ბრძანება N 18504
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 18504
14 აგვისტო 2026
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „-------“ (ს/ნ -------)
(მის.: -------, -------)
2026 წლის 20 აპრილისა და 6 მაისის საჩივრების
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 6 აგვისტოს სხდომაზე (ოქმი №70) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 15 ივლისის №27426/2/2026 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული შპს „-------“ (ს/ნ -------) 2026 წლის 20 აპრილის №101862/1/2026 და 6 მაისის №102197/1/2026 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 20 აპრილის №068-14 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხი:
მომჩივანი არ ეთანხმება დღგ-ში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს და ითხოვს მისი მონაწილეობით საკითხის ხელახალ შესწავლას. აცხადებს, რომ პოსტერმინალის საშუალებით განხორციელებული ოპერაციები დუბლირებულია, რასაც მოწმობს კომპანიის ფასნამატი, ვინაიდან შემოწმების მიერ განსაზღვრული ბრუნვის (პოსტერმინალს პლუს საკონტროლო-სალარო აპარატი) რეალიზებულ საქონლის თვითღირებულებასთან შედარების შედეგად მიღებული ფასნამატი 2-ჯერ აღემატება მსგავს სფეროში არსებულ ფასნამატს, ხოლო კომპანიის მიერ შეძენილ საქონელზე აღნიშნული ფასნამატის გავრცელების შედეგად მიღებული ბუნებრივი აირის სარეალიზაციო ფასი ბევრად აღემატება მსგავს სფეროში არსებული კომპანიების მიერ საჯაროდ გაცხადებულ ფასებს. განმარტავს, რომ კომპანია საქონლის შეძენას ახორციელებს შპს „-------“. საწარმოს დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს 15%-ს, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტის მიერ პოსტერმინალისა და საკონტროლო-სალარო აპარატის მონაცემების დაჯამებით დადგენილი ფასნამატი შეადგენს 33%-ს. საწარმომ გააანალიზა „-------“, „-------“, „-------“ და „-------“ სარეალიზაციო ფასები და დაადგინა, რომ აღნიშნული კომპანიების ფასები მნიშვნელოვნად ჩამორჩებოდა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განსაზღვრულ საწარმოს საშუალო ფასებს. აღნიშნულით კი დასტურდება შემოსავლების დუბლირების საკითხი. განმარტავს, რომ შემმოწმებელს შეეძლო კომპანიის მიერ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებისა და დეკლარირებული ბრუნვის ურთიერთშედარებისას მარტივად განესაზღვრა კომპანიის დეკლარირებული ფასნამატი და საშუალო სარეალიზაციო ფასი, რომლითაც დადგინდებოდა საწარმოს წარმომადგენლის მიერ მიცემული ახსნა-განმარტების სისწორე, ვინაიდან პოსტერმინალისა და საკონტროლო-სალარო აპარატის მონაცემების დაჯამება იძლევა არალოგიკურად მაღალ ფასნამატსა და სარეალიზაციო ფასს. შესაბამისად, კომპანია ვერ შევიდოდა კონკურენციაში ბაზარზე არსებულ სხვა გაზგასამართ სადგურებთან.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 6 მარტის №5069 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-------“ (ს/ნ -------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2023 წლის პირველი იანვრიდან 2026 წლის პირველ თებერვლამდე საანგარიშო პერიოდებში საკონტროლო-სალარო აპარატითა და პოსტერმინალით განხორციელებული ანგარიშსწორებისას მიღებული თანხების დღგ-ის დეკლარაციაში ასახვის სისწორის დადგენის მიზნით. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2026 წლის 15 აპრილს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2026 წლის 20 აპრილის №8637 ბრძანება და ამავე თარიღის №068–14 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 208 904 ლარი, მათ შორის გადასახადი 119 269 ლარი, ჯარიმა 59 838 ლარი და საურავი 29 797 ლარი.
ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადასახადის გადამხდელმა გაასაჩივრა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2026 წლის 25 მაისის №11400 ბრძანებით, შპს „-------“ (ს/ნ -------) საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. აღნიშნული ბრძანება გადასახადის გადამხდელმა გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2026 წლის 15 ივლისის №27426/2/2026 გადაწყვეტილებით, ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 25 მაისის №11400 ბრძანება და საჩივარი პირველი სადავო საკითხის ნაწილში, ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 15 ივლისის №27426/2/2026 გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია შემდეგი:
„შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით, პოსტერმინალსა და საკონტროლო-სალარო აპარატებზე დაფიქსირებული თანხების დუბლირების ფაქტთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივრებში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.
საქმის გარემოებებისა და მომჩივნის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ დამატებით შესწავლასა და შეფასებას საჭიროებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განსაზღვრული ფასნამატის ოდენობის საკითხი. კერძოდ, შემოსავლების სამსახურმა ხელახლა უნდა შეაფასოს საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის და ანალოგიური, არაბრენდირებული გაზგასამართი სადგურების აუდირებული ფასნამატის გამოყენების საკითხი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საჩივარი ამ ნაწილში ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.“
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებით:
შპს „-------“ გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2022 წლის 18 მარტს და 2022 წლის 21 აპრილიდან წარმოადგენს დღგ-ს გადამხდელს (სტატუსი: „კვალიფიციური“). შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციითა და გადამხდელის წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებების მიხედვით დადგინდა, რომ საწარმოს ძირითად ეკონომიკურ საქმიანობას წარმოადგენს ბუნებრივი აირისა და თხევადი გაზის რეალიზაცია, -------. საწარმომ 2025 წლის აპრილის თვეში დაიწყო დამატებითი ეკონომიკური საქმიანობა, კერძოდ, საცალო ვაჭრობა არასპეციალიზებულ მაღაზიებში, უპირატესად საკვები პროდუქტებით, სასმელებითა და თამბაქოს ნაწარმით. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციით, საწარმოს უფიქსირდებოდა 3 პოსტერმინალი და 5 საკონტროლოსალარო აპარატი. თითოეულ მოწყობილობაზე ფიქსირდებოდა ოპერაციები შემოწმების მთელი პერიოდის განმავლობაში. გადამხდელის მიერ დეკლარირებული ბრუნვები ნაკლები იყო პოსტერმინალებსა და საკონტროლო-სალარო აპარატებში განხორციელებული ოპერაციების ჯამზე. გადამხდელმა შემოწმებას წარუდგინა ახსნა-განმარტება, სადაც აღწერა დღგ-ის ბრუნვებში არსებული სხვაობების მიზეზი. გადამხდელის განმარტებით, პოსტერმინალზე საქონლის ღირებულების გატარების შემდგომ, ის იგივე ღირებულების თანხის გატარებას, დამატებით ახორციელებდა საკონტროლო-სალარო აპარატის მეშვეობით. აღსანიშნავია, რომ გადამხდელის მიერ განმარტებული გატარებები, ხვდებოდა მხოლოდ იმ პოსტერმინალებსა და საკონტროლო-სალარო აპარატებზე, რომლებიც ბუნებრივი აირისა და თხევადი გაზის რეალიზაციის დროს გამოიყენებოდა. დრაივის შემთხვევაში, სალარო აპარატი და პოსტერმინალი დამოუკიდებლად ფუნქციონირებდა და თანხები არ მეორდებოდა. შემოწმების მიერ, მოხდა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტების შესწავლა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ინფორმაციებთან შედარება. შემოწმების მიერ ვერ მოხერხდა პოსტერმინალსა და საკონტროლო-სალარო აპარატზე გატარებული თანხების ერთმანეთთან შედარება, გადამხდელის მიერ განმარტებული პრინციპის შესაბამისად. გადამხდელს მიეცა დამატებით დრო და რეკომენდაცია წარმოედგინა ასეთი ტიპის შედარებები დღეების მიხედვით, თუმცა მათგან მიღებული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია არ იყო სრულყოფილი და შედარება ვერ მოხერხდა.
შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 163-ე, 164-ე მუხლებით და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდა პირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. საკონტროლო-სალარო აპარატებსა და პოს-ტერმინალებზე დაფიქსირებული იყო ჯამში 5 841 454 ლარის გატარება. გადამხდელის მიერ დეკლარირებული დღგ-ის ბრუნვა შეადგენდა 4 287 731 ლარს. შემოწმებით, გამოვლენილი სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით. ასევე, გადამხდელს დაერიცხა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანოს ძალაში შესული გადაწყვეტილების შესრულება სავალდებულოა.
სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ გადამხდელის მიერ დეკლარირებული ბრუნვები ნაკლები იყო პოსტერმინალებსა და საკონტროლო-სალარო აპარატებში განხორციელებული ოპერაციების ჯამზე. გადამხდელის განმარტებით, აღნიშნული გამოწვეული იყო დუბლირებით. გადამხდელის მიერ განმარტებული გატარებები ხვდებოდა მხოლოდ იმ პოსტერმინალებსა და საკონტროლო-სალარო აპარატებზე, რომლებიც ბუნებრივი აირისა და თხევადი გაზის რეალიზაციის დროს გამოიყენებოდა. დრაივის შემთხვევაში, საკონტროლო-სალარო აპარატი და პოსტერმინალი დამოუკიდებლად ფუნქციონირებდა და თანხები არ მეორდებოდა. შემოწმების მიერ, მოხდა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტების შესწავლა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ინფორმაციებთან შედარება. შემოწმების მიერ ვერ მოხერხდა პოსტერმინალსა და საკონტროლო-სალარო აპარატზე გატარებული თანხების ერთმანეთთან შედარება, გადამხდელის მიერ განმარტებული პრინციპის შესაბამისად. გადამხდელს მიეცა დამატებით დრო და რეკომენდაცია წარმოედგინა ასეთი ტიპის შედარებები დღეების მიხედვით, თუმცა შემოწმების ეტაპზე მათგან მიღებული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია არ იყო სრულყოფილი და შედარება ვერ მოხერხდა. შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდა პირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, საკონტროლო-სალარო აპარატებსა და პოსტერმინალებზე დაფიქსირებულ შემოსავალსა და დეკლარირებულს შორის სხვაობაზე გადამხდელს დაერიცხა დღგ.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერად განხორციელდა პირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. ამასთან, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების შესაბამისად, საკითხის დამატებით შესწავლა/გამოკვლევის შედეგად, არ გამოვლინდა ისეთი ფაქტობრივი გარემოებები და სამართლებრივი საფუძვლები, რომელთა საფუძველზეც მიზანშეწონილი იქნებოდა საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრა.
რაც შეეხება მომჩივნის არგუმენტაციას, რომ საწარმოს შემოსავლებისა და შესყიდვების შეპირისპირების შედეგად მიღებული ფასნამატი აღემატება ანალოგიური/მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული პირის მიმართ დადგენილი ფასნამატის ოდენობას, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ პოსტერმინალსა და საკონტროლო-სალარო აპარატებზე დაფიქსირებული თანხების დუბლირების ფაქტთან დაკავშირებით, საკითხი უკვე დაბრუნებულია აუდიტის დეპარტამენტში შესასწავლად და თუკი გადამხდელი წარადგენს დუბლირების ფაქტის დამადასტურებელ მტკიცებულებებს, აღნიშნული თავისთავად გამოიწვევს შემოწმების მიერ დათვლილი შემოსავლის შემცირებას.
ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მათი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „-------“ (ს/ნ -------) საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
მომჩივანი არ ეთანხმება დღგ-ში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.
ფაქტობრივი გარემოებები
გადამხდელის მიერ დეკლარირებული ბრუნვები ნაკლები იყო პოსტერმინალებსა და საკონტროლო-სალარო აპარატებში განხორციელებული ოპერაციების ჯამზე. გადამხდელის განმარტებით, აღნიშნული გამოწვეული იყო დუბლირებით. გადამხდელის მიერ განმარტებული გატარებები ხვდებოდა მხოლოდ იმ პოსტერმინალებსა და საკონტროლო-სალარო აპარატებზე, რომლებიც ბუნებრივი აირისა და თხევადი გაზის რეალიზაციის დროს გამოიყენებოდა. დრაივის შემთხვევაში, საკონტროლო-სალარო აპარატი და პოსტერმინალი დამოუკიდებლად ფუნქციონირებდა და თანხები არ მეორდებოდა. შემოწმების მიერ, მოხდა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტების შესწავლა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ინფორმაციებთან შედარება. შემოწმების მიერ ვერ მოხერხდა პოსტერმინალსა და საკონტროლო-სალარო აპარატზე გატარებული თანხების ერთმანეთთან შედარება, გადამხდელის მიერ განმარტებული პრინციპის შესაბამისად. გადამხდელს მიეცა დამატებით დრო და რეკომენდაცია წარმოედგინა ასეთი ტიპის შედარებები დღეების მიხედვით, თუმცა შემოწმების ეტაპზე მათგან მიღებული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია არ იყო სრულყოფილი და შედარება ვერ მოხერხდა. შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდა პირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, საკონტროლო-სალარო აპარატებსა და პოსტერმინალებზე დაფიქსირებულ შემოსავალსა და დეკლარირებულს შორის სხვაობაზე გადამხდელს დაერიცხა დღგ.
გადაწყვეტილება
შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მათი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 159; 163; 164;