გადაწყვეტილება №22268/2/2024
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№22268/2/2024
06 ივნისი 2024
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს „---------ი“ (ს/ნ --------------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 23.05.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს -------ის 16.02.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22268/2/2024).
დავის საგანი:
შემოსავლების სამსახურის 11.09.2023 წლის №22002 ბრძანების აღსრულების შედეგები.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 18.12.2023 წლის №001-294 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 31.01.2024 წლის №1553 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 222 954,84 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 119 701
დღგ - (- 26 204)
საშემოსავლო გადასახადი - 145 905
ჯარიმა - 73 315
საურავი - 29 938,84
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
აუდიტის დეპარტამენტის 26.06.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.02.2023 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 29.06.2023 წლის №001-132 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 11.09.2023 წლის №22002 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. სალაროდან საწესდებო კაპიტალის შემცირების მიზნით გატანილი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხთან დაკავშირებით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მ.შ. მტკიცებულებები კაპიტალზე;
ბ) დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
გ) დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 11.09.2023 წლის №22002 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2023 წლის დასკვნის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელმა შემოწმებამდელ პერიოდზე წარმოადგინა ----სი ბანკისა და -----ს ბანკის საბანკო ამონაწერები, სადაც გარკვეული შენატანების (გასაჩივრებული თანხის არასრულ რაოდენობაზე) დანიშნულებად განსაზღვრულია „დამფუძნებლის შენატანი“. თუმცა, რამდენადაც გადასახადის გადამხდელი ფლობს/ფლობდა ასევე სხვა საბანკო ანგარიშებს სხვადასხვა ბანკებში, ასევე მას კაპიტალის შემცირება შეეძლო სალაროდან ნაღდი ფულის გატანის გზით, წარმოდგენილი დოკუმენტაცია შემოწმების მიერ არ იქნა მიჩნეული საკმარის მტკიცებულებად. შედეგად, დარიცხული თანხები შემცირებას არ დაექვემდებარა.
აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2023 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 18.12.2023 წლის №001-294 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 31.01.2024 წლის №1553 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე და 304-ე მუხლებზე.
დადგენილია, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლითაც დარიცხული თანხები დარჩა უცვლელი. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით შპს „-------ის“ მიერ წარმოდგენილ იქნა მხოლოდ შესაბამისი პერიოდის საბანკო ამონაწერი, სადაც ზოგიერთი თანხის შეტანის (გასაჩივრებული თანხის არასრული რაოდენობის) დანიშნულებად მითითებულია დამფუძნებლის შენატანი და დამფუძნებლის მიერ თანხის გატანა, მათ შორის სხვაობა შეადგენს 78 260 ლარს (საწესდებო კაპიტალის ნაშთი შეადგენს 133 085 ლარს). თუმცა ხსენებული საბანკო ანგარიშებიდან ასევე ფიქსირდება თანხების გატანა როგორც საქვეანგარიშოდ, ასევე, სხვა მიზნებით (სესხის გაცემა, დეპოზიტზე გადატანა და ა.შ.) აღნიშნული თანხები აღემატება ზემოთაღნიშნულ დამფუძნებლის მიერ თანხის შეტანა/გატანას შორის სხვაობას - 78 260 ლარს, გადასახადის გადამხდელი ასევე ფლობს/ფლობდა სხვა საბანკო ანგარიშებს სხვადასხვა ბანკებში, ამასთან მას კაპიტალის შემცირება შეეძლო სალაროდან ნაღდი ფულის გატანის გზით. გადასახადის გადამხდელს შემოწმებამდელ პერიოდზე არ აქვს საბუღალტრო აღრიცხვა ნაწარმოები იმგვარად, რომ შესაძლებელი იყოს პირის ანგარიშებზე შეტანილი და გატანილი თანხების მიზნობრიობის დადგენა.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარში გამოთქმული პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია. გადასახადის გადამხდელი საჩივარში ვერ უთითებს იმ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებს, თუ რა ნაწილში არ განხორციელდა შემოსავლების სამსახურის ბრძანების აღსრულება. ამასთან, სადავო გარემოებად მითითებული აქვს ისეთი ფაქტობრივი გარემოებები, რაც გადაწყვეტილებით არ დაკმაყოფილდა და შესაბამისად, არ ყოფილა დავალებული შესასრულებლად აუდიტის დეპარტამენტისთვის.
საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნის და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.
მომჩივნის არგუმენტაცია
საწარმოს დებიტორული და კრედიტორული დავალიანებების ბრუნვის პერიოდის გამო, ხშირად აქვს ფულადი სახსრების საჭიროების აუცილებლობა. საწარმოს დირექტორი კომპანიისაგან სესხის სახით იღებს თავისუფალ ფულად სახსრებს, ხოლო საჭიროების შემთხვევაში უკან აბრუნებს რათა არ შეფერხდეს ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელება. საწარმოს მიერ მიღებულ შემოსავლებსა და გაწეულ ხარჯებს შორის სხვაობა არაა დირექტორზე გაცემული ხელფასი, არამედ იგი წარმოადგენს დირექტორზე გაცემულ სესხს და ექვემდებარება მოგებით გადასახადით დაბეგვრას ოპერაციის შინაარსიდან გამომდინარე ეს ოპერაცია არის ფიზიკურ პირზე გაცემული სესხი (საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტი).
იმის გამო, რომ ანალიზი ხორციელდება ხანდაზმულ პერიოდზე სამართლიან და უტყუარ ინფორმაციას არ გვაძლევს შემოსავლების და ხარჯების ნაწილში, რის გამოც ეჭქვეშ დადგა შესამოწმებელი პერიოდის საწყისი საწესდებო კაპიტალის ნაშთის მიზნობრიობა და საჭიროება. რეალურად საწყისი კაპიტალის ნაშთის კვალიფიკაციის შეცვლა მოხდა ხანდაზმული პერიოდის ანალიზით, სადაც შეუძლებელია რეალური ინფორმაციის მიღება და ეფუძნება მხოლოდ ელექტრონულად არსებულს ინფორმაციას.
ამასთან, მთლიანი თანხის ხელფასის სახით განაცემად კვალიფიცირებისას, გათვალისწინებული არაა 2008 წლიდან დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადი და ამ მოგების გადასახადის პროპორციული ნაწილის განხილვა დივიდენდად.
ასევე, დარჩენილი თანხობრივი ნაწილის განხილვა მიუღებელია, ეს თანხა კვალიფიცირებულ უნდა იქნას დირექტორზე გაცემულ სესხად და დაექვემდებაროს მოგებით გადასახადით დაბეგვრას, რადგან ეკონომიკური საქმიანობიდან და შინაარსიდან გამომდინარე ეს ოპერაცია არის ფიზიკურ პირზე გაცემული სესხი (საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის ,,ზ“ ქვეპუნქტი).
შემოსავლების სამსახურის აუდიტორებს ჩვენ მივაწოდეთ ზემოაღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებული ყველა დოკუმენტაცია (საბანკო ამონაწერები), სადაც ნათლად ჩანს კაპიტალის მოძრაობა და გაანგარიშების შედეგად კაპიტალის ნაშთის რეალური ნაშთის დადგენისათვის არსებობს ყველა საჭირო მტკიცებულება, მიწოდებული არგუმენტების შემდეგომ ასევე გვქონდა კომუნიკაცია აუდიტის დეპარტამენტის აუდიტორებთან, რომლებიც რაღაც ეტაპზე იზიარებდნენ არგუმენტაციას, თუმცა მათ მიერ საბოლოოდ არ მოხდა მიღებული დოკუმენტაციის მიხედვით თანხების კორექტირება/შემცირება. ზემოაღნიშნული არგუმენტების დამამტკიცებელ დოკუმენტაცია, სრულ სურათს იძლევა კაპიტალის მოძრაობის ნაწილზე და მის ნაშთებზე კერძოდ, კაპიტალის საწყისი ნაშთი გასული პერიოდის დოკუმენტების (ამონაწერების და ა.შ) საფუძველზე შეადგენს 133 084,64 ლარს.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:
ა) მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა;
ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
შემოსავლების სამსახურის 11.09.2023 წლის №22002 ბრძანებით, სალაროდან საწესდებო კაპიტალის შემცირების მიზნით გატანილი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მათ შორის მტკიცებულებები კაპიტალზე, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2023 წლის დასკვნის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელმა შემოწმებამდელ პერიოდზე წარადგინა -----ისა და -----ს ბანკის საბანკო ამონაწერები, სადაც გარკვეული შენატანების (გასაჩივრებული თანხის არასრულ რაოდენობაზე) დანიშნულებად განსაზღვრულია „დამფუძნებლის შენატანი“. თუმცა, რამდენადაც გადასახადის გადამხდელი ფლობს/ფლობდა ასევე სხვა საბანკო ანგარიშებს სხვადასხვა ბანკებში, ასევე მას კაპიტალის შემცირება შეეძლო სალაროდან ნაღდი ფულის გატანის გზით, წარდგენილი დოკუმენტაცია შემოწმების მიერ არ იქნა მიჩნეული საკმარის მტკიცებულებად.
აუდიტის დეპარტამენტის 20.02.2024 წლის №15500-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, შპს -----ის მიერ წარმოდგენილ იქნა მხოლოდ შესაბამისი პერიოდის საბანკო ამონაწერი, სადაც ზოგიერთი თანხის შეტანის (გასაჩივრებული თანხის არასრული რაოდენობის) დანიშნულებად მითითებულია დამფუძნებლის შენატანი და დამფუძნებლის მიერ თანხის გატანა, მათ შორის სხვაობა შეადგენს 78 260 ლარს (საწესდებო კაპიტალის ნაშთი შეადგენს 133 085 ლარს) თუმცა, ხსენებულ საბანკო ანგარიშებიდან ასევე ფიქსირდება თანხების გატანა როგორც საქვეანგარიშოდ, ასევე სხვა მიზნებით (სესხის გაცემა, დეპოზიტზე გადატანა და ა.შ.). აღნიშნული თანხები აღემატება ზემოაღნიშნულ დამფუძნებლის მიერ თანხის შეტანა/გატანას შორის სხვაობას - 78 260 ლარს. გადასახადის გადამხდელი ასევე ფლობს/ფლობდა სხვა საბანკო ანგარიშებს სხვადასხვა ბანკებში, ამასთან, მას კაპიტალის შემცირება შეეძლო სალაროდან ნაღდი ფულის გატანის გზით. გადასახადის გადამხდელს შემოწმებამდელ პერიოდზე არ აქვს საბუღალტრო აღრიცხვა ნაწარმოები იმგვარად, რომ შესაძლებელი იყოს პირის ანგარიშებზე შეტანილი და გატანილი თანხების მიზნობრიობის დადგენა.
საბჭო მიუთითებს მხარეთა არგუმენტაციაზე, საქმის გარემოებებზე, შემოსავლების სამსახურის 11.09.2023 წლის №22002 ბრძანებით მიღებულ გადაწყვეტილებაზე და მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გათვალისწინებული უნდა იქნას საბანკო ამონაწერის საფუძველზე განსაზღვრული დამფუძნებლის შენატანის და დამფუძნებლის მიერ თანხის გატანას შორის სხვაობის თანხა (78 260 ლარი) და აღნიშნულის გათვალისწინებით, უნდა განხორციელდეს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 31.01.2024 წლის №1553 ბრძანება;
3. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება) ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად და შედეგების ასახვა გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე;
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
შემოსავლების სამსახურის №22002 ბრძანების აღსრულების შედეგები.
ფაქტობრივი გარემოებები
აუდიტის დეპარტამენტის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.02.2023 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის №001-132 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.შემოსავლების სამსახურის №22002 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ.
შემოსავლების სამსახურის №22002 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელმა შემოწმებამდელ პერიოდზე წარმოადგინა საბანკო ამონაწერები, სადაც გარკვეული შენატანების (გასაჩივრებული თანხის არასრულ რაოდენობაზე) დანიშნულებად განსაზღვრულია „დამფუძნებლის შენატანი“. თუმცა, რამდენადაც გადასახადის გადამხდელი ფლობს/ფლობდა ასევე სხვა საბანკო ანგარიშებს სხვადასხვა ბანკებში, ასევე მას კაპიტალის შემცირება შეეძლო სალაროდან ნაღდი ფულის გატანის გზით, წარმოდგენილი დოკუმენტაცია შემოწმების მიერ არ იქნა მიჩნეული საკმარის მტკიცებულებად. შედეგად, დარიცხული თანხები შემცირებას არ დაექვემდებარა.
აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის №001-294 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის №1553 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
გადაწყვეტილება
საბჭო მიუთითებს მხარეთა არგუმენტაციაზე, საქმის გარემოებებზე, შემოსავლების სამსახურის №22002 ბრძანებით მიღებულ გადაწყვეტილებაზე და მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გათვალისწინებული უნდა იქნას საბანკო ამონაწერის საფუძველზე განსაზღვრული დამფუძნებლის შენატანის და დამფუძნებლის მიერ თანხის გატანას შორის სხვაობის თანხა (78 260 ლარი) და აღნიშნულის გათვალისწინებით, უნდა განხორციელდეს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:73(9 „ა“ და „ბ“); 101(1);154(1 „ა“);