გასაჩივრებული გადაწყვეტილება - თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 30 ივლისის გადაწყვეტილება და 2019 წლის 10 სექტემბრის დამატებითი გადაწყვეტილება

დავის საგანი - ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი

2017 წლის 10 თებერვალს შპს „ ...მა“ სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხეების - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ.

მოსარჩელემ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 18 დეკემბრის N49009 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 21 დეკემბრის N094-606 საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 18 დეკემბრის შემოწმების აქტის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 12 აპრილის N9798 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 13 ივნისის N094-162 საგადასახადო მოთხოვნისა, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 4 თებერვლის N2761 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 5 თებერვლის N094-3 საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 2 თებერვლის შემოწმების აქტის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 12 აპრილის N9799 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 22 ივნისის N094-177 საგადასახადო მოთხოვნისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 13 იანვრის გადაწყვეტილების უკუდაბეგვრის წესით დარიცხული გადასახადის ჯარიმის დარიცხვის ნაწილსა და საშემოსავლო გადასახადის და ჯარიმის დარიცხვის ნაწილში, ბათილად ცნობა მოითხოვა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 26 ოქტომბრის გადაწყვეტილებით შპს „...ის“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 26 ოქტომბრის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს „...მა“, რომლითაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 12 თებერვლის განჩინებით შპს „...ის“ უფლებამონაცვლედ დადგენილ იქნა სს „...“.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 30 ივლისის გადაწყვეტილებით სს ,,...ს" (შპს „...ის“ უფლებამონაცვლე) სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 26 ოქტომბრის გადაწყვეტილება და მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება; სს ,,...ს" (შპს „...ის“ უფლებამონაცვლე) სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე სს ,,..." (შპს „...ის“ უფლებამონაცვლე) გათავისუფლდა ინტერკონექტთან და სიგნალინგთან დაკავშირებული მომსახურების უკუდაბეგვრის დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით, დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის დარიცხული სანქციისაგან; საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის საფუძველზე, ძირითადი გადასახადის გასაჩივრებულ ნაწილში, სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 18 დეკემბრის N49009 ბრძანება; სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 21 დეკემბრის N094-606 საგადასახადო მოთხოვნა; სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 18 დეკემბრის შემოწმების აქტი; სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 12 აპრილის N9798 ბრძანება; საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017წლის 13 იანვრის გადაწყვეტილება; სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 13 ივნისის N094-162 საგადასახადო მოთხოვნა; სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 4 თებერვლის N2761 ბრძანება; სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 5 თებერვლის N094-39 საგადასახადო მოთხოვნა; სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 2 თებერვლის შემოწმების აქტი; სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 12 აპრილის N9799 ბრძანება; საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 13 იანვრის გადაწყვეტილება; სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 22 ივნისის N094-177 საგადასახადო მოთხოვნა და სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაევალა ამ გარემოებათა გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ გამოეცა ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი კანონით დადგენილ ვადაში და წესით.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 10 სექტემბრის დამატებითი გადაწყვეტილებით სს ,,...ს" (შპს ,,...ის’’ უფლებამონაცვლე) განცხადება დამატებითი გადაწყვეტილების გამოტანის თაობაზე დაკმაყოფილდა; სს ,,...ს" (შპს ,,...ის’’ უფლებამონაცვლე) დაუბრუნდა პირველი ინსტანციის სასამართლოში გადახდილი სახელმწიფო ბაჟიდან 450 ლარი, როგორც ზედმეტად გადახდილი.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 30 ივლისისა და თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 10 სექტემბრის დამატებითი გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ და სსიპ შემოსავლების სამსახურმა.

კასატორის - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს განმარტებით, არამართებულია სააპელაციო სასამართლოს განმარტება, რომ თუ საგადასახადო კოდექსის 260-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე როუმინგთან დაკავშირებული მომსახურების უკუდაბეგვრის დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით, სს „...“ გათავისუფლდა დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისთვის საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით დარიცხული სანქციებისაგან და ადმინისტრაციულმა ორგანომ სს „...“ კეთილსინდისიერ გადამხდელად მიიჩნია, მაშინ ის სხვა სადავო საკითხთან დაკავშირებული სანქციებისაგანაც უნდა გაეთავისუფლებინა.

კასატორის განმარტებით, პირის საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან გათავისუფლების შემთხვევებისა და წესის განსაზღვრა საკანონმდებლო ორგანოს მიერ დელეგირებულ იქნა აღმასრულებელ ხელისუფლებაზე/დავის განმხილველ სასამართლოზე. საქართველოს უზენაესმა სასამართლომ 2014 წლის 7 ოქტომბრის (Nბს-222-219(კ-14) გადაწყვეტილებაში განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი, პირს სწამდა, რომ მისი ქმედება კანონიერია და არ იყო მართლსაწინააღმდეგო. ამასთან, პირი მოქმედებდა ე. წ. საპატიო შეცდომის პირობებში, ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლება სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საპატიო შეცდომის დროს პირი ფიქრობს, რომ არ არსებობს ისეთი ნორმა, რომელიც მის ქმედებას კრძალავს, ანუ მას არ გააჩნია სამართალდარღვევის ჩადენის შეგნება. სასამართლოს აზრით, იმ შემთხვევაში თუ შეცდომა საპატიო არ არის (მაგ: მოქმედებდა თვითიმედოვნებით ან დაუდევრობით), პირი არ შეიძლება გათავისუფლდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან. საკასაციო სასამართლომ განმარტა, რომ პირი შეიძლება გათავისუფლდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან, თუ იგი საგადასახადო კანონმდებლობის ნორმის აშკარა ბუნდოვანი და ორაზროვანი შინაარსის გამო კეთილსინდისიერად ცდებოდა კანონის არსთან მიმართებაში, მაგრამ სამართლებრივი შეცდომა შეუძლებელია გავაიგივოთ კანონის არცოდნასთან, როდესაც ადგილი აქვს იმ შემთხვევას, თუ პირმა საერთოდ არ იცოდა კანონის არსებობის შესახებ, იმ პირობებში როდესაც უნდა სცოდნოდა და ობიექტურად შეეძლო სცოდნოდა ამის შესახებ“.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსში 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, „საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს ან სასამართლოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.“ აღნიშნული მუხლის შინაარსიდან გამომდინარე, კასატორს მიაჩნია, რომ აქ ზოგადად გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერებაზე კი არაა საუბარი და ეს კი არაა მიჩნეული სანქციისაგან გათავისუფლების საფუძვლად, არამედ, გადამხდელის დამოკიდებულებაზე ყოველი კონკრეტული სამართალდარღვევის მიმართ ცალ-ცალკე, ანუ გადამხდელი ერთი სამართალდარღვევის შემთხვევაში შესაძლოა მოქმედებდეს საპატიო შეცდომის ფარგლებში, მაგრამ მეორე სამართალდარღვევის შემთხვევაში არა. შესაბამისად, ერთი სამართალდარღვევისათვის შეიძლება გათავისუფლდეს დარიცხული სანქციისაგან და მეორე სამართალდარღვევისათვის არა. სააპელაციო სასამართლოს არ დაუსაბუთებია, თუ როგორ შეიძლებოდა, რომ გადასახადის გადამხდელს არ გადაეხადა უკუდაბეგვრის დღგ, არ დაედეკლარირებინა იგი და ეს ყოფილიყო საპატიო შეცდომა ან არცოდნა.

კასატორმა ასევე არ გაიზიარა სააპელაციო სასამართლოს მოსაზრება, რომ ცალსახად ვერ დასტურდება არის თუ არა როუმინგი საერთაშორისო კავშირგაბმულობის მომსახურება და აღნიშნა, რომ საქართველოს კომუნიკაციების ეროვნული კომისიის 2007 წლის 19 მარტის #03/384-07 წერილი მიღებულია ყოველგვარი დასაბუთების გარეშე, რომელსაც ხელს აწერს მხოლოდ კომისიის თავმჯდომარე. წერილიდან არ ჩანს, ჩაატარა თუ არა კომისიამ ადმინისტრაციული წარმოება აღნიშნული საკითხის შესასწავლად. ამასთან, კასატორთა მითითებით, წერილში არ ჩანს ის არგუმენტები, რომლის საფუძველზეც კომისია მივიდა იმ დასკვნამდე, რომ როუმინგი არ არის საერთაშორისო კავშირგაბმულობის მომსახურება. საქმეში წარმოდგენილია მეორე დოკუმენტი - საქართველოს კომუნიკაციების ეროვნული კომისიის ერთი წევრის განსხვავებული აზრი. მესამე დოკუმენტი კი არის კომუნიკაციების ეროვნული კომისიის გადაწყვეტილება, რომელიც არავის გაუსაჩივრებია და ძალაშია. შესაბამისად, ეს გადაწყვეტილება არის კომპეტენტური ორგანოს ოფიციალური პოზიცია, სადაც ცალსახადაა განმარტებული, რომ როუმინგი წარმოადგენს საერთაშორისო კავშირგაბმულობის მომსახურებას.

რაც შეეხება სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 10 სექტემბრის დამატებით გადაწყვეტილებას, რომელიც ეხება სახელმწიფო ბაჟის განაწილებას, კასატორის განმარტებით, ვინაიდან არ ეთანხმება სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილებას სარჩელის ძირითად მოთხოვნასთან დაკავშირებით, არ იზიარებს ბაჟის განაწილების წესსაც და მიაჩნია, რომ აღნიშნული გადაწყვეტილებაც უნდა გაუქმდეს.

მეორე კასატორმა - სსიპ შემოსავლების სამსახურმა ასევე აღნიშნა, რომ დაუსაბუთებელია სააპელაცო სასამართლოს მსჯელობა, რომ უკუდაბეგვრა შეეხება შპს ,,...ის" მიერ უცხოური რეზიდენტებისაგან მიღებულ მომსახურებას, რაც დაკავშირებულია ინტერკონექტთან, როუმინგთან და როუმინგთან დაკავშირებულ მომსახურებასთან ე.წ. სიგნალიგთან. შესაბამისად, თუ დავის განმხილველმა ორგანომ მიიჩნია, რომ შპს „...ი“ როუმინგთან დაკავშირებით კეთილსინდისიერი გადამხდელია, შესაბამისად საგადასახადო ორგანოს ინტერკონექტთან და სიგნალიგთან დაკავშირებულ უკუდაბეგვრის დღგ-სთან მიმართებაშიც უნდა ემოქმედა დისკრეციის ფარგლებში და გაეთავისუფლებინა დარიცხული საურავისაგან.

კასატორი ასევე არ დაეთანხმა სასამართლოს გადაწყვეტილებას სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის საფუძველზე სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად ცნობას და მიუთითა, რომ გადაწყვეტილების დასაბუთება არ გამომდინარეობდა საქმეზე არსებული ფაქტობრივი გარემოებებიდან, სასამართლომ არ გაიზიარა საქართველოს კომუნიკაციების ეროვნული კომისიის 2019 წლის 16 მაისის N2-19-22/301 გადაწყვეტილება, რომლის თანახმად, თუ მობილური საკომუნიკაციო მომსახურების მიმწოდებლის (მათ შორის შპს ,,...ის“ აბონენტი დატოვებს ქვეყანას, ქართული სატელეფონო ნომრით გადავა მობილური საკომუნიკაციო მომსახურების მიმწოდებლის როუმინგ პარტნიორის ქსელზე და მიიღებს ან გაგზავნის ხმოვან ზარს, მოკლე ტექსტურ შეტყობინებას ან მონაცემებს განურჩევლად მიმართულებისა (როგორც როუმინგ პარტნიორის ქვეყნის შიგნით, ისე მის ფარგლებს გარეთ), ამ ოპერაციაში ნებისმიერ შემთხვევაში ჩართული იქნება ორი ან მეტი ქვეყნის ელექტრონული საკომუნიკაციო ოპერატორი. თუ შპს „...მა“ საზღვარგარეთ მყოფ საკუთარ აბონენტს გაუწია ასეთი მომსახურება, ის წარმოადგენს საერთაშორისო ელექტრონულ საკომუნიკაციო მომსახურებას. ასევე, არარეზიდენტი მობილური საკომუნიკაციო ოპერატორისათვის გაწეული როუმინგული მომსახურება წარმოადგენს საერთაშორისო ელექტრონულ საკომუნიკაციო მომსახურებას. კასატორმა დამატებით აღნიშნა, რომ შპს „...ის“ მიმართ, როგორც შემოწმების შუალედურ აქტში (დანართიVIII-II-I, გვ 27), ასევე 2016 წლის 2 თებერვალს შედგენილ საგადასახადო შემოწმების აქტში (დანართი VIII-II-I, გვ 30-33), კონკრეტულად არის განსაზღვრული უცხოური რეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურებები და გადამხდელის მიერ არარეზიდენტზე გადახდილი დეკლარირებული თანხები, ისე შემოწმებით გაანგარიშებული ბრუნვა და დასარიცხი თანხები, რაც სასამართლოს მიერ არ არის გათვალისწინებული.

კასატორის განმარტებით, გასაჩივრებული გადაწყვეტილების მე-6 პუნქტისა და თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის მიერ 2019 წლის 10 სექტემბრის დამატებითი გადაწყვეტილების თანახმად, სსიპ შემოსავლების სამსახურსა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს სოლიდარულად დაეკისრა მოსარჩელე შპს „...ის“ სასარგებლოდ პირველ ინსტანციაში გადახდილი 5000 ლარისა და სააპელაციო საჩივრის განხილვისათვის გადახდილი სახელწიფო ბაჟის - 7000 ლარის ანაზღაურება, რასაც კასატორი არ იზიარებს და აღნიშნავს, რომ საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 37.2 მულის თანახმად, სასამართლო ხარჯებს შეადგენს სახელმწიფო ბაჟი და საქმის განხილვასთან დაკავშირებული ხარჯები. „სახელმწიფო ბაჟის შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-5 მუხლის თანახმად კი, ადმინისტრაციული ორგანოები გათავისუფლებულნი არიან სახელმწიფო ბაჟის გადახდისაგან. საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-10 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ინდივიდუალური ადმინისტრაციული-სამართლებრივი აქტი გამოცემული იყო საქმის გარემოებების სათანადო გამოკვლევის გარეშე, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია აანაზღაუროს პროცესის ხარჯები მის სასარგებლოდ გამოტანილი გადაწყვეტილების გამოტანის შემთხვევაშიც. კონკრეტულ შემთხვევაში კი, გასაჩივრებული გადაწყვეტილება გამოცემულია საქმის ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლების ანალიზის გარეშე, მათ შორის მხარისთვის სახელმწიფო ბაჟის 12000 ლარის ანაზღაურების ადმინისტრაციული ორგანოებისათვის დაკისრების საკითხი ეწინააღმდეგება მოქმედ კანონმდებლობას.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 13 ივლისის განჩინებით საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი

საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლის, საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არც ერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.

საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით და ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრების განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება ასევე არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს არც სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორები ვერ ასაბუთებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით. კასატორები საკასაციო საჩივრებში ვერ აქარწყლებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და დასკვნებს.

საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და ამ გარემოებებთან დაკავშირებით გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს.

განსახილველ შემთხვევაში, დავის საგანია სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 18 დეკემბრის N49009 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 21 დეკემბრის N094-606 საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 18 დეკემბრის შემოწმების აქტის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 12 აპრილის N9798 ბრძანების,სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 13 ივნისის N094-162 საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 4 თებერვლის N2761 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 5 თებერვლის N094-39 საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 2 თებერვლის შემოწმების აქტის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 12 აპრილის N9799 ბრძანებისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 13 იანვრის გადაწყვეტილების კანონიერება იმ ნაწილში, რომლითაც განხორციელდა: 1. შპს „...ის“ უცხოური რეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურებების უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაბეგვრა და 2. როუმინგის მომსახურების საერთაშორისო კავშირგაბმულობის მომსახურებად მიჩნევა.

საქმის მასალებით დადგენილია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ განხორციელდა შპს ,,...ის“ საქმიანობის საგადასახადო შემოწმება, რომლის შედეგად გამოიცა 2015 წლის 18 დეკემბრის შუალედური საგადასახადო შემოწმების აქტი, N49009 ბრძანება და 2015 წლის 21 დეკემბრის N094-606 საგადასახადო მოთხოვნა. შემოწმების აქტში, სადავო საკითხთან დაკავშირებით აღინიშნა, რომ საზოგადოებას 2010-2011 წლებში მიღებული აქვს უცხოური რეზიდენტებისგან მომსახურებები, რომელიც დაბეგრილი არ აქვს უკუდაბეგვრის დღგ-ით, კერძოდ, ეს მომსახურებებია: ინტერკონექტი (ქსელის ნებისმიერ ტექნიკურად დასაშვებ წერტილში ელექტროკავშირგაბმულობის ქსელის ფიზიკური და ლოგიკური კავშირი, რომელიც გამოიყენება ერთი ან სხვადასხვა ოპერატორის მიერ, რათა ერთი ოპერატორის მომხმარებელს შესაძლებლობა მიეცეს დაუკავშირდეს იმავე ან სხვა ოპერატორის მომხმარებელს, ან/და ისარგებლოს სხვა ოპერატორის მომსახურებით), როუმინგი (საშუალებას აძლევს მომხმარებელს კავშირის წყვეტის გარეშე ავტომატურად მიუერთდეს იმ დაშვების წერტილს, რომლის დაფარვის ზონაშიც მოხვდა) და როუმინგთან დაკავშირებული მომსახურება ე.წ. სიგნალინგი. გადამხდელს ზემოაღნიშნული მომსახურებები არ აქვს დაბეგრილი უკუდაბეგვრის დღგ-თ 2011 წელს. უცხოური რეზიდენტებიდან მიღებული მომსახურებები (ინტერკონექტი,როუმინგი, როუმინგთან დაკავშირებული მომსახურება ე.წ. სიგნალინგი), რომელიც არ იყო დაბეგრილი უკუდაბეგვრის დღგ-ით, დაექვემდებარა დაბეგვრას.

შპს ,,...მა“ 2015 წლის 21 დეკემბრის N094-606 საგადასახადო მოთხოვნა ნაწილობრივ გაასაჩივრა შემოსავლების სამსახურში. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 12 აპრილის N9798 ბრძანებით შპს „...ის“ საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, შპს „...“ გათავისუფლდა როუმინგთან დაკავშირებული მომსახურების უკუდაბეგვრის დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით, დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისთვის სსკ-ის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით დარიცხული სანქციისგან; გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 სამუშაო დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარედგინა მომსახურების გამწევი კომპანიების რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შეესწავლა წარმოდგენილი ცნობები და თუ დადასტურდებოდა, რომ მომსახურება გაწეულია იმ ქვეყნის რეზიდენტი პირების მიერ, რომელთანაც საქართველოს დადებული აქვს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების და შემოსავალზე გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმება, შეესწავლა აღნიშნული შეთანხმებებით გათვალისწინებული შეღავათის არსებობის პირობები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში განეხორციელებინა შემოწმებით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება); დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის უფლებამოსილმა პირებმა 2016 წლის 2 თებერვალს შეადგინეს შპს „...ის" საგადასახადო შემოწმების აქტი.შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 01.01.2012 წლიდან 01.07.2015წლამდე. შემოწმების აქტში, სადავო საკითხთან დაკავშირებით აღინიშნა, რომ საზოგადოებას უცხოური რეზიდენტებისგან მიღებული აქვს მომსახურებები. კერძოდ, ეს მომსახურებებია: ინტერკონექტი (ქსელის ნებისმიერ ტექნიკურად დასაშვებ წერტილში ელექტროკავშირგაბმულობის ქსელის ფიზიკური და ლოგიკური კავშირი, რომელიც გამოიყენება ერთი ან სხვადასხვა ოპერატორის მიერ, რათა ერთი ოპერატორის მომხმარებელს შესაძლებლობა მიეცეს დაუკავშირდეს იმავე ან სხვა ოპერატორის მომხმარებელს, ან/და ისარგებლოს სხვა ოპერატორის მომსახურებით), როუმინგი (საშუალებას აძლევს მომხმარებელს კავშირის წყვეტის გარეშე ავტომატურად მიუერთდეს იმ დაშვების წერტილს, რომლის დაფარვის ზონაშიც მოხვდა) და როუმინგთან დაკავშირებული მომსახურება ე.წ. სიგნალინგი. საზოგადოებას ზემოაღნიშნული მომსახურებები არ აქვს დაბეგრილი უკუდაბეგვრის დღგ-ით 2012 და 2013 წლებში, ხოლო 2014-2015 წლებში დაბეგრილია არასრულად.

შპს ,,...მა“ 2016 წლის 5 თებერვლის N094-39 საგადასახადო მოთხოვნა გაასაჩივრა შემოსავლების სამსახურში. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 12 აპრილის N9799 ბრძანებით შპს „...ის“ საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, შპს „...ი“ გათავისუფლდა როუმინგთან დაკავშირებული მომსახურების უკუდაბეგვრის დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით, დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისთვის სსკ-ის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით დარიცხული სანქციისგან; გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 სამუშაო დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარედგინა მომსახურების გამწევი კომპანიების რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეესწავლა წარდგენილი ცნობები და თუ დადასტურდებოდა, რომ მომსახურება გაწეული იყო იმ ქვეყნის რეზიდენტი პირების მიერ, რომელთანაც საქართველოს დადებული აქვს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების და შემოსავალზე გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმება, შეესწავლა აღნიშნული შეთანხმებებით გათვალისწინებული შეღავათის არსებობის პირობები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში განეხორციელებინა შემოწმებით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება); დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 13 ივნისის N094162 საგადასახადო მოთხოვნით შპს „...ს“ გადასახდელად დაერიცხა ძირითადი -743678 ლარი; აქციზის გადასახადი -117061 ლარი; დღგ - 552300 ლარი; მიწა-არასასოფლო -583; მოგების გადასახადი -385527; საშემოსავლო გადასახადი - 869622; უკუდაბეგვრის წესით დარიცხული დღგ -1180249; ჯარიმა - 424787 ლარი, საურავი: 0 ლარი.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 22 ივნისის N094177 საგადასახადო მოთხოვნით შპს „...ს“ გადასახდელად დაერიცხა ძირითადი - 1014814.8 ლარი; აქციზის გადასახადი -152841 ლარი; დღგ - 2403348 ლარი; მიწა-არასასოფლო - 28266; მოგების გადასახადი - 1271658.2; სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებელი - 2135; საშემოსავლო გადასახადი - 62097; ჯარიმა - 1320673 ლარი, საურავი- 12749.71 ლარი, სულ - 2348237.51 ლარი.

შპს ,,...მა“ აუდიტის დეპარტამენტის 21.12.2015 წლის №094-606 საგადასახადო მოთხოვნა; შემოსავლების სამსახურის 12.04.2016 წლის №9798 ბრძანება; აუდიტის დეპარტამენტის 5.02.2016 წლის №094-39 საგადასახადო მოთხოვნა და შემოსავლების სამსახურის 12.04.2016 წლის №9799 ბრძანება გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2017 წლის 13 იანვრის გადაწყვეტილებით შპს „...ის“ საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

განსახილველ შემთხვევაში მოსარჩელე შპს „...ის“ (უფლებამონაცვლე სს ,,...“) სარჩელის დაკმაყოფილების ინტერესს წარმოადგენს უცხოური რეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურების (ინტერკონექტი და ე.წ სიგნალინგი) დაუბეგრაობის გამო დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება. მოსარჩელე სანქციისაგან გათავისუფლებას ითხოვს იმ საფუძვლით, რომ მას, მართალია, არ მოუხდენია დღგ-ს უკუდაბეგვრის თანხის გადახდა, თუმცა იგი სხვა გადასახადებში ზედმეტობით იხდიდა თანხებს სახელმწიფო ბიუჯეტში, რის გამოც გადასახადის გადამხდელს დამატებით არ დაერიცხა საურავი.

სადავო სამართალურთიერთობა წარმოშობილია საგადასახადო სამართალდარღვევათა სფეროში, გადასახადის გადამხდელსა და საგადასახადო ორგანოს შორის. საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ საგადასახადო სამართალდარღვევები საქართველოში მოწესრიგებულია საგადასახადო კოდექსით, რომელიც განსაზღვრავს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებსა და საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუხისმგებლობას. კერძოდ, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლით განსაზღვრულია ქმედების საგადასახადო სამართალდარღვევად მიჩნევისა და საგადასახადო პასუხისმგებლობის ზოგადი პრინციპები, რომლის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდარღვევად ჩაითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით. აღნიშნული მუხლიდან გამომდინარე, საგადასახადო პასუხისმგებლობა არის კონკრეტული საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩამდენი პირის ვალდებულება, საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით, პასუხი აგოს მის მიერ ჩადენილი მართლსაწინააღმდეგო ქმედებისათვის. საგადასახადო პასუხისმგებლობა დგება მხოლოდ აღნიშნული საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში. ამასთან, საფუძვლები მკაცრად განსაზღვრული თანმიმდევრობით უნდა წარმოიშვას. აუცილებელია, არსებობდეს ვალდებულების დამდგენი ნორმა და სანქცია მისი შეუსრულებლობისათვის. შემდეგ უნდა წარმოიშვას ფაქტობრივი საფუძველი – საგადასახადო სამართალდარღვევა. ნორმისა და საგადასახადო სამართალდარღვევის არსებობის შემთხვევაში უფლებამოსილი სუბიექტი, კანონით დადგენილი წესით, განსაზღვრავს საგადასახადო სანქციას საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის.

საკასაციო სასამართლო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ნორმების მიხედვით აღნიშნავს, რომ კანონმდებელი სამართალდამრღვევის მიმართ სანქციის შემცველი ნორმების დადგენის პარალელურად ითვალისწინებს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან განთავისუფლების შესაძლებლობას, რაც კონკრეტული საფუძვლების განსაზღვრაში გამოიხატა. საგადასახადო პასუხისმგებლობის გამომრიცხველი გარემოებებისაგან განსხვავებით პირის მიერ ჩადენილი ქმედება შეიცავს სამართალდარღვევის ყველა ნიშანს, მაგრამ საგადასახადო პასუხისმგებლობის კანონიერი საფუძვლის არსებობის მიუხედავად, საგადასახადო კანონმდებლობით განსაზღვრულ შემთხვევებში, იგი თავისუფლდება პასუხისმგებლობისაგან. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს ან სასამართლოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირს სწამს, რომ მისი ქმედება კანონიერია, არ არის მართლსაწინააღმდეგო. ამასთან, პირი მოქმედებს ე.წ. საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საპატიებელი შეცდომის დროს პირი ფიქრობს, რომ არ არსებობს ისეთი ნორმა, რომელიც მის ქმედებას კრძალავს. მაშასადამე, მას არ გააჩნია სამართალდარღვევის ჩადენის შეგნება. იმ შემთხვევაში, თუ შეცდომა საპატიებელი არ არის (მაგალითად, მოქმედებდა თვითიმედოვნებით ან დაუდევრობით) პირი არ შეიძლება განთავისუფლდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან.

საკასაციო სასამართლოს მითითებით, დადგენილია, რომ კონკრეტულ შემთხვევაში, უკუდაბეგვრა შეეხება შპს ,,...ის“ მიერ უცხოური რეზიდენტებისაგან მიღებულ მომსახურებას, რაც დაკავშირებულია ინტერკონექტთან, როუმინგთან და როუმინგთან დაკავშირებულ მომსახურებასთან ე.წ. სიგნალინგთან. სამივე მომსახურება დაკავშირებულია უცხოური რეზიდენტებისაგან მიღებულ მომსახურებასთან. შპს „...ი“ საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, გათავისუფლდა როუმინგთან დაკავშირებული მომსახურების უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაბეგრისაგან, იმ საფუძვლით, რომ საგადასახადო ორგანომ შპს ,,...ი“ მიიჩნია კეთილსინდისერ გადასახდის გადამხდელად. შესაბამისად, საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს განმარტებას, რომ თუ საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ შპს ,,...ი“ კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელია და შეუმცირა ერთ-ერთი მომსახურების საფუძლით დარიცხული სანქცია, დაუსაბუთებელია რატომ არ განახორციელა იგივე სხვა მომსახურებასთან ინტერკონექტთან და ე.წ სიგნალინგთან მიმართებაში. საკასაციო სასამართლო ვერ გაიზიარებს კასატორის მოსაზრებას იმასთან, მიმართებით, რომ სანქციისაგან გათავისუფლების საფუძვლით ზოგადად გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება კი არ არის, არამედ, გადამხდელის დამოკიდებულება ყოველი კონკრეტული სამართალდარღვევის მიმართ ცალ-ცალკე და განმარტავს, რომ კონკრეტულ შემთხვევაში შპს ,,...ს“ სანქცია დაეკისრა უცხოური რეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურებების: ინტერკონექტი, როუმინგი და როუმინგთან დაკავშირეულ მომსახურება ე.წ. სიგნალინგი უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაუბეგრაობის გამო. სამივე მომსახურება არის ერთმანეთის მსგავსი, ისინი არ წარმოადგენენ სხვადასხვა სახის მომსახურებას და შემოწმების აქტით მოსარჩელეს სამივე მომსახურებისათვის დაეკისრა სანქცია. საგადასახადო კანონდებლობაში არ არის დიფერენცირებული მიდგომა გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული ოპერაციების მიმართ. საკასაციო სასამართლო იზიარებს, სააპელაციო სასამართლოს შეფასებას, რომ შპს ,,...ის“ მიერ განხორციელებული ოპერაციები თავის არსით მოიცავს საერთაშორისო მომსახურების კომპონენტებს, რასაც მომსახურების სპეციფიკის გათვალისწინებით, შესაძლოა გამოეწვია შეცდომის დაშვება ოპერაციის სწორად დაბეგვრისას. ამასთან, საგადასახადო ორგანო სადავოდ არ ხდის იმ გარემოებას, რომ შპს ,,...ი“ სხვა გადასახადებში ზედმეტობით იხდიდა გადასახადს, რის გამოც მას ძირითად გადასახადში წარმოშობილ დავალიანებაზე არ დაერიცხა საურავი. ამასთან, გადამხდელის მიერ გაწეული მომსახურების ნაწილში, როგორც უკვე აღინიშნა, შპს ,,...ი“ მიჩნეულ იქნა კეთილსინდისიერ გადამხდელად და შეუმცირდა დარიცხული ჯარიმა. მითითებულ გარემოებათა გათვალისწინებით შპს ,,...ი“ წარმოადგენს კეთილსინდისიერ გადასახადის გადამხდელს, მის მიერ ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევა წარმოადგენს შეცდომის შედეგს, რის გამოც შპს ,,...“ (შპს ,,...ის“ უფლებამონაცვლე) საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე უნდა გათავისუფლდეს ინტერკონექტთან და სიგნალინგთან დაკავშირებული მომსახურების უკუდაბეგვრის დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით, დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის დარიცხული სანქციისაგან.

რაც შეეხება მოსარჩელის პრეტენზიას როუმინგის მომსახურების საერთაშორისო კავშირგაბმულობის მომსახურებად მიჩნევის თაობაზე, და აღნიშნულის გამო საშემოსავლო გადასახადში თანხის დარიცხვის კანონიერებას საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს ამ გარემოებებთან დაკავშირებით გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს და მიიჩნევს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, სახეზეა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის გამოყენების წინაპირობები.

საკასაციო სასამართლოს განმარტებით, საგადასახადო შემოწმებით ასევე დადგენილია, რომ საზოგადოებას უცხოურმა კავშირგაბმულობის კომპანიამ გაუწია კავშირგაბმულობის მომსახურება, რაზედაც საზოგადოებამ გადაუხადა შესაბამისი თანხა. საზოგადოების მიერ აღნიშნული არ იქნა განხილული არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავლად და არ იქნა დაბეგრილი საშემოსავლო გადასახადით. ადმინისტრაციულმა ორგანომ შემოწმების დროს მიიჩნია, რომ გადახდილი თანხები წარმოადგენს არარეზიდენტი პირის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს და აღნიშნული შემოსავალი ექვემდებარებოდა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ჟ“ პუნქტის თანახმად.

როუმინგის ტექნოლოგია მომხმარებელს საშუალებას აძლევს კავშირის წყვეტის გარეშე, ავტომატურად მიუერთდეს იმ დაშვების წერტილს, რომლის დაფარვის ზონაშიც მოხვდება. როუმინგის მომსახურების ხელშეკრულების მონაწილე პირებს წარმოადგენენ მომსახურების მიმღები კომპანია, მომსახურების გამწევი კომპანია და ის პირი, რომელიც უშუალოდ სარგებლობს შპს „...ისა“ და უცხოური კავშირგაბმულობის კომპანიის მომსახურებით. აღნიშნული მომსახურების წყაროსთან დაბეგვრის მიზნებისთვის საგადასახადო ორგანოებს უნდა გამოეკვლიათ გაწეული მომსახურების სახე.

საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის 1-ლი ნაწილის თანახმად, არარეზიდენტის მიერ

საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე. ამავე კოდექსის 154-ე მუხლის 1-ლი ნაწილის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი.

საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს განმარტებას, რომ თუკი შპს ,,...ისთვის“ უცხოური კავშირგაბმულობის კომპანიის მიერ გაწეული კავშირგაბმულობის მომსახურება შეფასებული იქნება, როგორც საერთაშორისო კავშირგაბმულობა, აღნიშნულ მომსახურებაზე გადახდილი თანხები დაკვალიფიცირდება, როგორც არარეზიდენტი პირის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავლად, რომლის დაბეგვრაც უნდა განხორციელდეს გადახდის წყაროსთან საგადასახადო აგენტის, ამ შემთხვევაში შპს ,,...ის“ მიერ. ამდენად, სადავო გარემოებას წარმოადგენს შპს ,,...ის“ მიერ, აბონენტებისათვის როუმინგული მომსახურების სრულყოფილად მიწოდების მიზნით, უცხოური კავშირგაბმულობის კომპანიის მიერ მიწოდებული მომსახურების სწორი კვალიფიკაცია, მომსახურების გაწევის ფარგლებისა და მის შესაბამისად დასაბეგრი ვალდებულების განსაზღვრა. მნიშვნელოვანია დადგინდეს, უცხოური კომპანიების მიერ გაწეული მომსახურების როლი შპს ,,...ის“ მიერ მისი აბონენტებისათვის როუმინგული მომსახურების მიწოდების ფარგლებში.

საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, საქმეში წარმოდგენილია საქართველოს კომუნიკაციების ეროვნული კომისიის 2007 წლის 19 მარტის წერილი, რომელშიც აღნიშნულია, რომ შპს „...ის“ მიერ საკუთარი აბონენტებისთვის გაწეული როუმინგული მომსახურება არ მიიჩნევა საერთაშორისო კავშირგაბმულობად. ამასთან, კომუნიკაციების ეროვნული კომისიის 2019 წლის 16 მაისის #გ-19-22/301 გადაწყვეტილებით თბილისის სააპელაციო სასამართლოს დავის ფარგლებში განემარტა, რომ თუ მობილური საკომუნიკაციო მომსახურების მიმწოდებლის (მათ შორის, შპს „...“) აბონენტი დატოვებს ქვეყანას, ქართული სატელეფონო ნომრით გადავა მობილური საკომუნიკაციო მომსახურების მიმწოდებლის როუმინგ პარტნიორის ქსელზე და მიიღებს ან გააგზავნის ხმოვან ზარს, მოკლე ტექსტურ შეტყობინებას ან მონაცემებს განურჩევლად მიმართულებისა (როგორც როუმინგ პარტნიორის ქვეყნის შიგნით, ისე მის ფარგლებს გარეთ), ამ ოპერაციაში ნებისმიერ შემთხვევაში ჩართული იქნება ორი ან მეტი ქვეყნის ელექტრონული საკომუნიკაციო ოპერატორი. თუ შპს „...მა“ საზღვარგარეთ მყოფ საკუთარ აბონენტს გაუწია ასეთი მომსახურება, ის წარმოადგენს საერთაშორისო ელექტრონულ საკომუნიკაციო მომსახურებას. ასევე, არარეზიდენტი მობილური საკომუნიკაციო ოპერატორის (როუმინგ პარტნიორის) მიერ რეზიდენტი მობილური საკომუნიკაციო ოპერატორისთვის გაწეული როუმინგული მომსახურება წარმოადგენს საერთაშორისო ელექტრონულ საკომუნიკაციო მომსახურებას.

რაც შეეხება კომუნიკაციების ეროვნული კომისიის 2019 წლის 16 მაისის #გ-19-22/301 გადაწყვეტილებაზე დართულ კომისიის წევრის ელისო ასანიძის განსხვავებულ აზრს, მასში მითითებულია, რომ კანონმდებლობა არ იცნობს ცნებას - საერთაშორისო კავშირგაბმულობას. თავად როუმინგული მომსახურება მოიცავს საცალო ნაწილს და საცალო თანხების გადახდა ხდება საქართველოში, ასევე მოიცავს როუმინგ პარტნიორთან საბითუმო მომსახურების დონეზე ანგარიშსწორებას. როუმინგ მომსახურების მიწოდებისას, როდესაც აბონენტი იმყოფება საზღვარგარეთ და საქართველოში ხორციელდება ზარების დასრულება, ამ ნაწილში საერთაშორისო სატელეფონო არხებით ხდება გამოძახების დასრულება და ამ ნაწილში არის საბითუმო რეგულაციები დადგენილი. ე.ა-ის განმარტებით, არც საკანონმდებლო აქტები და არც არსებული პრაქტიკა ცალსახად როუმინგულ მომსახურებას არ თვლის საერთაშორისო კავშირგაბმულობად. საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს განმარტებას, რომ აღნიშნულის დადგენა არსებითად მნიშვნელოვანია, რამეთუ იგი განსაზღვრავს თუ რომელი ოპერაციების განხორცილების უზრუნველყოფის მიზნით გახდა საჭირო უცხოური კავშირგაბმულობის კომპანიის მომსახურება. მომსახურების სახის ზუსტი იდენტიფიცირება გახდება ოპერაციის სამართლებრივი ბუნების განსაზღვრის საფუძველი, კერძოდ, წარმოადგენს იგი საერთაშორისო კავშირგაბმულობის ფარგლებში მიღებულ მომსახურებას თუ არა, დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრაც უნდა განხორციელდეს აღნიშნული გარემოების დადგენის შესაბამისად.

ზემოაღნიშნულ დოკუმენტებზე დაყრდნობით, საკასაციო პალატა მიიჩნევს, რომ საკანონმდებლო განმარტების არარსებობის პირობებში, სადავო საკითხის სწორად გადასაწყვეტად მნიშვნელოვანია, საგადასახადო ორგანომ ხელახალი ადმინისტრაციული წარმოების ფარგლებში შეაფასოს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ყველა მტკიცებულება, მათ შორის, საქართველოს კომუნიკაციების ეროვნული კომისიის წერილი და განსაზღვროს „როუმინგის“ მომსახურების სახე.

საკასაციო სასამართლო ასევე არ იზიარებს კასატორების - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მოსაზრებას იმასთან დაკავშირებით, რომ არასწორად მოხდა მათთვის მოსარჩელის მიერ გადახდილი სახელმწიფო ბაჟის დაკისრება. ის გარემოება, რომ „სახელმწიფო ბაჟის შესახებ“ კანონის მე-5 მუხლის „ლ“ ქვეპუნქტის მიხედვით საგადასახადო ორგანოები გათავისუფლებულნი არიან სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ სახელმწიფო ბაჟის გადახდისაგან, არ ადასტურებს სასამართლო ხარჯების განაწილების უსწორობას. სსკ-ის 53.1 მუხლის შესაბამისად, იმ მხარის მიერ გაღებული ხარჯების გადახდა, რომლის სასარგებლოდაც იქნა გამოტანილი გადაწყვეტილება, ეკისრება მეორე მხარეს, თუნდაც ეს მხარე განთავისუფლებული იყოს სახელმწიფოს ბიუჯეტში სასამართლო ხარჯების გადახდისაგან. ამდენად, მართლზომიერია საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურისათვის სოლიდარულად მოსარჩელის მიერ გადახდილი სახელმწიფო ბაჟის დაკისრება, მიუხედავად იმისა, რომ ისინი განთავისუფლებულები არიან სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ სახელმწიფო ბაჟის გადახდის ვალდებულებისაგან.

ამდენად, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ მოცემულ საქმეს არ გააჩნია არავითარი პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივრებს _ წარმატების პერსპექტივა.

ზემოთქმულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ არ არსებობს საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც საკასაციო საჩივრები არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით,დ ა ა დ გ ი ნ ა

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;

2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 30 ივლისის გადაწყვეტილება და 2019 წლის 10 სექტემბრის დამატებითი გადაწყვეტილება;

3. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

თავმჯდომარე ბ. სტურუა

მოსამართლეები: მ. ვაჩაძე

გ. აბუსერიძე