ბრძანება N 16803

N 16803

23 ივლისი 2026

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

უსფ(წ) „-------“ (ს/ნ -------)

(მის.: -------, -------)

2026 წლის 25 ივნისის საჩივრის დაკმაყოფილების თაობაზე

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 9 ივლისის სხდომაზე (ოქმი №60) განიხილა უსფ(წ) „შპს ------, “ (ს/ნ -----) 2026 წლის 25 ივნისის №103103/1/2026 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 5 ივნისის №---- კორექტირებულ „საგადასახადო მოთხოვნასთან“ დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხი საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებასთან დაკავშირებით:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება „-----“ გადახდილი სწავლის საფასურის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. აცხადებს, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნა არ ეფუძნება საერთაშორისო შეთანხმებით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათის არსისა და მიზნის სრულ და სათანადო სამართლებრივ შეფასებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 27 თებერვლის №4514 ბრძანებით ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა უსფ(წ) „შპს ---“ (ს/ნ -----) საჩივარი, კერძოდ, ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მიხედვით:

„1. ----- „შპს -----,----“ (ს/ნ ----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეიწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები, მათ შორის საჩივარზე თანდართული დოკუმენტები, ასევე, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს“.

შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 27 თებერვლის №4514 ბრძანების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა 2026 წლის 4 ივნისს გამოსცა დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს 2025 წლის 16 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე დამატებით დარიცხული თანხები არ შეუმცირდა. აღნიშნულზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2026 წლის

5 ივნისის №---- კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.

 

საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის მიხედვით დგინდება, რომ 1992 წლის 31 ივლისის ------მთავრობასა და ------ მთავრობას შორის ჰუმანიტარული და ტექნიკური ეკონომიკური დახმარების ხელშეწყობისათვის თანამშრომლობის თაობაზე ხელშეკრულების მიხედვით, საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები კორექტირებას (შემცირებას) არ დაექვემდებარა.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს, შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის სარგებლის ღირებულებად ითვლება დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისთვის ან მის კმაყოფაზე მყოფთათვის განათლების მისაღებად დახმარების გაწევისას (დაქირავებულის ვალდებულებათა შესრულებასთან უშუალოდ დაკავშირებული მომზადების პროგრამის ჩაუთვლელად) – დამქირავებლის მიერ განათლების მისაღებად გაწეული დახმარების ღირებულება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97-ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.

საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების თანახმად, გადასახადის გადამხდელის მიერ 2023 წლის მარტის და აგვისტოს თვეებში გადახდილია „-----“ თანამშრომლის ოჯახის წევრების (შვილების) სწავლის საფასური, რომელიც საგადასახადო შემოწმებით დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, როგორც თანამშრომელზე გაცემული სახელფასო განაცემი.

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტების მიხედვით, „------ მთავრობასა და -------- მთავრობას შორის ჰუმანიტარული და ტექნიკური ეკონომიკური დახმარების ხელშეწყობისათვის თანამშრომლობის თაობაზე“ გაფორმებული შეთანხების პირველი კარის „ბ“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით,--------- გადახდილი ანაზღაურება, მათ შორის, ოჯახის წევრების სწავლისთვის გადახდილი სარგებელი თავისუფლდება საქართველოში საშემოსავლო გადასახადისგან. აცხადებს, რომ გადაანგარიშების ეტაპზე წარდგენილ იქნა გადარიცხვების განხორციელების მოთხოვნები, რომლებიც ადასტურებს, რომ თანხები გადაირიცხა პროექტის ფარგლებში. აგრეთვე, წარდგენილ იქნა ------- წერილობითი დასტური, რომლის თანახმად, აღნიშნული თანხები წარმოადგენს მისი შვილების სწავლის საფასურის დაფარვას. ასევე წარდგენილია „----“-ის ვიცე-პრეზიდენტის დასტური, რომელშიც მითითებულია, რომ აღნიშნული თანხები გაცემულია -------- „----“-ის პროექტის ფარგლებში.

გადამხდელი განმარტავს, რომ დავის წარმოების/გადაანგარიშების ეტაპზე წარდგენილი დოკუმენტებით დასტურდება, რომ „-----“ პროექტი განხორციელდა ----- და ----- შორის მოქმედი და რატიფიცირებული საერთაშორისო შეთანხმების ფარგლებში. ------- წარმოადგენდა „-----“-ის თანამშრომელს, რომელიც არ არის საქართველოს მოქალაქე და საქართველოში წარგზავნილი იყო აღნიშნული პროგრამის განხორციელებასთან დაკავშირებით, ხოლო „-----“ განხორციელებული გადარიცხვები უკავშირდებოდა მის ოჯახთან დაკავშირებულ საგანმანათლებლო ხარჯებს და წარმოადგენდა იმ სარგებელს, რომელიც მოცემულ გარემოებებში ექცევა საერთაშორისო შეთანხმებით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათის მოქმედების სფეროში. განათლებასთან დაკავშირებული აღნიშნული გადარიცხვები წარმოადგენდა ------- საქართველოში -------“ პროგრამის ფარგლებში მისი მივლინების/დანიშვნის პირობებთან დაკავშირებით გაცემული ანაზღაურების ნაწილს. განათლებასთან დაკავშირებული მსგავსი ტიპის ხარჯების ანაზღაურება წარმოადგენს უცხოელი პერსონალის ანაზღაურების სტანდარტულ კომპონენტს და ასევე იმ პირობების განუყოფელ ნაწილს, რომლის საფუძველზეც ხდება აღნიშნული პერსონალის შესაბამის პროგრამაში ჩართვა. ვინაიდან აღნიშნული ანაზღაურება გამომდინარეობს მის მიერ შესრულებული სამუშაოდან, რომელიც დაკავშირებულია აშშ-ის დახმარების პროგრამასთან, იგი სრულად ექცევა შესაბამისი გათავისუფლების ფარგლებში და არ შეიძლება დაკვალიფიცირდეს რაიმე სახის დამოუკიდებელ, დასაბეგრ სარგებლად, რომელიც შეთანხმებით გათვალისწინებული შეღავათის მიღმაა. ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის გათვალისწინებით, გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებულ საკითხებზე საქართველოს პარლამენტის მიერ რატიფიცირებულ და ძალაში შესულ საერთაშორისო ხელშეკრულებას აქვს უპირატესი იურიდიული ძალა შიდა საგადასახადო კანონმდებლობასთან მიმართებით. შესაბამისად, შეთანხმების ინგლისურ ტექსტში გამოყენებული ფორმულირება „-----“ მიუთითებს სავალდებულო გათავისუფლებაზე.

გადამხდელი აღნიშნავს, რომ 1992 წლის 31 ივლისის შეთანხმების ობიექტსა და მიზანს წარმოადგენს შეერთებული შტატების დახმარების ეფექტიანი განხორციელების ხელშეწყობა, რაც მოითხოვს, რომ აღნიშნული დახმარების ფარგლებში ჩართული უცხოელი პერსონალი სარგებლობდეს შეთანხმებით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათით. ინგლისურენოვანი ტექსტით გამოყენებული სავალდებულო ფორმულირება „-----“ („-----“) შეესაბამება აღნიშნულ ობიექტსა და მიზანს. 1992 წლის 31 ივლისის შეთანხმების შესაბამისად, უცხოელი თანამშრომლები, რომლებიც ჩართული არიან აშშ-ის დახმარების პროგრამებში და არ არიან საქართველოს მოქალაქეები, თავისუფლდებიან საქართველოს მიერ დაწესებული გადასახადებისგან. აგრეთვე, ხელშეკრულების ინგლისურ ვერსიაში გამოყენებული ფორმულირება „-----“ ცალსახად მიუთითებს იმაზე, რომ გათავისუფლება სავალდებულოა და არ წარმოადგენს დისკრეციულ უფლებამოსილებას. შესაბამისად, აღნიშნული ნორმის მიზანი არის უცხოელი პერსონალის საგადასახადო შეღავათით უზრუნველყოფა დახმარების პროგრამების ეფექტიანი განხორციელების მიზნით.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს „----- მთავრობასა და ----- მთავრობას შორის ჰუმანიტარული და ტექნიკური ეკონომიკური დახმარების ხელშეწყობისათვის თანამშრომლობის თაობაზე“ 1992 წლის 31 ივლისს გაფორმებული შეთანხების პირველი კარის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, შეერთებული ----- ნებისმიერი სამთავრობო ან კერძო ორგანიზაცია, რომელიც პასუხისმგებელია ------დახმარების პროექტის შესრულებაზე, ან ასეთი კერძო ორგანიზაციის ნებისმიერი მუშაკი, რომელიც არ არის საქართველოს მოქალაქე და წარგზავნილია ---- ამ პროგრამასთან დაკავშირებით, შეიძლება განთავისუფლდნენ ---- მიერ დაწესებული ნებისმიერი საშემოსავლო, სოციალური დაცვის ან სხვა გადასახადებისაგან, ასევე ------ დახმარების პროგრამასთან დაკავშირებით მიღებულ მოგებაზე ნებისმიერი სახის გადასახადისაგან, და ნებისმიერი საბაჟო, იმპორტზე ან სხვა გადასახადებისაგან, რომლებიც დაწესებულია ინდივიდუალური მოხმარებისა თუ სამეურნეო ხასიათის საქონელზე, რომლის შემოტანა, გატანა და მოხმარება ხდება ----- და განკუთვნილია ამ მუშაკებისა მათი ოჯახების წევრების პირადი მოხმარებისათვის.

შემოსავლების სამსახური ასევე მიუთითებს აღნიშნულ შეთანხმებაში გაკეთებულ განმარტებაზე, რომლის თანახმად, ტექსტებს შორის შეუსაბამობის შემთხვევაში, დიპლომატიური ნოტების გაცვლამდე პრიორიტეტი ენიჭება ინგლისურ ტექსტს, ხოლო შემდგომ ორივე ტექსტს ექნება თანაბარი ძალა.

ყოველივე ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, ვინაიდან, ------- წარმოადგენდა „------“-ის თანამშრომელს, რომელიც არ არის საქართველოს მოქალაქე და საქართველოში წარგზავნილი იყო აღნიშნული პროგრამის განხორციელებისათვის, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ მისთვის გადახდილი ანაზღაურება, მათ შორის, ოჯახის წევრების (შვილების) სწავლისათვის გადახდილი საფასური თავისუფლდება საქართველოში საშემოსავლო გადასახადისგან. ამდენად, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადამხდელის მიერ 2023 წლის მარტის და აგვისტოს თვეებში „----“ თანამშრომლის ოჯახის წევრებისათვის გადახდილი სწავლის საფასურის სახელფასო განაცემად განხილვის საფუძველით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. უსფ(წ) „შპს ----“ (ს/ნ -----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს;

2.სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადამხდელის მიერ 2023 წლის მარტის და აგვისტოს თვეებში „----“ თანამშრომლის ოჯახის წევრებისათვის გადახდილი სწავლის საფასურის სახელფასო განაცემად განხილვის საფუძველით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას;

3. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება გადახდილი სწავლის საფასურის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის თანახმად, შემოწმდა 1992 წლის 31 ივლისს ორ მხარეს შორის დადებული ხელშეკრულება ჰუმანიტარული და ტექნიკურ-ეკონომიკური დახმარების ხელშეწყობის შესახებ. დასკვნის თანახმად, აღნიშნული ხელშეკრულების საფუძველზე, საგადასახადო შემოწმების აქტით უკვე დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება) არ განხორციელებულა.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი დაკმაყოფილდეს;

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:101;154