ბრძანება N 28797
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 28797
22 .11. 2023
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „------ის“ (ს/ნ --------------)
(ფაქტ. მის.: ---------------------;
იურ.მის.: ------------------------)
2023 წლის 25 ოქტომბრის საჩივრის
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 2 ნოემბრის სხდომაზე (ოქმი №114) განიხილა შპს „------ის“ (ს/ნ --------------) 2023 წლის 25 ოქტომბრის №84350/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 22 სექტემბრის №136-6 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისგან შეძენილი მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასს (1 კვ.მ - 15,9 ლარი), კერძოდ, საგადასახადო შემოწმებისას ჩატარებული მიწის ექსპერტიზის შედეგად დადგენილ საბაზრო ფასს და აღნიშნულის შესაბამისად მოგების გადასახადის დარიცხვას. მიიჩნევს, რომ იგი ეწინააღმდეგება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მოთხოვნებს. აცხადებს, რომ 2022 წლის ნოემბერში განხორციელდა წარდგენილი მოგების გადასახადების დეკლარაციების მონიტორინგი. შედეგად, გადამხდელმა მიიღო გადაწყვეტილება, ზემოთ აღნიშნული ნორმის ფარგლებში, გარიგების საბაზრო ფასად ეღიარებინა კვადრატულ მეტრზე 40 ლარი და შესაბამისად განახორციელა დეკლარაციის დაზუსტება, რომლის საფუძველზეც მოგების გადასახადით დაიბეგრა 436 070 ლარი. გადამხდელი უთითებს, რომ მათი ინფორმაციით, მომიჯნავე ტერიტორიაზე იგივე პერიოდში გაყიდული მსგავსი მიწების საშუალო ფასმა 1 კვადრატული მეტრზე შეადგინა 75 ლარი (საკადასტრო კოდები: ------ , ----------).
2. გადამხდელი ითხოვს, თუ არ დაკმაყოფილდა მათი მოთხოვნა, გამოყენებულ იქნეს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი და გათავისუფლდეს სანქციისგან.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 5 აპრილის №7440 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „------ის“ (ს/ნ --------------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 მარტამდე საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 24 აგვისტოს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 22 სექტემბრის №23302 ბრძანება და ამავე თარიღის №136-6 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 84 785 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 51 091 ლარი, ჯარიმა 25 546 ლარი, საურავი 8 148 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
შპს „------ის“ საქმიანობის საგანს წარმოადგენს სამშენებლო სარემონტო სამუშაოები, -----------, მათ შორის, სახელმწიფო შესყიდვების ელექტრონულ ტენდერებში მონაწილეობის გზით.
შემოწმების პროცესში დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს 2022 წლის 29 ივლისს ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისგან (მეწარმედ არარეგისტრირებული, არ არის დღგ-ის გადამხდელი) ხელშეკრულებით შეძენილი აქვს, სასოფლო-სამეურნეო (სახნავი) დანიშნულების მიწის ნაკვეთი -----ში, 12 013 კვადრატული მეტრი 1 200 000 ლარად. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას აღნიშნულ პირზე გაცემული აქვს ჯამურად 916 590 ლარი, მიწის ღირებულების თანხა. საგადასახადო შემოწმების პროცესში საბაზრო ღირებულების დადგენის მიზნით ჩატარდა აღნიშნულ მიწის ნაკვეთის ექსპერტიზა. ექსპერტის დასკვნის მიხედვით მიწის საბაზრო ღირებულებამ შეადგინა 191 000 ლარი. ურთიერთდამოკიდებულ ფიზიკურ პირზე მიწის ღირებულებისთვის გაცემულ თანხასა და ექსპერტიზის მიერ დადგენილი მიწის საბაზრო ღირებულების თანხას შორის სხვაობამ შეადგინა 725 590 ლარი, საიდანაც შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს მოგების გადასახადით დაბეგრილი აქვს 436 070 ლარი, როგორც ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციის ფარგლებში გარიგების ფასსა და საბაზრო ფასს შორის სხვაობის თანხა.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სალაროდან გასულ თანხასა და მიწის საბაზრო ღირებულების თანხას შორის სხვაობა, გარდა გადამხდელის მიერ დაბეგრილი თანხისა, დაიბეგრა მოგების გადასახადით საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად. ასევე, გადამხდელს განესაზღვრა ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრება ბაზარზე ამ საქონლის/მომსახურების მიწოდების მომენტისათვის (ხოლო ასეთის არარსებობის შემთხვევაში – რეალიზაციის მომენტის უახლოესი კალენდარული დღისათვის, რომელიც არა უმეტეს 30 კალენდარული დღით უსწრებს ან მოჰყვება ასეთი საქონლის/მომსახურების რეალიზაციის მომენტს) იდენტურ (მსგავს) საქონელზე/მომსახურებაზე დადებული გარიგების შესახებ, მათ შორის, საერთაშორისო და სხვა ბირჟებზე დაფიქსირებული ფასების შესახებ, ინფორმაციის საფუძველზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.
ამავე კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.
ამავე კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს:
ა.ბ) გარიგების შედეგად გაწეულ ხარჯსა და გარიგების საბაზრო ფასს შორის სხვაობას, თუ გარიგების შედეგად გაწეული ხარჯი აღემატება გარიგების საბაზრო ფასს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელს 2022 წლის 29 ივლისს ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისგან ხელშეკრულებით შეძენილი აქვს, სასოფლო-სამეურნეო (სახნავი) დანიშნულების მიწის ნაკვეთი -------ში, 12 013 კვადრატული მეტრი 1 200 000 ლარად. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას აღნიშნულ პირზე გაცემული აქვს ჯამურად 916 590 ლარი. საგადასახადო შემოწმების პროცესში საბაზრო ღირებულების დადგენის მიზნით ჩატარდა აღნიშნულ მიწის ნაკვეთის ექსპერტიზა. ექსპერტის დასკვნის მიხედვით მიწის საბაზრო ღირებულებამ შეადგინა 191 000 ლარი. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს მოგების გადასახადით დაბეგრილი აქვს 436 070 ლარი. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სალაროდან გასულ თანხასა და მიწის საბაზრო ღირებულების თანხას შორის სხვაობა, გარდა გადამხდელის მიერ დაბეგრილი თანხისა, შემოწმების მიერ დაიბეგრა მოგების გადასახადით.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ ურთიერთდამოკიდებული პირისგან შეძენილ მიწის ნაკვეთთან მიმართებით საგადასახადო შემოწმების მიერ საბაზრო ფასის განსაზღვრა განხორციელდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნათა სრული დაცვით. ამასთან, მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი სათანადო არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველის ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „------ის“ (ს/ნ --------------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისგან შეძენილი მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასს და აღნიშნულის შესაბამისად მოგების გადასახადის დარიცხვას. მიიჩნევს, რომ იგი ეწინააღმდეგება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მოთხოვნებს. ითხოვს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფძველზე გათავისუფლდეს სანქციისგან.
ფაქტობრივი გარემოებები
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელს ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისგან ხელშეკრულებით შეძენილი აქვს, სასოფლო-სამეურნეო (სახნავი) დანიშნულების მიწის ნაკვეთი 12 013 კვადრატული მეტრი 1 200 000 ლარად. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას აღნიშნულ პირზე გაცემული აქვს ჯამურად 916 590 ლარი. საგადასახადო შემოწმების პროცესში საბაზრო ღირებულების დადგენის მიზნით ჩატარდა აღნიშნულ მიწის ნაკვეთის ექსპერტიზა. ექსპერტის დასკვნის მიხედვით მიწის საბაზრო ღირებულებამ შეადგინა 191 000 ლარი. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს მოგების გადასახადით დაბეგრილი აქვს 436 070 ლარი.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სალაროდან გასულ თანხასა და მიწის საბაზრო ღირებულების თანხას შორის სხვაობა, გარდა გადამხდელის მიერ დაბეგრილი თანხისა, დაიბეგრა მოგების გადასახადით საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად. ასევე, გადამხდელს განესაზღვრა ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად.
გადაწყვეტილება
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
ამასთან, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
დასაბუთება
შემოსავლების მამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 19(1); 981 (4); 269(7);