრა 7 139 972 ლარით და დღგ-ის თანხა 1 285 195 ლაი დამატებით დაერიცხა ბიუჯეტის სასარგებლოდ, ასევე განისაზღვრა საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი თანხა 10 531 460 ლარი და დამატებით ბიუჯეტის სასარგებლოდ დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი 2 106 292 ლარი. აღნიშნულ თანხებზე გაანგარიშებული იქნა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით და შეადგინა 1 695 744 ლარი.
აუდიტის დეპარტამენტს არ ეთანხმება დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვების გაანგარიშებაში, იმ მიზეზით, რომ ფაქტიურად აღნიშნულ მიწის ნაკვეთზე კაპიტალური შენობა-ნაგებობები არ იყო განთავსებული, არამედ ------- მერიის მიერ დამტკიცებული პროექტის შესაბამისად გაკეთებული იყო მხოლოდ განშლა, ხოლო ის შენობა-ნაგებობები არ წარმოადგენდა მყიდველის ინტერესს, მით უმეტეს, რომ დღეის მდგომარეობით მყიდველმა ააშენა საცხოვრებელი კორპუსი. აქედან გამომდინარე მყიდველის დაინტერესებას წარმოადგენდა მხოლოდ მიწის ნაკვეთი, ასეთ შემთხვევაში გათვალისწინებული უნდა იყოს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების საბჭოს გადაწყვეტილება და დასაბეგრი თანხა უნდა განისაზღვროს პროპორციის მიხედვით.
შემოსავლების სამსახურის 5.08.025 წლის №17601 ბრძანებაში დაფიქსირებულია, რომ შემოწმების მიერ შესწავლილი იქნა გადამხდელის მტკიცებულებები და ირკვევა, რომ გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ 2020 წლის ფინანსურ ანგარიშგებაზე დაყრდნობით კომპანიის საკუთარი კაპიტალის ნაშთი 31.12.2019 წლის მდგომარეობით შეადგენს 0 ლარს. ასევე, არგუმენტაციის სრულყოფილად შესწავლის მიზნით გადამხდელისგან მოთხოვნილ იქნა საბანკო ამონაწერები სრულ პერიოდზე, რაც არაა წარმოდგენილი. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხა კორექტირებას (შემცირებას) არ დაექვემდებარა. ამასთან, მომჩივნის საგადასახადო დავის ეტაპზე არ წარმოუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე გამოცემულ დასკვნაში ასახულ ფაქტობრივ გარემოებებს.
შემოსავლების სამსახურმა ყოველგვარი დოკუმენტების გარეშე არ დააკმაყოფილა მომჩივნის საჩივარი, ხოლო უარის მიზეზად დააფიქსირა, რომ 2020 წლის ფინანსური ანგარიშგებაში არ არის დაფიქსირებული კაპიტალი, კომპანიას არასწორად აქვს შედგენილი ფინანსური ანგარიშგება, მაგრამ მიწის ნაკვეთის საკუთრება დასტურდება (შეძენის ხელშეკრულება თან ერთვის საჩივარს) საჯარო რეესტრის ამონაწერებით, ასევე დასტურდება მისი რეალიზაციაც, რაც საჯარო რეესტრში ფიქსირდება შესაბამისი ყიდვა-გაყიდვის ხელშეკრულებებით, კომპანიამ მიწის შეძენა განახორციელა თავისივე დამფუძნებლის შენატანით, ხოლო გაყიდვის შემდგომ დამფუძნებელმა დაიბრუნა თავისივე შენატანი, აქედან გამომდინარე საშემოსავლო გადასახადით უნდა დაიბეგროს ფასთან სხვაობა და არა მთლიანი მიწის რეალიზაციიდან მიღებული თანხა, კომპანიას არ ჰქონდა იმ ოდენობის შემოსავალი, რომ გაესტუმრებინა დამფუძნებლის შემონატანები მანამ სანამ არ მოახდინა მიწის რეალიზაცია.
შემოსავლების სამსახურმა თავის ბრძანებაში დააფიქსირა, რომ მომჩივანს საგადასახადო დავის ეტაპზე არ წამოუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე გამოცემულ დასკვნაში ასახულ ფაქტობრივ გარემოებებს. აღნიშნული ფორმულირება არასწორია, ვინაიდან საჩივარზე თანდართული იყო ყველა დოკუმენტაცია, შეძენის ხელშეკრულებები, სადაც დაფიქსირებულია შეძენის ღირებულება და აღნიშნული ხელშეკრულება რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრი და ამ ხელშეკრულების საფუძველზე გაფორმდა მიწის ნაკვეთები მათ კომპანიაზე, ასევე მიწის ნაკვეთების რეალიზაციის ხელშეკრულებები, რომელიც ასევე რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრში. აღნიშნული დოკუმენტაცია წარმოადგენს მყარად სარწმუნო დოკუმენტებს და მასში ეჭვის შეტანის საფუძველი შემოსავლების სამსახურს არ ჰქონოდა, ასევე საჩივარზე თანდართული აქვს კომპანიის საბანკო ამონაწერი.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის 21 ნაწილის თანახმად, თუ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება/საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემულია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, დავის განმხილველი ორგანო იღებს გადაწყვეტილებას საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ. აღნიშნულ საკითხს იხილავს ის ორგანო, რომლის მიერ მიღებული გადაწყვეტილების მიხედვითაც იქნა გამოცემული გასაჩივრებული გადაწყვეტილება/საგადასახადო მოთხოვნა.
დადგენილია, რომ საზოგადოებას 8.06.2020 წელს შპს „-------“ (ს/ნ -------) ------- მდებარე უძრავ ქონებაზე (ს.კ -------) გაფორმებული აქვს რეალიზაციის ხელშეკრულება. ხელშეკრულებაში ფიქსირდება, რომ გარიგების ფასი 2 850 000 აშშ დოლარი სრულად ანაზღაურებულია. ხელშეკრულებაში უძრავი ქონების მახასიათებლად მითითებულია მიწის ნაკვეთი და მასზე დამაგრებული შენობა-ნაგებობა. საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში წარმოდგენილი აქვს ნულოვანი საგადასახადო დეკლარაციები. საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის, 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის და 160-ე მუხლის მე-6 ნაწილის გათვალისწინებით გადამხდელის მიერ რეალიზებული უძრავი ქონება დაიბეგრა დამატებული ღირებულების გადასახადით, ხოლო მიღებული თანხა ჩაითვალა საწარმოს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად და საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 22.12.2023 წლის №005-222 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 15.04.2024 წლის №8489 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 17.10.2024 წლის №23942/2/2024 გადაწყვეტილებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 15.04.2024 წლის №8489 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 20.08.2024 წლის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს არ შეუმცირდა დარიცხული თანხები.
აუდიტის დეპარტამენტის 30.08.2024 წლის №005-132 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 11.11.2024 წლის №23911 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 11.11.2024 წლის №23911 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 13.01.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს არ შეუმცირდა დარიცხული თანხები. აღნიშნულზე მომჩივანს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 16.01.2025 წლის №180 ბრძანება და №005-1 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
აუდიტის დეპარტამენტის 16.01.2025 წლის №005-1 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 26.02.2025 წლის №3373 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, მე-2 სადავო საკითხთან, კერძოდ ფულის ნაშთის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის შესაბამისად, შეისწავლოს საჩივარზე თანდართული მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება); დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 26.02.2025 წლის №3373 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 27.06.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს არ შეუმცირდა დარიცხული თანხები.
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 26 თებერვლის №3373 ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამად, შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მტკიცებულებები და ირკვევა, რომ გადამხდელის მიერ წარდგენილ 2020 წლის ფინანსურ ანგარიშგებაზე დაყრდნობით კომპანიის საკუთარი კაპიტალის ნაშთი 31.12.2019 წლის მდგომარეობით შეადგენს 0 ლარს. ასევე, არგუმენტაციის სრულყოფილად შესწავლის მიზნით გადამხდელისგან იქნა მოთხოვნილი საბანკო ამონაწერები სრულ პერიოდზე, რაც არაა წარდგენილი. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხა კორექტირებას (შემცირებას) არ დაექვემდებარა.
მომჩივანმა, როგორც წარმოდგენილ საჩივარში, ასევე საბჭოს სხდომაზე აღნიშნა, აუდიტის დეპარატამენტმა თავის 27.06.2025 წლის დასკვნაში არ გაითვალისწინა მომჩივნის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები და გარემოებები, არ მოახდინა მათი შესწავლა-ანალიზი, კერძოდ კომპანიას 30.07.2014 წლის შეძენილი აქვს არასასოფლო სამეურნეო 1020 კვ.მ მიწის ნაკვეთი, რაზეც 30.07.2014 წლის გაფორმებულია უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულება, რომელიც რეგისტრირებულია საქართველოს იუსტიციის სამინისტროს საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში. აღნიშნული ხელშეკრულების თანახმად, მიწის ნაკვეთი, საკადასტრო კოდის ------- ფართით 1020 კვ.მ შპს ------- მიერ შეძენილი იქნა 1 076 161 ლარად, თანხა გადახდილია ხელშეკრულების ხელმოწერისთანავე, რაც დაფიქსირებულია ხელშეკრულებაში და ვინაიდან აღნიშნული ხელშეკრულება შედგენილია და ხელმოწერილია საჯარო რეესტრის თანამშრომლის თანდასწრებით, მას აქვს იგივე ძალა, რაც ნოტარიულად დამოწმებულ ხელშეკრულებას, აქედან გამომდინარე ხელშეკრულება წარმოადგენს შპს ------- დოკუმენტურ მტკიცებულებას, რომელშიც ეჭვის შეტანის საფუძველი აუდიტის დეპარტამენტს არ აქვს. ასევე, შპს ------- 21.09.2015 წლის შეიძინა არასასოფლო-სამეურნეო მიწის ნაკვეთი საკადასტრო კოდით: ------- ფართიო 1914 კვ.მ. ნასყიდობის ხელშეკრულება რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრში. აღნიშნული ხელშეკრულების თანახმად მიწის ნაკვეთი, საკადასტრო კოდი ------- ფართი 1914 კვ.მ შპს ------- მიერ შეძენილი იქნა 1 914 500 აშშ დოლარის ექვივალენტად ლარში, 21.09.2015 წლის ეროვნული ბანკის კურსი შეადგენს 2,4491 ლარს (1 94 500*2,4491=4 688 8020 ე.ი მიწის ნაკვეთის შეძენის ღირებულება შეადგენს 4 688 802 ლარს). აღნიშნული თანხა გადახდილია ხელშეკრულების ხელმოწერისთანავე, რაც დაფიქსირებულია ხელშეკრულებაში და ვინაიდან აღნიშნული ხელშეკრულება შედგენილია და ხელმოწერილია საჯარო რეესტრის თანამშრომლის თანდასწრებით, მას აქვს იგივე ძალა რაც ნოტარიულად დამოწმებულ ხელშეკრულებას, აქედან გამომდინარე ხელშეკრულება წარმოდგენს შპს ------- დოკუმენტურ მტკიცებულებას, რომელშიც ეჭვის შეტანის საფუძველი აუდიტის დეპარატამენტს არ აქვს. სულ ორივე მიწის ნაკვეთის შეძენის ღირებულება შეადგენს 5 764 963 ლარს. შესაბამისად, როდესაც შპს ------- 8.06.2020 წლის მოახდინა ორივე მიწის ნაკვეთის რეალიზაცია 2 850 000 აშშ დოლარის ექვივალენტად 8 425 170 ლარად, მას უნდა გამოკლებოდა ორივე მიწის ნაკვეთის შეძენის ღირებულება 5 764 963 ლარი და სხვაობის თანხა დაბეგრილიყო საშემოსავლო გადასახადით. აქედან გამომდინარე მომჩივანი აღნიშნავს, რომ მათი მოთხოვნა არის კანონიერი, რომელიც გამომდინარეობს საგადასახადო კოდექსიდან და ითხოვს მიწის ღირებულების გამოკლებას მათ შემოსავალზე. შემოსავლების სამსახურმა ყოველგვარი დოკუმენტების გარეშე არ დააკმაყოფილა მომჩივნის საჩივარი, ხოლო უარის მიზეზად დააფიქსირა, რომ 2020 წლის ფინანსური ანგარიშგებაში არ არის დაფიქსირებული კაპიტალი, კომპანიას არასწორად აქვს შედგენილი ფინანსური ანგარიშგება, მაგრამ მიწის ნაკვეთის საკუთრება დასტურდება საჯარო რეესტრის ამონაწერებით, ასევე დასტურდება მისი რეალიზაციაც, რაც საჯარო რეესტრში ფიქსირდება შესაბამისი ყიდვა-გაყიდვის ხელშეკრულებებით, კომპანიამ მიწის შეძენა განახორციელა თავისივე დამფუძნებლის შენატანით, ხოლო გაყიდვის შემდგომ დამფუძნებელმა დაიბრუნა თავისივე შენატანი, აქედან გამომდინარე საშემოსავლო გადასახადით უნდა დაიბეგროს ფასთან სხვაობა და არა მთლიანი მიწის რეალიზაციიდან მიღებული თანხა, კომპანიას არ ჰქონდა იმ ოდენობის შემოსავალი, რომ გაესტუმრებინა დამფუძნებლის შემონატანები მანამ სანამ არ მოახდინა მიწის რეალიზაცია, ასევე შემოსავლების სამსახურმა თავის ბრძანებაში დააფიქსირა, რომ მომჩივანს საგადასახადო დავის ეტაპზე არ წამოუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე გამოცემულ დასკვნაში ასახულ ფაქტობრივ გარემოებებს. აღნიშნული ფორმულირება არასწორია, ვიანიდან საჩივარზე თანდართული იყო ყველა დოკუმენტაცია, შეძენის ხელშეკრულებები, სადაც დაფიქსირებულია შეძენის ღირებულება და აღნიშნული ხელშეკრულება რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრი და ამ ხელშეკრულების საფუძველზე გაფორმდა მიწის ნაკვეთები მათ კომპანიაზე, ასევე მიწის ნაკვეთების რეალიზაციის ხელშეკრულებები, რომელიც ასევე რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრში. ასევე, საჩივარზე თანდართული აქვს კომპანიის საბანკო ამონაწერი.
საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ ფულის ნაშთის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, მომჩივნის მონაწილეობით დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 5.08.2025 წლის №17601 ბრძანება;
3. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, მომჩივნის მონაწილეობით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, მოახდინოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 26 თებერვლის №3373 ბრძანების აღსრულების შედეგები.
ფაქტობრივი გარემოებები
საზოგადოებას უძრავ ქონებაზე გაფორმებული აქვს რეალიზაციის ხელშეკრულება. ხელშეკრულებაში ფიქსირდება, რომ გარიგების ფასი სრულად ანაზღაურებულია. ხელშეკრულებაში უძრავი ქონების მახასიათებლად მითითებულია მიწის ნაკვეთი და მასზე დამაგრებული შენობა-ნაგებობა.
გადამხდელის მიერ რეალიზებული უძრავი ქონება დაიბეგრა დამატებული ღირებულების გადასახადით, ხოლო მიღებული თანხა ჩაითვალა საწარმოს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. საწარმოს ასევე დაეკისრა საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ ფულის ნაშთის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, მომჩივნის მონაწილეობით დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101; 154; 159