გადაწყვეტილება №27576/2/2026

№27576/2/2026

25 აგვისტო 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 31.07.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ს 12.06.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27576/2/2026).

 

დავის საგანი:

საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა და მოგების გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 29.12.2025 წლის №006-614 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 25.05.2026 წლის №11413 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 466 769.75

მათ შორის:

მოგების გადასახადი - 240 422.63

ჯარიმა - 120 211.30

საურავი - 106 135.82

 

პროცედურული გარემოებები

კომპანიის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს საინფორმაციო ტექნოლოგიების მიმართულებით სხვადასხვა სერვისის მიწოდება, გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2022 წლის 30 მარტს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 2022 წლის 13 სექტემბერს. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა მომჩივნის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, 2022 წლის 30 მარტიდან 2024 წლის პირველ იანვრამდე პერიოდში, საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების დროს საწარმოს მიერ დადგენილი ფასის საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობის და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების სისწორის დადგენის მიზნით.

საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა 2025 წლის 29 დეკემბრის შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით: კომპანია ახორციელებს პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავებისა და მასთან დაკავშირებული მომსახურების (პროგრამული უზრუნველყოფის კოდირება, ტესტირება (მექანიკური და ავტომატური ტესტირება, განახლებები, ტექნიკური მომსახურება, შეცდომების გამოსწორება, გამართვა, დანერგვის მხარდაჭერა, ანალიზი, ხარისხის უზრუნველყოფა) მიწოდებას თავისი კლიენტებისთვის.

საქართველოს მთავრობის 2023 წლის 20 მარტის №566 განკარგულების საფუძველზე, კომპანიას მინიჭებული აქვს საერთაშორისო კომპანიის სტატუსი. შესაბამისად, ამ პერიოდიდან მოყოლებული, იგი სარგებლობს საერთაშორისო სტატუსის მქონე კომპანიებისათვის განსაზღვრული ყველა შეღავათით. კომპანია მომსახურებას უწევს საქართველოს ფარგლებს გარეთ მყოფ არარეზიდენტ კომპანიებს: ---- პოლონეთი (დაკავშირებული მხარე), --- LLC, ბელორუსია (დაკავშირებული მხარე),--- Ltd და ---- Limited, რაზეც სამუშაოს შესრულების შემდეგ გამოწერს ინვოისს. კომპანიას ასევე ჰყავს ურთიერთდაკავშირებული მხარეები, რომელთაგანაც აღებული აქვს სესხი დოლარსა და ევროში. კომპანიის დამფუძნებელი და 100%-იანი წილის მფლობელია ხორვატიის რეზიდენტი (---., ----, 08.11.2017 წელი), ხოლო დირექტორია ---, ----, ბელარუსი. შესასწავლ პერიოდში, კერძოდ 2022-2023 წლებში, კომპანიას გაწეული აქვს მომსახურებები პროგრამული უზრუნველყოფის სფეროში (პროგრამების შექმნა, ტესტირება, განახლება...) ურთიერთდამოკიდებულ პოლონეთსა და ბელორუსიაში რეგისტრირებული პირების მიმართ. ცხრილში წარმოდგენილია, 2022-2023 წლებში, ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან მომსახურების მოცულობა შესაბამისი ვალუტებით, კორექტირებამდე და კორექტირების შემდეგ.

 

#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#assignedTableId-1788849639100 {--tw-border-spacing-y: 0; --tw-translate-x: 0; --tw-translate-y: 0; --tw-rotate: 0; --tw-skew-x: 0; --tw-skew-y: 0; --tw-scale-x: 1; --tw-scale-y: 1; --tw-pan-x: ; --tw-pan-y: ; --tw-pinch-zoom: ; --tw-scroll-snap-strictness: proximity; --tw-gradient-from-position: ; --tw-gradient-via-position: ; --tw-gradient-to-position: ; --tw-ordinal: ; --tw-slashed-zero: ; --tw-numeric-figure: ; --tw-numeric-spacing: ; --tw-numeric-fraction: ; --tw-ring-inset: ; --tw-ring-offset-width: 0px; --tw-ring-offset-color: #fff; --tw-ring-color: rgb(59 130 246 / .5); --tw-ring-offset-shadow: 0 0 #0000; --tw-ring-shadow: 0 0 #0000; --tw-shadow: 0 0 #0000; --tw-shadow-colored: 0 0 #0000; --tw-blur: ; --tw-brightness: ; --tw-contrast: ; --tw-grayscale: ; --tw-hue-rotate: ; --tw-invert: ; --tw-saturate: ; --tw-sepia: ; --tw-drop-shadow: ; --tw-backdrop-blur: ; --tw-backdrop-brightness: ; --tw-backdrop-contrast: ; --tw-backdrop-grayscale: ; --tw-backdrop-hue-rotate: ; --tw-backdrop-invert: ; --tw-backdrop-opacity: ; --tw-backdrop-saturate: ; --tw-backdrop-sepia: ; --tw-contain-size: ; --tw-contain-layout: ; --tw-contain-paint: ; --tw-contain-style: ; cursor: text; margin: 0px auto !important; margin: 0 auto !important; }

 

ურთიერთდამოკიდებული მხარე

 

2022

წელი კორექტირებამდე

 

2022

წელი კორექტირების შემდეგ

 

2023

წელი კორექტირებამდე

 

2023

წელი კორექტირები ს შემდეგ

 

164 926

407 017

705 400

1 243

 

(პოლონეთი)

USD

USD

USD

359 USD

 

#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#assignedTableId-1788849639103 {--tw-border-spacing-y: 0; --tw-translate-x: 0; --tw-translate-y: 0; --tw-rotate: 0; --tw-skew-x: 0; --tw-skew-y: 0; --tw-scale-x: 1; --tw-scale-y: 1; --tw-pan-x: ; --tw-pan-y: ; --tw-pinch-zoom: ; --tw-scroll-snap-strictness: proximity; --tw-gradient-from-position: ; --tw-gradient-via-position: ; --tw-gradient-to-position: ; --tw-ordinal: ; --tw-slashed-zero: ; --tw-numeric-figure: ; --tw-numeric-spacing: ; --tw-numeric-fraction: ; --tw-ring-inset: ; --tw-ring-offset-width: 0px; --tw-ring-offset-color: #fff; --tw-ring-color: rgb(59 130 246 / .5); --tw-ring-offset-shadow: 0 0 #0000; --tw-ring-shadow: 0 0 #0000; --tw-shadow: 0 0 #0000; --tw-shadow-colored: 0 0 #0000; --tw-blur: ; --tw-brightness: ; --tw-contrast: ; --tw-grayscale: ; --tw-hue-rotate: ; --tw-invert: ; --tw-saturate: ; --tw-sepia: ; --tw-drop-shadow: ; --tw-backdrop-blur: ; --tw-backdrop-brightness: ; --tw-backdrop-contrast: ; --tw-backdrop-grayscale: ; --tw-backdrop-hue-rotate: ; --tw-backdrop-invert: ; --tw-backdrop-opacity: ; --tw-backdrop-saturate: ; --tw-backdrop-sepia: ; --tw-contain-size: ; --tw-contain-layout: ; --tw-contain-paint: ; --tw-contain-style: ; border-width: medium; border-style: none; border-color: currentcolor; cursor: text; border-image: initial; margin: 0px auto !important; margin: 0 auto !important; }

0 USD

0 USD

80 310

80 310

 

(ბელორუსია)

 

USD

USD

 

0 EUR

36 114

 

EUR

 

კომპანიის მიერ წარდგენილი იქნა დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის (----) სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნა. შესწავლის შედეგები შედარებული იქნა წარდგენილ დასკვნაში არსებულ შედეგებთან, რომელთა შორის არსებითი სხვაობა არ გამოვლინდა. თუმცა, დასკვნა დადებულია მას შემდეგ, რაც კომპანიამ შეასწორა (დააკორექტირა) და 2025 წლის Debit Note-ებით გაზარდა აღნიშნული მაჩვენებლები. კერძოდ, კომპანიათაშორისი მომსახურების ფასი თავდაპირველად დადგინდა საათობრივი ტარიფების საფუძველზე, თუმცა მოგვიანებით შეიცვალა (გაიზარდა) ქართული კომპანიის მიერ მიზნობრივი ფასნამატის საფუძველზე, კომპანიის მიერ ---- (პოლონეთი)-ისა და --- LLC (ბელორუსია)-ისთვის სადებეტო ვალდებულებების გამოშვებით. გაწეული მომსახურების ფარგლებში, მომგებიანობის საკითხის კვლევის შედეგად, ოპერაციის მხარეებმა დაასკვნეს, რომ მიმდინარე ეტაპზე, შეუძლებელია დადგინდეს საბაზრო ფასის დონე იდენტური ან ანალოგიური პროგრამული უზრუნველყოფის სამუშაოებზე და შეთანხმდნენ (კორექტირებით) გამოეყენებინათ წმინდა ხარჯებს დამატებული მარჟა (Net cost + mark up) მეთოდი. დოკუმენტაციის მიხედვით, საქართველოს კომპანიის მიერ გაწეული მომსახურების ღირებულება შეფასებულია TNMM მეთოდით და მოგების მაჩვენებლად გამოყენებულია წმინდა ხარჯებს დამატებული მარჟა (Net cost + mark up), სადაც მარჟა არის 12.5%. კომპანიასთან მიმართებაში, ჯგუფის სხვა კომპანიების მიერ დადებულია ორი ძირითადი კონტრაქტი:

1. შპს ---- (საქართველო) და ---- (პოლონეთი) შორის 2022 წლის 18 აგვისტოს კონტრაქტი, ინფორმაციული ტექნოლოგიების სფეროში პროგრამული უზრუნველყოფის მომსახურების თაობაზე;

2. შპს ---- (საქართველო) და --- (ბელორუსია) შორის 2023 წლის 23 მარტის კონტრაქტი, ინფორმაციული ტექნოლოგიების სფეროში პროგრამული უზრუნველყოფის მომსახურების თაობაზე. ამასთანავე, კომპანიას საანალიზო პერიოდში მიღებული აქვს სასყიდლიანი სესხები ურთიერთდამოკიდებული პირებიდან დოლარში და ევროში. კერძოდ, დედა კომპანიისგან ---- ევროში მიღებული აქვს სესხი 2.68% წლიური საპროცენტო განაკვეთით, ----. (პოლონეთი)-სგან ევროში წლიური საპროცენტო განაკვეთი 3%, დოლარში აღებული სესხის წლიური საპროცენტო განაკვეთი საწყის პერიოდში იყო 3%, ხოლო 2023 წლის სესხის ხელშეკრულების ცვლილებით საპროცენტო განაკვეთი დოლარში გახდა 9%. ცხრილში წარმოდგენილია, 2022-2023 წლებში, ურთიერთდამოკიდებულ მხარისგან მიღებული სესხის მოცულობა:

 

#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#tableId {null margin: 0 auto !important; }#assignedTableId-1788855883548 {--tw-border-spacing-y: 0; --tw-translate-x: 0; --tw-translate-y: 0; --tw-rotate: 0; --tw-skew-x: 0; --tw-skew-y: 0; --tw-scale-x: 1; --tw-scale-y: 1; --tw-pan-x: ; --tw-pan-y: ; --tw-pinch-zoom: ; --tw-scroll-snap-strictness: proximity; --tw-gradient-from-position: ; --tw-gradient-via-position: ; --tw-gradient-to-position: ; --tw-ordinal: ; --tw-slashed-zero: ; --tw-numeric-figure: ; --tw-numeric-spacing: ; --tw-numeric-fraction: ; --tw-ring-inset: ; --tw-ring-offset-width: 0px; --tw-ring-offset-color: #fff; --tw-ring-color: rgb(59 130 246 / .5); --tw-ring-offset-shadow: 0 0 #0000; --tw-ring-shadow: 0 0 #0000; --tw-shadow: 0 0 #0000; --tw-shadow-colored: 0 0 #0000; --tw-blur: ; --tw-brightness: ; --tw-contrast: ; --tw-grayscale: ; --tw-hue-rotate: ; --tw-invert: ; --tw-saturate: ; --tw-sepia: ; --tw-drop-shadow: ; --tw-backdrop-blur: ; --tw-backdrop-brightness: ; --tw-backdrop-contrast: ; --tw-backdrop-grayscale: ; --tw-backdrop-hue-rotate: ; --tw-backdrop-invert: ; --tw-backdrop-opacity: ; --tw-backdrop-saturate: ; --tw-backdrop-sepia: ; --tw-contain-size: ; --tw-contain-layout: ; --tw-contain-paint: ; --tw-contain-style: ; border-width: medium; border-style: none; border-color: currentcolor; cursor: text; border-image: initial; margin: 0px auto !important; margin: 0 auto !important; }ურთიერთდამოკიდებული მხარე

2022 წელი

2023 წელი

 

(ხორვატია)

175 000 EUR

0 EUR

 

(პოლონეთი)

50 000 EUR

100 000 USD

106 905 EUR 445 820 USD

 

კონტროლირებულ ოპერაციაში შპს --- (საქართველო) ასრულებს პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავების, პროგრამული უზრუნველყოფის ხარისხის უზრუნველყოფის და პროგრამული უზრუნველყოფის განახლების და სხვა მომსახურების საქმიანობას დაბალი რისკებითა და გადაწყვეტილების მიღების შეზღუდული უფლებით, ღირებული არამატერიალური აქტივების, საავტორო უფლებების ან სხვა ინტელექტუალური საკუთრების გარეშე. თუმცა, ამავდროულად, კომპანიის საქმიანობა მოითხოვს მაღალ კომპეტენციასა და კვალიფიკაციას ინფორმაციული ტექნოლოგიების სფეროში, ასევე განსაკუთრებულ სიფრთხილესა და ზრუნვას, რათა არ დაირღვეს სხვა მხარის საავტორო უფლებები. ქართული კომპანიის შესრულებული საქმე: პოლონური და ბელორუსული მხარე ოპერაციის ნაწილში გვევლინება როგორც შუამავალი რგოლი კლიენტსა და შემსრულებელს შორის. თუმცა, პოლონური და ბელორუსული კომპანიები მნიშვნელოვან რისკებს ატარებენ პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავებასთან დაკავშირებით. ბიზნესში ისინი პასუხისმგებელნი არიან მესამე მხარის კლიენტების წინაშე. პოლონური და ბელორუსული კომპანიები ახორციელებენ მარკეტინგულ მომსახურებას ახალი მესამე მხარის კლიენტების მოსაზიდად, ისინი შპს ----ს (საქართველო) უხდიან შეძენილი მომსახურებისთვის, მიუხედავად იმისა, ანაზღაურებას იღებენ თუ არა მათი კლიენტები. ასევე, ქართული კომპანია ანვითარებს პროგრამულ უზრუნველყოფას --- კომპანიებისგან მიღებული ინსტრუქციების/სპეციფიკაციების შესაბამისად, ამგვარად, ეს უკანასკნელი კომპანია აკონტროლებს ქართული კომპანიის მიერ განხორციელებული პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავების პროცესების შედეგებს. კომპანიის ძირითადი ფუნქციები:

• მარკეტინგი და რეკლამა; მარკეტინგულ და სარეკლამო ფუნქციებს ასრულებენ და მართავენ --- კომპანიების მარკეტინგის განყოფილებები (შიდა პერსონალი). შპს ----ს (საქართველო) არ განუხორციელებია რაიმე სარეკლამო საქმიანობა საკუთარი სახელით ან პოლონური ან ბელორუსული კომპანიის სახელით 2022 და 2023 ფისკალური წლების განმავლობაში.

• ფასების პოლიტიკა და გაანგარიშება;

კონტროლირებადი ტრანზაქციების ფასთან დაკავშირებით, მხარეები თავდაპირველად შეთანხმდნენ შესაბამის პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავების პროექტებში ჩართული 4 პროგრამისტების საათობრივი ანაზღაურების საფუძველზე. კონტროლირებად ტრანზაქციებზე ასეთი ფასები მოგვიანებით ხელახლა შეთანხმდა მხარეების მიერ და რეტროსპექტულად შეიცვალა (გაიზარდა) შპს ----ის (საქართველო) მიზნობრივი მომგებიანობის გათვალისწინებით, რომელიც დაფუძნებულია დამოუკიდებელ სავაჭრო პრინციპებზე.

• მომხმარებლის მოზიდვა, მოლაპარაკება და კონტრაქტის გაფორმება;

--- კომპანიები პასუხისმგებელნი იყვნენ როგორც პოტენციური, ასევე არსებული მესამე მხარის კლიენტების წარმომადგენლებთან კომუნიკაციაზე. პოლონური და ბელორუსული IT დეპარტამენტი, Java QA QA Automation IOS ITA React VUE ადმინისტრაციული პერსონალი, HR მენეჯერი, ოფის მენეჯერი, ბუღალტერია, აუთსორსინგული კომპანია, ბუღალტერი სუბიექტები ახორციელებდნენ მომხმარებელთა მოზიდვას, მათ შორის მოლაპარაკებებს, კონტრაქტების გაფორმებას და ინტეგრაციას. მიუხედავად იმისა, რომ შპს --- (საქართველო) ასევე მონაწილეობდა მომხმარებელთა მოზიდვაში, მისი ჩართულობა უფრო შეზღუდული იყო პოლონეთთან და ბელარუსთან შედარებით. აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული ქვეყნების გარდა, ქართული კომპანია მოლაპარაკებებს აწარმოებდა და პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავების მომსახურებას პირდაპირ უწევდა მესამე მხარის კლიენტებსაც, კერძოდ, ---- Limited LLC-სა და --- Ltd-ს. თუმცა, შპს ----ის (საქართველო) მიერ ამ კომპანიებისთვის გაწეული მომსახურებიდან გენერირებული შემოსავლის წილი 2022 წელს, შედარებით მცირე იყო, ხოლო 2023 წელს უმნიშვნელო.

• ბაზრის კვლევა; ბაზრის კვლევის ფუნქციას ექსკლუზიურად, შესაბამისი ---- კომპანიები ახორციელებდნენ. პოლონურმა კომპანიამ უზრუნველყო შემდეგი ტიპის ბაზრის კვლევის აქტივობები: გლობალური პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავებისა და ციფრული ტრანსფორმაციის ინდუსტრიის ბაზრის კვლევის ჩატარება, ბაზრის ტენდენციების მონიტორინგი და თანამედროვე მარკეტინგული ავტომატიზაციის ინსტრუმენტების პოტენციალის შეფასება. ბელარუსულმა კომპანიამ, განსახილველ ფისკალურ წლებში, შემდეგი ტიპის ბაზრის კვლევის აქტივობები ჩაატარა: დსთ-ს რეგიონში აუთსორსინგში, რესურსების აუთსორსინგში, პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავებასა და ციფრულ ტრანსფორმაციაში ჩართული კომპანიების კონკურენტული ანალიზის ჩატარება და მარკეტინგული საქმიანობის მონიტორინგი.

შპს ---- (საქართველო) არ მონაწილეობდა ბაზრის კვლევასთან დაკავშირებულ არცერთ აქტივობაში, არც საქართველოში და არც სხვა გეოგრაფიულ ადგილას.

• პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავება; კონტროლირებად ტრანზაქციებში პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავების ფუნქციებს ასრულებდა შპს ---- (საქართველო), რაც მოიცავდა ანალიზს, პროგრამული უზრუნველყოფის კოდირებას, ტესტირებას (მექანიკური და ავტომატური ტესტირება), განახლებას, მოვლა-პატრონობას, განახლებას, შეცდომების გამოსწორებას, გამართვას, ხარისხის უზრუნველყოფას, დანერგვის მხარდაჭერას. ---- კომპანიები, მიუხედავად იმისა, რომ ჰყავდათ სპეციალიზებული პერსონალი შიდა და ინდივიდუალური კონტრაქტორების რაოდენობით, ასრულებდნენ პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავების პროექტებში (ან გარკვეულ პროექტებში) ამოცანების ნაწილს, ხოლო ამოცანების/პროექტების ნაწილი სუბკონტრაქტირებული იყო შპს ---თან (საქართველო) და/ან სხვა ასოცირებულ ფირმებთან/სხვა კონტრაქტორებთან. გარდა ამისა, ქართული კომპანია ახორციელებდა პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავების სამუშაოებს პოლონური და ბელორუსული კომპანიების მიერ მოწოდებული ინსტრუქციების საფუძველზე. ამრიგად, შეიძლება ითქვას, რომ კონტროლირებად ტრანზაქციაში ჩართული ყველა მხარე მონაწილეობს პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავების პროცესში.

• პროგრამული ინტეგრაცია; პროგრამული უზრუნველყოფის ინტეგრაციას, როგორც წესი, მესამე მხარის კლიენტები ახორციელებდნენ. შესაბამისად, არც პოლონური და არც ბელორუსული კომპანიები და არც ქართული კომპანია არ იყვნენ ჩართული ინტეგრაციის პროცესში, რომელიც დაკავშირებული იყო კონტროლირებადი ტრანზაქციების ფარგლებში შემუშავებულ პროგრამულ უზრუნველყოფასთან.

• პროგრამული უზრუნველყოფის ლიცენზირება;

განხილული ფისკალური წლების განმავლობაში, არც ----ს კომპანიები და არც შპს --- (საქართველო) არ იყვნენ ჩართულნი ლიცენზირების საქმიანობაში, რადგან ისინი მხოლოდ პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავების კომპანიების სახით მოქმედებენ.

• გაყიდვის შემდგომი მომსახურება;

კონტროლირებად ტრანზაქციებთან დაკავშირებული გაყიდვის შემდგომი მომსახურება განხორციელებულია შპს ---ს (საქართველო), ასევე პოლონური და ბელორუსული კომპანიების მიერ კომპანიის შიდა პერსონალის მეშვეობით.

• ანაზღაურების მიღება;

კომპანიის მიერ შესრულებული სამუშაოს შესაბამისად ხდება მომხმარებლისათვის ინვოისების გაგზავნა. მესამე მხარის მომხმარებლებისგან დებიტორული დავალიანების ამოღებას ახორციელებდნენ შესაბამისი --- კომპანიების თანამშრომლები. აღსანიშნავია, რომ პოლონური და ბელორუსული კომპანიები მესამე მხარის კლიენტებისთვის გაყიდვის შემდგომი გადახდის პირობებით მოქმედებენ.

შპს ---- (საქართველო) მართავდა კონტროლირებადი ტრანზაქციების ამოღების პროცესს, რადგან მას აქვს გაყიდვის შემდგომი გადახდის პირობები როგორც პოლონურ (ინვოისის თარიღიდან 10 დღე), ასევე ბელორუსულ (ინვოისის თარიღიდან 30 დღე) კომპანიებთან.

• ფინანსები; შპს ----მა (საქართველო), თავისი ფინანსური რესურსები ოპერაციული საქმიანობითა და შიდა ჯგუფური სესხებით უზრუნველყო. პოლონური და ბელორუსული კომპანიები ასევე ეყრდნობოდნენ თავიანთ ოპერაციულ საქმიანობას და სესხებს ფინანსური საჭიროებების დასაფინანსებლად. ყველა ტრანზაქციებში ჩართული პირი დამოუკიდებლად მართავდა თავიანთ ფინანსურ ფუნქციებს და ინდივიდუალურად იყვნენ პასუხისმგებელნი საკუთარ ფინანსურ ვალდებულებებზე.

• ადამიანური რესურსები (HR);

საქართველოში პერსონალის დაგეგმვასა და თანამშრომლების აყვანას შპს --- (საქართველო) ახორციელებდა კომპანიის შიდა თანამშრომლების მეშვეობით.

• ბუღალტრული აღრიცხვა;

შპს ----ის (საქართველო) ბუღალტრულ მხარდაჭერას უზრუნველყოფს აუთსორსინგი, ქართული ბუღალტრული კომპანია. გარდა ამისა, კომპანიას ჰყავს საკუთარი ბუღალტრული პერსონალიც. ---- კომპანიები არ არიან ჩართულნი ქართული კომპანიის ბუღალტრულ აღრიცხვაში/წარმოებაში და სრულად არიან პასუხისმგებელნი მხოლოდ საკუთარ ფინანსურ და საგადასახადო აღრიცხვაზე.

• საგადასახადო და იურიდიული საკითხები;

შპს ---ის (საქართველო) საგადასახადო და იურიდიულ საკითხებს მართავენ საქართველოში მოქმედი გარე მომსახურების მიმწოდებლები, კერძოდ, ქართული იურიდიული და საკონსულტაციო ფირმა, ასევე კომპანიის თანამშრომლები. ----ს კომპანიები არ არიან ჩართულნი ქართული კომპანიის საგადასახადო/სამართლებრივი საკითხების მოგვარებაში და პასუხისმგებელნი არიან მხოლოდ საკუთარ საგადასახადო/სამართლებრივი საკითხების მოგვარებაზე. ოპერაციის ფარგლებში მხარეებს წარმოექმნებათ შემდეგი რისკები:

• საინვესტიციო რისკი - ფინანსური ზარალის რისკს შეიცავს, როდესაც ბიზნეს მოლოდინები არ სრულდება. ეს საინვესტიციო რისკი უმნიშვნელოა შპს ---თვის (საქართველო), ასევე პოლონური და ბელორუსული კომპანიებისთვის. კონტროლირებადი ტრანზაქციის ყველა მხარე მოქმედებს „დაქირავებული სამუშაოს“ პრინციპით და არ ახორციელებს მნიშვნელოვან ინვესტიციებს არც ხელშესახებ და არც არამატერიალურ აქტივებში;

• საოპერაციო რისკი - ეკისრებათ --- კომპანიებს. პოლონური და ბელორუსული სუბიექტები პასუხისმგებელნი არიან კლიენტების წინაშე პროგრამულ უზრუნველყოფაში ნებისმიერი გაუმართაობის ან შეცდომის გამო, ასევე რეგულარული ტექნიკური მხარდაჭერის უზრუნველყოფაზე ასეთი პრობლემების თავიდან ასაცილებლად. შპს --- (საქართველო) პასუხისმგებელია --- კომპანიების წინაშე კონტროლირებადი ტრანზაქციების ფარგლებში მისთვის აუთსორსირებული ფუნქციებისთვის;

• საბაზრო რისკი - საბაზრო რისკს ძირითადად --- კომპანიები იღებენ, რაც იმას ნიშნავს, რომ პოლონური და ბელორუსული კომპანიები სრულად აიღებენ ბაზრის გაუარესების ნეგატიურ შედეგებს.

თუმცა, საბაზრო რისკს ნაწილობრივ, თუმცა ნაკლებად, შპს ----იც (საქართველო) იზიარებს, ვინაიდან, თუ პოლონური და/ან ბელორუსული კომპანია დაკარგავს თავისი პროგრამული უზრუნველყოფით წარმატებით ოპერირების შესაძლებლობას (მაგ., ახალი კლიენტების მოზიდვა) ბაზრის გაუარესების გამო, ასეთი მოვლენა უარყოფითად იმოქმედებს ქართული კომპანიის მიერ კონტროლირებადი ტრანზაქციებიდან მიღებულ შემოსავლებზეც;

• საკრედიტო და დეფოლტის რისკი - მესამე მხარის მომხმარებლებთან საქმიან ურთიერთობებთან დაკავშირებულ საკრედიტო და დეფოლტის რისკებს --- კომპანიები იღებენ. პოლონური და ბელორუსული კომპანიები, როგორც წესი, მესამე მხარის კლიენტებისთვის, გაყიდვიდან წმინდა 5-დან 45 დღემდე, გადახდის პირობებს იყენებენ. კრედიტისა და ვალდებულებების შეუსრულებლობის რისკი ასევე აქტუალურია ქართული კომპანიისთვის, რადგან ის მომსახურებას უწევს როგორც ასოცირებულ, ასევე მესამე მხარის კლიენტებს გაყიდვის შემდგომი გადახდის პირობებით;

• სავალუტო რისკი - ვალუტის გაცვლითი რისკი აქტუალურია ----ს ყველა კომპანიისთვის, განსაკუთრებით ---Belarus-ისთვის. ბელორუსული კომპანიის შემოსავლის უმეტესი ნაწილი რუსულ რუბლებშია დენომინირებული, ხოლო ქართული კომპანიისა და სხვა კონტრაქტორებისთვის პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავების მომსახურებისთვის გადახდები ევროსა და აშშ დოლარში ხორციელდება. გარდა ამისა, ბელორუსული კომპანიის ხარჯები, ხელფასების ჩათვლით, დენომინირებულია ადგილობრივ ვალუტაში - ბელორუსულ რუბლში. პოლონური კომპანია შემოსავალს ევროში ან აშშ დოლარში გამოიმუშავებს და პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავების მომსახურებისთვის ქართული კომპანიისთვის გადახდებს აშშ დოლარში ახორციელებს;

• ინტელექტუალური საკუთრების რისკები - ეს რისკი ეკისრება კონტროლირებადი ტრანზაქციის ყველა მხარეს, თუმცა, --- კომპანიებისთვის ინტელექტუალური საკუთრების რისკი მნიშვნელოვნად მაღალია, რადგან პოლონური და ბელორუსული კომპანიები პასუხისმგებელნი არიან საბოლოო კლიენტების წინაშე მათ მიერ კლიენტებისთვის შემუშავებულ პროგრამულ უზრუნველყოფასთან დაკავშირებით, მათ შორის, ქართული კომპანიის მიერ შესრულებული სამუშაოს შედეგად შექმნილ პროგრამულ უზრუნველყოფასთან დაკავშირებით. ქართული კომპანია პასუხისმგებელია პოლონური და ბელორუსული კომპანიების წინაშე, თუ ქართული კომპანიის მიერ შესრულებული სამუშაოს შედეგად, მესამე მხარე წარადგენს რაიმე პრეტენზიას --- კომპანიების წინააღმდეგ. თუმცა, ასეთი პრეტენზია შემოიფარგლება მომსახურების საფასურის ოდენობით, რომელსაც შესაბამისად, პოლონური და ბელორუსული კომპანიები ქართულ კომპანიას უხდიან;

• მარეგულირებელი ორგანოების შესაბამისობის რისკი - როგორც ქართული კომპანია, ასევე პოლონური და ბელორუსული კომპანიები მარეგულირებელ ნორმებთან შესაბამისობის რისკების წინაშე დგანან. ქართული კომპანია ვალდებულია, შეესაბამებოდეს საერთაშორისო სტანდარტებს, როგორიცაა GDPR.

„----“ მაღალი ტექნოლოგიების პარკის (HTP) რეზიდენტია, რომელიც ბელარუსის სპეციალური IT ზონაა და რომელიც მკაცრ მარეგულირებელ მოთხოვნებს აწესებს;

• უსაფრთხოების რისკი - კონტროლირებადი ტრანზაქციების ყველა მხარისთვის პოლონეთი, ბელარუსი და საქართველო, რომლებიც ჩართულნი არიან პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავებაში, უსაფრთხოების რისკები განსაკუთრებით მნიშვნელოვანია ამ ინდუსტრიებში არსებული თანდაყოლილი დაუცველობის გამო. თითოეული მხარე პასუხისმგებელია საკუთარი უსაფრთხოების ზომებზე.

შპს ---- (საქართველო) იყენებს საკუთარ აქტივებს IT სერვისების შესრულებისთვის. ასეთი აქტივები შედგება კომპიუტერული ტექნიკისგან და სხვა აღჭურვილობისგან, კვალიფიციური პერსონალისა და სხვა ინსტრუმენტებისგან. შესწავლის პროცესში, გადასახადის გადამხდელისგან მოთხოვილი იქნა ინფორმაცია ჯგუფში შემავალ კომპანიებთან მიმართებაში, თუ ვინ ფლობდა და ვის ბალანსზე ირიცხებოდა ჯგუფის მიერ შექმნილი არამატერიალური აქტივები. კომპანიის განმარტებების მიხედვით ირკვევა, რომ ჯგუფის მიერ შექმნილი არამატერიალური აქტივები არცერთი კომპანიის ბალანსზე არ ირიცხება, შემუშავებულ პროგრამულ უზრუნველყოფასთან დაკავშირებული ყველა საავტორო უფლება მესამე მხარის კლიენტებს ეკუთვნით მათი შექმნის მომენტიდან ან ასეთი საავტორო უფლებები გადაეცა კლიენტების სამუშაოს მიწოდების/კლიენტების მიერ მომსახურების საფასურის გადახდისთანავე. შესაბამისად, არც ქართულ, არც პოლონურ და არც ბელორუსულ კომპანიას არ აქვს კონტროლირებადი ტრანზაქციების ფარგლებში შემუშავებული პროგრამული უზრუნველყოფის საავტორო უფლებების საკუთრება.

ზემოთ მოყვანილი ფუნქციური ანალიზის და აქტივების მიხედვით, სატრანსფერო ფასების ანალიზისთვის, შპს --- (საქართველო) შეიძლება დახასიათდეს, როგორც პროგრამული უზრუნველყოფის შემუშავებისა და მხარდაჭერის სერვისების მიმწოდებელი სუბიექტი, რომელიც არ ფლობს რაიმე მნიშვნელოვან არამატერიალურ აქტივს და ახორციელებს IT სერვისებს.

ზემოხსენებული მსჯელობიდან გამომდინარე, ოპერაციის სუფთა მარჟის მეთოდი შეირჩა გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული კონტროლირებული ოპერაციების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობის დასადგენად ყველაზე საიმედო მეთოდად.

TNMM-ის ყველაზე შესაფერის მეთოდად მიღების მიზეზი ის არის, რომ TNMM ნაკლებად მგრძნობიარე მეთოდია სააღრიცხვო პოლიტიკას შორის განსხვავებების, ასევე ტესტირებული მხარისა და შესადარებელი კომპანიების მიერ შესრულებული ფუნქციების მიმართ. მოცემული ოპერაციისთვის გამოყენებულ იქნა მოგების მარჟა, რომელიც გამოითვლება შემდეგი ფორმულით: მარჟა მთლიან ხარჯებზე = საოპერაციო მოგება/საოპერაციო ხარჯები.

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცებული „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქციის“ მე-9 მუხლის მიხედვით, ფასნამატის მეთოდის, გადაყიდვის ფასის მეთოდის ან ოპერაციის სუფთა მარჟის მეთოდის გამოყენებისას აუცილებელია შემოწმებული მხარის შერჩევა. შემოწმებული მხარის შესახებ არჩევანი უნდა შეესაბამებოდეს კონტროლირებული ოპერაციის ფუნქციურ ანალიზს. შემოწმებული მხარე არის მხარე, რომლის მიმართაც შესაძლებელია ოპერაციების შეფასების მიღებული მეთოდის გამოყენება ყველაზე საიმედო ფორმით და რომლისთვისაც შესაძლებელია განისაზღვროს ყველაზე საიმედო შედარებადი დამოუკიდებელი ოპერაციები ე.ი. შემოწმებული მხარე ყველაზე ხშირად იქნება ის მხარე, რომელსაც შესაბამის კონტროლირებულ ოპერაციასთან მიმართებით შესრულებული აქვს ყველაზე ნაკლებად კომპლექსური ფუნქციები. გამომდინარე იქედან, რომ გაწეულ მომსახურებაში მოკორესპოდენტო მხარეების: პოლონეთსა და ბელარუსიაში არსებული კომპანიები მომგებიანობის, ასევე სხვა ინფორმაციების მოძიება და სრული ანალიზი გაცილებით რთული იქნებოდა, ვიდრე საქართველოში არსებული კომპანიის შესახებ ინფორმაციის მიღებისა, ასევე პოლონეთსა და ბელარუსიაში არსებული კომპანიების არჩევის შემთხვევაში, დამატებით გასათვალისწინებელი იქნებოდა ამ ქვეყნებში არსებული ბიზნესგარემო და სხვა თავისებურებები და გამონაკლისები, მიზანშეწონილად ჩაითვალა შპს --- (საქართველო) შეირჩეს ტესტირებულ მხარედ. შესრულებული ფუნქციების, აღებული რისკებისა და კომპანიის მიერ კონტროლირებადი ტრანზაქციის ფარგლებში გამოყენებული აქტივების გათვალისწინებით, კომპანიები, რომლებიც მსგავს აქტივობებშია ჩართული, შეირჩა როგორც შესადარებელი ობიექტები.

ამასთანავე, შპს --- (საქართველო) შერჩეულია, როგორც შესამოწმებელ მხარედ შემდეგი მიზეზების გამო: ოპერაციის მარჟა მთლიან ხარჯებზე ყველაზე საიმედოდ გამოყენება შესაძლებელია შპს ---ზე, რომლისათვის ყველაზე სანდო შედარებადი ვარიანტის პოვნაა შესაძლებელი, შპს ---თვის ხელმისაწვდომია TP ანალიზისთვის შესაბამისი და სანდო ფინანსური მონაცემები. იმ კომპანიების ძიების ჩასატარებლად, რომლებიც პოტენციურად შედარებულია კომპანიასთან ტრანზაქციული წმინდა მარჟის მეთოდით, შემოწმებამ გამოიყენა ინფორმაცია სპეციალიზებულ მონაცემთა ბაზებსა და საძიებო სისტემებში. მოცემულ შემთხვევაში, ინფორმაცია მოძიებულ იქნა მონაცემთა ბაზა TP ----ში. TP ----შესადარებელი კომპანიების მოძიების, მომგებიანობის კოეფიციენტების გამოთვლის და კომპანიების სააქციო სტრუქტურის შესახებ დასკვნების გამოტანის საშუალებას იძლევა. კვლევის პროცესი შედგება ორი ეტაპისგან, პირველი არის ძიება კომერციულ ბაზებში და მეორე, ე.წ. „მანუალური სკრინინგი“, რაც უზრუნველყოფს კომპანიების აქტივობების დეტალურ მიმოხილვას და აადვილებს ასეთი აქტივობების შედარებას შესასწავლი კომპანიის საქმიანობასთან.

ეტაპი 1 – იმ კომპანიების იდენტიფიცირება, რომლებიც ეწევიან აქტივობებს, რომლებიც პოტენციურად შედარებულია კომპანიის საქმიანობასთან კონტროლირებადი ტრანზაქციის ფარგლებში. ამ ეტაპზე გამოიყენება TP Catalyst მონაცემთა ბაზა.

ეტაპი 2 – საწყის ეტაპზე გამოვლენილი კომპანიების შესაბამისი ფინანსური მაჩვენებლების შედარება მომსახურების მიმღები კომპანიის ანალოგიურ მაჩვენებლებთან.

ქვემოთ მოცემულია ფილტრაციის ის პირობები, რომელთა მიხედვითაც განხორციელდა მონაცემთა ბაზაში შესაბამისი ინფორმაციის მოძიება:

• კომპანიის სტატუსი - შეირჩა მხოლოდ ის კომპანიები, რომლებსაც ანალიზის ჩატარების თარიღისათვის ჰქონდათ აქტიური სტატუსი;

• გეოგრაფიული რეგიონი - ტერიტორიული კრიტერიუმი გამოიყენება მსგავს ეკონომიკურ პირობებში მოქმედი კომპანიების დასადგენად. ამიტომ, ანალიზის მიზნებისთვის ძიება შემოიფარგლა აღმოსავლეთ ევროპის ქვეყნები;

• კონსოლიდირებული ანგარიშგება - შესადარისი კომპანიების დამოუკიდებლობის ხარისხის ასამაღლებლად, შეირჩა მხოლოდ ის კომპანიები, რომლებსაც არ ჰქონდათ წარდგენილი კონსოლიდირებული ფინანსური ანგარიშგება;

• საქმიანობის სფერო - ერთსა და იმავე ინდუსტრიაში მოქმედი კომპანიების არჩევა აუმჯობესებს პოტენციური შესადარებლების სანდოობას, რადგან სხვადასხვა ინდუსტრიაში მოქმედი კომპანიები შეიძლება დაექვემდებარონ სხვადასხვა საოპერაციო მოთხოვნებს ან ბაზრის პირობებს, რამაც შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათ მომგებიანობაზე. ამ მიზეზით, მოძიებულ იქნა ეკონომიკური აქტივობების ნომენკლატურის (NACE Rev. 2) შემდეგი კოდით კლასიფიცირებული საქმიანობები - 6201, 6202, 6209;

• დამოუკიდებლობის კრიტერიუმი - მულტინაციონალური საწარმოებისა და საგადასახადო ადმინისტრაციებისთვის ეგთო-ის ტრანსფერული ფასების სახელმძღვანელოს (2017) დებულებების თანახმად, ხელმისაწვდომობის პრინციპის გამოყენება ძირითადად ეფუძნება მარჟის შედარებას კონკრეტული კონტროლირებადი ტრანზაქციის მარჟაზე არადაკავშირებულ საწარმოებს შორის შესადარებელი ტრანზაქციების ზღვართან. დამოუკიდებლობის ინდიკატორი განისაზღვრა შემდეგი მაჩვენებლებით: A+, A, A-;

• ფლობის კრიტერიუმი - კომპანიები, რომელთა აქციონერი ფლობდა შვილობილი კომპანიების 25%- დან 100%-მდე წილს, გამორიცხული იქნა;

• ფინანსური ინფორმაციის მოკვლევადობა - შეირჩა მხოლოდ ის კომპანიები, რომელთა 2021 - 2023 წლების საოპერაციო შემოსავალსა და მოგებაზე არსებობდა ინფორმაცია, ამასთან, გამოირიცხა კომპანიები, რომლებიც არ წარადგენდნენ მათ აქტივობაზე ინფორმაციას;

• უწყვეტი ზარალი - შეირჩა ისეთი კომპანიები, რომელთაც 2021-2023 წლებში მინიმუმ 2 წლის განმავლობაში ჰქონდათ დადებითი საოპერაციო მოგება;

• წმინდა აქტივები - შეირჩა ისეთი კომპანიები, რომელთაც 2021-2023 წლებიდან ყველაზე ადრეულ პერიოდებში ჰქონდა წმინდა აქტივების დადებითი მაჩვენებლები. ამ კრიტერიუმებით მოძებნილი კომპანიები და მათი ფინანსური მაჩვენებლები დამატებით გაიფილტრა შემდეგი პირობების მიხედვით: გამოირიცხა კომპანიის მაჩვენებლები, რომელთა მიერ წარმოებული პროდუქცია/მომსახურება არ იყო შპს ---ის შესადარისი, გამოირიცხა კომპანიები, რომლებიც ასრულებდნენ შპს ---გან განსხვავებულ ბიზნეს ფუნქციებს, გამოირიცხა კომპანიები, რომლებიც პოტენციურად ჩართულები იყვნენ შიდა ჯგუფურ ტრანზაქციებში, გამოირიცხა კომპანიები, რომლთა საქმიანობის შესახებ ინფორმაცია არ იყო ხელმისაწვდომი საჯარო წყაროებში.

საბოლოოდ შეირჩა შესადარისი კომპანიები, რომელთა მიმართებაში გამოანგარიშებულ იქნა მარჟა მთლიან ხარჯებზე კოეფიციენტი და დათვლილი იქნა აღნიშნული მონაცემების ინტერკვარტილური დიაპაზონი და მედიანა. შემოწმების მიერ ჩატარებულ კვლევასა და შპს ---ის მიერ წარდგენილ, დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის (----) სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნაში არსებულ მონაცემებს შორის არსებითი სხვაობა არ გამოვლინდა, ვინაიდან ორივე შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელის მიერ დაკორექტირებული მარჟა 12.5%-ის ოდენობით არის ინტერკვარტილურ დიაპაზონის ფარგლებში.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებით სახეზეა კონტროლირებული ოპერაციის განხორციელება, რა დროსაც ამ ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს შესაბამის პერიოდებში. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო შემოწმების აქტით კორექტირების თანხა დაექვემდებარა განაწილებულ მოგებად კვალიფიცირებას და დაიბეგრა მოგების გადასახადით საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით.

ამასთან, „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 141 მუხლით განსაზღვრული კრიტერიუმების გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა რეკომენდაცია, სასესხო ურთიერთობის ფარგლებში მსესხებლის მიერ დედა კომპანიისგან აღებული კონტროლირებული სესხი(ები), მიღების მომენტში (შესაბამის პერიოდში ექვივალენტი ლარში), საგადასახადო მიზნებისთვის, დააკვალიფიციროს კაპიტალის შევსებად. აღნიშნული რეკომენდაცია არ ვრცელდება 2025 წლის 1 იანვრამდე მიღებულ სესხებთან მიმართებაში, 2025 წლის 1 იანვრამდე წარმოშობილ საკურსო სხვაობაზე და 2025 წლის 1 იანვრამდე დარიცხულ საბაზრო პროცენტზე, რომლის გადახდაც განხორციელებულია ამავე ან შემდგომ პერიოდებში. მოცემულ სესხებთან დაკავშირებული საპროცენტო ვალდებულებები, რომლებიც წარმოშობილი იქნება 2025 წლის 1 იანვრიდან დაექვემდებარება გაუქმებას.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 29 დეკემბრის №28836 ბრძანება და №006-614 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 25.05.2026 წლის №11413 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შპს ----სა და პოლონურ კომპანია ----ს შორის ურთიერთდამოკიდებულების წარმოშობის პერიოდამდე (2022 წლის ოქტომბერი) განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურის 25.05.2026 წლის №11413 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 126-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 127-ე მუხლის პირველ, მე-2, მე-3, მე-4 და მე-7 ნაწილებზე, 128-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტზე, მე-2 ნაწილზე, საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423-ე ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-5 მუხლზე, საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, ეგთოს (OECD) სატრანსფერო ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელოს 1.64, 1.65 1.67, 2.39, 7.34 პარაგრაფებზე, შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, ასევე აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე, რომ შემოწმება დაეყრდნო კომპანიის მიერ მიწოდებულ დოკუმენტაციას: სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნა, ფინანსური ანგარიშები, ბუღალტერია, პირველადი დოკუმენტაცია და სხვა. კომპანიის მიერ წარდგენილ სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნაში მოცემულია კომპანიის ფუნქციური ანალიზი, ასევე განსაზღვრულია ოპერაციის შეფასების მეთოდი (ოპერაციის სუფთა მარჟის მეთოდი), რომელიც მიჩნეულ იქნა ოპერაციის შეფასების ყველაზე მართებულ მეთოდად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანების და OECD სახელმძღვანელოს მითითებების შესაბამისად. ამავე ინფორმაციით დგინდება, რომ 2022 წლის საანგარიშო პერიოდში, კომპანიას გაწეული აქვს მომსახურება შემდეგი არარეზიდენტი პირებისთვის: ---- Ltd. და ურთიერთდამოკიდებული (დაკავშირებული) მხარისთვის - --- Ltd (დამოუკიდებელი მხარეა): კომპანიასთან გაფორმებული იყო ორი ხელშეკრულება ----ის დეველოპმენტზე. ერთი ხელშეკრულებით გათვალისწინებული იყო ფიქსირებული ფასი (Fixed Price), ხოლო მეორით, საათობრივი ტარიფი ($30/სთ).

აღსანიშნავია, რომ საათობრივი ანაზღაურების პირობებში მომსახურების ფაქტობრივი შესრულება არ დასტურდება, რადგან გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარადგინა შესაბამისი დოკუმენტაცია და ახსნა-განმარტება. --- (დამოუკიდებელი მხარე): მომსახურება მოიცავდა პროგრამული უზრუნველყოფის სპეციფიკურ დეველოპმენტს („Worldwide payment systems' services and payment providers integration development“), სადაც ჩართული იყო Middle Golang ინჟინერი საათობრივი განაკვეთით - $25. ---. (დაკავშირებული მხარე): ურთიერთდამოკიდებულ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება ატარებს გენერალურ ხასიათს და მოიცავს სხვადასხვა სამუშაო დავალებებს (QA ტესტირება, Java და React დეველოპმენტი და სხვა), სადაც საათობრივი ანაზღაურება განსაზღვრული იყო $20-ით. ზემოაღნიშნული ოპერაციების ანალიზის საფუძველზე დადგინდა, რომ დამოუკიდებელ მხარეებთან არსებული მომსახურებები ხასიათდება მაღალი სპეციფიკაციითა და ვიწრო პროფილური მიმართულებით, მაშინ როდესაც დაკავშირებულ პირთან (---) ურთიერთობა არის კომპლექსური და მრავალფეროვანი. მომსახურების ხასიათი, ეკონომიკური გარემო, ბაზრის სეგმენტი, სახელშეკრულებო პირობები და რისკ-ფაქტორები არაიდენტურია. შესაბამისად, სატრანსფერო ფასწარმოქმნის პრინციპების გათვალისწინებით, შიდა შედარებადი ფასის მეთოდის (CUP) გამოყენება მიჩნეულ იქნა არაჯეროვნად, ვინაიდან არსებული განსხვავებები პირდაპირ გავლენას ახდენს ფასწარმოქმნაზე. საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში, ნაცვლად CUP მეთოდისა, მართებულად იქნა გამოყენებული ოპერაციული წმინდა მარჟის მეთოდი (TNMM). აღნიშნული მეთოდით განხორციელდა კომპანიის საოპერაციო მარჟის შედარება ანალოგიური პროფილის მქონე დამოუკიდებელი კომპანიების მონაცემებთან (Benchmarking Study). ამასთან, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტთან, კომპანიის დასაბეგრი მოგების ქართველ დაქირავებულებზე გადახდილი ხელფასის ოდენობით შემცირებასთან მიმართებით, შემმოწმებლის განმარტებით, გადასახადის გადამხდელს, არც კონტროლირებული ოპერაციების შესწავლის პროცესში, არც საგადასახადო შემოწმებისას და არც მოცემული საჩივრის დანართში არ აქვს წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია იმ საქართველოს მოქალაქე რეზიდენტი დაქირავებული პირების შესახებ, რომელზეც კომპანიას გაცემული აქვს ხელფასი.

აქვე აღსანიშნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ ოპერაციები შესრულებულია 2022 და 2023 წლებში, ხოლო დებიტ ნოტები გამოწერილია და განხორციელებულია კრედიტორული დავალიანების კორექტირება 2025 წელს. ამასთანავე, კომპანიის მიერ საოპერაციო მოგების გაზრდა და ურთიერთდამოკიდებულ კონტრაგენტებთან კრედიტორული დავალიანების კორექტირება განხორციელდა მას შემდეგ, რაც შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დაიწყო კომპანიის საერთაშირისო კონტროლირებული ოპერაციების შესწავლა. შემოწმების მიერ ჩატარებულ კვლევასა და კომპანიის მიერ წარდგენილ დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის (---) სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნაში არსებულ მონაცემებს შორის არსებითი სხვაობა არ გამოვლინდა, ვინაიდან ორივე შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელის მიერ დაკორექტირებული მარჟა 12.5%-ის ოდენობით არის ინტერკვარტილურ დიაპაზონის ფარგლებში. აღნიშნულიდან გამომდინარე, წარდგენილი ფაქტობრივი გარემოებებით სახეზეა კონტროლირებული ოპერაციის განხორციელება, რა დროსაც ამ ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს შესაბამის პერიოდებში.

საგადასახადო შემოწმების აქტით კორექტირების თანხა დაექვემდებარა განაწილებულ მოგებად კვალიფიცირებას და დაიბეგრა მოგების გადასახადით.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ პოზიციაზე, რომ კომპანიასა და პოლონური კომპანია ---.-ს შორის, ვისთანაც ყველაზე დიდი ოდენობით კონტროლირებული ოპერაციაა განხორციელებული, საერთო არაპირდაპირი წილის ფლობა მხოლოდ 47.5% არის, რაც სატრანსფერო ფასწარმოქმნის მიზნებისთვის ურთიერთდამოკიდებულების წინაპირობას არ წარმოადგენს. ქართული კომპანიისა და პოლონური კომპანიის ურთიერთდამოკიდებულების ერთადერთი წინაპირობა იყო, ქართული კომპანიის მიერ პოლონური კომპანიისგან მიღებული სესხი, რომელიც ქართული კომპანიის აქტივების საბალანსო ღირებულების 50%-ს აღემატებოდა. ასეთი კრიტერიუმი კი დაკმაყოფილდა მხოლოდ 2022 წლის ოქტომბრის თვიდან, ანუ ოქტომბრამდე პირები დამოუკიდებელ პირებად ითვლებიან ტრანსფერ ფრაისინგის კანონმდებლობის შესაბამისად, მათ შორის განხორციელებული ოპერაციები კონტროლირებულ ოპერაციებად არ ითვლება და საბაზრო ფასების გამოყენების წინაპირობა ტრანსფერ ფრაისინგის კანონმდებლობით საერთოდ არ არსებობდა. აღნიშნულთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაციით დგინდება, რომ შემოწმება დაეყრდნო კომპანიის მიერ წარდგენილ დოკუმენტაციას (სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნა, ფინანსური ანგარიშები, ბუღალტერია, პირველადი დოკუმენტაცია და სხვა.) ქართულ კომპანია შპს ---სა და პოლონურ კომპანია ----ს შორის ურთიერთდამოკიდებულების თემა დგინდება შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებებით: კომპანიების საქმიანობა მჭიდროდ არის დაკავშირებული ერთმანეთთან და ორივე კომპანიის მიერ ხორციელდება ერთი და იგივე საფირმო სახელის გამოყენება. ქართულ კომპანიას არ აქვს მარკეტინგის ხარჯები და მის ძირითად მომხმარებელს წარმოადგენს პოლონური კომპანია. საჯარო წყაროებში იდენტიფიცირდებიან ჰოლდინგური კომპანიის წევრ პირებად. ამასთანავე, გააჩნიათ ერთი ვებ-გვერდი ----;

ქართულ კომპანია შპს ---სა და პოლონურ კომპანია ----ს შორის გაფორმებულ მომსახურების ხელშეკრულებაში არ არის რაიმე სახის აკრძალვა კადრების გადაბირების (Non-solicitation) შესახებ, მაშინ როდესაც სხვა დამოუკიდებელ მხარეებთან გაფორმებულ ხელშეკრულებებში აღნიშნული პუნქტი ერთ-ერთ ძირითად პუნქტს წარმოადგენს, მოიცავს 12-24 თვიან პერიოდს და სოლიდურ ფულად კომპენსაციასაც. გარდა აღნიშნულისა, ქართულ კომპანიას სესხი მიღებული აქვს პოლონური კომპანიისგან არასაბაზრო პირობებით (3%), რაც ნათლად წარმოადგენს, რომ სესხის ხელშეკრულების დადების მომენტამდეც წარმოადგენდნენ დაკავშირებულ მხარეებს.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციაზე, რომლის მიხედვითაც, ქართული კომპანიისა და პოლონური კომპანიის ურთიერთდამოკიდებულების ერთადერთ წინაპირობას წარმოადგენს ქართული კომპანიის მიერ პოლონური კომპანიისგან მიღებული სესხი, რომელიც ქართული კომპანიის აქტივების საბალანსო ღირებულების 50%-ს აღემატებოდა, შესაბამისად, ურთიერთდამოკიდებულების განმსაზღვრელი კრიტერიუმი კმაყოფილდება 2022 წლის ოქტომბრის თვიდან. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური იზიარებს გადასახადის გადამხდელის პოზიციას, სესხის მიღების პერიოდამდე შპს ---სა და პოლონურ კომპანია ---ს შორის ურთიერთდამოკიდებულების არარსებობასთან დაკავშირებით და მიაჩნია, რომ აღნიშნულ პერიოდამდე შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები საჭიროებს დაზუსტებას. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე მითითებით, ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შპს ---სა და პოლონურ კომპანია ---ს შორის ურთიერთდამოკიდებულების წარმოშობის პერიოდამდე (2022 წლის ოქტომბერი) განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანიის საქმიანობას წარმოადგენს პროგრამული უზრუნველყოფის შექმნის მომსახურების მიწოდება უცხოელი კლიენტებისთვის. შესამოწმებელ პერიოდში, კომპანია მომსახურებას აწვდიდა ორ „ურთიერთდაკავშირებულ“ პირს (ბრჭყალებში, რადგან პოლონური კომპანია რეალურად არ წარმოადგენდა საერთო კონტროლით ურთიერთდამოკიდებულ პირს): პოლონურ კომპანია ----ს და ბელარუსულ კომპანია ----ს. ასევე, ორ დამოუკიდებელ პირს: ირლანდიურ კომპანია --- LLC-ს და ისრაელურ კომპანია ----ს. თავდაპირველად, კომპანიამ 2022 წელი საოპერაციო უარყოფითი მომგებიანობით დაასრულა, რისი მთავარი მიზეზი იყო, რომ კომპანიამ საქართველოში საქმიანობა 2022 წელს დაიწყო და რელოკაციასთან დაკავშირებული ხარჯი იმ წელს მის შემოსავალს აღემატებოდა, რაც ბიზნესის საქმიანობის პირველი წლისთვის სრულიად ლოგიკურია. აქვე უნდა აღინიშნოს, რომ 2022 წელს კომპანიის საოპერაციო მომგებიანობა დამოუკიდებელ პირებთან მიმართებაშიც უარყოფითი იყო (ანუ კონტროლირებულ ოპერაციაზე ფასს არ გამოუწვევია ზარალი).

საყურადღებოა, რომ კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე გაწეული მომსახურების საათობრივი ფასი მხოლოდ მცირედით ნაკლები იყო (2022 წელს მხოლოდ 5 დოლარით) დამოუკიდებელ პირებზე გაწეულ იგივე მომსახურების საათობრივ ფასთან შედარებით. ასევე, მის მთავარ კლიენტზე ---ზე კომპანიის მომსახურების საათობრივი ფასი მხოლოდ 5 დოლარით გაიზარდა 2024 წელს, 2024 ფინანსური წელი კომპანიამ დაასრულა 38%-ზე მეტი მომგებიანობით (საბაზრო დიაპაზონზე მაღალი მომგებიანობა ჰქონდა ამ წელს).

აქედან გამომდინარე, კომპანიის ზარალიანობა პირველ წლებში არ იყო გამოწვეული ფასით, არამედ რელოკაციასთან დაკავშირებული ხარჯებით და ბიზნეს გამოწვევებით. კომპანია 2022-2024 წლებში მომგებიანობის ზრდის ტენდენციას აჩვენებდა, რაც ახლად დაფუძნებული კომპანიის ბიზნეს სპეციფიკას შეესაბამება. აქვე აღსანიშნავია, რომ შპს ---სა და პოლონური კომპანია----ს შორის, ვისთანაც ყველაზე დიდი ოდენობით კონტროლირებული ოპერაციაა განხორციელებული, საერთო 12 არაპირდაპირი წილის ფლობა მხოლოდ 47.5% არის, რაც სატრანსფერო ფასწარმოქმნის მიზნებისთვის ურთიერთდამოკიდებულების წინაპირობას არ წარმოადგენს, ანუ ამ ორ კომპანიას სრულიად დამოუკიდებელი ბიზნეს ინტერესი გააჩნია და მათ შორის, საბაზრო პირობებით ოპერაციების განხორციელება ორივე კომპანიის ინტერესში შედიოდა.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა, საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის საფუძველზე, კომპანიას გაუგზავნა ინფორმაციის მოთხოვნა, სადაც ითხოვდა საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციების შეფასებასთან დაკავშირებულ დოკუმენტაციას. კომპანიამ შემმოწმებელს წარუდგინა ტრანსფერ ფრაისინგის დოკუმენტაცია, დოკუმენტაციის მომზადებამდე კი, მან შიდა რისკების ანალიზი ჩაატარა, რის შედეგადაც, 2022 და 2023 წლებში საოპერაციო მოგებაში დამატებით ჩართო 2 208 366.79 ლარი (განახლებული ფინანსური ანგარიშგებები გაზრდილი მოგებით წარდგენილია რეპორტალზეც). ამ თანხაზე თავის კონტრაგენტ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს გაუწერა დებიტ ნოტები. ამას ეწოდება yearend adjustment, ანუ წლის დასრულების შემდგომ, მოგების კორექტირება ტრანსფერ ფრაისინგის მიზნებისთვის, რაც მსოფლიოს თითქმის ყველა განვითარებულ ქვეყანაში აპრობირებული, დამკვიდრებული პრაქტიკაა. როგორც აღინიშნა, კომპანიის წინა წლების მოგების კორექტირება მოხდა კონტრაქტორ, დაკავშირებულ კომპანიებზე, დებიტ ნოტების გაგზავნის გზით, რისი 100% ბელარუსული კომპანიის მიერ უკვე ანაზღაურებულია, ხოლო დიდი ნაწილი ანაზღაურებულია პოლონური „დაკავშირებული“ მხარის მიერ. აღნიშნული კორექტირების შედეგად, 2022 და 2023 წლებში კომპანიის წმინდა საოპერაციო მოგება კონტროლირებულ ოპერაციებთან მიმართებით გახდა 12.5% (12.5% იყო მიზნობრივი მომგებიანობა რის საფუძველზეც გაანგარიშდა დებიტ ნოტებში ჩასაწერი და მოგებაში ჩასართავი თანხის ოდენობა).

დამოუკიდებელი ექსპერტის მიერ მომზადებული სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დოკუმენტაციით, შესადარისი, დამოუკიდებელი კომპანიების ანალიზით დადგინდა, რომ 12.5% წმინდა საოპერაციო მოგება შეესაბამება საბაზრო მომგებიანობას და 12.5%-იანი მომგებიანობა არც საგადასახადო ორგანოს მიერ გამხდარა სადავო. აქვე აღნიშნავს, რომ 12.5%-იანი მომგებიანობის დაფიქსირების ვალდებულება კომპანიას არ გააჩნდა, რადგან კომპანიას 2022 წელს ჰქონდა შიდა შესადარებელი მონაცემები (მსგავსი სერვისი დამოუკიდებელ პირებზე), საიდანაც მიღებულ მომგებიანობასთან შეეძლო გაეთანაბრებინა კონტროლირებულ ოპერაციებიდან მიღებული მომგებიანობა (ზარალი). ამის წინაპირობას შესაბამისი კანონმდებლობა იძლევა (ქვემოთ უფრო დეტალურადაა ახსნილი), თუმცა კომპანიამ გადაწყვეტილება მიიღო ბიუჯეტის სასარგებლოდ, რათა დავა თავიდან აერიდებინა და ეს ფაქტი ბევრჯერ გაჟღერდა შემმოწმებელთან, რომ მიუხედავად იმისა, რომ სწორი გზა იქნებოდა ნაკლები შემოსავლის დამატებით აღიარება 2022 წელს, კომპანია ბიუჯეტის სასარგებლო გზას ირჩევდა. თუმცა კომპანიის მიდგომა სრულიად მათ საწინააღმდეგოდ იქნა გამოყენებული შემმოწმებლის მიერ (შემმოწმებელმა არა თუ არა გააკეთა ის რაც სწორი იყო, არამედ ამის მიზეზად დაასახელა, რომ კომპანიას ქონდა ეს გზა არჩეული, მაშინ როცა ადმინისტრაციულმა ორგანომ თავად უნდა გამოიკვლიოს ფაქტები და გარემოებები). გარდა იმისა, რომ 2022 წელს შიდა შესადარებელი მონაცემები არ გამოიყენა, საგადასახადო ორგანომ სადავო გახადა წლის დასრულების შემდგომ კომპანიის მომგებიანობის კორექტირება და გასანაწილებელი მოგების ზრდა, ანუ კომპანიას არ მისცა წლის დასრულების შემდგომი კორექტირების უფლება და ჩათვალა, რომ სხვაობა, კომპანიის მიერვე, მოგებაში დამატებით ჩართული თანხები, უნდა დაბეგრილიყო მოგების გადასახადით, საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, შესაბამისი წლების (2022 და 2023) ბოლოს, ნაცვლად იმისა, რომ კომპანიამ დაბეგროს აღნიშნული მოგება ესტონური მოდელით, ანუ მაშინ, როცა დივიდენდს გაანაწილებს. სხვა სიტყვებით, აღნიშნული დავა არ ეხება მხოლოდ საბაზრო ფასს, არამედ ეხება პრინციპს, კომპანიას შეუძლია თუ არა თავად შეასწოროს თავისი მომგებიანობა, ტრანსფერ ფრაისინგის მიზნებისთვის, წლის დასრულების შემდეგ, მაგრამ საგადასახადო შემოწმების ბრძანების გამოცემამდე პერიოდში და მოგების გადასახადი გადაიხადოს ესტონური მოდელით მაშინ, როცა დივიდენდს გაანაწილებს. წლის დასრულების შემდგომი კორექტირებით კომპანია აღიარებს მომგებიანობას, რომელსაც მაშინ დაბეგრავს მოგების გადასახადით, როცა მოგებას გაანაწილებს.

კომპანიის არგუმენტები:

1. შემოსავლების სამსახურმა 2022 წელს არ გამოიყენა შიდა შესადარებელი ოპერაცია (შპს ---ს მიერვე განხორციელებული დამოუკიდებელი ოპერაცია), რაც კანონით უპირატესია, ვიდრე გარე შესადარებელი კომპანიები აღმოსავლეთ ევროპიდან. 2022 წელს, კომპანიას პროგრამირების სერვისი მიწოდებული აქვს როგორც „ურთიერთდამოკიდებულ“ პირისთვის-პოლონურ კომპანია ----სთვის, ასევე 2 დამოუკიდებელი პირისთვის. აღსანიშნავია, რომ ერთ-ერთ დამოუკიდებელი პირისთვის ----სთვის შპს ---ის მიერ 2022 წელს მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავალი მთლიანი შემოსავლის 13.5%-ს შეადგენდა, რაც მატერიალური ციფრია და შიდა შესადარის ინფორმაციად მისაღებია. ამიტომ, 2022 წელს, ნაცვლად პროგრამა TPcatalyst-ში გარე შესადარისი (აღმოსავლეთ ევროპის) კომპანიების მოძიებისა და კომპანიის მათთან შედარებისა, უნდა გამოყენებულიყო შიდა შესადარებელი მონაცემი, სადაც შპს ----ის მიერ კონტროლირებულ ოპერაციაში მიღებული ფინანსური შედეგი უნდა შედარებულიყო ამავე შპს ---ის მიერ შესადარებელ არაკონტროლირებულ ოპერაციებში მიღებულ ფინანსურ შედეგთან (უნდა შედარებულიყო მომგებიანობა TNMM მეთოდის გამოყენებით, ანუ იგივე მეთოდით, რისი გამოყენება მოხდა, თუმცა შიდა შესადარებლის გამოყენებით). ანუ, 2022 წელს შპს ---ის მიერ -----სთვის მიწოდებული პროგრამირების მომსახურებიდან მიღებული ფინანსური შედეგი უნდა შედარებულიყო შპს ----ის მიერ ---- LLC-სთვის მიწოდებული პროგრამირების მომსახურებიდან მიღებულ ფინანსურ შედეგთან, ამის საფუძველზე უნდა მომხდარიყო კონტროლირებული ოპერაციიდან მიღებული ფინანსური შედეგის კორექტირება.

შემოსავლების სამსახურის „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ“ მეთოდური მითითებების 3.32 პუნქტში და OECD-ის ტრანსფერ ფრაისინგის ინსტრუქციაში ცალსახადაა მითითებული, რომ გარე შედარებადი მონაცემები გამოყენებული უნდა იქნეს მხოლოდ მაშინ, თუ არ არსებობს ან გამოყენებული არ შეიძლება იყოს შიდა მონაცემები (აღნიშნული შემოწმების ფარგლებში გარე შესადარისი მონაცემების გამოყენება მოხდა, კერძოდ პროგრამა TPcatalyst-დან აღმოსავლეთ ევროპის კომპანიების მოძიება მოხდა (რაზე ხელმისაწვდომი ინფორმაცია არის მხოლოდ მათი ვებ-გვერდები), მაშინ როდესაც შიდა შესადარისი ოპერაციები კომპანიას განხორციელებული ჰქონდა და მათი გამოყენება შესაძლებელი იყო.

„3.32 როდესაც არ არსებობს შიდა ოპერაცია (ოპერაციები) ან შიდა ოპერაცია (ოპერაციები) არსებობს, მაგრამ არ აკმაყოფილებს შედარებადობის სტანდარტს, მაშინ გარე შედარებადი ოპერაციები უნდა გამოყენებულ იქნეს იმის შესაფასებლად შეესაბამება თუ არა კონტროლირებული ოპერაციების პირობები საბაზრო პრინციპს. გარე შედარებადი ოპერაციების წყაროებმა შეიძლება მოიცვას (მაგრამ არ შემოიფარგლება) დამოუკიდებელი საწარმოების საჯაროდ ხელმისაწვდომი ფინანსური ანგარიშები და ინფორმაცია ფასიანი ქაღალდებისა და სასაქონლო ბირჟებიდან.“

ასევე, შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითების 24-ე მუხლში აღნიშნულია, რომ:

„2. როდესაც არსებობს (პოტენციური) შიდა შედარებადი ოპერაცია, ფინანსური ანალიზის განხორციელება შესაძლებელია იყოს უფრო მარტივი და საიმედო, რადგან, სავარაუდოდ, ეს ოპერაცია დაეფუძნება აღრიცხვის იდენტურ სტანდარტებს და გადასახადის გადამხდელისათვის დეტალური ინფორმაცია ადვილად ხელმისაწვდომი იქნება. ასევე. (პოტენციურ) შიდა შედარებად ოპერაციაზე წვდომის მოპოვება სავარაუდოა, რომ იქნება ნაკლებად ხარჯიანი....“. აღნიშნულთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში ვკითხულობთ შემდეგს: „დამოუკიდებელ მხარეებთან არსებული მომსახურებები ხასიათდება მაღალი სპეციფიკაციითა და ვიწრო პროფილური მიმართულებით, მაშინ როდესაც დაკავშირებულ პირთან ( ----) ურთიერთობა არის კომპლექსური და მრავალფეროვანი. მომსახურების ხასიათი, ეკონომიკური გარემო, ბაზრის სეგმენტი, სახელშეკრულებო პირობები და რისკ-ფაქტორები არაიდენტურია. შესაბამისად, სატრანსფერო ფასწარმოქმნის პრინციპების გათვალისწინებით, შიდა შედარებადი ფასის მეთოდის (CUP) გამოყენება მიჩნეულ იქნა არაჯეროვნად, ვინაიდან არსებული განსხვავებები პირდაპირ გავლენას ახდენს ფასწარმოქმნაზე.“

აქ პირველ რიგში აღნიშნავს, რომ შიდა შესადარებელი მონაცემების გამოყენება მხოლოდ CUP მეთოდით (ანუ როცა ფასი ფასს უდარდება) არ ხდება, არამედ TNMM (ოპერაციის სუფთა მარჟის) მეთოდის გამოყენებისასაც (როცა კონტროლირებული ოპერაციიდან მიღებული წმინდა საოპერაციო მარჟა დამოუკიდებელი ოპერაციიდან მიღებულ ამავე მაჩვენებელს უდარდება) შესაძლებელია შიდა შესადარებელი მონაცემის გამოყენება.

ასეთ დროს არ არის აუცილებელი, არც კანონით და არც ლოგიკით არ მოითხოვება, რომ ზუსტად იმავე ტიპის პროგრამის შემუშავება ხდებოდეს, ზუსტად იგივენაირი ფასწარმოქმნა ხდებოდეს, ლოგიკა ისაა, რომ კომპანია პროგრამირების საქმიანობით მოელის ერთი და იგივე მოგებას, მიუხედავად იმისა, X პროგრამას შექმნის თუ Y-ს, X პროგრამის შექმნის ფასი განსხვავდება თუ არა Y პროგრამის შექმნის ფასისგან. აქვე გასათვალისწინებელია, რომ TPcatalyst-ში აღებული გარე შესადარებელ კომპანიებზე ინფორმაციის მთავარი წყარო არის მათი ვებსაიტები, სადაც არც ზუსტად წერია რა ტიპის პროგრამებს აკეთებენ (როგორც წესი მრავალნაირ პროგრამირებას სთავაზობენ, ხშირად ბევრად განსხვავებულს ვიდრე კომპანიის შიდა და გარე ოპერაციებს შორის განსხვავებაა), არც ის წერია ზუსტად რა ტიპის ფასწარმოქმნა ახასიათებთ, არც იმის გაგება შეიძლება რა გამოცდილების პროგრამისტები იყვნენ პროექტებში ჩართულნი. სხვა სიტყვებით რომ ვთქვათ, გარე შესადარებელ მონაცემებზე ინფორმაცია იმდენად შეზღუდულია და გარე შესადარისი კომპანიები იმდენად უხეშია, შეზღუდული ინფორმაციის გამო (და ეს კანონითაც დაიშვება მაგრამ მაშინ, თუ შიდა შესადარისი არ მაქვს), რომ ვერანაირად ვერ ეცოდინება შემმოწმებელს, რომ ის გარე შესადარებელი უფრო ახლოს იდგა კომპანიის საქმიანობასთან, ვიდრე თავად კომპანიის მიერვე დამოუკიდებელი კლიენტისთვის შესრულებული საქმე.

მტკიცებულებად წარმოადგენს შესადარებელ გარე დამოუკიდებელ კომპანიათა სიას და ათ ვებ-გვერდებს და თავად დარწმუნდეთ, რომ ისინი ნაკლებად შესადარებლები არიან, ვიდრე შპს ---ის მიერ --- LLC-სთვის მიწოდებული, მსგავსი პროგრამირების მომსახურება იმავე წელს (ანუ უფრო უხეში მიდგომაა აღმოსავლეთ ევროპის ამ კომპანიების შესადარისად გამოყენება 2022 წელს, ვიდრე კომპანიისვე განხორციელებული შესადარებელი ოპერაციის გამოყენება, ისინი გამოყენებული შეიძლება ყოფილიყვნენ მხოლოდ 2023 წელს).

შემოწმება აპელირებდა, რომ კომპანიის რეპორტში იქნა გარე შესადარისი მონაცემები გამოყენებული. ამასთან დაკავშირებით შემოწმების პროცესში მრავალჯერ აღნიშნა და ახლაც ხაზს უსვამს, რომ კომპანიამ აირჩია ბიუჯეტისთვის ყველაზე უფრო სასარგებლო მიდგომა იმისთვის, რომ პოტენციური დავის რისკები შეემცირებინა, ამას შემმოწმებელთან არაერთხელ გაუსვა ხაზი და აღნიშნა, რომ სწორად მიაჩნია შიდა შესადარებლის გამოყენება, თუმცა იმისთვის, რომ ეს შემოწმება დასრულდეს (დავაში არ გადაიზარდოს) კომპანია გამოიყენებდა ბიუჯეტის სასარგებლო მიდგომას 2022 წელსაც და დამატებით ჩადებს 12.5%-იანი მომგებიანობის შესაბამის თანხას, რაც დაიბეგრებოდა დივიდენდად განაწილების მომენტში.

მიუხედავად იმისა, რომ ყოველგვარი არგუმენტი არსებობდა იმისა, რომ ნაკლები შემოსავალი ჩაერთო კომპანიას 2022 წელს. ფაქტობრივად კი ისე გამოვიდა, რომ კომპანიამ დავას თავი მაინც ვერ აარიდა და ბიუჯეტის სასარგებლოდ გამოყენებული მიდგომა შემოწმებამ კომპანიას უკანვე შემოუტრიალა და მის საწინააღმდეგოდ გამოიყენა და ახლა აპელირებს, რომ „შენ ასე ასახე რეპორტში და მეც ეგრე გავაკეთეო“. მათ, როგორც ადმინისტრაციულ ორგანოს დამოუკიდებლად უნდა გამოეკვლიათ გარემოებები და მიეღოთ კანონთან შესაბამისი გადაწყვეტილება. „ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.“ აღსანიშნავია, რომ TNMM მეთოდის გამოყენებისას, არ მოითხოვება, რომ ოპერაციები იყვნენ იდენტურები (განსხვავებით CUP-ისა, ანუ ფასის ფასთან შედარებისა), რადგან მიიჩნევა, რომ მიუხედავად იმისა რა პროგრამულ უზრუნველყოფას ქმნის კლიენტისთვის, მრავალმხრივ საქმიანობას (დეველოპმენტი, ტექსტირება, დეპლოიმენტი-ყველაფერი პროგრამირების ფაზებად ითვლება) აკეთებს, თუ მხოლოდ ერთ ფაზას (მაგალითად კოდირებას), ერთი პროფილის ფარგლებში, კომპანია მაინც ერთნაირ მოგებას ელის. მაგალითად, ერთ პროექტში თუ, უმეტესად ჯუნიორ დეველოპერები არიან ჩართულები და ამიტომ, პროექტის საათობრივი ფასია 20$, ხოლო მეორე პროექტში სენიორ დეველოპერები ჭარბობენ და საათობრივი ფასია 25$, მართალია, რომ ასეთ შემთხვევაში, პროექტის ფასს ფასთან ვერ შეადარებ, მაგრამ კომპანია ლოგიკურად იგივე მოგებას მოელის პირველი პროექტიდან, როგორც მეორე პროექტიდან, მიუხედავად იმისა რა იყო საათობრივი ფასი (ანუ როცა საათობრივი ფასი 25$, ასეთ პროექტს ხარჯიც მეტი 15 აქვს და მოგება იდენტური უნდა დარჩეს). ამ ლოგიკას ავითარებს OECD და საერთაშორისი პრაქტიკაშიც მიღებულია, რომ შესადარისობის უმაღლესი დონე TNMM მეთოდის დროს არ მოითხოვება, განსხვავებით CUP მეთოდისა (არც ითხოვს CUP შიდა შესადარებლის გამოყენებას, არამედ TNMM შიდა შესადარებლის გამოყენებას ითხოვს). ასე რომ არ იყოს შემმოწმებლის ან კომპანიის მიერ გამოყენებული არც ერთი გარე დამოკიდებული კომპანიები არ იქნებოდა ვარგისი შესადარებლად. გარე შესადარებელ კომპანიებში არ არის გათვალისწინებული ის ფაქტორი, რომ კომპანია 2022 წელს დაფუძნდა, ანუ ახალდაფუძნებული კომპანია იყო (შესადარებლად გამოყენებულია დიდი ხნის წინ დაფუძნებული კომპანიები). რომელი უფრო სანდო და სარწმუნო ინფორმაციაა: კომპანიის მიერვე გამომუშავებული მოგება დამოუკიდებელ ოპერაციაში (სადაც ფასი საბაზრო წესების კარნახით განისაზღვრება და ყველა დანარჩენი პირობა მსგავსი (უფრო მსგავსი ვიდრე ნებისმიერ გარე კომპანიის პროფილი), სადაც ყველანაირ პირველად ინფორმაციაზე (კონტრაქტები, ინვოისები, ფუნქციები და რისკები) მიუწვდება შემოწმებას ხელი), თუ რომელიღაც აღმოსავლეთ ევროპის კომპანიის მომგებიანობა, რომელზეც ინფორმაციის წყაროა მხოლოდ ამ კომპანიის ვებ-გვერდი, სადაც კომპანიის ზოგადი საქმიანობა და მარკეტინგული რწმუნებებია გადმოცემული. რა თქმა უნდა შიდა შესადარისი მონაცემები უფრო სანდო ინფორმაციას მისცემს კომპანიის მომგებიანობის/ზარალიანობის მიზეზებზე, რის გამოყენებაზე შემოწმებამ უარი თქვა, რადგან არ აწყობდა. ანუ, კომპანიამ ბიუჯეტის სასარგებლოდ განახორციელა ქმედება და აღიარა მეტი შემოსავალი თავადვე, როცა კანონით შეეძლო ბევრად ნაკლები შემოსავალი ეღიარებინა, ეს მხოლოდ იმიტომ გააკეთა, რომ სახელმწიფოსთან პოტენციური დავა თავიდან აერიდებინა. ბოლოს ისე გამოვიდა, რომ კომპანიის კეთილსინდისიერი ქმედება შემოწმებამ კომპანიის საწინააღმდეგოდვე გამოიყენა და ზედმეტად აღიარებული შემოსავალი არათუ არ შეუმცირა, არამედ კომპანიას პირდაპირ, წლების ბოლოს დაუბეგრა მაქსიმალური თანხა. წლის შემდგომი კორექტირების უფლებაც კი არ მისცა, ანუ ესტონური მოდელით სარგებლობის უფლება არ მისცა. 2024 წელი კომპანიამ დაასრულა 38.34%-იანი საოპერაციო მოგებით, რაც საბაზრო ინტერკვარტალურ დიაპაზონზე ბევრად მაღალია და ასეთ მაღალ მომგებიანობას კომპანიამ მიაღწია თითქმის იგივე საათობრივი ფასით (მხოლოდ 5 დოლარიანი სხვაობით) რაც 2022- 2023 წლებში ჰქონდა. რაც თავისთავად მეტყველებს იმაზე, რომ კომპანიის ზარალი 2022 და 2023 წლებში არა დაბალი ფასებით, არამედ კომპანიის რელოკაციის პირველი წლებთან დაკავშირებული ბიზნეს სირთულეებით იყო გამოწვეული. აქვე უნდა აღნიშნოს, რომ შემმოწმებელმა უარი უთხრა იმ კომპანიების შესახებ ინფორმაციის მოწოდებაზე, რომელიც მან მიიღო მის მიერ ჩატარებული benchmark-ის შედეგად კომპანიისთვის გაურკვეველი და წარმოუდგენელი მიზეზებით.

2. იურიდიული დასაბუთება იმისა, რომ შემოწმების მიდგომა (კომპანიის მიერ დამატებით ჩართული შემოსავლის წლების ბოლოს დაბეგვრის თაობაზე) აშკარად ეწინააღმდეგება მოქმედ საგადასახადო კანონმდებლობას (მითუმეტეს, რომ IFRS კომპანიას ამის უფლებას აძლევს).

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილით (რა საფუძვლითაც მოხდა გადასახადის დამატებით დარიცხვა) კონტროლირებული ოპერაციის განხორციელება მოგების გადასახადით იბეგრება, თუ ამ ოპერაციის პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს. ამასთან, ასეთ შემთხვევაში მოგების გადასახადით იბეგრება „კორექტირების თანხა“. კორექტირების თანხა კი, საგადასახადო კოდექსის 127-ე მუხლის თანახმად, არის იმ ოდენობის მოგება, რომელიც ოპერაციის დადგენილი პირობების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობის შემთხვევაში წარმოეშობოდა რომელიმე საწარმოს, მაგრამ საბაზრო პრინციპთან შეუსაბამობის გამო არ წარმოეშვა.

შემოწმების დანიშვნის მომენტისთვის კომპანიას უკვე აღიარებული და გასანაწილებელ მოგებაში დამატებით ჩართული და რეპორტალზეც გამოქვეყნებული ჰქონდა 12.5%-იანი მარჟის შესაბამისად გამოანგარიშებული გაუნაწილებელი მოგება. შესაბამისად, კორექტირების თანხა ნულის ტოლია და კომპანიის მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი უნდა განისაზღვროს არა 981 მუხლის მე-4 ნაწილით, არამედ საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილით, მაშინ როცა კომპანია მოგებას გაანაწილებს.

საგადასახადო კოდექსის 98¹ მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 127-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე მითითებით აღნიშნავს, რომ არ არსებობს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილით (რის საფუძველზე საგადასახადო ორგანომ დარიცხვა განახორციელა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი, რადგან კორექტირების თანხა ნულის ტოლია.

3. შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითება იძლევა წლის დასრულების შემდგომ კორექტირების შესაძლებლობას. შემოსავლების სამსახურის მეთოდურ მითითებაში აღნიშნულია (მუხლი 39. მაკომპენსირებელი შესწორებები): „შემოსავლების სამსახური ეთანხმება, რომ გამონაკლის შემთხვევებში საქართველოს საწარმოს შეუძლია განახორციელოს კონტროლირებულ ოპერაციასთან (ოპერაციებთან) დაკავშირებული დასაბეგრი მოგების ზემოთ მიმართული შესწორება, რათა უზრუნველყოს ასეთი ოპერაციების პირობების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობა. ასეთი კორექტირებები მოიხსენიება „ზემოთ მიმართულ მაკომპენსირებელ შესწორებებად“.

შემოსავლების სამსახური მოელის, რომ ზემოთ მიმართული მაკომპენსირებელი შესწორებები განხორციელდება მხოლოდ გამონაკლის შემთხვევებში. საქართველოს საწარმოები უნდა ეცადონ თავიანთი კონტროლირებული ოპერაციების იმგვარად განხორციელებას, რომ უზრუნველყონ თავიანთი დასაბეგრი მოგების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობა.“ ანუ, მეთოდური დაშვებას აკეთებს, რომ კომპანიას დაგვიანებით შეუძლია თავად გამოასწოროს დაშვებული შეცდომა და დამატებით ასახოს დასაბეგრი შემოსავალი მოგების პოსტ ფაქტუმ გაზრდით.

თუმცა მეთოდური აღნიშნავს, რომ ეს უნდა მოხდეს გამონაკლისად, რაც განპირობებულია იმით, რომ კომპანიებისთვის პოსტ ფაქტუმ გასწორება ჩვეული ქცევა არ უნდა გახდეს და უნდა ეცადონ, რომ თავიდანვე სწორი ფასი დააფიქსირონ (რაც ყოველთვის არ არის შესაძლებელი). როცა საუბარია გამონაკლისზე, ეს შეთხვევა აუცილებლად გამონაკლისად უნდა იქნეს განხილული, რადგან მრავალი ობიექტური გარემოების გამო, კომპანიას სჯეროდა (და ახლაც სჯერა), რომ თავიდანვე საბაზრო ფასები გამოიყენა ოპერაციებში, თუმცა მაინც ზარალით დაასრულა 2022 და 2023 წლები იმის გამო, რომ ახალდაფუძნებული კომპანია იყო, თუმცა ამას პრაქტიკულად ვერ ასაბუთებს და ამიტომ, გადაწყვიტა დავის თავიდან ასარიდებლად, თავად ჩაერთო დამატებითი თანხები გაუნაწილებელ მოგებაში. ეს ცხადზე ცხადია, რომ არ იყო განზრახ მიმართული გადასახადისგან თავის არიდება ან მოგების გადაქაჩვა სხვა ქვეყანაში და თუ, ასეთ შემთხვევაზე არ დაიშვება წლის დასრულების შემდგომი კორექტირება, მაშინ სხვა რა შემთხვევაზე შეიძლება დაიშვას? საილუსტრაციოდ, შემოსავლების სამსახური ცალსახად არ უშვებს ქვემოთ მიმართული (ანუ პოსტ ფაქტუმ მოგების შემცირება) წლის დასრულების შემდგომ მოგების კორექტირებას, ამ ორი ჩანაწერით ასკვნის რომ, პოსტ ფაქტუმ ბიუჯეტის სასარგებლო საკითხის გამოსწორება დასაშვებია, ხოლო ბიუჯეტის საწინააღმდეგოდ არა:

„4. ქვემოთ მიმართული მაკომპენსირებელი შესწორებები“ (ე.ი. ისინი, რომლებიც ამცირებენ საქართველოს საწარმოს დასაბეგრ მოგებას) მიუღებელია შემოსავლების სამსახურისათვის..."

4. ამ ნაწილში გადასახადით დასაბეგრი ბაზის შემცირებას არ ითხოვს, არამედ ითხოვს ესტონური მოდელის გამოყენებას, რის უფლებასაც კომპანიას კანონი ანიჭებს. დებიტ ნოტებით კომპანიის მიერ 2023 წლის გაუნაწილებელ მოგებაში დამატებით ჩართულ თანხებს კომპანია მაინც დაბეგრავს, ესტონური მოდელით, დივიდენდის განაწილებისას. აღსანიშნავია, რომ შპს ---ს მიერ დებიტ ნოტების უბრალოდ გამოწერა და საგადასახადო მიზნებისთვის გასანაწილებელი მოგების გაზრდა არ მომხდარა, არამედ დებიტ ნოტებით წარმოშობილი ვალდებულება მთლიანად არის დაფარული ბელარუსული კომპანიის მიერ, ხოლო დიდწილად დაფარულია პოლონური კომპანიის მიერ. ასევე, დებიტ ნოტებში აღნიშნული თანხებით გაზრდილი ქართული კომპანიის მოგება ასახულია კომპანიის ფინანსურ ანგარიშგებაში, რომელიც გამოქვეყნებულია რეპორტალზე. ასევე, სხვაობა ასახულია შესაბამისი წლების დღგ-ის დეკლარაციის საინფორმაციო ნაწილში (როგორც საქართველოს ფარგლებს გარეთ გაწეული მომსახურება) და ეს ყველაფერი კომპანიის მიერ განხორციელებულია საგადასახადო შემოწმების დაწყებამდე დიდი ხნით ადრე. აღსანიშნავია, რომ შპს --- 2023 წელთან მიმართებით მოგების წარმოშობას არ უარყოფს, თუმცა ამ მოგებას დაბეგრავს ესტონური მოდელით, მაშინ როცა დივიდენდად გაანაწილებს. ხოლო 2022 წელთან დაკავშირებით არგუმენტები ზემოთაა გადმოცემული.

5. აღნიშნული მიდგომით კომპანიას ორმაგი დაბეგვრის მნიშვნელოვანი საფრთხე წარმოეშვება. კომპანიამ დამატებით დააფიქსირა მოგება, რომელიც ოდესმე განაწილდება, როცა ეს მოგება განაწილდება, უკვე დაბეგრილი მოგება კომპანიამ რომ აღარ უნდა დაბეგროს, ამის საკანონმდელო ნორმა არ არსებობს.

შესაბამისად, არსებობს რისკი, რომ შემდგომი შემოწმების არსებობის შეთხვევაში, განაწილებულ მოგებას კიდევ ერთხელ დაბეგრავს შემოსავლების სამსახური. ეს კარგი ინდიკატორია იმისა, რომ საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილი (კონტროლირებული ოპერაციისას კორექტირების თანხის პირდაპირ დაბეგვრა) არ არის გათვალისწინებული ასეთ შემთხვევებზე, არამედ გათვალისწინებულია შემთხვევებზე, როცა კომპანიას შემოსავალში არ აქვს საკმარისი მოგება ჩართული და შემოწმებამ ჩართო (საგადასახადო მიზნებისთვის) და დაბეგრა, რაც ორმაგი დაბეგვრის რისკს არ წარმოშობს.

6. საერთაშორისო პრაქტიკა და ესტონეთის (მსგავსი მოგების გადასახადის სისტემის მქონე ევროპული ქვეყნის) მაგალითი. წლის დასრულების შემდგომ, კომპანიის მომგებიანობის შესწორება (year-end adjustment) არახალი საკითხია ევროპის და OECD-ის ქვეყნებში და თითქმის ყველა ევროკავშირის ქვეყანაშია ასეთი პრაქტიკა დამკვიდრებული. იქიდან გამომდინარე, რომ მოგების გადასახადის ესტონურ მოდელს იყენებს, ესტონეთის პრაქტიკა მოიძია და OECD-ის ოფიციალურ ვებ-საიტზე OECD Transfer Pricing country profile-Estonia, ესტონეთს პირდაპირ მითითებული აქვს, რომ მათვის მისაღებია წლის შემდგომი კორექტირება (ისეთი კორექტირება, როგორც შპს ---მა განახორციელა). ასეთი პრაქტიკაა თითქმის ყველა განვითარებულ ქვეყნაში, რაც ლოგიკურია, რადგან სხვა შემთხვევაში კომპანიას თავისივე შეცდომის შემოწმების დაწყებამდე გამოსწორების უფლებას უსპობ. ეს დაახლოებით იგივეა, კომპანიას საკუთარი დეკლარაციის დაზუსტება რომ არ შეეძლოს შემოწმებამდეც. წლის შემდგომი კორექტირება ხშირად შეიძლება მოხდეს, რადგან კომპანიებს არ შეუძლიათ დაითვალონ წმინდა საოპერაციო მომგებიანობა წლის დასრულებამდე, ასევე ძალიან ხშირია შემთხვევა, განსაკუთრებით საქართველოში, რომ კომპანიის მესვეურებმა უბრალოდ არ იციან ტრანსფერ ფრაისინგის წესების შესახებ და ამაზე იგებენ წლის დასრულებიდან დიდი ხნის შემდეგ. ასევე, აღსანიშნია, რომ საქართველოს გაცხადებული აქვს და OECD-ის ოფიციალურ საიტზე აღნიშნულია, რომ საქართველოსთვის მისაღები იქნება წლის შემდგომი მოგების კორექტირება საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობის მიზნებისთვის (ზუსტად იმის საპირისპირო აქვს შემოსავლების სამსახურის საერთაშორისო საზოგადოებისთვის გაცხადებული, რაც შემმოწმებლებმა განსახილველ ქეისში გააკეთეს), ამაზე უფრო დეტალური ინფორმაცია ქვემოთაა მოცემული.

7. საქართველოს ეგთო-სთან (OECD) ოფიციალურად გაცხადებული აქვს, რომ მისთვის კომპანიების მიერ წლის დასრულების შემდგომი შესწორებები მისაღებია. როგორც აღინიშნა, ეგთოს ოფიციალურ ვებ-გვერდზე გამოქვეყნებულია ქვეყნებში არსებული ტრანსფერ ფრაისინგის პრაქტიკის ამსახველი ინფორმაცია კითხვარის ფორმატში, მათ შორის საქართველოზეც (რაც ეფუძნება საქართველოს საგადასახადო ორგანოს მიერ შევსებულ დ ეგთო-სთვის მიწოდებულ ინფორმაციას), სადაც აღნიშნულია, რომ საქართველოს საგადასახადო ორგანოსთვის მისაღებია კომპანიების მიერ წლის დასრულების შემდგომი მოგების კორექტირება. კერძოდ, OECD-ის კითხვაზე, თქვენი იურისდიქცია გადასახადის გადამხდელებს უფლებას ანიჭებს ან ვალდებულებას აკისრებს რომ წლის დასრულების შემდგომ კორექტირება განახორციელოს? საქართველოს საგადასახადო ორგანოს მიერ გაცხადებული პასუხი არის შემდეგი: წლის დასრულების შემდეგ კორექტირების განხორციელება სავალდებულო არ არის, მაგრამ, თუ ასეთი კორექტირება ხელს შეუწყობს საბაზრო ფასის მიღწევას, მაშინ მისი (ასეთი კორექტირების) მიღება შესაძლებელია. სხვა სიტყვებით, საქართველოს საგადასახადო ორგანოს უკვე წლებია საერთაშორისო საზოგადოებისთვის ოფიციალურად გაცხადებული აქვს, რომ გადასახადის გადამხდელს შეუძლია წლის დასრულების შემდეგ, თავად გაასწოროს მისი მომგებიანობა, თუ ასეთი შესწორება საბაზრო ფასთან შესაბამისობაში მოყვანას ემსახურება (ზუსტად ის რაც კომპანიამ გააკეთა), თუმცა პრაქტიკაში აღნიშნულ მიდგომას არ ახორციელებს. პირველივე ქეისში საპირისპირო მიდგომა გამოიყენა, რითაც შეცდომაში შეჰყავს მულტინაციონალური კომპანიები. Google-ში მოძიებით დარწმუნდებით, რომ გასაჩივრებულ ქეისში აუდიტის დეპარტამენტმა გამოიყენა იმის საპირისპირო მიდგომა, რაც მას OECD-ისთვის და საერთაშორისო საზოგადოებისთვის აქვს გაცხადებული და ამით შეცდომაში შეჰყავს მულტინაციონალური კომპანიები, რაც აზიანებს ქვეყნის საინვესტიციო გარემოს.

8. ეს პრეცედენტული ქეისია. რა შედეგს გამოიწვევს თუ ეს მიდგომა პრაქტიკად დამკვიდრდება და შემოწმებამდე წინა პერიოდების დაზუსტება კომპანიებს თავად აღარ შეეძლებათ. აღნიშნული ქეისი არის პრეცედენტული და ამ საგადასახადო დავით წყდება შემოსავლების სამსახურის და ფინანსთა სამინისტროს მიდგომა ამ საკითხთან დაკავშრებით. კერძოდ, საგადასახადო ორგანომ დაუშვას თუ არა კომპანიების მიერ საგადასახადო წლის დასრულების შემდეგ და შემოწმების დაწყებამდე (მათ შორის შემოწმების დაწყების გარეშე, შემოსავლების სამსახურის მიერ კომპანიისთვის სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დოკუმენტაციის მოთხოვნის შემდეგ და აუდიტის დეპარტამენტისგან რეკომენდაციის მიღებამდე/შემოწმების დაწყებამდე პერიოდში) დაკორექტირებული მომგებიანობა წინა პერიოდების დაბეგვრის გარეშე. როგორც აღნიშნა, წლის დასრულების შემდგომ, კომპანიის მიერ, მისი მომგებიანობის დაკორექტირების (year-end adjustment) შესაძლებლობის შეზღუდვა, იგივეა კომპანიას რომ არ შეეძლოს წარსული დეკლარაციების დაზუსტება შემოწმების დაწყებამდე. ხშირია შემთხვევები, როცა სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დოკუმენტაციის მომზადება ხდება წლის დასრულების შემდეგ (რადგან კომპანიის მომგებიანობის შესახებ ინფორმაცია წლის დასრულებამდე არ არსებობს) და თუ ტრანსფერ ფრაისინგის კონსულტანტმა აღმოაჩინა, რომ კომპანიის მომგებიანობა საბაზროზე დაბალია, ან საბაზროს ქვედა ნიშნულზე მეტია, თუმცა ქვედა ნიშნულთან ახლოსაა, აღნიშნული მიდგომით, ნაცვლად შესაბამისი წლის მომგებიანობის გაზრდისა, კომპანიას ერთადერთი გამოსავალი რჩება, რომ სხვაობა თავად დაბეგროს მოგების გადასახადით, მხოლოდ იმიტომ, რომ წლის დასრულების შემდეგ მოხდა მოგების გაზრდა კომპანიის მიერ. აღნიშნული მიდგომით ყველაზე მეტად კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელები დაიჩაგრებიან, რომლებსაც რისკის მაქსიმალურად შემცირება ურჩევნოდათ და ამიტომ, სადავო შემთხვევაშიც მზად იყვნენ დამატებით გაეზარდათ მათი დასაბეგრი მოგება დებიტ ნოტების გამოწერით ან სხვა კანონით განსაზღვრული გზებით. თუ წლის დასრულების შემდეგ კორექტირება კომპანიებს შეეზღუდებათ, ასეთი მიდგომით გადასახადის გადამხდელებსა და შემოსავლების სამსახურს შორის დავები გახშირდება, რადგან ნაცვლად კორექტირებისა, გადასახადის გადამხდელები თავიანთი არსებული მომგებიანობის დაცვას გადაწყვეტენ.

სატრანსფერო ფასწარმოქმნის საკითხი ძალიან სუბიექტურია და კეთილსინდისიერმა კომპანიამ გასანაწილებელი მოგების ზრდა მაშინაც შეიძლება განახორციელოს, როცა მომგებიანობა საბაზრო დიაპაზონში ჯდება. თუმცა დიაპაზონის უმცირეს ციფრთან ძალიან ახლოსაა, თავის დაზღვევის მიზნით. ამ მიდგომით კეთილსინდისიერი ტრანსფერ ფრაისინგის სპეციალისტებიც დაიჩაგრებიან, რომლებიც ცდილობენ ტრანსფერ ფრაისინგთან დაკავშირებული რისკები აღმოფხვრან ბიუჯეტის სასარგებლოდ და ისე წარუდგინონ დოკუმენტაცია საგადასახადო ორგანოს, ნაცვლად კომპანიის არსებული მომგებიანობის ჯიუტად დაცვისა. თუ საგადასახადო ორგანოს მიზანია, რომ კომპანიას არ შეეძლოს თავისი მომგებიანობის გასწორება მანამ, სანამ შემოწმება დაიწყება, მაშინ არაფორმალური (ოფიციალური შემოწმების ბრძანების გარეშე) შემოწმების ნაცვლად, შეუძლია ოფიციალური ბრძანების ფარგლებში მოითხოვოს კომპანიისგან სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დოკუმენტაცია, ასეთ დროს კომპანია პროცედურულად ვეღარ შეძლებს წინა პერიოდებში ცვლილებების შეტანას. თუ, ლიბერალურ გზას ირჩევს აუდიტის დეპარატამენტი, შემოწმების ჩატარების გარეშე ითხოვს და იკვლევს სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დოკუმენტაციას და რეკომენდაციას იძლევა ნაცვლად მყისიერი შემოწმებისა, მაშინ შემოწმებამდე კომპანიას თავისი შეცდომის გამოსწორების შესაძლებლობაც უნდა მიეცეს.

ყველა კომპანიის შემოწმება ხანდაზმულობის ვადის გასვლამდე ვერ ხდება და თუ, კომპანიებს კორექტირების თავად განხორციელების მოტივაცია შეუმცირდებათ, ასეთი შედეგებით საქართველოს სახელმწიფო ბიუჯეტიც დაზარალდება. 9. კომპანიას მოტივაცია არ ჰქონია მოგება უცხოურ ქვეყანაში „გადაექაჩა“ არამედ პირიქით. შპს --- 2023 წლის მარტიდან საერთაშორისო კომპანიის სტატუსით სარგებლობს საქართველოში, ამიტომ კომპანია იბეგრება 5%-იანი საგადასახადო განაკვეთით, ამასთან ესტონური მოდელით. პოლონეთში და ბელარუსიაში ბევრად მაღალი გადასახადია, შესაბამისად, კომპანიას არანაირი მოტივაცია არ გააჩნდა იმისა, რომ ხელოვნურად შეემცირებინა პოლონურ და ბელარუსულ კომპანიებზე გაწეული მომსახურების ფასი, რათა საქართველოში შეემცირებინა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა, ხოლო პოლონეთში და ბელარუსიაში გაეზარდა. აღნიშნული ფასები ჩამოყალიბდა მთლიანად ბიზნესის სპეციფიკის და საჭიროების, ანუ საბაზრო პირობების გათვალისწინებით. მათ შორის, მნიშვნელოვან როლს თამაშობდა საბოლოო კლიენტის მიერ გადახდილი მომსახურების ღირებულება. როგორც აღნიშნა და დაასაბუთა კიდეც, კომპანიის თავდაპირველი ზარალი კონტროლირებულ ოპერაციაზე დაწესებულ დაბალ ფასს არ გამოუწვევია.

10. კონტროლირებული ოპერაციის პოლონური და ბელარუსული მხარეების დაბალი მომგებიანობა 2022 და 2023 წლებში.

ყველაზე მნიშვნელოვანი ინდიკატორი იმისა, რომ ქართული კომპანიის მიერ არ მომხდარა ფასების ხელოვნურად შემცირება და უცხოეთში მოგების „გადაქაჩვა“ არის პოლონური კომპანიის მომგებიანობა (აღსანიშნავია, რომ შპს ---- 2022 წელს მხოლოდ პოლონურ კომპანიას და დამოუკიდებელ კლიენტებს უწევდა მომსახურებას). პოლონური კომპანიის წმინდა საოპერაციო ზარალი 2022 წელს იყო: - 8.19%, bოლო 2023 წელს პოლონური კომპანიის საოპერაციო მოგება იყო 0.06%. რაც ცალსახად ადასტურებს იმას, რომ შემთხვევით თუ, განზრახ არანაირი მოგების გადატანა არ მომხდარა საქართველოდან პოლონეთში 2022 და 2023 წლებში.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების დაკმაყოფილების ნაწილში შემოსავლების სამსახურმა კომპანიის საჩივარი დააკმაყოფილა იმ ნაწილში და იმ პერიოდთან მიმართებაში, როცა შპს --- და პოლონური კომპანია ურთიერთდამოკიდებულებად არ ითვლებოდნენ საქართველოს ტრანსფერ ფრაისინგის კანონმდებლობის შესაბამისად. აღსანიშნავია, რომ აღნიშული პირები ურთიერთდამოკიდებულები გახდნენ პოლონური კომპანიის მიერ, 2022 წლის 18 ოქტომბერს, ქართულ კომპანიაზე გაცემულ სესხის გამო, რომლის ოდენობამ ქართული კომპანიის აქტივების 50%-ს გადააჭარბა (რაც ურთიერთდამოკიდებულების წინაპირობაა ფინანსთა მინისტრის №423 ინსტრუქციის შესაბამისად). შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია: სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია: სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს. შპს ----სა და პოლონურ კომპანია ----ს შორის ურთიერთდამოკიდებულების წარმოშობის პერიოდამდე. ჩვენ ვკითხულობთ და ლოგიკურია, რომ 2022 წლის 17 ოქტომბრამდე (ანუ, 2022 წლის სექტემბრის ჩათვლით სრულად, ხოლო ოქტომბერი დღეების პროპორციულად) დამატებით შემოსავალში ჩართული თანხებთან დაკავშირებით გადასახადის შემცირება უნდა მოხდეს. თუმცა ამ ეტაპზე გადაანგარიშების პროცესი მიმდინარეობს და შემმოწმებლის პირვანდელი პოზიციაა, რომ გადაანგარიშება უნდა მოხდეს 2022 წლის სექტემბრის ჩათვლით, რადგან სიტყვა „პერიოდი“ წერია გადაწყვეტილებაში, რაც თვეს ნიშნავს. ითხოვს აღნიშნული საკითხის დაზუსტებას და გარკვევით მიეთითოს 2022 წლის 17 ოქტომბრის ჩათვლით თარიღამდე გადასახადის შემცირება, რათა აუდიტორმა სუბიექტურად არ შეაფასოს საკითხი და უარი არ თქვას ოქტომბრის ნაწილის (1-17) გათვალისწინებაზე. დაზუსტებული საჩივარი (17.07.2026 წელი რეგ. №123121/01)

შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია შემდეგი: „დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შპს ---სა და პოლონურ კომპანია ----ს შორის ურთიერთდამოკიდებულების წარმოშობის პერიოდამდე (2022 წლის ოქტომბერი) განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.“ სხვა სიტყვებით, შემოსავლების სამსახურის დავების დეპარტამენტი ხაზს უსვამს, რომ გარკვეულ პერიოდამდე (2022 წლის ოქტომბერი) შპს --- და პოლონური კომპანია --- ურთიერთდამოკიდებული პირები არ იყვნენ, ანუ დამოუკიდებელი პირები იყვნენ ტრანსფერ ფრაისინგის მიზნებისთვის, რაზეც აღნიშნავს შემდეგს:

დამოუკიდებელ პირებს შორის ოპერაცია არის დამოუკიდებელი ოპერაცია, რაზეც ტრანსფერ ფრაისინგის პრინციპები არ ვრცელდება. შპს ---სა და პოლონურ კომპანია ----ს შორის გარიგება დაიდო (ხელშეკრულება გაფორმდა) 2022 წლის 18 აგვისტოს, ანუ მაშინ, როდესაც პირები არ იყვნენ ურთიერთდამოკიდებული პირები საგადასახადო კოდექსის 126-129-ე მუხლების მიზნებისათვის. მას შემდეგ, აღნიშნულ პირებს შორის ახალი კონტრაქტი არ გაფორმებულა და ასევე, ხელშეკრულებასთან დაკავშირებით შესასრულებელი სამუშაოს მოცულობის დოკუმენტში (Soope of work, რომელიც ხელშეკრულებების განუყოფელი ნაწილია) 18 აგვისტოს შეთანხმებულ ფასთან მიმართებაში შემცირება არ მომხდარა (პირიქით გაზრდა მოხდა). შესაბამისად, ტრანსფერ ფრაისინგის პრინციპები არ უნდა გავრცელდეს შპს ---სა და პოლონურ კომპანია ----ს შორის განხორციელებულ ოპერაციებზე, მათ შორის ისეთი პერიოდიდან (2022 წლის 18 ოქტომბერი), როცა პირები ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ჩაითვალენ სესხის მიღების გამო, რომელმაც გადააჭარბა ქართული კომპანიის აქტივების 50%-ს, ან უკიდურეს შემთხვევაში, 2022 წლის 18 ოქტომბრამდე დაფიქსირებული ფასების, ან მომგებიანობის გავრცელება მოხდეს ამავე პირებს შორის, 2022 წლის 18 ოქტომბრის შემდგომ განხორციელებულ ოპერაციებზე.

ასევე, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია „2022 წლის ოქტომბერი“ კონკრეტული დღის დაკონკრეტების გარეშე, ურთიერთდამოკიდებულების წარმოშობა მოხდა 2022 წლის 18 ოქტომბერს მიღებული სესხით, ითხოვს ცალსახად მიეთითოს გადაწყვეტილებაში, რომ გადაანგარიშება მოხდეს არა მხოლოდ 2022 წლის სექტემბრის ჩათვლით პერიოდთან მიმართებაში, არამედ 2022 წლის ოქტომბრის იმ ნაწილზეც პროპორციულად, როცა პირები ჯერ კიდევ არ ითვლებოდნენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებად (2022 წლის 1 ოქტომბრიდან 17 ოქტომბრის ჩათვლით).

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 126-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის ნებისმიერი ოპერაცია კონტროლირებულია. საგადასახადო კოდექსის 127-ე მუხლის პირველი, მე-2, მე-3, მე-4 და მე-7 ნაწილების თანახმად:

1. ამ კოდექსის მიზნებისათვის, თუ საქართველოს საწარმო ახორციელებს ერთ ან რამდენიმე ფინანსურ ან კომერციულ ოპერაციას ურთიერთდამოკიდებულ საწარმოსთან, რომელიც არ არის საქართველოს საწარმო, თითოეული ასეთი საწარმო განსაზღვრავს თავისი დასაბეგრი მოგების ოდენობას საბაზრო პრინციპის შესაბამისად.

2. საწარმოს, რომელიც ახორციელებს ერთ ან რამდენიმე ფინანსურ ან კომერციულ საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციას ურთიერთდამოკიდებულ საწარმოსთან, დასაბეგრი მოგების ოდენობა საბაზრო პრინციპის შესაბამისია, თუ ოპერაციის პირობები არ განსხვავდება დამოუკიდებელ საწარმოებს შორის შედარებად ვითარებაში განხორციელებული შედარებადი ოპერაციების დროს შესათანხმებელი პირობებისგან.

3. თუ ამ მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრული ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს, ნებისმიერი ოდენობის მოგება, რომელიც ოპერაციის დადგენილი პირობების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობის შემთხვევაში წარმოეშობოდა რომელიმე საწარმოს, მაგრამ საბაზრო პრინციპთან შეუსაბამობის გამო არ წარმოეშვა, შეიძლება ჩართულ იქნეს ამ საწარმოს დასაბეგრ მოგებაში და დაიბეგროს შესაბამისად.

4. დამოუკიდებელი ოპერაცია შედარებადია საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციასთან, თუ:

ა) მათ შორის არ არსებობს ისეთი მნიშვნელოვანი განსხვავება, რომელიც არსებით გავლენას მოახდენდა ფინანსურ მაჩვენებელზე, რომლის შემოწმებაც ხდება საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესაბამისი მეთოდით;

ბ) მათ შორის ამ ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტში აღნიშნული განსხვავების არსებობის შემთხვევაში, შედარებისას აღნიშნული განსხვავების შედეგების გამორიცხვის მიზნით, განხორციელდა დამოუკიდებელი ოპერაციის ფინანსური მაჩვენებლის გონივრულად ზუსტი შესწორება.

7. ამ მუხლის მე-3 ნაწილის დებულებები ვრცელდება ისეთ შემთხვევაზეც, როდესაც საწარმო ახორციელებს ერთ ან რამდენიმე ფინანსურ ან კომერციულ ოპერაციას თავის მუდმივ დაწესებულებასთან.

საგადასახადო კოდექსის 128-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დასაბეგრი მოგების ოდენობის საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობის განსაზღვრის მიზნით საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასებისათვის მიღებულია ოპერაციის სუფთა მარჟის მეთოდი. აღნიშნული მეთოდით საწარმოს მიერ საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციის ფარგლებში შესაბამისი მაჩვენებლის (მაგალითად: დანახარჯები, გაყიდვები, აქტივები) მიმართ მიღებული სუფთა მოგების მარჟა უდარდება შედარებადი დამოუკიდებელი ოპერაციის ფარგლებში მიღებული სუფთა მოგების მარჟას იმავე მაჩვენებლის მიმართ.

ხოლო, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციის საბაზრო პრინციპის შესაბამისი ფასი განისაზღვრება საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციის შეფასების შემთხვევის მიმართ ყველაზე უკეთ მისასადაგებელი მეთოდით.

„საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-5 მუხლში ჩამოთვლილია ფაქტორები, რომლებიც გათვალისწინებულ უნდა იქნეს იმის განსაზღვრისას შედარებადია თუ არა ორი ან რამდენიმე ოპერაცია საგადასახადო კოდექსის 127-ე მუხლის მე-4 ნაწილის მიზნებისათვის.

საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება კონტროლირებული ოპერაციის განხორციელება, თუ ამ ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა განისაზღვრება ამ კოდექსის XVII თავით დადგენილი წესით გამოანგარიშებული კორექტირების თანხით. ეგთოს (OECD) სატრანსფერო ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელოს: - 1.64 პარაგრაფის შესაბამისად, მართებულია და ლეგიტიმურია, რომ საგადასახადო ორგანომ არ გაითვალისწინოს გადამხდელის მიერ გაკონტროლებულ ტრანზაქციაში გამოყენებული სტრუქტურა, პირველი შემთხვევაა, როდესაც ტრანზაქციის ეკონომიკური შინაარსი განსხვავდება, მისი ფორმისგან.

ასეთ დროს, საგადასახადო ადმინისტრაციას შეუძლია, არ გაითვალისწინოს ტრანზაქციის მხარეების მიერ მოცემული დახასიათება და შინაარსის მიხედვით გადააწყოს ის;

- 1.65 პარაგრაფის შესაბამისად, არსებობს ორი შემთხვევა, როდესაც, გამონაკლისის სახით, მართებული და ლეგიტიმურია, რომ საგადასახადო ორგანომ არ გაითვალისწინოს გადასახადის გადამხდელის მიერ კონტროლირებულ ოპერაციაში გამოყენებული სტრუქტურა, მეორე შემთხვევაა, როდესაც, ტრანზაქციის ფორმა და შინაარსი ერთმანეთს შეესაბამება, მაგრამ ამ ტრანზაქციასთან დაკავშირებით დადებული გარიგება, მთლიანობაში განხვავდება გარიგებისგან, რომელსაც დადებდა კომერციულად რაციონალურად მოქმედი დამოუკიდებელი კომპანია და რეალური სტრუქტურა პრაქტიკულად ხელს უშლის საგადასახადო ორგანოს სათანადო სატრანსფერო ფასის დადგენაში;

- 1.67 პარაგრაფის შესაბამისად, ასოცირებულ კომპანიებს შეუძლიათ გაცილებით მრავალფეროვანი კონტრაქტებისა და შეთანხმებების დადება, ვიდრე დამოუკიდებელ კომპანიებს, რადგან ინტერესთა კონფლიქტი, რომელიც გვხვდება დამოუკიდებელ კომპანიებში, ხშირად არ არსებობს. ასოცირებულ კომპანიებს შეუძლიათ დადონ ისეთი გარიგებები, რომლებიც იშვიათად გვხვდება დამოუკიდებელ კომპანიებს შორის. ეს ხდება სხვადასხვა ეკონომიკური, იურიდიული თუ ფისკალური მიზეზით. უფრო მეტიც ჯგუფის შიგნით დადებული კონტრაქტები ხშირად იცვლება, წყდება ან ხანგრძლივდება იმის მიხედვით, თუ რა საერთო სტრატეგია აქვს ჯგუფს.

ასეთ შემთხვევებში, გაშლილი ხელის პრინციპის გამოყენებისას, საგადასახადო ადმინისტრაციამ უნდა დაადგინოს, რა რეალობა უდევს ფონად საკონტრაქტო შეთანხმებას;

- 2.39 პარაგრაფის შესაბამისად, იმ შემთხვევაში, როდესაც საქონლის მოწოდება ჯგუფში ხორციელდება შუამავალი კომპანიის მეშვეობით, საგადასახადო ადმინისტრაციებმა ყურადღება უნდა გაამახვილონ არა მხოლოდ საქონლის გადაყიდვის ფასზე, არამედ ფასზე, რომლითაც შუამავალმა კომპანიამ აღნიშნული საქონელი შეიძინა. მიუხედავად იმისა, რომ პრაქტიკაში რთულია შუამავალი კომპანიის ფუნქციების გამიჯვნა, შუამავალმა კომპანიამ უნდა წარმოადგინოს მისი მნიშვნელოვანი რისკებისა და ფუნქციების შესახებ ინფორმაცია, რომელიც გავლენას ახდენს მოცემულ მიწოდების ჯაჭვში საქონლის ღირებულებაზე. ასეთი ინფორმაციის არარსებობის შემთხვევაში, ფასი შესაბამისად უნდა დაკორექტირდეს;

- 7.34 პარაგრაფი ადგენს პირობებს, როდესაც კომპანია მოქმედებს შეზღუდული რისკების პირობებში, როგორც აგენტი, შუამავალი და შიდა ჯგუფურ მომსახურებას გაუწევს მის დაკავშირებულ მხარეს. ასეთ დროს, მიზანშეწონილია, რომ მარჟა გავრცელდეს მხოლოდ აღნიშნული მხარის მიერ გაწეულ საოპერაციო დანახარჯებზე (მისი ფუნქციური პროფილის შესაბამისად) და არა ძირითად ღირებულებაზე.

დადგენილია, რომ კომპანია მომსახურებას უწევს საქართველოს ფარგლებს გარეთ მყოფ არარეზიდენტ კომპანიებს: ---პოლონეთი, (დაკავშირებული მხარე), --- LLC, ბელორუსია (დაკავშირებული მხარე), --- Ltd და ---, ასევე ურთიერთდაკავშირებული მხარეებისგან: --- (ხორვატია) და --- (პოლონეთი) აღებული აქვს სესხები. კომპანიას 2022-2023 წლებში, გაწეული აქვს მომსახურებები პროგრამული უზრუნველყოფის სფეროში (პროგრამების შექმნა, ტესტირება, განახლება...) ურთიერთდამოკიდებულ პოლონეთსა და ბელორუსიაში რეგისტრირებული პირების მიმართ. კომპანიის მიერ წარდგენილი იქნა დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის (---) სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნა. შესწავლის შედეგები შედარდა წარდგენილ დასკვნაში არსებულ შედეგებთან, რომელთა შორის არსებითი სხვაობა არ გამოვლინდა, ვინაიდან ორივე შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელის მიერ დაკორექტირებული მარჟა 12.5%-ის ოდენობით არის ინტერკვარტილურ დიაპაზონის ფარგლებში. თუმცა, დასკვნა დადებულია მას შემდეგ, რაც კომპანიამ შეასწორა (დააკორექტირა) და 2025 წლის Debit Note-ებით გაზარდა აღნიშნული მაჩვენებლები. კერძოდ, კომპანიათაშორისი მომსახურების ფასი თავდაპირველად დადგინდა საათობრივი ტარიფების საფუძველზე, თუმცა მოგვიანებით შეიცვალა (გაიზარდა) ქართული კომპანიის მიერ მიზნობრივი ფასნამატის საფუძველზე, კომპანიის მიერ --- (პოლონეთი) და --- LLC (ბელორუსია)- ისთვის სადებეტო ვალდებულებების გამოშვებით. გაწეული მომსახურების ფარგლებში, მომგებიანობის საკითხის კვლევის შედეგად, ოპერაციის მხარეებმა დაასკვნეს, რომ მიმდინარე ეტაპზე, შეუძლებელია დადგინდეს საბაზრო ფასის დონე იდენტური ან ანალოგიური პროგრამული უზრუნველყოფის სამუშაოებზე და შეთანხმდნენ (კორექტირებით) გამოეყენებინათ წმინდა ხარჯებს დამატებული მარჟის (Net cost + mark up) მეთოდი.

დოკუმენტაციის მიხედვით, საქართველოს კომპანიის მიერ გაწეული მომსახურების ღირებულება შეფასდა TNMM მეთოდით და მოგების მაჩვენებლად გამოყენებული იქნა წმინდა ხარჯებს დამატებული მარჟა (Net cost + mark up), სადაც მარჟა არის 12.5%.

ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით შემოწმების მიერ მიიჩნია, რომ სახეზეა კონტროლირებული ოპერაციის განხორციელება, რა დროსაც ამ ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს შესაბამის პერიოდებში. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო შემოწმების აქტით კორექტირების თანხა დაექვემდებარა განაწილებულ მოგებად კვალიფიცირებას და დაიბეგრა მოგების გადასახადით. მომჩივანი არ ეთანხმება შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს, ასევე შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილებას ნაწილობრივ, წარმოადგენს არგუმენტებს და პოზიციებს, რომელიც შემოსავლების სამსახურში წარდგენილის ანალოგიურია.

ამასთან აღნიშნავს, შემოსავლების სამსახურმა კომპანიის საჩივარი დააკმაყოფილა იმ ნაწილში და იმ პერიოდთან მიმართებაში, როცა შპს --- და პოლონური კომპანია ურთიერთდამოკიდებულებად არ ითვლებოდნენ საქართველოს ტრანსფერ ფრაისინგის კანონმდებლობის შესაბამისად. აღნიშული პირები ურთიერთდამოკიდებულები გახდნენ პოლონური კომპანიის მიერ, 2022 წლის 18 ოქტომბერს, ქართულ კომპანიაზე გაცემულ სესხის გამო, რომლის ოდენობამ ქართული კომპანიის აქტივების 50%-ს გადააჭარბა. მიუთითებს შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილებაზე, ითხოვს საკითხის დაზუსტებას და მასში 2022 წლის 17 ოქტომბრის ჩათვლით თარიღამდე გადასახადის შემცირების მითითებას, შესაბამისად, ითხოვს ცალსახად მიეთითოს გადაწყვეტილებაში, რომ გადაანგარიშება მოხდეს არა მხოლოდ 2022 წლის სექტემბრის ჩათვლით პერიოდთან მიმართებაში, არამედ 2022 წლის ოქტომბრის იმ ნაწილზეც პროპორციულად, როცა პირები ჯერ კიდევ არ ითვლებოდნენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებად (2022 წლის 1 ოქტომბრიდან 17 ოქტომბრის ჩათვლით).

საბჭოს 2026 წლის 17 ივლისის სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვა განხორციელდა გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მონაწილეობით, რომელმაც წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური არგუმენტები, ამასთან აღნიშნა, რომ მთავარი იდეაა ფასი, ანუ რა ფასად მიაწოდა, გამოიყენება მარჟის მეთოდი, მარჟა უნდა ქონდეს დაბალი, სწორია იყოს საბაზრო. 2022 წელს ყავდა 3 კომპანია, მათგან 2 ურთიერთდამოუკიდებელი და ერთი ურთიერთდამოკიდებული, მომსახურება გაუწია ურთიერთდამოკიდებულ პირს, მაგრამ, 2022 წელის მაინც ზარალით დაამთავრა, 2022 წელს კომპანიის მომგებიანობა დამოუკიდებელ პირებთან მიმართებაშიც უარყოფითი იყო, რაც ნიშნავს, რომ ზარალი არ გამოუწვევია კონტროლირებულ ოპერაციაზე ფასს. ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე გაწეული მომსახურების საათობრივი ფასი მხოლოდ მცირედით ნაკლები იყო (2022 წელს მხოლოდ 5 დოლარით) დამოუკიდებელ პირებზე გაწეულ იგივე მომსახურების საათობრივ ფასთან შედარებით.

შემოწმების დანიშვნამდე, საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის საფუძველზე, დოკუმენტაციის წარსადგენად მიეცა ვადა, წარადგინა დოკუმენტაცია, მაგრამ მანამდე, ანალიზის შედეგად, 2022 და 2023 წლების მოგებაში დამატებით ჩართო თანხა, რაზეც ურთიერთდამოკიდებულ პირებს გაუწერა დებიტ ნოტები, ანუ დააკორექტირა და კონტროლირებულ ოპერაციებთან მიმართებით მოგება გახდა 12.5%.

შემოწმების დანიშვნის მომენტისთვის კომპანიას უკვე აღიარებული და გასანაწილებელ მოგებაში დამატებით ჩართული ჰქონდა 12.5% მარჟის შესაბამისად გამოანგარიშებული გაუნაწილებელი მოგება. არაფერი დაუმალიათ, როგორც იყო ყველაფერი აისახა დასკვნაში, კომპანიამ ყველაზე უსაფრთხო გზა აირჩია, მაგრამ ყოველივე კომპანიის საწინააღმდეგოდ იქნა გამოყენებული.

შემოწმების დანიშვნის მომენტისთვის, კომპანიას უკვე აღიარებული და გასანაწილებელ მოგებაში დამატებით ჩართული ქონდა 12.5%-იანი მარჟის შესაბამისად გამოანგარიშებული გაუნაწილებელი მოგება. შესაბამისად, კორექტირების თანხა ნულის ტოლია და კომპანიის მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი უნდა განისაზღვროს მაშინ, როცა კომპანია მოგებას გაანაწილებს. გარდა იმისა, რომ შიდა შესადარებელი ოპერაცია არ იქნა გამოყენებული შემოწმების მიერ, არ მიეცათ წლის დასრულების შემდგომი კორექტირების და ესტონური მოდელით სარგებლობის უფლება. ერთ-ერთ დამოუკიდებელი პირისათვის, 2022 წელს მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავალი 13.5%-ია, რაც შიდა შესადარის ინფორმაციად მისაღებია, ამდენად ნაცვლად გარე შესადარისი კომპანიის მოძიებისა უნდა გამოყენებულიყო შიდა შესადარებელი მონაცემი. რაც შეეხება ურთიერთდამოკიდებულების საკითხს, შემოსავლების სამსახური სადავო გადაწყვეტილება მოითხოვს ჩასწორებას, რადგან პოლონურ კომპანიასთან ხელშეკრულება დაიდო 2022 წლის 18 აგვისტოს, ანუ მაშინ, როდესაც არ იყვნენ ურთიერთდამოკიდებულები, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ჩაითვალენ სესხის მიღების გამო, რომელმაც გადააჭარბა ქართული კომპანიის აქტივების 50%-ს, ურთიერთდამოკიდებულების წარმოშობა მოხდა 2022 წლის 18 ოქტომბერს მიღებული სესხით, ანუ ოქტომბრამდე პირები დამოუკიდებელ პირებად ითვლებიან ტრანსფერ ფრაისინგის კანონმდებლობის შესაბამისად, მათ შორის განხორციელებული ოპერაციები კონტროლირებულ ოპერაციებად არ ითვლება, ითხოვს მიეთითოს სადავო გადაწყვეტილებაში, რომ გადაანგარიშება მოხდეს არა მხოლოდ 2022 წლის სექტემბრის ჩათვლით პერიოდთან მიმართებაში, არამედ 2022 წლის 1 ოქტომბრიდან 17 ოქტომბრის ჩათვლით პერიოდზეც, როცა პირები ჯერ კიდევ არ ითვლებოდნენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებად. აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა მომჩივნის არგუმენტებზე აღნიშნა, რომ არაურთიერთდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებული ოპერაციები არ არის შესადარისი ვინაიდან, ერთ პირთან გაფორმებულია ხელშეკრულება ფიქსირებული ფასით, ხოლო მეორე პირის მიერ შესრულებულია განსხვავებული მომსახურება. კერძოდ, ურთიერთდამოკიდებულ პირთან დადებულ ხელშეკრულებით შესასრულებელ მომსახურებაზე განსაზღვრულია საათობრივი განაკვეთი, რაც პირველ არაურთიერთდამოკიდებულ კომპანიასთან დაკავშირებით მოდის წინააღმდეგობაში. ხოლო მეორე არაურთიერთდამოკიდებულ პირთან საათობრივი განაკვეთი იყო 25$, თუმცა აღნიშნული პირისათვის და ურთიერთდამოკიდებული კომპანიისთვის გასაწევი მომსახურებები არაიდენტურია და განსხვავდება ერთმანეთისაგან. აღნიშნულის გათვალისწინებით და სწორდ ამიტომ, გამოყენებულ იქნა გარე შესადარისი ოპერაცია. კომპანიის კეთილსინდისიერება აღნიშნულ ოპერაციაზე, განხორციელებულ კორექტირებასთან დაკავშირებით, დამტკიცდებოდა მაქსიმუმ აღნიშნული წლის ბოლოს არსებული კორექტირებით. კორექტირება 2022 წელზე, მაქსიმუმ 2023 წლის ბოლოს ქონდა ვალდებულება, მაგრამ არ აქვს განხორციელებული. რაც შეეხება შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებას, პირდაპირ მითითებულია 2022 წლის ოქტომბრამდე პერიოდი და ასეც უნდა იყოს, გადასახადის გადამხდელი ინვოისებს გაწეული მომსახურების შესახებ გამოწერს თვის ბოლოს, ამდენად, სამუშაოს შესრულების შემდგომ, ოქტომბრის თვიდან პირები უკვე ურთიერთდამოკიდებულები არიან.

2026 წლის 17 ივლისს საბჭოს სხდომაზე, საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებების დადგენის და სადავო საკითხზე მართლზომიერი გადაწყვეტილების მიღების მიზნით, საბჭომ მიზანშეწონილად მიიჩნია განხილვის შეჩერება და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის არგუმენტებზე დასკვნის წარმოდგენა. აუდიტის დეპარტამენტი 31.07.2026 წლის №72988-21-14 წერილით წარმოდგენილ ინფორმაციაში აღნიშნავს, რომ კომპანიის მიერ წარდგენილი იქნა სატრანსფერო ფასწარმოქმნასთან დაკავშირებული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, მათ შორის დასკვნა კონტროლირებული ოპერაციების შესახებ. შედეგად დადგინდა, რომ კომპანია, შესწავლის პერიოდში, მომსახურებას უწევს ---, პოლონეთი (დაკავშირებული მხარე) და --- LLC-ს, ბელორუსია (დაკავშირებული მხარე). კომპანიას ასევე გააჩნია უცხოური ურთიერთდამოკიდებული კომპანიებისგან --- (ხორვატია) და --- (პოლონეთი)-სგან მიღებული სესხები. წარდგენილი დოკუმენტაციის, მათ შორის სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნის ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ კომპანიის მიერ განხორციელებული ოპერაციები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს. აღნიშნულის შესახებ გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება წარედგინა დაზუსტებული მოგების გადასახადის დეკლარაციები და აესახა საბაზრო პრინციპთან შეუსაბამო სხვაობა მოგების გადასახადით დასაბეგრ ბაზაში, საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად. ხოლო, სასესხო ურთიერთობის ფარგლებში გადასახადის გადამხდელს მიეცა რეკომენდაცია, მსესხებლის მიერ აღებული კონტროლირებული სესხი(ები), მიღების მომენტში (შესაბამის პერიოდში ექვივალენტი ლარში), საგადასახადო მიზნებისთვის, დააკვალიფიციროს კაპიტალის შევსებად. აღნიშნული რეკომენდაცია არ ვრცელდება 2025 წლის 1 იანვრამდე მიღებულ სესხებთან მიმართებაში 2025 წლის 1 იანვრამდე წარმოშობილ საკურსო სხვაობაზე და 2025 წლის 1 იანვრამდე დარიცხულ საბაზრო პროცენტზე, რომლის გადახდაც განხორციელებულია ამავე ან შემდგომ პერიოდებში. მოცემულ სესხებთან დაკავშირებული საპროცენტო ვალდებულებები რომლებიც წარმოშობილი იქნება 2025 წლის 1 იანვრიდან დაექვემდებარება გაუქმებას. გადასახადის გადამხდელის მიერ, ზემოთხსენებული კორექტირებები არ განხორციელებულა. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, დაინიშნა კომპანიის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. ამასთან, მოპასუხე მომჩივნის მიერ წარმოდგენილ საკითხებზე აღნიშნავს შემდეგს: OECD-ის ოფიციალურ პლათფორმაზე, სადაც თავმოყრილია მსოფლიოს სხვადასხვა ქვეყნის შიდა ტრანსფერული ფასწარმოქმნის (TP) კანონმდებლობების დეტალური მიმოხილვა და მათი შესაბამისობა OECD-ის სახელმძღვანელო პრინციპებთან (OECD Transfer Pricing Guidelines), წარმოდგენილია ასევე საქართველოს პროფაილიც, რომელსაც ავსებს და აახლებს საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო/შემოსავლების სამსახური. ეს დოკუმენტი ოფიციალურად ადასტურებს, თუ როგორ იყენებს საქართველო ტრანსფერული ფასწარმოქმნის ძირითად პრინციპებს. 28-ე შეკითხვა პროფილის კითხვარში უშუალოდ ეხება წლის ბოლოს კორექტირებებს/მაკომპენსირებელ კორექტირებებს (Year-end / Compensatory Adjustments). კონკრეტულად, კითხვარის №28 გრაფა ითხოვს პასუხს კითხვაზე: „დაშვებულია თუ არა გადასახადის გადამხდელის მიერ ინიცირებული წლის ბოლოს/მაკომპენსირებელი კორექტირებები (Compensatory Adjustments) და რა პირობებში?“ საქართველოს პირდაპირი პასუხი: OECD-ის 28-ე შეკითხვაზე არის „No“ (ფორმატი და ვალდებულება), ვინაიდან, შიდა კანონმდებლობაში არ არსებობს შესაბამისი სპეციალური ნორმა.

საგადასახადო კოდექსში ან 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებაში პირდაპირ/ცალკე ჩაწერილი მუხლი ან ტერმინი „წლის ბოლოს/მაკომპენსირებელი კორექტირება“ (Compensatory/Year-end Adjustment) არ არსებობს, რადგან ეროვნული საკანონმდებლო აქტები არ შეიცავს სპეციალურ ნორმას, რომელიც გადასახადის გადამხდელს პირდაპირ ანიჭებს ამის უფლებას.

ამასთანავე, საქართველოში მოქმედებს ესტონური მოდელი (ყოველთვიური დაბეგვრის) სპეციფიკა. შესაბამისად, ვინაიდან საქართველოში მოგების გადასახადი ყოველთვიურია (და არა წლიური), საქართველოს საგადასახადო სისტემა ავტომატურად არ ითვალისწინებს წლის ბოლოს „წლის შეჯამებით“ ფასების კორექტირებას. შესაბამისად, საქართველოში მოგების გადასახადის ყოველთვიური სისტემის (ესტონური მოდელის) გამო, ტრანზაქციები იბეგრება იმ პერიოდში, როცა ისინი განხორციელდა.

ამასთანავე, არსებობს შესაძლო დაშვება (არასავალდებულო!)„...could be accepted“ (პირობითი დაშვება), რაც წარმოადგენს შემდეგს: საგადასახადო ორგანომ შესაძლოა არ უარყოს წლის ბოლოს კორექტირება, თუ გადასახადის გადამხდელი დაამტკიცებს, რომ ამ კორექტირების გარეშე ტრანზაქცია არ ხვდება საბაზრო დიაპაზონში (Arm's Length Range). შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციით, ავტომატურად არ უნდა განხორციელდეს ასეთი კორექტირების მიღება და „შესაძლო არ უარყოფისთვის“ მოითხოვოს მკაცრი მტკიცებულებები, რაც სრულ თანხვედრაში მოდის ევროკომისიის ტრანსფერული ფასწარმოქმნის დირექტივის პროექტთან ((COM(2023) 529 final, კერძოდ მე-6 მუხლი), რომელიც, სპეციალურად არეგულირებს მაკომპენსირებელ/წლის ბოლოს კორექტირებებს (Compensating Adjustments). მოცემული დირექტივა ავალდებულებს საგადასახადო ორგანოებს, აღიარონ გადასახადის გადამხდელის მიერ ინიცირებული მაკომპენსირებელი კორექტირება იმ შემთხვევაში, თუ დაკმაყოფილებულია 5 პირობა:

1. წინასწარი გონივრული ძალისხმევა (Reasonable efforts): ტრანზაქციის განხორციელებამდე გადასახადის გადამხდელმა მიიღო გონივრული ზომები საბაზრო შედეგის (Arm's length) მისაღწევად (მაგალითად, წინასწარ არსებულ TP პოლიტიკა/ხელშეკრულება (რომელიც ითვალისწინებდა ასეთ კორექტირებას);

2. სიმეტრიულობა (Symmetrical accounting): კორექტირება ასახულია ტრანზაქციაში მონაწილე ორივე მხარის (ორივე ქვეყნის) ბუღალტერიასა და საგადასახადო ანგარიშგებაში;

3. თანმიმდევრულობა (Consistency): გადასახადის გადამხდელი კორექტირების მეთოდოლოგიას იყენებს თანმიმდევრულად, წლიდან წლამდე;

4. დროულობა (Before declaration): კორექტირება ხორციელდება საგადასახადო დეკლარაციის წარდგენამდე;

5. სხვაობის დასაბუთება (Justification): გადამხდელს შეუძლია არგუმენტირებულად განმარტოს, რატომ აცდა წლის განმავლობაში პროგნოზირებული/გამოყენებული ფასი რეალურ საბაზრო შედეგს. მოცემულ პირობებში მკაცრად არის განსაზღვრული წინასწარი სახელშეკრულებო და დროითი ჩარჩოები. აღნიშნული მოითხოვს წინასწარ არსებულ სახელშეკრულებო პუნქტს და კორექტირების განხორციელებას წლის დახურვიდან მოკლე, გონივრულ ვადაში. კერძოდ, ტრანზაქციის დაწყებამდე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მკაფიოდ უნდა იყოს გაწერილი ფასწარმოქმნის მექანიზმი და დათქმა, რომ წლის ბოლოს, ფაქტობრივი ფინანსური შედეგების შეჯამებისას, შესაძლებელია მოხდეს ფასის/მარჟის კორექტირება საბაზრო დიაპაზონამდე (Arm's Length Range). ხოლო, თუ ასეთი პუნქტი ხელშეკრულებაში წინასწარ არ არსებობს, წლის ბოლოს (ან მით უმეტეს წლების შემდეგ) გაჩენილი კორექტირება აღიქმება როგორც საგადასახადო ბაზით მანიპულირება და არა წინასწარ დაგეგმილი საბაზრო პოლიტიკა.

ამასთანავე, კორექტირების განხორციელების ვადა უნდა იყოს წლის დახურვიდან გონივრული პერიოდი (როგორც წესი, ფინანსური აუდიტის დასრულებამდე ან შესაბამისი პერიოდის საგადასახადო დეკლარირებამდე/დაზუსტებამდე). კომპანია ----მა დებიტ ნოტებით კორექტირება განახორციელა 3 წლის შემდეგ, რაც პირდაპირ ეწინააღმდეგება ტრანსფერული ფასწარმოქმნის ფუნდამენტურ პრინციპებს რამდენიმე მიზეზის გამო: - ეწინააღმდეგება OECD-ის დეფინიციას (Before the tax return is filed). როგორც OECD-ის ოფიციალურ დეფინიციაში წერია, მაკომპენსირებელი კორექტირება არის მექანიზმი, რომელიც ხორციელდება საგადასახადო დეკლარაციის წარდგენამდე. წლის შემდეგ განხორციელებული ცვლილება აღარ არის „მაკომპენსირებელი კორექტირება“ - ეს არის რეტროსპექტული ჩასწორება, რაც საგადასახადო ორგანოს მიერ აღიქმება როგორც საგადასახადო ბაზის ხელოვნური შემცირება ან არასაბაზრო განაცემი; - არღვევს Ex-ante / Ex-post ბალანსს - 3 წლის შემდეგ კომპანიას უკვე ხელთ აქვს ყველა ისტორიული მონაცემი (Hindsight / Post-factum information). ტრანსფერულ ფასწარმოქმნაში აკრძალულია შეფასების გაკეთება ისეთ ინფორმაციაზე დაყრდნობით, რაც ტრანზაქციის განხორციელებისას ან წლის დახურვისას მხარეებისთვის ცნობილი ვერ იქნება (Hindsight rule). 3 წლის შემდეგ ფასის შეცვლა ნიშნავს, რომ კომპანიამ გამოიყენა მომავლის მონაცემები, რაც არღვევს საბაზრო პრინციპს; - საქართველოში ესტონური მოდელისა და საგადასახადო კოდექსის 69-ე მუხლის მე-4 ნაწილის დარღვევა - საქართველოში მოგების გადასახადი ყოველთვიურია.

3 წლის შემდეგ კორექტირების გაკეთება ნიშნავს, რომ 3 წლის განმავლობაში სახელმწიფომ ვერ მიიღო კუთვნილი საგადასახადო შემოსავალი. კერძოდ, საგადასახადო კოდექსის 69-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად „იმ პერიოდზე ან საკითხზე, რომელზედაც მიმდინარეობს ან უნდა ჩატარდეს საგადასახადო შემოწმება, პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციის (მათ შორის, შესწორებული საგადასახადო დეკლარაციის) წარდგენა დაუშვებელია საგადასახადო შემოწმების ჩატარების შესახებ სასამართლოს/საგადასახადო ორგანოს შესაბამისი გადაწყვეტილების/შეტყობინების ჩაბარებიდან ან ამ გადაწყვეტილების/შეტყობინების გადასახადის გადამხდელის ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდზე ელექტრონულად განთავსებიდან ან საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის შედგენიდან შესაბამისი საგადასახადო მოთხოვნის ამ პირისათვის ჩაბარებამდე პერიოდში.“ შეტყობინება შპს ----ს, აღნიშნულ საკითხზე და აღნიშნულ პერიოდზე (2022 წელი) ჩაბარებული აქვს 2025 წლის 6 მარტს, ხოლო დღგ-ის დაზუსტებული დეკლარაცია ჩაბარებული აქვს 2025 წლის 22 მაისს. ამასთანავე, ტრანზაქციის რეალურ ეკონომიკურ სარგებელს წარმოადგენს 3 წლის განმავლობაში არასაბაზრო ფასით სარგებლობა, რაც დაკავშირებული პირის ინტერესებში განხორციელებული ოპერაციაა, რასაც გვიან გამოწერილი დებიტ ნოტები სამართლებრივად ვერ გადაფარავს. გარდა აღნიშნული დოკუმენტისა, „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ“ მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე შემოსავლების სამსახურის უფროსის 8.05.2015 წლის №15609 ბრძანების 39-ე მუხლი ეხება მაკომპენსირებელ შესწორებებს. კერძოდ:

1. შემოსავლების სამსახური ეთანხმება, რომ გამონაკლის შემთხვევებში საქართველოს საწარმოს შეუძლია განახორციელოს კონტროლირებულ ოპერაციასთან (ოპერაციებთან) დაკავშირებული დასაბეგრი მოგების ზემოთ მიმართული შესწორება, რათა უზრუნველყოს ასეთი ოპერაციების პირობების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობა. ასეთი კორექტირებები მოიხსენიება „ზემოთ მიმართულ მაკომპენსირებელ შესწორებებად“.

2. ზემოთ მიმართული მაკომპენსირებელი შესწორებების მაგალითებმა შესაძლებელია მოიცვას (მაგრამ არ შემოიფარგლება) შემდეგი:

ა) საქართველოს საწარმო იმისათვის, რომ უზრუნველყოს დასაბეგრი მოგების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობა, ზრდის თავის მოგების დეკლარაციაში დეკლარირებულ დასაბეგრ მოგებას, რათა ასახოს იმ საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის კონტროლირებული ოპერაციიდან მიღებული დამატებითი დასაბეგრი მოგება, რომელშიც მან მეორე მხარეს დააკისრა საბაზრო პრინციპის შესაბამის ფასზე ნაკლები ფასის გადახდა;

ბ) საქართველოს საწარმო იმისათვის, რომ უზრუნველყოს დასაბეგრი მოგების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობა, ზრდის თავის მოგების დეკლარაციაში დეკლარირებულ დასაბეგრ მოგებას, რათა ასახოს იმ საქონლის ან მომსახურების შეძენის კონტროლირებული ოპერაციიდან გამოსაქვითი შემცირებული ხარჯები/დანახარჯები, რომელშიც მას დაეკისრა საბაზრო პრინციპის შესაბამის ფასზე მაღალი ფასის გადახდა.

3. შემოსავლების სამსახური მოელის, რომ ზემოთ მიმართული მაკომპენსირებელი შესწორებები განხორციელდება მხოლოდ გამონაკლის შემთხვევებში. საქართველოს საწარმოები უნდა ეცადონ თავიანთი კონტროლირებული ოპერაციების იმგვარად განხორციელებას, რომ უზრუნველყონ თავიანთი დასაბეგრი მოგების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობა. მაკომპენსირებელი შესწორების (შესწორებების) განსაზღვრის საფუძვლის დეტალები უნდა შენახულ იქნას და ხელმისაწვდომი იყოს შემოსავლების სამსახურისათვის საგადასახადო შემოწმების განმავლობაში ან თუ სხვაგვარად მოთხოვნილია შემოსავლების სამსახურის მიერ. როდესაც, საქართველოს საწარმოს განხორციელებული აქვს ზემოთ მიმართული მაკომპენსირებელი შესწორება, ეს შემოსავლების სამსახურს ხელს არ შეუშლის საქართველოს საწარმოს საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების პრაქტიკის შემოწმებაში, შემოსავლების სამსახურს შეუძლია საგადასახადო შემოწმება ჩაატაროს და დააკორექტიროს ზემოთ მიმართული მაკომპენსირებელი შესწორებები, რათა უზრუნველყოს საქართველოს საწარმოს კონტროლირებული ოპერაციების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობა. საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება კონტროლირებული ოპერაციის განხორციელება, თუ ამ ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს. ხოლო, ამავე კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება. შესაბამისად კორექტირების თანხა წარმოადგენს მოგების გადასახადით დასაბეგრ ბაზაში ჩართვას და შესაბამისი გადასახადის დარიცხვის საფუძველს.

ამასთანავე, „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის პირველი მუხლის მე-2 პუნქტი ადგენს, რომ: ამ ინსტრუქციის პრინციპები ეფუძნება ეკონომიკური თანამშრომლობისა და განვითარების ორგანიზაციის სატრანსფერო ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელო მითითებებს მულტინაციონალური კომპანიებისა და საგადასახადო ორგანოებისათვის (შემდგომ – სახელმძღვანელო მითითებები). შესაბამისად, აღნიშნულ ნაწილში საგადასახადო ორგანო ეყრდნობა OECD-ის ტრანსფერული ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელოდან (OECD TP Guidelines) „Compensating Adjustments“-ის პუნქტებს. OECD-ის ტრანსფერული ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელოს (OECD Transfer Pricing Guidelines). ტერმინოლოგიური ლექსიკონის (Glossary) ოფიციალური დეფინიციით: მაკომპენსირებელი კორექტირება არის, კორექტირება, რომლის დროსაც გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო მიზნებისთვის აფიქსირებს გადაცემის ფასს, რომელიც, გადასახადის გადამხდელის აზრით, კონტროლირებადი ტრანზაქციისთვის წარმოადგენს დამოუკიდებელ ფასს, მიუხედავად იმისა, რომ ეს ფასი განსხვავდება ასოცირებულ საწარმოებს შორის რეალურად დარიცხული თანხისგან. ეს კორექტირება განხორციელდება საგადასახადო დეკლარაციის წარდგენამდე („before the tax return is filed“). შესაბამისად, მაკომპენსირებელი კორექტირება (Compensating Adjustment) არის ტრანსფერული ფასწარმოქმნის ერთ-ერთი ინსტრუმენტი, რომელიც ეფუძნება „საბაზრო პრინციპს“ (Arm’s Length Principle - ALP). ტრანსნაციონალურ ჯგუფებში (MNEs) ხშირად იქმნება სიტუაცია, როდესაც დაკავშირებულ პირებს შორის წლის განმავლობაში მიმდინარე ტრანზაქციების ფასი/მარჟა (საოპერაციო ფასი) აცდენილია საბაზრო რეალობას. მაკომპენსირებელი კორექტირება უნდა იყოს გადასახადის გადამხდელის მიერ საკუთარი ინიციატივით განხორციელებული ცვლილება, რომლითაც საოპერაციო ფინანსური შედეგი მოჰყავთ საგადასახადო მიზნებისთვის მისაღებ საბაზრო ნორმაში საგადასახადო წლის დახურვისას. დეფინიციაში აღნიშნული „before the tax return is filed“ კიდევ ერთხელ ადასტურებს, რომ გადასახადის გადამხდელმა აღნიშნული უნდა „გაასწოროს“ წლის დასასრულს, დეკლარაციის წარდგენამდე და გადასახადის დარიცხვამდე, რაც ----ის მიერ შესაბამის პერიოდში არ განხორციელებულა. ამავე სახელმძღვანელოს 4.38 პარაგრაფის შესაბამისად, მაკომპენსირებელი კორექტირება გამოიყენება, ვინაიდან ურთიერთდამოკიდებულ საწარმოებს შორის ტრანზაქციის განხორციელების მომენტში, გადასახადის გადამხდელებს შესაძლებელია არ ქონდეთ სრული ინფორმაცია შედარებითი დამოუკიდებელი ტრანზაქციების ფასების შესახებ. ხოლო, 4.39 პარაგრაფით OECD-ის წევრი ქვეყნების უმეტესობა „არ ცნობს“ მაკომპენსირებელ კორექტირებებს. მათი პოზიცია ეფუძნება პრინციპს, რომ საგადასახადო დეკლარაცია ზუსტად უნდა ასახავდეს ფაქტობრივად განხორციელებულ (Actual) ტრანზაქციებს.

შემოწმება დაეყრდნო კომპანიის მიერ მიწოდებულ დოკუმენტაციას: სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნას, ფინანსურ ანგარიშებს, ბუღალტერიას, პირველად დოკუმენტაციას და სხვას. კომპანიის მიერ წარდგენილ სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნაში მოცემულია კომპანიის ფუნქციური ანალიზი, ასევე განსაზღვრულია ოპერაციის შეფასების მეთოდი (ოპერაციის სუფთა მარჟის მეთოდი), რომელიც მიჩნეულ იქნა ოპერაციის შეფასების ყველაზე მართებულ მეთოდად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის №423 ბრძანების და OECD სახელმძღვანელოს მითითებების შესაბამისად. ასევე, წარდგენილი დასკვნით განსაზღვრული იქნა შესამოწმებელი მხარე და შესადარებელი კომპანიები, ამავე ბრძანების და მითითებების შესაბამისად. წარდგენილ დასკვნას შემმოწმებელთა ჯგუფი დაეთანხმა და მისი შედეგები მხედველობაში იქნა მიღებული, რამაც განაპირობა რეკომენდაციის გაცემა კომპანიაზე დეკლარაციების დაზუსტების შესახებ. შესაბამისად მიიჩნევს, რომ კომპანიის მიმართ მოგების გადასახადის დარიცხვა განხორციელდა სრული სამართლებრივი და მეთოდოლოგიური საფუძვლით. გადასახადის გადამხდელის მიერ დამატებით წარმოდგენილი მტკიცებულებები არ შეიცავს ისეთ გარემოებებს, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების მოცემულობას ან გამოიწვევდა დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების შემცირებას. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და აუდიტის დეპარტამენტის არგუმენტაციის/პოზიციის გათვალისწინებით, საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას და მიიჩნევს, რომ სახეზეა კონტროლირებული ოპერაციის განხორციელება, რა დროსაც ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს შესაბამის პერიოდებში. შესაბამისად, კორექტირების თანხის განაწილებულ მოგებად კვალიფიცირება და მოგების გადასახადით დაბეგვრა მართებულია.

ამასთან, ვინაიდან აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შპს ---სა და პოლონურ კომპანია ---ს შორის ურთიერთდამოკიდებულების წარმოშობის პერიოდამდე (2022 წლის ოქტომბერი) განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს სხვაგვარი გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი:

საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა და მოგების გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

შემოწმება დაეყრდნო კომპანიის მიერ მოწოდებულ დოკუმენტაციას: სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნა, ფინანსური ანგარიშები, ბუღალტერია, პირველადი დოკუმენტაცია და სხვა.

მომჩივნის მიერ წარმოდგენილ სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნაში მოცემულია კომპანიის ფუნქციური ანალიზი, ასევე განსაზღვრულია ოპერაციის შეფასების მეთოდი (ოპერაციის სუფთა მარჟის მეთოდი) , რომელიც მიჩნეულ იქნა ოპერაციის შეფასების ყველაზე მართებულ მეთოდად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის №423 ბრძანების და OECD სახელმძღვანელოს მითითებების შესაბამისად.

საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში, ნაცვლად CUP მეთოდისა, გამოყენებული იქნა ოპერაციული წმინდა მარჟის მეთოდი (TNMM). აღნიშნული მეთოდით განხორციელდა კომპანიის საოპერაციო მარჟის შედარება ანალოგიური პროფილის მქონე დამოუკიდებელი კომპანიების მონაცემებთან (Benchmarking Study). ამასთან, გადამხდელის არგუმენტთან, კომპანიის დასაბეგრი მოგების ქართველ დაქირავებულებზე გადახდილი ხელფასის ოდენობით შემცირებასთან მიმართებით, შემმოწმებლის განმარტებით, გადასახადის გადამხდელის მიერ, არც კონტროლირებული ოპერაციების შესწავლის პროცესში, არც საგადასახადაო შემოწმებისას და არც მოცემული საჩივრის დანართში არ აქვს წარმოდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია იმ საქართველოს მოქალაქე რეზიდენტი დაქირავებული პირების შესახებ, რომელზეც კომპანიას გაცემული აქვს ხელფასი.

აქვე აღსანიშნია, რომ გადასახადის გადამხდლის მიერ ოპერაციები შესრულებულია 2022 და 2023 წლებში, ხოლო დებიტ ნოტები გამოწერილია და განხორციელებულია კრედიტორული დავალიანების კორექტირება 2025 წელს.

ამასთანავე, მომჩივნის მიერ საოპერაციო მოგების გაზრდა და ურთიერთდამოკიდებულ კონტრაგენტებთან კრედიტორული დავალიანების კორექტირება განხორციელდა მას შემდეგ, რაც შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დაიწყო კომპანიის საერთაშირისო კონტროლირებული ოპერაციების შესწავლა.

შემოწმების მიერ ჩატარებულ კვლევასა და მომჩივნის მიერ წარმოდგენილ დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნაში არსებულ მონაცემებს შორის არსებითი სხვაობა არ გამოვლინდა, ვინაიდან ორივე შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელის მიერ დაკორექტირებული მარჟა 12,5%-ის ოდენობით არის ინტერკვარტილურ დიაპაზონის ფარგლებში.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, წარმოდგენილი ფაქტობრივი გარემოებებით სახეზეა კონტროლირებული ოპერაციის განხორციელება, რა დროსაც ამ ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს შესაბამის პერიოდებში. საგადასახადო შემოწმების აქტით კორექტირების თანხა დაექვემდებარა განაწილებულ მოგებად კვალიფიცირებას და დაიბეგრა მოგების გადასახადით.

 

გადაწყვეტილება:

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და აუდიტის დეპარტამენტის არგუმენტაციის/პოზიციის გათვალისწინებით, საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას და მიიჩნევს, რომ სახეზეა კონტროლირებული ოპერაციის განხორციელება, რა დროსაც ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს შესაბამის პერიოდებში. შესაბამისად, კორექტირების თანხის განაწილებულ მოგებად კვალიფიცირება და მოგების გადასახადით დაბეგვრა მართებულია.

 

დასაბუთება:

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 126 (4); 127; 128 (1,2); 981(4,ბ).