გადაწყვეტილება №21302/2/2023
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№21302/2/2023
19 თებერვალი 2024
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს „---------ი“ (ს/ნ --------------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 21.12.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ----ის 13.11.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21302/2/2023).
დავის საგანი:
1. სალაროს არაგონივრული ნაშთის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა;
2. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 18.09.2023 წლის №006-465 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 31.10.2023 წლის №26766 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 45 175,99 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 26 307
დღგ - 355
საშემოსავლო გადასახადი - 25 952
ჯარიმა - 13 065
საურავი - 5 803,99
პროცედურული გარემოებები
აუდიტის დეპარტამენტის 12.09.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.04.2020 წლიდან 19.05.2022 წლამდე პერიოდი.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 18.09.2023 წლის №006-465 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 31.10.2023 წლის №26766 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
სადავო საკითხები:
1. სალაროს არაგონივრული ნაშთის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
კომპანია რეგისტრირებულია 22.12.2016 წელს, დღგ-ის გადამხდელია 26.12.2016 წლიდან. კომპანიის საქმიანობის სახეს წარმოადგენს სამშენებლო და სარეაბილიტაციო სამუშაოების შესრულება, შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება როგორც დასრულებული, ისე მიმდინარე პროექტები. აღნიშნული პროექტები სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს ვებგვერდზე გამოცხადებულ ელექტრონულ ტენდერებში გამარჯვების საფუძველზე ხორციელდება. კომპანია სამუშაოებს ატარებს ქვეკონტრაქტორი კომპანიების საშუალებით. შემოწმების პროცესში გადამხდელმა წარმოადგინა ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა, ბანკის ცნობები და ამონაწერები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული სხვა დოკუმენტაცია (მ.შ. შესრულებული სამუშაოების მიღება-ჩაბარების აქტები და ანაზღაურებასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია). პირის შემოსავლის მიღება და ხარჯის გაწევა ძირითადად ხორციელდება უნაღდო ანგარიშსწორებით. გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარმოდგენილი იქნა ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემები, რომლის მიხედვითაც შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ფიქსირდება სალაროს არაგონივრული ნაშთი. კერძოდ, 30.04.2022 წლის მდგომარეობით, სალაროს ბუღალტრული ნაშთი შეადგენს 103 800,47 ლარს. აღნიშნულთან დაკავშირებით საწარმოს მიერ წარმოდგენილია ახსნაგანმარტება სალაროს არაგონივრული ნაშთის ხელფასად დაკვალიფიცირების მოთხოვნით.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. შემოსავლების სამსახურის უფროსის 8.07.2019 წლის №22708 ბრძანებით „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ განსაზღვრულ №9 დანართში შესული ცვლილებების შესაბამისად, შემოწმების მიერ სალაროს არაგონივრული ნაშთი განხილული იქნა პასუხისმგებელ პირზე/დირექტორზე -----ზე (პ/ნ ------) გაცემულ ხელფასად. საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად, სალაროს არაგონივრული ნაშთი დაიბეგრა როგორც ხელფასის სახით მიღებული შემოსავალი. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.
შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ საწარმოს საქმიანობის სახეს წარმოადგენს სამშენებლო და სარეაბილიტაციო სამუშაოების შესრულება. პირს შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება როგორც დასრულებული, ისე მიმდინარე პროექტები. აღნიშნული პროექტები ხორციელდება სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს ვებგვერდზე გამოცხადებულ ელექტრონულ ტენდერებში გამარჯვების საფუძველზე. ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემების მიხედვით, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს, საწარმოს უფიქსირდება სალაროს არაგონივრული ნაშთი, რასთან დაკავშირებითაც წარმოდგენილი ახსნაგანმარტების საფუძველზე განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი მისი არგუმენტების შესაბამისი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული საკანონმდებლო ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.
მომჩივნის არგუმენტაცია
საწარმოს საქმიანობას წარმოადგენს გზების და ავტობანების მშენებლობა. იგი გარკვეულ შემთხვევებში თავად იღებს მონაწილეობას სახელმწიფო ტენდერებში და უზრუნველყოფს მათ ფარგლებში სამუშაოების შესრულებას. საბჭომ სალაროს გონივრული ნაშთი უნდა განიხილოს ახალი მიდგომით.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:
ა) მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა;
ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ მომჩივნის შემოსავლის მიღება და ხარჯის გაწევა ძირითადად ხორციელდება უნაღდო ანგარიშსწორებით. გადამხდელის ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემების მიხედვით შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ფიქსირდება სალაროს არაგონივრული ნაშთი. 30.04.2022 წლის მდგომარეობით, სალაროს ბუღალტრული ნაშთი შეადგენს 103 800,47 ლარს. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილია ახსნა-განმარტება სალაროს არაგონივრული ნაშთის ხელფასად დაკვალიფიცირების მოთხოვნით.
ვინაიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ფიქსირდება სალაროს არაგონივრული ნაშთი და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილია ახსნა-განმარტება სალაროს არაგონივრული ნაშთის ხელფასად დაკვალიფიცირების მოთხოვნით, საბჭო მიიჩნევს, რომ აღნიშნული თანხის სახელფასო განაცემად ჩათვლა მართლზომიერია.
საქმეში არსებული გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.
2. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
საგადასახადო შემოწმების შედეგების მიხედვით გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 13 065 ლარის ოდენობით. აუდიტის დეპარტამენტის 18.09.2023 წლის №006-465 საგადასახადო მოთხოვნაში ასახულია საურავი 45 175,99 ლარის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 275-ე მუხლის პირველ-22 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება. ამდენად, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
ჯარიმის და საურავის ნაწილში საბჭომ უნდა ისარგებლოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით. გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
შემოწმების შედეგად განსაზღვრულია, რომ მომჩივნის მიერ დეკლარირებული გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტი განსხვავებულია საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი მონაცემებისგან. დღგ-ის დეკლარაციასთან ერთად წარდგენილი არ არის ნავთობპროდუქტების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების რეესტრი და სასაქონლო ნაშთების შესახებ ინფორმაცია და ასევე, არასრულად არის წარდგენილი ინფორმაცია საანგარიშო თვის მიხედვით განაცემებისა და დაკავებული გადასახადის შესახებ.
საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არასრულად დეკლარირება გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
სალაროს არაგონივრული ნაშთის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა;სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
ფაქტობრივი გარემოებები
აუდიტის დეპარტამენტის 12.09.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.04.2020 წლიდან 19.05.2022 წლამდე პერიოდი.შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 18.09.2023 წლის №006-465 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 31.10.2023 წლის №26766 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
გადაწყვეტილება
საქმეში არსებული გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9 „ა“ და „ბ“); 101(1); 154(1 „ა“); 269(7);