გადაწყვეტილება №93604/1/2025

№93604/1/2025

27 თებერვალი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ „-------“)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,13.02.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“-ს 8.01.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №93604/1/2025).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 19 აპრილის №9948 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 20.11.2024 წლის №021-79 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 24.12.2024 წლის №27028 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 350 431,75 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 140 545

დღგ - 53 267

საშემოსავლო გადასახადი - 87 278

ჯარიმა - 67 080

საურავი - 142 806,75

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივნის საქმიანობაა საცალო ვაჭრობა საყოფაცხოვრებო ჭურჭლით, თიხის ჭურჭლით, ფაიფურით და სამზარეულოს საკუთნოებით

აუდიტის დეპარტამენტის 30.12.2021 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2018 წლიდან 1.07.2021 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

1. გადასახადის გადამხდელმა საგადასახადო ორგანოს წარუდგინა ელექტრონული ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა, რომლის მიხედვით, საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება სალაროს უძრავი ნაშთი. ბუღალტრული პროგრამის ჩანაწერების და ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით სალაროს უძრავი ნაშთი ჩაითვალა შესამოწმებელ პერიოდში საანგარიშო თვეების მიხედვით გაცემულ უპროცენტო სესხად. განისაზღვრა ყოველთვიურად სალაროდან ფიზიკურ პირზე უპროცენტო სესხად გაცემული თანხების ოდენობა, რაც დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ხოლო დაბრუნებულ თანხებზე მოხდა მოგების გადასახადის ჩათვლა შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში.

ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით ზემოაღნიშნული ოპერაცია განხილულ იქნა, როგორც დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისთვის გაცემული უპროცენტო სესხი და მასზე გაანგარიშებული საპროცენტო შემოსავალი განხილულ იქნა სარგებლად, რომელიც დაკვალიფიცირდა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან.

შემოწმების შედეგად, მომჩივანს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

2. გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციებში გაცემული ხელფასები დეკლარირებული აქვს 111 084 ლარი, შემოწმებით გაცემული ხელფასების ოდენობა დარჩა უცვლელი, თუმცა, ზოგიერთ თვეში გადამხდელს კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადის თანხა დეკლარირებული არ ჰქონდა. შემოწმებით, საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის თანახმად აღნიშნული სხვაობა დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

3. შემოწმებით დადგინდა, რომ საწარმო შესამოწმებელ პერიოდში არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობითი დადგენილი წესით. კერძოდ, საანგარიშო პერიოდში არ გააჩნია რეალიზაციის სახეობრივი და რაოდენობრივი გაშიფვრა. შესამოწმებელ პერიოდში, გადამხდელს უფიქსირდება საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის დარღვევის შედეგად 2 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი კანონმდებლობით გათვალისწინებული ვალდებულებების შეუსრულებლობისათვის. აღნიშნულის გათვალისწინებით, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით და სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. შედეგად, საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე არაპირდაპირი მეთოდით.

დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრის მიზნით, საწარმოს დოკუმენტებზე დაყრდნობით, შეძენილი და რეალიზებული საქონელი დაჯგუფდა სახეობების მიხედვით (19 ჯგუფად), თითოეულ ჯგუფზე ინდივიდუალურად გაანგარიშდა ფასნამატი და დოკუმენტის გარეშე რეალიზაციაზე გავრცელდა საშუალო შეწონილი ფასნამატი, რომელიც წარმოდგენილია გადამხდელის მიერ (ფასნამატები ჩაშლილი იყო ჯგუფების მიხედვით), ხოლო ცალკეულ ჯგუფებზე გამოყენებულ იქნა დოკუმენტური ფასნამატი. აღნიშნულის შედეგად, გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, რომელიც დაიბეგრა დღგ-ით, ხოლო მიღებული ნამეტი შემოსავალი ჩაითვალა აღურიცხველ ფულად, რომელიც დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 31.12.2021 წლის №021-251 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 19.04.2022 წლის №9948 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა:

- პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, საწარმოს ბუღალტრულ პროგრამაში დაფიქსირებული უძრავი ნაშთის უპროცენტო სესხად განხილვის საკითხი შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით და შემოსავლების სამსახურის უფროსის 8.07.2019 წლის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) მიხედვით. შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

- მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს საქმის ფაქტობრივი გარემოებები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

- მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით:

ა) ფასნამატის დაზუსტების მიზნით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები(მათ შორის, ინფორმაცია ცხრილის სახით საქონლის სახეობების/ჯგუფების მიხედვით ფასნამატის შესახებ);

ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-4 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). აღნიშნულის შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, განსაზღვროს იმ თანხის ოდენობა, რომელიც უნდა არსებულიყო სალაროში და აღნიშნულის გათვალისწინებით უზრუნველყოს არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი აღურიცხველი ფულადი სახსრების ნაშთის ხელფასად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება).

- დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 19.04.2022 წლის №9948 ბრძანების აღსრულების შედეგად, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 7.11.2024 წლის დასკვნა, 20.11.2024 წლის №24454 ბრძანება და №021-79 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რომელთა შესაბამისად მომჩივანს შეუმცირდა დარიცხული თანხა სულ 370 870 ლარით, მათ შორის გადასახადი 195 926 ლარი, ჯარიმა 179 944 ლარი.

კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა 15.12.2024 წლის გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 24.12.2024 წლის №27028 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე და 304- ე მუხლის 21 ნაწილზე, ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლითაც დაკორექტირდა (შემცირდა) დარიცხული თანხები. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა ცხრილები, რომლითაც უფრო ზედმიწევნით მოხდა ფასნამატის გაანგარიშება. წარმოდგენილი მონაცემების მიხედვით დაკორექტირდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი ფასნამატი (რომელიც დაიდენტიფიცირდა დოკუმენტური რეალიზაციების შესაბამისად). შედეგად, დღგ-ისა და საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებები დაექვემდებარა შემცირებას. ასევე, მეთოდური მითითების მიხედვით, გაანგარიშების შემდეგ, საგადასახადო ვალდებულებები გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის ნაწილში დაექვემდებარა შემცირებას, აგრეთვე გათვალისწინებული იქნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 112-ე ნაწილით დადგენილი შეღავათები. ამასთან, გადაანგარიშებით, განხორციელდა აღურიცხველი ფულადი სახსრების ნაშთის შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, ხოლო მოგების გადასახადის ნაწილში დარიცხული ჯარიმა დაექვემდებარა სრულად შემცირებას.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი საჩივარში ვერ უთითებს იმ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებს, თუ რა ნაწილში არ მოხდა შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება, ასევე არ აქვს წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის შესაბამისი მტკიცებულებები, რაც გახდებოდა განსაზღვრული ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი, შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარში გამოთქმული პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია.

საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნის და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი არ ეთანხმება სალაროში არსებულ ნაშთზე მოგების და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვას, რადგან შესამოწმებელ პერიოდში სარეალიზაციოდ განკუთვნილი საქონლის მნიშვნელოვანი ნაწილის (შეძენილი საქონლის ნახევარი) შეძენა ხდება ნაღდი ანგარიშსწორების მეშვეობით. კომპანია საქონლის შეძენას ახდენს შემდგომი გადახდის პირობით და კრედიტორთა ვალების დაფარვის პრიორიტეტებიც (პირველ რიგში რომელი კრედიტორი უნდა დაკმაყოფილდეს) შეძენის ვადებიდან გამომდინარეობს. გამომდინარე აქედან პირველი - კომპანიას მუდამ აქვს სალაროში თანხის ნაშთი ნაღდი ფულის სახით და მეორე - სალაროს ნაშთი არის მუდმივად ცვალებადი გამომდინარე იქედან რა თანხაა გასული შეძენებზე ან/და რეალიზაციიდან მიღებული, ამიტომ მათი აზრით სალაროს არსებული ფული არ უნდა იქნას მიჩნეული „სალაროს უძრავ ნაშთად“, მით უმეტეს რომ 2021 წელს წინა კრედიტორული დავალიანებების თითქმის სრულად გასტუმრების შედეგად სალაროს ნაშთი ფაქტობრივად ნულდება. კიდეც, რომ სწორი იყოს ე.წ. „სალაროს უძრავ ნაშთ“-ზე გადასახადების დარიცხვა, მას მაინც არ ვეთანხმებით გაანგარიშების პრინციპების გამო: როგორც აქტშია მითითებული მოგების გადასახადში კომპანიას ძირითადი გადასახადი არ დაერიცხა, თუმცა 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად შემცირებული თანხის 50 პროცენტის ოდენობით. აღნიშნულ სიტუაციაში მათი აზრით გამოყენებული უნდა იქნეს სსკ-ის 275-ე მუხლის პირველი ნაწილი, რადგან იგი აქტში მითითებული გარემოებებით გამოწვეულია საგადასახადო ვალდებულებების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით.

არასწორია სარგებლის გაანგარიშების პრინციპიც, რადგან პირველი: 2021 წელს უძრავი ნაშთის დასადგენად გამოკლებულია 2020 წელს ნაღდი ანგარიშსწორებით განხორციელებული გადახდების 10 პროცენტი და არა 2021 წელს აღნიშნული მეთოდით გაანგარიშებული თანხა და მეორე: აქტის მიხედვით სარგებლის თანხა (სესხად მიჩნეული თანხის წლიური 20 პროცენტი) გაანგარიშებულია არა სალაროს თანხობრივ ნაშთზე არამედ სალაროს ნაშთის ე.წ. „აგროსილი“ თანხის მიხედვით (სალაროს ნაშთი გაყოფილია 0,8-ზე და მიღებულ თანხიდან არის ნაანგარიშები სარგებლის წლიური 20 პროცენტი). აქტში აღნიშნულია გარემოება:

„გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციებში გაცემული ხელფასები დეკლარირებული აქვს 111 084 ლარი, შემოწმებით გაცემული ხელფასების ოდენობა დარჩა უცვლელი, თუმცა, ზოგიერთ თვეში გადამხდელს კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადის თანხა დეკლარირებული არ ჰქონდა. შემოწმებით აღნიშნული სხვაობა დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით და დაერიცხა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის მიხედვით.“ აღნიშნულთან მიმართებაში მოგახსენებთ, რომ დეკლარირება მოხდენილია სრულად განაცემებიდან გამომდინარე შესაბამისი საანგარიშო პერიოდების მიხედვით და არც ზემოთ აღნიშნულ ფაქტს არა აქვს შესამოწმებელ პერიოდში ადგილი.

შემოწმებით დადგინდა, რომ საზოგადოება შესამოწმებელ პერიოდში არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით, კერძოდ საანგარიშო პერიოდში არ გააჩნია რეალიზაციის სახეობრივი და რაოდენობრივი გაშიფვრა. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს უფიქსირდება სსკ-ის 43-ე მუხლის დარღვევის შედეგად 2 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი, სსკის გათვალისწინებული ვალდებულებების შეუსრულებლობისათვის, რაც სსკ-ის 291-ე მუხლის შესაბამისად იწვევს პირის დაჯარიმებას.

დღგ-ს ბრუნვის განსაზღვრის მიზნით, გამოყენებული იქნა გადამხდელის დოკუმენტაცია. შემოწმებით საწარმოს დოკუმენტებზე დაყრდნობით შეძენილი და რეალიზებული საქონელი დაჯგუფდა სახეობების მიხედვით, თითოეულ ჯგუფზე ინდივიდუალურად გაანგარიშდა ფასნამატი და დოკუმენტების გარეშე რეალიზაციაზე გავრცელებული იქნა საშუალო შეწონილი ფასნამატი. ნამეტი თანხა დაიბეგრა დღგ-ით და შესაბამისად მიღებული ნამეტი შემოსავალი ჩაითვალა აღურიცხავ ფულად და დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.“

როგორც ირკვევა კომპანიის შემოსავლების დასათვლელად არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება შემდეგი ორი პირობის გამო იქნა შესაძლებელი:

1. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს უფიქსირდება სსკ-ის 43-ე მუხლის დარღვევის შედეგად 2 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი, ანუ, რომ დავაზუსტოთ კომპანიას 2018 წელს დაწერილი აქვს ორი სანქციის ოქმი, აქედან ერთი არის გაფრთხილება (კომპანიის არსებობის განმავლობაში ერთადერთი შემთხვევა), იმისათვის რომ ნაღდი ფულით ანგარიშსწორებისას არ მოხდა საკონტროლო-სალარო აპარატის გამოუყენებლობა, ხოლო მეორე არის ჯარიმა, რომ კომპანიას 156 ლარის საქონელზე არა აქვს ამოწერილი სასაქონლო ზედნადები. ორივე ჯარიმა მათი აზრით კომპანიაში, რომელსაც გააჩნია რამდენიმე ათასი დასახელების სარეალიზაციო საქონელი არ ასახავს იმ ფაქტს, რომ შეგნებულად ხდება არამართლზომიერი ქმედებების ჩადენა შემოსავლების დამალვის მიზნით. ამ შემთხვევაში ადგილი აქვს ელემენტარულად დაშვებულ შეცდომებს, რომელსაც დაგვეთანხმებით არავითარი სარგებლის მოტანა კომპანიისათვის არ შეეძლო.

2. საზოგადოება შესამოწმებელ პერიოდში არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით, კერძოდ საანგარიშო პერიოდში არ გააჩნია რეალიზაციის სახეობრივი და რაოდენობრივი გაშიფვრა. აღნიშნულთან დაკავშირებით მოგახსენებთ, რომ კომპანია თითოეულ ოპერაციას ასახავს ბუღალტრულ პროგრამა „ორისში“, ხოლო რაც შეეხება საქონლის სახეობრივი და რაოდენობრივ გაშიფვრას ეს ხორციელდება კომპანიაში რეგულარულად პერიოდების მიხედვით სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის გზით, ხოლო პროგრამა „ორისში“ საქონელი აღრიცხული გვაქვს თანხობრივად.

ყოველივე ზემოთთქმულიდან გამომდინარე არასწორად მიგვაჩნია, რომ კომპანიაში შემოსავლები დათვლილი იყოს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების გზით.

მიუხედავად ჩამოყალიბებული შეხედულებისა, ვთქვათ კიდეც რომ მართებული იყოს კომპანიის მიმართ შემოსავლების არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დათვლა არასწორად მიგვაჩნია თვითონ გაანგარიშების მეთოდი, კერძოდ: ფასნამატის გაანგარიშებისათვის დაკავშირებული უნდა იქნას გაცილებით მეტი სახის პროდუქციის რეალიზაცია – შეძენის ღირებულებები, რომლის შემდეგაც საერთო ფასნამატის და მიღებული შემოსავლის დადგენა უფრო სრულყოფილად იქნება შესაძლებელი.

არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლის გაანგარიშებისას ფასნამატი დადგენა მათ მიერ აღნიშნული მეთოდის გამოყენებით საჭიროა იმისათვის, რომ სრულყოფილად მოხდეს მიღებული შემოსავლების დათვლა, რაც მოგცემს საშუალებას სწორად მოხდეს გადასახადების გაანგარიშება. კომპანიას გააჩნია აბსოლუტურად სრული სარეალიზაციო საქონლის იდენტიფიცირება თითოეული შეძენა/რეალიზაციის ჭრილში და შემოწმების პროცესში გამოყენებული გაანგარიშებიდან განსხვავებით გაგვაჩნია სრული სურათი და ბევრად უფრო სრულყოფილი იდენტიფიკაცია საქონლის შეძენა რეალიზაციის ყველა ეტაპზე, რაც შეგვიძლია წარმოვადგინოთ შემოსავლების გადაანგარიშების მიზნით. ამ კუთხით აგრეთვე გასათვალისწინებელია საგადასახადო შემოწმების პროცესში დანერგილი პრაქტიკა, რამდენად არსებითია სხვაობა დოკუმენტურად დადასტურებულ ფასნამატსა და ზოგადად დეკლარაციაში მითითებულ ფასნამატს შორის. აღნიშნულის გათვალისწინება საჭიროა იმისათვის, თუ რამდენად სწორად ხდება არაპირდაპირი მეთოდით დათვლილი შემოსავლების გავრცელება შესამოწმებელ პერიოდზე.

იმისათვის, რომ შემოსავლები არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით სწორად იქნეს დათვლილი, საჭიროა კომპანიის მიერ მიღებული საქონელი დაჯგუფებული იქნას ზუსტად კუთვნილი ჯგუფების შესაბამისად (მაგ: სარეალიზაციო საქონელი, ჰიგიენური საშუალებები, მიმდინარე რემონტის, თუ სამეურნეო დანახარჯები და სხვა). აღნიშნული აუცილებელია იმისათვის, რომ ისეთი შეძენა, რომლის რეალიზაციაც არ ხდება (მაგ: ჰიგიენური საშუალებები, მიმდინარე რემონტის, თუ სამეურნეო დანახარჯები და სხვა) არ იქნას გათვალისწინებული ფასნამატით რეალიზებულ პროდუქციაზე მისაღები შემოსავლების გაანგარიშების დროს. აღნიშნულის გათვალისწინებაც მნიშვნელოვანია დამატებით დარიცხული გადასახადების გაანგარიშებისათვის.

საჩივარი შემოსავლების სამსახურის 19.04.2022 წლის ბრძანება №9948 საფუძველზე ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა. დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს მოეხდინა გადაანგარიშება წარმოდგენილი ინფორმაციის საფუძველზე. აუდიტის დეპარტამენტის გადაანგარიშების აქტში არ ვეთანხმებით პრინციპს, რომლის შესაბამისადაც თვითღირებულებაზე ნაკლებად გაყიდული საქონელი (მაგ. ერთი ზედნადებით რეალიზებული 10 დასახელების საქონელიდან 9 იყიდება ფასნამატით, ხოლო ერთი დასახელების საქონელი იყიდება თვითღირებულებაზე ნაკლებად) არ იქნა გათვალისწინებული საერთო ფასნამატის გამოთვლისას.

ზემოთ აღნიშნული გადაანგარიშების აქტის (საგადასახადო მოთხოვნა) შემოსავლების სამსახურში გასაჩივრების შემდეგ დავების დეპარტამენტის მიერ გამოცემული იქნა 2024 წლის 24 დეკემბრის №27028 ბრძანება, რომლის მიხედვითაც შპს „------ -ს “ (ს/ნ „-------“) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე მათი თხოვნა იმაში მდგომარეობს, რომ ნაწილობრივ ბათილად იქნას ცნობილი 24.12.2024 წლის №27028 ბრძანება, აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 20 ნოემბრის №24454 ბრძანება და მის საფუძველზე გამოცემული 2024 წლის 20 ნოემბრის №021-79 „საგადასახადო მოთხოვნა“ ბიუჯეტის სასარგებლოდ დამატებით დარიცხული თანხების ნაწილში და მოხდეს მათი გადაანგარიშება შესაგებელში განხილული საკითხის შესაბამისად. გარდა ამისა, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად გთხოვთ გაგვათავისუფლოთ (შეგვიმციროთ) დარიცხული სანქცია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

შემოსავლების სამსახურის 19.04.2022 წლის №9948 ბრძანებით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, საწარმოს ბუღალტრულ პროგრამაში დაფიქსირებული უძრავი ნაშთის უპროცენტო სესხად განხილვის საკითხი შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით და შემოსავლების სამსახურის უფროსის 8.07.2019 წლის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) მიხედვით. შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს საქმის ფაქტობრივი გარემოებები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით:

ა) ფასნამატის დაზუსტების მიზნით გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, ინფორმაცია ცხრილის სახით საქონლის სახეობების/ჯგუფების მიხედვით ფასნამატის შესახებ);

ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-4 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-4 პუნქტის შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, განსაზღვროს იმ თანხის ოდენობა, რომელიც უნდა არსებულიყო სალაროში და აღნიშნულის გათვალისწინებით უზრუნველყოს არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი აღურიცხველი ფულადი სახსრების ნაშთის ხელფასად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება).

აღნიშნული გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 7.11.2024 წლის დასკვნის საფუძველზე მომჩივანს შეუმცირდა დარიცხული თანხა სულ 370 870 ლარით, მათ შორის გადასახადი 195 926 ლარი, ჯარიმა 179 944 ლარი.

აღნიშნული დასკვნის მიხედვით, პირველ საკითხთან დაკავშირებით ზემოაღნიშნული მეთოდური მითითების მიხედვით გაანგარიშების შემდეგ საგადასახადო ვალდებულებები წყაროსთან დაკავებულ გადასახადის ნაწილში დაექვემდებარა შემცირებას. მეორე საკითხთან დაკავშირებით, როგორც აღმოჩნდა შემოწმების აქტში არ იყო გათვალისწინებული საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 112-ე ნაწილით გათვალისწინებული შეღავათები წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში, შესაბამისად საგადასახადო ვალდებულებები დაექვემდებარა შემცირებას. მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა ცხრილები, რომლითაც უფრო ზედმიწევნით მოხდა ფასნამატის გაანგარიშება, წარმოდგენილი მონაცემების მიხედვით დაკორექტირდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი ფასნამატი (რომელიც დაიდენტიფიცირდა დოკუმენტური რეალიზაციების შესაბამისად). შედეგად, დღგ-ის და გადასახადის წყაროსთან დაკავებულ საშემოსავლო გადასახადიო ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებები დაექვემდებარა შემცირებას. შემოწმებით პირს მოგების გადასახადში დაერიცხა ჯარიმა 76 572 ლარის ოდენობით. ვინაიდან გადაანგარიშებით მოხდა სხვაობის თანხების შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსათვის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასადა განხილვა და შესაბამისად, საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა. მოგების გადასახადში დარიცხული ჯარიმა დაექვემდებარა სრულად შემცირებას. მომჩივანს შეუმცირდა დარიცხული თანხები სულ 370 870 ლარით.

საბჭო გადაწყვეტილების მიღებისას ყურადღებას ამახვილებს ზემოაღნიშნულ ინფორმაციაზე და იმ გარემოებაზე, რომ მომჩივანმა ვერ შეძლო მოპასუხე ორგანოს საპირწონე, არგუმენტების ან/და დოკუმენტურად დადასტურებული შესაბამისი მტკიცებულებების წარმოდგენა, რაც მისი არგუმენტების გათვალისწინების, შემოწმებით დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი გახდებოდა.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოსავლების სამსახურის 19.04.2022 წლის №9948 ბრძანება აღსრულებულია ამავე ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად და არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

მომჩივანი ითხოვს სანქციებისაგან გათავისუფლებას საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე. საბჭო მიუთითებს, რომ ვერ იმსჯელებს აღნიშნულ საკითხზე, ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში სადავოა (გასაჩივრებულია) შემოსავლების სამსახურის 19.04.2022 წლის №9948 ბრძანების აღსრულების მართლზომიერების საკითხი - რამდენად სწორად და სრულად აღსრულდა აღნიშნული გადაწყვეტილება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად მომჩივანი ითხოვს დარიცხული სანქციის მოხსნას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება სალაროს უძრავი ნაშთი. ბუღალტრული პროგრამის ჩანაწერების და ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით სალაროს უძრავი ნაშთი ჩაითვალა შესამოწმებელ პერიოდში საანგარიშო თვეების მიხედვით გაცემულ უპროცენტო სესხად. განისაზღვრა ყოველთვიურად სალაროდან ფიზიკურ პირზე უპროცენტო სესხად გაცემული თანხების ოდენობა, რაც დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ხოლო დაბრუნებულ თანხებზე მოხდა მოგების გადასახადის ჩათვლა შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში.

ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით ზემოაღნიშნული ოპერაცია განხილულ იქნა, როგორც დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისთვის გაცემული უპროცენტო სესხი და მასზე გაანგარიშებული საპროცენტო შემოსავალი განხილულ იქნა სარგებლად, რომელიც დაკვალიფიცირდა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან.მომჩივანს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები და დაეკისრა ჯარიმა.

2. გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციებში გაცემული ხელფასები დეკლარირებული აქვს 111 084 ლარი, შემოწმებით გაცემული ხელფასების ოდენობა დარჩა უცვლელი, თუმცა, ზოგიერთ თვეში გადამხდელს კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადის თანხა დეკლარირებული არ ჰქონდა. შემოწმებით, სსკ-ის 154-ე მუხლის თანახმად აღნიშნული სხვაობა დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით და დაეკისრა ჯარიმა.

3.შემოწმებით დადგინდა, რომ საწარმო შესამოწმებელ პერიოდში არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობითი დადგენილი წესით. კერძოდ, საანგარიშო პერიოდში არ გააჩნია რეალიზაციის სახეობრივი და რაოდენობრივი გაშიფვრა. შესამოწმებელ პერიოდში, გადამხდელს უფიქსირდება საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის დარღვევის შედეგად 2 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი კანონმდებლობით გათვალისწინებული ვალდებულებების შეუსრულებლობისათვის. აღნიშნულის გათვალისწინებით, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით და სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, რომელიც დაიბეგრა დღგ-ით, ხოლო მიღებული ნამეტი შემოსავალი ჩაითვალა აღურიცხველ ფულად, რომელიც დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიუთითებს, რომ ვერ იმსჯელებს აღნიშნულ საკითხზე, ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში სადავოა შემოსავლების სამსახურის 19.04.2022 წლის №9948 ბრძანების აღსრულების მართლზომიერების საკითხი - რამდენად სწორად და სრულად აღსრულდა აღნიშნული გადაწყვეტილება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

269(7),309(112).