გადაწყვეტილება №22147/2/2024

№ 22147/2/2024

10 ივნისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 23.05.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------------2.02.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22147/2/2024).

 

დავის საგანი:

საწარმოს დირექტორისთვის საბაზრო ფასზე მეტი ოდენობით მიწის ღირებულების სახით გადახდილი თანხის ხელფასად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 30.11.2023 წლის №081-295 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 18.01.2024 წლის №630 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 399 606,56 ლარი.

მათ შორის:

საშემოსავლო გადასახადი - 193 433

ჯარიმა - 95 669

საურავი - 110 504,56

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 2.11.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2020 წლიდან 1.04.2021 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში კომპანიის მიერ ფ/პ --------- (ს/ნ ----------) მიწის ნაკვეთების (ს/კ --------- და ს/კ ---------) შესაძენად გადახდილი თანხების საფუძველზე წარმოშობილი ბიუჯეტის წინაშე წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების სისწორე.

16.06.2018 წელს გადასახადის გადამხდელმა დამფუძნებელი ფიზიკური პირისგან ----------- 8 100 000 აშშ დოლარად (19 908 990 ლარი) შეიძინა 1 461 მ 2 და 6 683 მ 2 მიწის ნაკვეთები ----------, ---------- №----------ში (ს/კ --------- და ს/კ ----------). საწარმომ აღნიშნულ მიწაზე 2018 წლიდან დაიწყო მრავალფუნქციური საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობა, რომელიც მოიცავს სასტუმროს ტიპის აპარტამენტებს, კომერციულ ფართებს, პარკინგს, საცხოვრებელ ბინებს და აუზს. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დამფუძნებელი ფ/პ ---------- მიწის ღირებულების სახით გადახდილი აქვს თანხები. სსიპ ----------- სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს დასკვნით, 16.06.2018 წლის მდგომარეობით მიწის საბაზრო ფასი განისაზღვრა

6 270 230 ლარით. აღნიშნული თანხა უკვე გადახდილია ფიზიკური პირისთვის 23.04.2020 წლამდე. 23.04.2020 წლიდან 1.04.2021 წლამდე გატანილია 773 747 ლარი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებამ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტისა და საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორისთვის ---------- მიწის ღირებულების სახით განხორციელებული გადახდები (საბაზრო ფასზე მეტი) დააკვალიფიცირა მასზე გადახდილ ხელფასად და საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად დაბეგრა გადახდის წყაროსთან 20%-იანი განაკვეთით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 30.11.2023 წლის №081-295 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 18.01.2024 წლის №630 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე, 73-ე, 101-ე, 154-ე და 43-ე მუხლებზე.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, 2018 წლის 16 ივნისს გადასახადის გადამხდელმა დამფუძნებელი ფიზიკური პირისგან 8 100 000 აშშ დოლარად შეიძინა მიწის ნაკვეთები, რომელზეც დაიწყო მრავალფუნქციური საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობა. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ იქნა რამდენიმე შეფასების დასკვნა, რომლებშიც ფიქსირდებოდა განსხვავებული საბაზრო ფასები, რის გამოც აუდიტის დეპარტამენტმა მიწის საბაზრო ფასით შეფასების მიზნით მიმართა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს, რომლის დასკვნის მიხედვით მიწის საბაზრო ფასი განისაზღვრა 6 270 230 ლარით. შემოწმება დაეყრდნო სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს დასკვნას და შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორისთვის (დამფუძნებლისთვის) მიწის ღირებულების სახით განხორციელებული გადახდები, რომელმაც გადააჭარბა აღნიშნული დასკვნით განსაზღვრულ მიწის საბაზრო ფასს, დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ 20.06.2023 წელს აუდიტის დეპარტამენტმა ---------- საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მიმართა შუამდგომლობით შპს --------- (ს/ნ ---------) საქმიანობის ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ ბრძანების გამოცემის მოთხოვნით, რათა დადგენილიყო 1.01.2020 წლიდან 1.04.2021 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში შპს ---------- (ს/ნ ---------) მიერ ფ/პ ---------- (პ/ნ -----------) მიწის ნაკვეთების (ს/კ ---------- და ს/კ ------------) შესაძენად გადახდილი თანხების საფუძველზე ბიუჯეტის წინაშე წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების სისწორე.

შუამდგომლობაში მითითებული გარემოებების მიხედვით, გამოვლენილი ახალი ფაქტობრივი გარემოებებით დადგინდა, რომ 1.01.2018 წლიდან 1.04.2021 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში შპს ---------- (ს/ნ -----------) მიერ დამფუძნებელ ფიზიკურ პირზე მიწის ღირებულებისთვის გადახდილია მეტი თანხა, ვიდრე დადგენილია სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს მიერ. აღსანიშნავია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 26.04.2021 წლის №12468 ბრძანების საფუძველზე 1.01.2018 წლიდან 1.04.2021 წლამდე საანგარიშო პერიოდებზე ჩატარებულია შპს ------------ (ს/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, რაზეც შედგენილია 30.06.2021 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოცემულია 8.07.2021 წლის №22260 ბრძანება და 9.07.2021 წლის №081-219 საგადასახადო მოთხოვნა, თუმცა აღნიშნული საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, ხსენებულ საკითხზე შესაბამისი ღონისძიება ვერ განხორციელდა (შემოწმებისთვის აუცილებელი ინფორმაციის არქონის გამო, მათ შორის, სსიპ „ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს“ დასკვნის არქონის გამო. ----------- საქალაქო სასამართლოს 23.07.2023 წლის ბრძანებით, აუდიტის დეპარტამენტის შუამდგომლობა დაკმაყოფილდა და ნება დაერთო აუდიტის დეპარტამენტს, განეხორციელებინა შპს ---------- (ს/ნ -----------) ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმება 1.01.2020 წლიდან 1.04.2021 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში შპს -----------

(ს/ნ ------------) მიერ ფ/პ ---------- (პ/ნ ------------) მიწის ნაკვეთების (ს/კ ---------- და ს/კ -----------) შესაძენად გადახდილი თანხების საფუძველზე ბიუჯეტის წინაშე წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების სისწორის დადგენის მიზნით. ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს 12.10.2023 წლის ბრძანებით (საქმე №3/ბ-460-23წ.) უცვლელად დარჩა ------------ საქალაქო სასამართლოს 23.06.2023 წლის ბრძანება.

გადასახადის გადამხდელი განმარტავს, რომ კომპანიის მიერ წარდგენილ იქნა დასკვნა, რომელიც განხორციელდა სერტიფიცირებული შემფასებლის ------------ის მიერ. აღნიშნული შეფასების თანახმად, უძრავი ქონების საბაზრო ფასი 16.06.2018 წლის მდგომარეობით შეადგენს 6 100 000 აშშ დოლარს, ხოლო მიწის საინვესტიციო ღირებულება იმავე თარიღისთვის შეადგენდა 8 400 000 აშშ დოლარს. ამასთან, კომპანიამ შემოწმების პროცესში წარადგინა ------------ მიერ მომზადებული დასკვნა, რომლის მიხედვითაც შესაფასებელი ობიექტის (მიწის) საბაზრო ღირებულება 30.06.2018 წლის მდგომარეობით შეადგენს 8 000 000 აშშ დოლარს.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ შეფასების დასკვნებში ფიქსირდებოდა განსხვავებული საბაზრო ფასები, რის გამოც, აუდიტის დეპარტამენტმა მიწის საბაზრო ფასის განსაზღვრის მიზნით მიმართა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს, რომლის მიერ მომზადებული დასკვნის მიხედვით, საწარმოს საკუთრებაში არსებული მიწის საბაზრო ფასი განისაზღვრა 6 270 230 ლარით, რაც მნიშვნელოვნად განსხვავდება გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი შეფასების დასკვნებით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულებისგან.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურს სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიაჩნია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორისთვის მიწის ღირებულების სახით განხორციელებული გადახდები, რაც აღემატებოდა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს დასკვნით განსაზღვრულ საბაზრო ფასს, საგადასახადო შემოწმების მიერ მართლზომიერად იქნა მიჩნეული დირექტორის ხელფასად. ამდენად, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი იქნა აუდიტორული კომპანია -----------ის მიერ შედგენილი ფიზიკური პირისგან შეძენილი 2 მიწის ნაკვეთის საბაზრო ღირებულების დადგენის მიზენით გამოცემული 2 დასკვნა.

ორივე ექსპერტიზის დასკვნა შედგენილი იყო ქონების შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებითა და საგადასახადო კანონმდებლობით განსაზღვრულ მოთხოვნათა სრული დაცვით, რის საფუძველზეც დადგენილი იქნა შესაფასებელი ქონების საბაზრო ღირებულებები განსხვავებული მიდგომების გამოყენებით. პირველ დასკვნაში შესადარის ობიექტებად გამოყენებულია შეძენილ მიწის ნაკვეთთან მაქსიმალურად მიახლოებული და შესადარისი მიწის ნაკვეთები, დასკვნაში შესადარის მიწის ნაკვეთებად აღებულია მიწის ნაკვეთების ტრანზაქციები რომელიც მაქსიმალურად დროის ახლო მონაკვეთშია მომხდარი ჩვენს მიერ შეძენილი მიწის ნაკვეთის შეძენის თარიღთან მიმართებით.

შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების განთვალისწინებით გაკეთებულია შესაბამისი კორექტირებები და მოცემულია შესაბამისი კომენტარები, რის შედეგადაც განსაზღვრულ იქნა აღნიშნული ქონების საბაზრო ღირებულება საგადასახადო დაბეგვრის მიზნებისთვის. გარდა ამისა დასკვნაში მოცემულია უძრავი ქონების ბაზრის დეტალური ანალიზი, გაანალიზებულია უძრავი ქონების ლოკაცია და მისი ძირითადი მახასიათებლები. რუკაზე თვალსაჩინოდაა დატანილი შესადარისი უძრავი ქონებები რათა ადვილი იყოს მათი შესადარისობის საკითხზე მსჯელობა.

მიწის ნაკვეთის მდებარეობიდან გამომდინარე, ასევე მისი სხვა მახასიათებლებიდან გამომდინარე მიწის ნაკვეთი უდიდესი საინვესტიციო პოტენციალის არსებობის გათვალისწინებით, მიღებული იქნა გადაწყვეტილება მიწის ნაკვეთის საინვესტიციო ღირებულების განსაზღვრის მიზნით. წარდგენილ მეორე დასკვნაში მიწის ნაკვეთის საინვესტიციო ღირებულება ასახავს იმ კონკრეტულ სარგებელს, რომელსაც კონკრეტული სამეურნეო სუბიექტი იღებს ამ აქტივის საკუთრებიდან.

ყოველივე ზემოთ ხსენებულიდან გამომდინარე აღნიშნული კომპანიის მიერ შედგენილი 2 ანგარიშის მიხედვით, 16.06.2018 წლის მდგომარეობით: მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასი შეადგენდა: 6 100 000 აშშ დოლარს, მიწის საინვესტიციო ღირებულება შეადგენდა 8 400 000 აშშ დოლარს.

ზემოთ ხსენებული ორივე საბაზრო მაჩვენებელი გაცილებით უფრო მეტია ვიდრე საგადასახადო შემოწმების პერიოდში გადახდილი თანხების, თუმცა აღნიშნულის მიუხედავად შემოსავლების სამსახურმა უარი გვითხრა მოთხოვნის დაკმაყოფილებაზე და ძალაში დატოვა საგადასახადო მოთხოვნა ისე, რომ არ დაასაბუთა მისი გადაწვეტილება.

შემოსავლების სამსახურის დასკვნაში საერთოდ არ არის მსჯელობა წარდგენილი მტკიცებულებების შინაარსთან დაკავშირებით, კერძოდ იმის თაობაზე თუ რატომ არ იქნა გაზიარებული წარდგენილი საკმაოდ ავტორიტეტული და დიდი პროფესიული გამოცდილების მქონე კომპანიის დასკვნა (სადაც მ.შ. მოცემულია ინფორმაცია შემფასებლის კომპეტენციისა და გამოცდილების შესახებ), საერთოდ არ არის ნამსჯელიც კი იმაზე თუ შეფასების რომელი სტანდარტისა თუ საგადასახადო კანონმდებლობის რომელი ნორმის დარღვევის გამო მოხდა აღნიშნული დასკვნების უგულვებელყოფა, ასევე არანაირი მსჯელობა არ არის იმასთან დაკავშირებით თუ რატომ არის უპრიანი ე.წ. სამხარაულის ექსპერტიზის ბიუროს დასკვნის გამოყენება დაბეგვრის მიზნებისთვის და რა უპირატესობა აქვს აღნიშნულ დასკვნას კომპანიის მიერ მომზადებულ დასკვნებთან შედარებით.

შემოსავლების სამსახურის №17857 ბრძანებაში ერთადერთ მიზეზად რის გამოც არ მოხდა ჩვენი დასკვნები გაზიარება არის შემდეგი:

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ შეფასების დასკვნებში ფიქსირდებოდა განსხვავებული საბაზრო ფასები, რის გამოც, აუდიტის დეპარტამენტმა მიწის საბაზრო ფასის განსაზღვრის მიზნით მიმართა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს, რომლის მიერ მომზადებული დასკვნის მიხედვით, საწარმოს საკუთრებაში არსებული მიწის საბაზრო ფასი განისაზღვრა 6 270 230 ლარით, რაც მნიშვნელოვნად განსხვავდება გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი შეფასების დასკვნებით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულებისგან. ამდენად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორისთვის მიწის ღირებულების სახით განხორციელებული გადახდები, რაც აღემატებოდა შეფასებით (სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს დასკვნით) განსაზღვრულ საბაზრო ფასს, საგადასახადო შემოწმების მიერ მართლზომიერად იქნა მიჩნეული დირექტორის ხელფასად.

ანუ მარტივად რომ ვთქვათ შემოსავლების სამსახურს არანაირი არგუმენტაცია არ გააჩნია იმასთან დაკავშირებით თუ რატომ არის მოქმედ კანონმდებლობასთან შეუსაბამო კომპანიის მიერ დაკვეთილი 2 დასკვნის გამოყენება, რომელიც აუდიტორული კომპანია ----------ის მიერ არის შედგენილი.

აღნიშნული დასკვნების უარყოფის მიზეზად დასახელებულია არათუ აღნიშნული დასკვნების შეუსაბამობა მოქმედ კანონმდებლობასა თუ შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებთან, არამედ მხოლოდ ის ფაქტი, რომ შეფასების დასკვნების მიხედვით საბაზრო ფასები განსხვავდება ერთმანეთისგან, რაც ვერანაირ კრიტიკას ვერ უძლებს ვინაიდან აღნიშნული დასკვნების შედგენისას გამოყენებული იქნა შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მიხედვით აღიარებული განსხვავებული მიდგომები, რის გამოც ბუნებრივია მივიღებდით განსხვავებულ საბაზრო ფასებს, შესაბამისად შემოსავლების სამსახურის მიერ აღნიშნული დასკვნების დაუსაბუთებელი იგნორირება აბსურდულია. ასე მაგალითად უძრავი ქონების შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მიხედვით შედარების მიდგომის, დანახარჯების მიდგომისა და სხვა მიდგომების გამოყენებისას ბუნებრივია ვღებულობთ განსხვავებულ შედეგებს, რაც გვეხმარება სხვადასხვა კუთხიდან შევხედოთ ერთი და იგივე კვლევის ობიექტი და შევიქმნათ საერთო და გაცილებით უფრო სრულყოფილი წარმოდგენა მის საბაზრო ღირებულებასთან დაკავშირებით, რაც ბუნებრივია არ ნიშნავს იმას, რომ კომპანიის მიერ შედგენილი ანგარიშები არსებით უზუსტობას შეიცავს.

გარდა ამისა მსგავსი ტიპის სხვაობები და გადახრები დაშვებულია შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებითა და არსებული კანონმდებლობის მიხედვით შეფასების განსხვავებული მიდგომების გამოყენებისას, რაც ბუნებრივია არათუ აღნიშნული დასკვნების უარყოფის საფუძველია, არამედ კიდევ უფრო კარგად წარმოაჩენს შემფასებლის მიერ გაწეული სამუშაოს მაღალ ხარისხს და მის პროფესიონალიზმს და აჩენს აღნიშნული დასკვნების მიმართ მაღალი საიმედოობის განცდას. აქედან გამომდინარე, სრულიად გაუგებარია შემოსავლების სამსახურის მოსაზრება შეფასების დასკვნებს შორის განსხვავებების არსებობის გამო აღნიშნული დასკვნების იგნორირებასთან დაკავშირებით. ამასთან, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში არ წერია თუ რომელი დასკვნებს შორის ფასების განსხვავება იგულისხმება მათ ნათქვამში ვინაიდან საერთო ჯამში კომპანიის მიერ წარდგენილი იქნა 3 დასკვნა.

ამის გარდა, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში მინიშნებულია, რომ სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროსთვის მიმართვა იმიტომ განხორციელდა, რომ გადამხდელის დასკვნებში ფიქსირდებოდა განსხვავებული საბაზრო ფასები, რაც აქტის გამოცემის თარიღისა და დასკვნის თარიღების გათვალისწინებით მიანიშნებს იმაზე, რომ საუბარია ----------ის მიერ გამოცემულ დასკვნებზე და არა -----------ს დასკვნაზე (რომელიც აქტის გამოცემის შემდგომაა გამოცემული), რაც კიდევ ერთხელ აჩენს ეჭვებს ზემოთ ხსენებულთან მიმართებაში.

შედეგად შემოსავლების სამსახურის №17857 ბრძანებაში ვკითხულობთ სრულიად გაუგებარ დასკვნას იმის შესახებ, რომ ჩვენი დასკვნები მხოლოდ იმიტომ იყო იგნორირებული რომ -----------ის დასკვნების მიხედვით დადგენილი საბაზრო ფასები განსხვავდებოდა ერთმანეთისგან, რის გამოც შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორისთვის მიწის ღირებულების სახით განხორციელებული გადახდები, რაც აღემატებოდა შეფასებით (სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს დასკვნით) განსაზღვრულ საბაზრო ფასს, საგადასახადო შემოწმების მიერ მართლზომიერად იქნა მიჩნეული დირექტორის ხელფასად.

შემოსავლების სამსახურის ასეთი დამოკიდებულება და მიდგომა არის უკიდურესად მიუღებელი და მიანიშნებს იმაზე, რომ საჩივარი შემოსავლების სამსახურის დავების ეტაპზე საერთოდ არ იქნა განხილული და სრულიად დაუსაბუთებლად გვეთქვა უარი ჩვენს მოთხოვნაზე.

გარდა ზემოთ ხსენებულისა, შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი იქნა აუდიტორული კომპანია „----------“-ს მიერ მომზადებული დასკვნა, რომლის მიზანიც ასევე იყო ფიზიკური პირისგან შეძენილი უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრა.

როგორც წინა 2 დასკვნის შემთხვევაში აღნიშნული დასკვნაც შედგენილი იქნა ქონების შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებითა და საგადასახადო კანონმდებლობით განსაზღვრულ მოთხოვნათა სრული დაცვით, რის საფუძველზეც დადგენილი იქნა შესაფასებელი ქონების საბაზრო ღირებულება 2018 წლის ივნისის თვის მდგომარეობით. აღნიშნული დასკვნის მიხედვითაც შესადარის ობიექტებად გამოყენებულია შეძენილ მიწის ნაკვეთთან მაქსიმალურად მიახლოებული და შესადარისი მიწის ნაკვეთები. დასკვნაში მოცემულია უძრავი ქონების ბაზრის დეტალური ანალიზი, გაანალიზებულია უძრავი ქონების ლოკაცია და მისი ძირითადი მახასიათებლები. მოქმედი სტანდარდის გათვალისწინებით გაკეთებულია შესაბამისი კორექტირებები (მ.შ ახსნილია კორექტირების მიზეზები), ასევე რუკაზე თვალსაჩინოდაა დატანილი ყველა შერჩეული შესადარისი ობიექტი მათი შესადარის ობიექტებად მიჩნევის თვალსაჩინოდ წარმოჩენისთვის.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულის შედეგადა განსაზღვრულ იქნა აღნიშნული ქონების საბაზრო ღირებულება საგადასახადო დაბეგვრის მიზნებისთვის, რომელიც სრულიად პასუხობს ქონების შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მოთხოვნებს.

ყოველივე ზემოთ ხსენებულიდან გამომდინარე აღნიშნული კომპანიის მიერ შედგენილი ანგარიშის მიხედვით, 16.06.2018 წლის მდგომარეობით მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასი შეადგენდა 8 000 000 აშშ დოლარს.

აღნიშნულ შემთხვევაშიც ზემოთ ხსენებული თანხა გაცილებით უფრო მეტია ვიდრე საგადასახადო შემოწმების პერიოდში გადახდილი თანხების, თუმცა აღნიშნულის მიუხედავად შემოსავლების სამსახურმა, ამ უკანასკნელი ანუ ამჯერად უკვე მესამე დასკვნის წარდგენის მიუხედავად უარი გვითხრა მოთხოვნის დაკმაყოფილებაზე და ძალაში დატოვა საგადასახადო მოთხოვნა, ისე რომ აღნიშნულ დასკვნაზე ფაქტობრივად საერთოდ არ მომხდარა მსჯელობა არც საგადასახადო შემოწმებისას და არც შემოსავლების სამსახურში დავის განხილვის დროს.

შემოსავლების სამსახურის დასკვნაში საერთოდ არ არის მსჯელობა წარდგენილი მტკიცებულებების შინაარსთან დაკავშირებით, კერძოდ იმის თაობაზე თუ რატომ არ იქნა გაზიარებული წარდგენილი მეორე და საქართველოში ალბათ ერთ-ერთი ყველაზე ავტორიტეტული და დიდი პროფესიული გამოცდილების მქონე კომპანიის (-----------ს) დასკვნა და აღნიშნულ შემთხვევაშიც ისევე როგორც წინა დასკვნებთან მიმართებაში საერთოდ არ არის ნამსჯელიც კი იმაზე თუ შეფასების რომელი სტანდარტისა თუ საგადასახადო კანონმდებლობის რომელი ნორმის დარღვევის გამო მოხდა აღნიშნული დასკვნების უგულვებელყოფა, ასევე არანაირი მსჯელობა არ არის იმასთან დაკავშირებით თუ რატომ არის უპრიანი ე.წ. სამხარაულის ექსპერტიზის ბიუროს დასკვნის გამოყენება დაბეგვრის მიზნებისთვის და რა უპირატესობა აქვს აღნიშნულ დასკვნას -----------ს მიერ მომზადებულ დასკვნებთან შედარებით.

შემოსავლების სამსახურის №17857 ბრძანებაში ამ უკანასკნელ დასკვნასთან მიმართებაშიც არ არის შემოსავლების სამსახურის მიხრიდან მათი პოზიციის რაიმე სახის დასაბუთებაში და ერთადერთ მიზეზად ამჯერადაც დასახელებულია იგივე, რაც წინა დასკვნებთან მიმართებაში:

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ შეფასების დასკვნებში ფიქსირდებოდა განსხვავებული საბაზრო ფასები, რის გამოც, აუდიტის დეპარტამენტმა მიწის საბაზრო ფასის განსაზღვრის მიზნით მიმართა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს, რომლის მიერ მომზადებული დასკვნის მიხედვით, საწარმოს საკუთრებაში არსებული მიწის საბაზრო ფასი განისაზღვრა 6 270 230 ლარით, რაც მნიშვნელოვნად განსხვავდება გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი შეფასების დასკვნებით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულებისგან. ამდენად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორისთვის მიწის ღირებულების სახით განხორციელებული გადახდები, რაც აღემატებოდა შეფასებით (სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს დასკვნით) განსაზღვრულ საბაზრო ფასს, საგადასახადო შემოწმების მიერ მართლზომიერად იქნა მიჩნეული დირექტორის ხელფასად.

ამ შემთხვევაშიც შემოსავლების სამსახურს არანაირი არგუმენტაცია არ გააჩნია იმასთან დაკავშირებით თუ რატომ არის მოქმედ კანონმდებლობასთან შეუსაბამო კომპანიის მიერ დაკვეთილი ------------ს მიერ შედგენილი დასკვნა და აღნიშნული დასკვნის უარყოფის მიზეზად ამჯერადაც დასახელებულია არათუ აღნიშნული დასკვნების შეუსაბამობა მოქმედ კანონმდებლობასა თუ შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებთან, არამედ მხოლოდ ის ფაქტი, რომ შეფასების დასკვნების მიხედვით საბაზრო ფასები განსხვავდება ერთმანეთისგან, ბუნებრივია არ არის აღნიშნული დასკვნის დაუსაბუთებლად უარყოფის მიზეზი.

ცხადია, რომ აუდიტორებს საერთოდ არ უმსჯელიათ ----------- დასკვნასთან მიმართებაში და მათი მოსაზრება ეყრდნობოდა -----------ის 2 დასკვნას, რომელიც შეფასების 2 განსხავებული მიდგომით იყო შედგენილი, რის გამოც ღირებულებებს შორის სხვაობა იყო ბუნებრივი, შესაბამისად ამ წინადადებიდან გამომდინარეობს, რომ შემოსავლების სამსახურმა საგადასახადო დავის ეტაპზე მხოლოდ ამ 2 დასკვნიდან გამომდინარე იმსჯელა, ვინაიდან შემოსავლების სამსახურის №17857 ბრძანებაში მხოლოდ შემოსავლების სამსახურის აუდიტორების ქმედებებზე კეთდება აქცენტი და თავად შემოსავლების სამსახური როგორც დავის განმხილველი ორგანო არანაირ დამატებით მინიშნებებსა თუ დასაბუთებაზე არ მიანიშნებს ყოველივე ზემოთ აღნიშნული კი იმაზე მიანიშნებს, რომ არც შემოსავლების სამსახურის აუდიტორებსა და არც შემოსავლების სამსახურს დავების ეტაპზე არსებითად არ უმსჯელიათ ------------ დასკვნასთან მიმართებაში და არ მოუხდენიათ გაანალიზება იმისა უნდა მომხდარიყო მოქმედი კანონმდებლობის ნორმებიდან და საერთაშორისო სტანდარტების მოთხოვნებიდან გამომდინარე აღნიშნული დასკვნის უარყოფა. გარდა ამისა ეჭვქვეშ დგება სამხარაულის ექსპერტიზის დასკვნის არსებობა საგადასახადო შემოწმების აქტის გამოცემის მომენტში, რაც დამატებით კითხვებს აჩენს აუდიტის დეპერტამენტის ქმედებების კანონიერებასთან და მათდამი არსებული ნდობის მიმართ.

ქონების შეფასებისას შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებით აღიარებული განსხვავებული მიდგომების გამოყენებისას ბუნებრივია ვღებულობთ განსხვავებულ შედეგებს, რაც გვეხმარება სხვადასხვა კუთხიდან შევხედოთ ერთი და იგივე კვლევის ობიექტს და შევიქმნათ საერთო და გაცილებით უფრო სრულყოფილი წარმოდგენა აღნიშნულთან დაკავშირებით, რაც ბუნებრივია არ ნიშნავს იმას, რომ შედგენილი ანგარიშები არსებით უზუსტობას შეიცავს. შემოსავლების სამსახურს დეტალურად უნდა შესწავლა წარდგენილი 3 დასკვნის შესაბამისობა კანონის მოთხოვნებთან და ამაზე დაყრდნობით უნდა გადაეწყვიტა მათი გაზიარების ან მათი იგნორირების საკითხი, რაც ფაქტია რომ არ მოხდა. შესაბამისად აშკარაა შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების საფუძვლის არ არსებობის საკითხი შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის დარიცხვის ძალაში დატოვებასთან მიმართებაში მხოლოდ და მხოლოდ იმ არგუმენტით რომ სხვადასხვა დასკვნების მიხედვით მიღებულია საბაზრო ფასის განსხვავებული თანხები. აქედან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის მსგავსი ტიპის მიდგომებით ვერანაირ კრიტიკას ვერ უძლებს და მიანიშნებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების არამართებულობაზე.

შენიშვნები სამხარაულის შეფასების ანგარიშზე

1. მითითება შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების გამოყენების შესახებ - „ექსპერტიზის საგანში“ არ არის მითითებული, რომ შეფასება განხორციელდა შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების შესაბამისად. თუ ანგარიში შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მიხედვით არის შესრულებული ეს აუცილებლად უნდა იყოს მითითებული შეფასების ანგარიშში (შსს --------- „-“ და შსს --------. „-“). მაშასადამე უნდა მივიჩნიოთ, რომ იგი შესრულებული არ არის შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების შესაბამისად.

2. სხვა გამიზნული მომხმარებელი და შეფასების მიზანი - „ექსპერტიზის საგანში“ არ არის მითითებული სხვა გამიზნული მომხმარებელი (შსს -------„---“ და შსს --------. „------“). შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მიხედვით, აღნიშნული საკითხის მითითება სავალდებულოა. სხვა გამიზნული მომხმარებელი შეიძლება იყოს შემოსავლების სამსახური, ფინანსთა სამინისტრო, სასამართლო ან/და სხვა მესამე პირი. რადგან ანგარიშში არ არის მითითებული ამგვარი პირი უნდა მივიჩნიოთ, რომ მათი ინტერესი არ არის განსაზღვრული შეფასების მიზნის, ღირებულების სახის, დაშვებების და შეფასების ანგარიშის სხვა მახასიათებლების განსაზღვრის დროს. აგრეთვე, მოცემულ შემთხვევაში უნდა მივიჩნიოთ, რომ „ექსპერტიზის საგანს“ არ გააჩნია სხვა გამიზნული მომხმარებელი.

3. შეფასების მიზნის და ღირებულების ბაზის შესაბამისობა - ანგარიშში არ არის განსაზღვრული შეფასების მიზანი, რაც შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მნიშვნელოვანი მოთხოვნაა. შსს-ის ------------. მითითებულია, რომ „სიტყვა „მიზანი“ გამოხატავს შეფასების ანგარიშის მომზადების მიზეზს“ შსს ------- („-------“) განმარტავს: შეფასების მიზანი: სავალდებულოა ნათლად განისაზღვროს მიზანი, რომლისთვისაც შეფასების დავალება სრულდება, ვინაიდან მნიშვნელოვანია, რომ შეფასების შესახებ მიცემული რეკომენდაცია/რჩევა სხვა გარემოებებში ან სხვა მიზნებისთვის არ იყოს გამოყენებული, რისთვისაც არ არის განკუთვნილი. გარდა ამისა, შეფასების მიზანი, როგორც წესი, გავლენას ახდენს ან განსაზღვრავს გამოყენებულ ღირებულების საფუძველს/საფუძვლებს. შსს -------- -------- პუნქტის მიხედვით გადამწყვეტი მნიშვნელობა აქვს იმას, რომ შეფასების ანგარიშში ისეთი ინფორმაცია იყოს წარმოდგენილი, რაც აუცილებელია შეფასების, ან შეფასების მიმოხილვის პროცესიის სათანადოდ გასაგებად. შემფასებელი ვალდებულია უზრუნველყოს, რომ წინასწარ გამიზნულმა მომხმარებლებმა ნათელი წარმოდგენა შეიქმნან შეფასების შესახებ. 10.2. პუნქტის მიხედვით იმისათვის, რომ ანგარიშში წარმოდგენილი ინფორმაცია სასარგებლო იყოს, მასში აუცილებლად ნათლად და ზუსტად უნდა იყოს აღწერილი დავალების მასშტაბები, მისი მიზანი და წინასწარ გამიზნული მომხმარებლები..

10.3. პუნქტის მიხედვით წინამდებარე სტანდარტი ეხება ნებისმიერი ფორმატის შეფასების ანგარიშს..შსს ------- სტანდარტი ------- პუნქტის მიხედვით მაგალითად, სამეურნეო სუბიექტების შეფასების მიზანი შეიძლება იყოს შეძენა, შერწყმა და გაყიდვა, საგადასახადო დაბეგვრა, სასამართლო პროცესი, გაკოტრების პროცედურა და ფინანსური ანგარიშგება, ასევე სხვა შეფასების ანგარიშის საბაზისო მონაცემების განსაზღვრა და სხვა.

შეფასების საერთაშორისო სტანდარტები მოითხოვს ღირებულების იმდენად კონკრეტულად განსაზღვრას, რომ ნათელი იყოს ღირებულების საფუძვლის შესაბამისობის საკითხი და ანგარიშის გამოყენების საკითხი. თუ შეფასების მიზანი იყო რამდენიმე, ექსპერტს აუცილებლად ყველა შეფასების მიზანი ნათლად უნდა განესაზღვრა შეფასების ანგარიშში. თუ სამუშაოს მასშტაბების მნიშვნელოვანი საკითხები კლიენტთან დადებულ შეთანხმებაში იყო მითითებული, რომლებიც არ იყო მითითებული ანგარიშში, მაშინ ამგვარი შეთანხმება უნდა ყოფილიყო წინამდებარე ანგარიშის დანართი. ამრიგად მივდივართ იმ დასკვნამდე, რომ „ექსპერტიზის საგანი“ განკუთვნილი არ არის სასამართლოს მიზნებისათვის „... სავალდებულოა, რომ ღირებულების საფუძველი შეესაბამებოდეს შეფასების მიზანს ..“ (შსს --------“).

მაგალითად, შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებით განსაზღვრული ღირებულების საფუძვლებია (შსს ---------. „--------“): საბაზრო ღირებულება, საბაზრო საიჯარო ქირა, თანასწორუფლებიანობაზე დამყარებული ღირებულება, საინვესტიციო ღირებულება, სინერგიული ღირებულება, სალიკვიდაციო ღირებულება. შემფასებელს შეიძლება მოეთხოვებოდეს ღირებულების ისეთი საფუძვლის გამოყენება, რომელსაც ადგენს კანონი, სხვა ნორმატიული აქტი, კერძო ხელშეკრულება, ან სხვა დოკუმენტი. აუცილებელია ღირებულების ამგვარი საფუძვლების არსის სათანადოდ გაგება და გამოყენება (შსს ---------).

საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსში გვხვდება ღირებულების გამომხატველი სხვადასხვა ტერმინები:

საბაზრო ღირებულება, სამართლიანი ფასი, რეალური ღირებულება. ასევე საგადასახადო კოდექსში გვხვდება ტერმინები: საბაზრო ფასი, საბაზრო ღირებულება. ფინანსური ანგარიშგების სტანდარტში გვხვდება ტერმინი სამართლიანი ღირებულება. მეწარმეთა შესახებ კანონში გვხვდება ტერმინები: ნომინალური ღირებულება, საბაზრო ღირებულება, საბალანსო ღირებულება, სამართლიანი ფასი, კომპენსაციის განსაზღვრის პრინციპები და სხვა. ღირებულების სხვადასხვა სახეები სხვადასხვა წანამძღვრების და პრინციპების მიხედვით განისაზღვრება და შეიძლება მნიშვნელობებით განსხვავდებოდნენ ერთმანეთისაგან. ამრიგად, შეფასების მიზნის და ღირებულების სახის შესაბამისობას „გადამწყვეტი მნიშვნელობა აქვს“ (შსს ---------).

საბაზრო ღირებულების დადგენის დროს მნიშვნელოვანია, რომ აქტივი იყოს საბაზრო, რაც იმას ნიშნავს, რომ მას უნდა ჰყავდეს ბევრი მყიდველი და ბევრი გამყიდველი, საბაზრო ფასი არ არის შეზღუდული ბევრი მყიდველის და ბევრი გამყიდველი კრიტერიუმით, შესაბამისად ეს 2 ღირებულების სახე განსხვავებულ ღირებულებებს წარმოადგენს. მაგალითად დიდი მიწის ნაკვეთების შეფასების დროს, როდესაც შესაფასებელია დიდი მიწის ნაკვეთი, შემფასებელი უნდა გამოვიდეს იმ კრიტერიუმიდან, რომ აქტივი დაიყვანოს საბაზრო პროდუქტამდე. ამიტომ შემფასებელმა უნდა იმსჯელოს რა არის საბაზრო მიწის ნაკვეთის ფართობი, რომლსაც ბევრი მყიდველი და გამყიდველი ეყოლება (ანუ ბაზარი იქნება მისთვის აქტიური) და შესაბამისი გამოყენების პრინციპებით უნდა იხელმძღვანელოს შეფასების დროს. საბაზო ფასის შეფასების დროს ეს შეზღუდვა არ არის, ამიტომ ამ მიზნით მთავარია, რომ გარიგება იყოს სამართლიანი გარიგების მხარეებისათვის, ამიტომ ღირებულება, რომელიც გამოხატავს აღნიშნულ გარიგებას შეიძლება დაკავშირებული იყოს მიწის ნაკვეთის უფრო მაღალ პოტენციალთან ვიდრე ეს ბევრი მყიდველისათვის და გამყიდველისათვის იქნებოდა. საუკეთესო ვარიანტი იქნებოდა დიდი მიწის ნაკვეთების გარიგებების ფასი, რომელიც არა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის არის დადებული, თუმცა ზოგ შემთხვევაში შეიძლება კარგი ინდიკატორი იყოს საინვესტიციო ღირებულებაც.

ამრიგად მივდივართ იმ დასკვნამდე, რომ შესაძლოა ღირებულების საფუძველი არ იყოს შეფასების მიზნის შესაბამისი. ექსპერტი არათუ არ მსჯელობს ამ შესაბამისობაზე, იგი არც მიუთითებს შეფასების მიზნის შესახებ.

საგადასახადო მიზნით ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგების ღირებულების შეფასების დროს გამოიყენება საბაზრო ფასი და არა საბაზრო ღირებულება. საბაზრო ფასის განმარტება და წანამძღვრები მოცემული საგადასახადო კოდექსის 18-ე მუხლში.

4. ანალოგების შერჩევა. ექსპერტის მიერ გამოყენებული ანალოგები მიზნად ისახავს ურთიერთდამოკიდებული პირებს შორის გარიგების შეფასებას. შესაბამისად ის უნდა აბსტრაგირებულიყო ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებებისგან. ჩვენ შევისწავლეთ ექსპერტების მიერ გამოყენებული გარიგებები დავადგინეთ, რომ ზოგიერთი გარიგება წარმოადგენდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებას.

ანალოგი №1, საკადასტრო კოდი ------------, გარიგების თარიღი 12.07.2018 - აღნიშნული გარიგება შემდგარია ---------- (პ/ნ ----------) და შპს ----------- (ს/ნ -----------) შორის. შპს --------- დირექტორი კი იყო --------- მოქალაქე -----------, თუმცა ნასყიდობის ხელშეკრულებაში შპს ----------- წარმომადგენლად დაფიქსირებულია ------------. ამრიგად არის საფუძველი, რომ გარიგების მხარეები იყვნენ ურთიერთდამოკიდებული პირები, საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით.

ანალოგი №2, საკადასტრო კოდი ----------, გარიგების თარიღი 15.04.2020 - აღნიშნული გარიგება შემდგარია შპს --------- (ს/ნ ---------) და შპს ----------(ს/ნ --------------) შორის.

ორივე კომპანიის დირექტორს წარმოადგენს ----------- (პ/ნ -----------). ეს გარემოება ცალსახა საფუძველია, რომ მხარეები განხილულ იყვნენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებად (საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლი).

ანალოგი №3, საკადასტრო კოდი 05.32.12.239, გარიგების თარიღი 30.01.2020 - აღნიშნული გარიგება შემდგარია შპს ---------- (ს/ნ ---------) და შპს----------- (ს/ნ ----------) შორის. შპს ---------- (ს/ნ ----------) წარმოადგენდა შპს ---------- (ს/ნ ---------) 25%-იანი წილის მფლობელს. ეს გარემოება ცალსახა საფუძველია, რომ მხარეები განხილულ იყვნენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებად (საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლი).

ამრიგად სამივე ანალოგი, რის საფუძველზეც არის განხორციელებული შეფასება წარმოადგენს ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებებს და მათზე დაყრდნობით არ უნდა განხორციელებულიყო შეფასება.

აღნიშნული ანალოგების 1 კვ.მ.-ის მარტივი საშუალო ფასი გამოდის 831 აშშ დოლარი. ჩვენ თუ 2017- 2019 წლის ანალოგების ფასების საშუალოს ავიღებთ 710 აშშ დოლარია, ხოლო 2021 წლის ფასების საშუალო 1 314 აშშ დოლარი. მნიშვნელოვნად უარესი მდებარეობის ფართის ფასი გამოდის 300 აშშ დოლარი. შემფასებლების მიერ შერჩეული ანალოგები ვერ ახასიათებენ საბაზრო ფასს. ამაზე მეტყველებს ს/კ ----------- ანალოგის და ს/კ --------- ანალოგის ფასები, რომლებსაც არ აქვთ ზღვის ხედი და არ იმყოფებიან პირველ ზოლში და მათი მიწის ნაკვეთების ფასი ბევრად მაღალია, ვიდრე სამხარაულის ექსპერტიზის ანგარიშში დაფიქსირებული ღირებულება. ამასთან განხილული გარიგებები არ არის ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის დადებული.

5. ანალოგების წყაროები - ანალოგები 4 და 5 წარმოადგენენ გაყიდვების საიტებიდან აღებულ ინფორმაციას. ანგარიშში მითითებულია განცხადების რეკვიზიტები, თუმცა დღეს ეს განცხადებები არ არის მოძიებადი. შეფასების საერთაშორისო სტანდარტები მოითხოვს, რომ შედარება განხორციელდეს ადგილმდებარეობის მიხედვით ანალოგების 4 და 5 ის ადგილმდებარეობა დადგენილი არ არის. ანგარიშს არ ახლავს აღნიშნული განცხადებების სქრინები, შეუძლებელია მათი ადგილმდებარეობის და ტექნიკური პარამეტრების გადამოწმება, რაც აღნიშნული ანალოგების სანდოობას კითხვის ნიშნის ქვეშ აყენებს.

6. გაყიდვის თარიღი - შემფასებლები იყენებენ 2020 წლის ანალოგებს 2018 წლის მდგომარეობის შესაფასებლად. გამოყენებული 5 ანალოგიდან 4 წარმოადგენს 2020 წლის ანალოგს. რატომღაც ამას ისინი ახორციელებენ მიუხედავად იმისა, რომ ბაზარზე 2018 წლის ანალოგებიც არსებობდა.

ამასთან აღსანიშნავია, რომ 2020 წელი წარმოადგენდა კრიზისულ წელს (Covid-19). ------------ის კვლევის მიხედვითაც საცხოვრებელი უძრავი ქონების ფასები კვარტლების მიხედვით 2018 წელთან შედარებით 2020 წელს შემცირდა - 2%, 7%, 6% და 12%-ით. სტატისტიკა მეტყველებს, რომ 2020 წელს ფასები საშუალო უფრო დაბალი იყო, ვიდრე 2018 წელს, მიუხედავად ამისა შემფასებლები თარიღზე კორექტირების დროს 2020 წლის ფასებს უარყოფითად აკორექტირებენ.

7. კორექტირებების დასაბუთება - არც ერთი კორექტირება განმარტებული არ არის და არც დასაბუთებული, თუ როგორ მოხდა მათი რაოდენობრივი გამოსახვა. შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების 105 სტანდარტის 20.5 პუნქტის მიხედვით „როდესაც შესადარისი საბაზრო ინფორმაცია არ ეხება ზუსტად იმავე, ან არსებითად იმავე აქტივს, შემფასებელმა უნდა ჩაატაროს შესადარისი აქტივებისა და განსახილველი აქტივების რაოდენობრივი და ხარისხობრივი მსგავსებისა და განსხვავებების შედარებითი ანალიზი. ხშირდა აუცილებელი იქნება შეფასებაში კორექტირებების შეტანა ჩატარებული შედარებითი ანალიზის შედეგების გათვალისწინებით.

კორექტირებები გონივრული (დასაბუთებული) უნდა იყოს და შემფასებელმა დოკუმენტურად უნდა ასახოს კორექტირებების გამომწვევი მიზეზები და როგორ მოხდა მათი გამოსახვა რაოდენობრივად“. შეფასებაში არ არის კორექტირებების რაოდენობრივი გამოსახვა დასაბუთებული, არ არის მოცემული რაიმე განმარტება, მითითება, წყარო ან კალკულაცია. ამრიგად კორექტირებები არ არის სათანადოდ დასაბუთებული. ანალოგების ანალიზი აჩვენებს, რომ განსხვავებები მდებარეობის გამო შეიძლება 100%- ზე მეტი იყოს. პირველ ზოლში ხელსაყრელი მდებარეობის მიწის ნაკვეთთა შედარებით სხვა ანალოგების ფასები შეიძლება დრამატულად განსხვავებული იყოს, ამასთან შეიძლება დიდი გავლენა ჰქონდეს ბულვარის გასწვრივ ობიექტის მდებარეობას (ბულვარის დასაწყისში თუ ბოლოში). მაგალითად N ---------- ანალოგი რომელიც პორტისკენ მდებარეობს ს/კ ------------ ანალოგთან მიმართებაში, მიუხედავად იმისა, რომ პირველი ანალოგის ფართი 2-ზე მეტჯერ აღემატება მას ფასთა სხვაობა 40%-ზე მეტია. შემფასებლები კი გარდა იმისა, რომ არ ითვალისწინებენ შესაფასებელი ობიექტის ხელსაყრელ მდებარეობას, კორექტირებასაც სიმბოლურად ახორციელებენ. ანალოგების შედარების ზემოაღნიშნული მაგალითი გვიჩვენებს, თუ რაოდენ მნიშვნელოვანია მდებარეობის ფაქტორი.

8. მიწების ცალ-ცალკე განხილვა - შემფასებლები 2 მიწის ნაკვეთს იხილავენ ცალ ცალკე, მაშინ როცა ეს მიწის ნაკვეთები წარმოადგენენ კონკრეტულ გარიგებაში ერთობლივ აქტივს და ფაქტობრივადაც ქმნიან ერთიან ქონებას. შედეგად შემფასებელი პატარა მიწის ნაკვეთს აფასებს, პატარა მიწის ნაკვეთის ლოგიკით, ხოლო დიდს დიდი მიწის ნაკვეთის ლოგიკით. ამაზე მეტყველებს განსხვავებული კორექტირებები ფართობზე, რომელიც შემფასებელს გამოყენებული აქვს 1 461 და 6 683 კვ.მ. მიწის ნაკვეთებისათვის განსხვავებულად. ამის გამო შემფასებელი კვ.მ. მიწის ნაკვეთებისათვის განსხვავებულ ფასებს ღებულობს. აღსანიშნავია, რომ ბაზარზე დიდი მიწის ნაკვეთების ერთი კვ.მ.-ის ღირებულება, როგორც წესი უფრო ნაკლები ღირებულების მატარებელია, ვიდრე დიდი მიწის ნაკვეთებისა. მიუხედავად ამისა შემფასებლებს პირიქით აქვთ მიღებული და სამხარაულის შეფასების ანგარიშის მიხედვით დიდი მიწის ნაკვეთი ერთ კვ.მ.-ზე გაანგარიშებით უფრო მეტი ღირს ვიდრე პატარა მიწის ნაკვეთის ფასი. აქ კიდევ ერთხელ ვლინდება კორექტირებების დაუსაბუთებლობისა და ანალოგების არაკორექტული შერჩევის პრობლემა.

მნიშვნელოვანი გარემოებაა, რომ სამხარაულის ექსპერტიზის მიერ შეფასებული იქნა მხოლოდ მიწის ნაკვეთი და არ იქნა გათვალისწინებული მასზე დამაგრებული შენობა ნაგებობები, თუმცა ნასყიდობის ხელშეკრულება მოიცავს რამდენიმე შენობა ნაგებობასაც.

9. განვადებით გაყიდვის ფაქტორი - იქიდან გამომდინარე, რომ 2018 წლის 19 ივნისის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით, გადახდა ხორციელდება განვადებით, ხელშეკრულებაში დაფიქსირებული ღირებულება არ გამოხატავს ნასყიდობის შესადარის ღირებულებას. იქიდან გამომდინარე, რომ ჩვენი შეფასების ობიექტია შესაფასებელი ობიექტის 19.06.2018 წლის გარიგება, იგი უნდა შეფასდეს სახელშეკრულებო პირობების გათვალისწინებით. სახელშეკრულებო პირობები გულისხმობს ნასყიდობის ფასის გადახდის გადავადებას 3 წლით, ნასყიდობის თანხის გადახდა დამოკიდებულია ასაშენებელი მრავალსართულიანი საცხოვრებელი კომპლექსის ბინების რეალიზაციიდან მიღებული საერთო თანხის არანაკლებ 10% ოდენობით ყოველთვიურ გადახდას.

ამასთან 685 966,2 აშშ დოლარი გამყიდველს მიღებული აქვს, ხოლო თანხის სრულად გადახდა უნდა განხორციელდეს არაუგვიანეს 30.07.2021 წლამდე. კომპანიას მიწის მესაკუთრისათვის დღემდე სრულად არ აუნაზღაურებია ნასყიდობის ფასი, აგრეთვე დღემდე სრულად რეალიზებული არ არის საცხოვრებელი კომპლექსის ბინები. მიუხედავად აღნიშნულისა, შეფასების თარიღში მხარეებს მოლოდინი ჰქონდათ, რომ მიწის ღირებულების დაფარვა განხორციელდებოდა 3 წლის განმავლობაში.

თუ ჩვენ გავითვალისწინებთ აღნიშნულ ფაქტორებს 19.06.2018 წლის მდგომარეობით, შესადარისი ღირებულების განსაზღვრის მიზნით საჭიროა რომ ანალოგების ღირებულებების იყოს შესადარისი დაფინანსების პირობების მიხედვითაც. დაფინანსების მიხედვით კორექტირება მნიშვნელოვანი კორექტირებაა და მან შეიძლება ღირებულების 20%-ზე მეტი სიდიდითაც გამოიწვიოს ღირებულების ცვლილება. თუ დავუშვებთ, რომ დისკონტირების განაკვეთი 10%-ია 3 წლიანი გადავადება დროში ფულის ღირებულების გამო მიმდინარე ღირებულების 25%-იან შემცირებას გამოიწვევს. ამრიგად შემფასებლებს არ აქვთ გათვალისწინებული დაფინანსების პირობების ფაქტორი.

რომ შევაჯამოთ შემფასებლებს გამოყენებული აქვთ 5 ანალოგი საიდანაც 3 წარმოადგენს ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებას, ხოლო 2-ის წყარო არ არის სრულფასოვანი. აგრეთვე შეფასების თარიღთან ახლო მხოლოდ ერთი ანალოგია (თუმცა ეს ანალოგიც ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებაა), ხოლო დანარჩენი ანალოგები წარმოადგენენ 2020 წლის ანალოგებს. შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მიხედვით უპირატესობა ენიჭება ისეთ ანალოგებს, რომელიც არის შეფასების თარიღთან ახლოს, თუმცა შემფასებელი მათ თანაბარ წონას ანიჭებს, ამასთან შერჩევის დროს უგულვებელყოფს შეფასების თარიღთან ახლოს არსებულ ანალოგებს. შემფასებელს არ აქვს დასაბუთებული მნიშვნელოვანი კორექტირებები, პერიოდზე კორექტირება არ არის სწორი მიმართულებით განხორციელებული (ნაცვლად შემცირებისა ადგილი უნდა ჰქონოდა ზრდის მიმართულებით კორექტირებას), არ არის გათვალისწინებული დაფინანსების პირობებზე კორექტირება. აგრეთვე არ არის დაცული შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მოთხოვნები, ამასთან თავად შემფასებლებიც არ უთითებენ შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებზე. მიუხედავად იმისა, რომ შეფასების მათ ანგარიშს მომზადება შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მიხედვით ევალებათ. არ არის კორექტულად განსაზღვრული ღირებულების სახე ნაცვლად საბაზრო ფასისა შეფასებული საბაზრო ღირებულება.

ამრიგად მიღებული შედეგები არ გამოხატავს კანონმდებლობით მოთხოვნილი სიდიდის (საბაზრო ფასის) მნიშვნელობას, ამაზე მეტყველებს თავად შეფასების ანგარიშში დაფიქსირებული გარემოება, რომ მათ განახორციელეს საბაზრო ღირებულების და არა საბაზრო ფასის შეფასება. ასევე ის გარემოება, რომ მათ არ აქვთ შეფასების მიზნობრიობა დაფიქსირებული, რაც შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების აუცილებელი მოთხოვნაა. ამრიგად საგადასახადო მიზნებისათვის შეფასებულად აღნიშნული შეფასება ვერ ჩაითვლება.

ყოველივე მაღლა ნახსენებიდან გამომდინარე გაუგებარია რატომ და როგორ მოახდინა შემოსავლების სამსახურმა ჩვენს მიერ წარდგენილი 3 ქონების საბაზრო ფასის შეფასების დასკვნის იგნორირება, სამხარაულის ბიუროს ამ დასკვნის სასარგებლოდ. მიგვაჩნია რომ ეს უკანასკნელი ქმედება შემოსავლების სამსახურის მხრიდან ყოველგვარი დასაბუთებისა და არგუმენტაციის გარეშე (მხოლოდ იმის ციტირებით თუ რა გააკეთეს შემოსავლების სამსახურის აუდიტორებმა) არის უკიდურესად აღმაშფოთებელი და ეწინააღმდეგება მოქმედი კანონმდებლობის მოთხოვნებს.

ბათილად უნდა იქნას ცნობილი შემოსავლების სამსახურის 29.11.2023 წლის №29625 ბრძანება, 30.11.2023 წლის №081-295 საგადასახადო მოთხოვნა, შემოსავლების სამსახურის 18.01.2024 წლის №630 ბრძანება და შემცირდეს აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული თანხები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:

ა) მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა;

ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმებით დადგენილია, რომ 16.06.2018 წელს გადასახადის გადამხდელმა დამფუძნებელი ფიზიკური პირისგან ------------ 8 100 000 აშშ დოლარად (19 908 990 ლარი) შეიძინა 1 461 მ 2 და 6 683 მ 2 მიწის ნაკვეთები ქალაქ -----------ში (ს/კ ----------- და ს/კ -----------). შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დამფუძნებელი ფ/პ - მიწის ღირებულების -----------სახით გადახდილი აქვს თანხები. სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს დასკვნით, 16.06.2018 წლის მდგომარეობით მიწის საბაზრო ფასი განისაზღვრა 6 270 230 ლარით. აღნიშნული თანხა უკვე გადახდილია ფიზიკური პირისთვის 23.04.2020 წლამდე. 23.04.2020 წლიდან 1.04.2021 წლამდე გატანილია 773 747 ლარი.

საბჭო მიუთითებს, რომ ვინაიდან სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს დასკვნის მიხედვით განსაზღვრული მიწის საბაზრო ფასი ნაკლებია დამფუძნებელი ფიზიკური პირისთვის კომპანიის მიერ მიწის შეძენით წარმოქმნილი ვალდებულების დასაფარად გადახდილ თანხაზე, გადაჭარბებული თანხის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა მართლზომიერია.

ამასთან, საბჭო მიუთითებს იმ გარემოებაზე, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 31.05.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.04.2021 წლიდან 1.01.2023 წლამდე პერიოდი და დამატებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია აღნიშნული (გასაჩივრებული) ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე. საკითხი განხილული იქნა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. 16.11.2023 წლის №20558/2/2023 გადაწყვეტილებით მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების მეტი სიზუსტით განსაზღვრის მიზნით საბჭომ მიიჩნია, რომ მომჩივანს უნდა მიეცეს შესაძლებლობა მის მიერ საჩივარში მითითებული ალტერნატიული დასკვნების ან/და არგუმენტების გათვალისწინებით, საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებული (კომპანიის დამფუძნებელი ფიზიკური პირისგან შეძენილი) მიწის ნაკვეთების საბაზრო ფასის განსაზღვრისთვის, მიმართოს სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს ალტერნატიული დასკვნის გაცემის მოთხოვნით. ექსპერტიზის წინაშე დასმული კითხვები შეთანხმებულ იქნას აუდიტის დეპარტამენტთან. მომჩივანს მიეცა წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროსთან ექსპერტიზის დასკვნის შედგენის თაობაზე გაფორმებული ხელშეკრულება. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებულ (კომპანიის დამფუძნებელი ფიზიკური პირისგან შეძენილი) მიწის ნაკვეთებზე შესაბამისი დასკვნის წარდგენის შემთხვევაში, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

მომჩივანის წარმომადგენელმა საბჭოს სხდომაზე აღნიშნა, რომ სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზიც ეროვნული ბიუროს მიმართეს განცხადებით ქონების შეფასებასთან დაკავშირებით, თუმცა იქიდან გამომდინარე, რომ ექსპერტიზის დასმული კითხვა შეთანხმებული უნდა ყოფილიყო აუდიტის დეპარტამენტთან, აღნიშნული განცხადება აუდიტის დეპარტამენტმა შეაცვლევინა. ექსპერტიზის ბიუროსგან მოთხოვნილი იყო საბაზრო ფასის დადგენა, საგადასახადო კანონმდებლობის პრინციპებიდან გამომდინარე, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტმა მოითხოვა, რომ განცხადებაში ტერმინი საბაზრო ფასი შეცვლილიყო ტერმინით საბაზრო ღირებულება, რაც განხორციელდა კიდეც. ექსპერტიზის ბიუროსგან გარკვეული პერიოდის შემდეგ მიღებულია პასუხები, რომ შემოსავლების სამსახურის მიმართვის საფუძველზე სწორედ ქონების საბაზრო ღირებულება აქვს დადგენილი და ამ ნაწილზე კომპანიის ხელმეორე მიმართვის საფუძველზე განმარტეს, რომ უკვე განსაზღვრულია აღნიშნული. პარალელურად ტერმინებს შორის სხვაობიდან გამომდინარე, პარალელურად მოთხოვნილი იქნა საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მიზნებისთვის გარიგებაზე საბაზრო ფასის დადგენა, რაზეც სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზიც ეროვნული ბიუროსგან მიღებულია პასუხი საბაზრო ფასის დადგენის შეუძლებლობის შესახებ.

საქმეში არსებული გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან მომჩივნის მიერ ვერ იქნა წარმოდგენილი სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს მიერ შედგენილი ალტერნატიული დასკვნა, რაც შესაძლოა გამხდარიყო სადავო საკითხის დამატებით შესწავლის საფუძველი, საბჭო მიიჩნევს, რომ არ არსებობს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

საწარმოს დირექტორისთვის საბაზრო ფასზე მეტი ოდენობით მიწის ღირებულების სახით გადახდილი თანხის ხელფასად განხილვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, 2018 წლის 16 ივნისს გადასახადის გადამხდელმა დამფუძნებელი ფიზიკური პირისგან შეიძინა მიწის ნაკვეთები, რომელზეც დაიწყო მრავალფუნქციური საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობა. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორისთვის (დამფუძნებლისთვის) მიწის ღირებულების სახით განხორციელებული გადახდები, რომელმაც გადააჭარბა აღნიშნული დასკვნით განსაზღვრულ მიწის საბაზრო ფასს, დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ შეფასების დასკვნებში ფიქსირდებოდა განსხვავებული საბაზრო ფასები, რის გამოც, აუდიტის დეპარტამენტმა მიწის საბაზრო ფასის განსაზღვრის მიზნით მიმართა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს, რომლის მიერ მომზადებული დასკვნის მიხედვით, საწარმოს საკუთრებაში არსებული მიწის საბაზრო ფასი მნიშვნელოვნად განსხვავდება გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი შეფასების დასკვნებით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულებისგან.

 

გადაწყვეტილება

საქმეში არსებული გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან მომჩივნის მიერ ვერ იქნა წარმოდგენილი სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს მიერ შედგენილი ალტერნატიული დასკვნა, რაც შესაძლოა გამხდარიყო სადავო საკითხის დამატებით შესწავლის საფუძველი, საბჭო მიიჩნევს, რომ არ არსებობს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს; 73(9);101(1);154(1);18;