ბრძანება N 2640

N 2640

12 თებერვალი 2024

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „-----------ის“ (ს/ნ ------------------)

(მის.:----------------------------------------)

2024 წლის 23 იანვრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 30 იანვარს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №8) განიხილა შპს „-----------ის“ (ს/ნ ------------------) №10295/21 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №006-737 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხი:

მომჩივანი არ ეთანხმება გადაანგარიშების შედეგებს და ითხოვს სადავო საკითხის შესწავლას შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების შესაბამისად. განმარტავს, რომ კომპანიის დამფუძნებელი ამავდროულად იყო დირექტორიც და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით ბეგრავდა მხოლოდ გაცემულ დივიდენდს. ითხოვს, რომ შემოწმებამ იხელმძღვანელოს ოპერაციის ფორმა შინაარსით და ზემოაღნიშნული მეთოდური მითითების N1 მაგალითის შესაბამისად, შპს „-----სგან“ დირექტორის მისაღები ხელფასი (დარიცხული 9000 ლარი) დაიბეგროს წყაროსთან, ხოლო დანარჩენი ნაწილი გათავისუფლდეს მოგების გადასახადისაგან.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 22 ნოემბრის №28749 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 7 აგვისტოს №006-411 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით 2023 წლის 4 სექტემბრის საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, კერძოდ, ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მიხედვით:

„1.შპს „-----------ის“ (ს/ნ ------------------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს“. შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 22 ნოემბრის №28749 ბრძანების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 2023 წლის 22 დეკემბრის დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლის მიხედვითაც, საგადასახადო შემოწმების აქტით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები კორექტირებას არ დაექვემდებარა. აღნიშნულზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №006-737 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.

 

საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის მიხედვით დგინდება შემდეგი:

შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 29 დეკემბრის N33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და „საინფორმაციო ტექნოლოგიების ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის მიერ შექმნილი პროგრამული უზრუნველყოფის პროდუქტი ვერ ჩაითვალა საქართველოს ტერიტორიაზე შექმნილად, რადგან არ ჰყავდა დაქირავებით მომუშავე პირი და არ უფიქსირდებოდა გაცემული ხელფასები. ასევე დირექტორი (100%-იანი წლის მფლობელი/დამფუძნებელი) არ საქმიანობდა საქართველოში. აღნიშნულიდან გამომდინარე საწარმოზე არ გავრცელდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ქ“ ქვეპუნქტით დადგენილი შეღავათი. ამასთან, ბრძანება, რომლის საფუძველზეც, მიმდინარეობდა საგადასახადო შემოწმება ითვალისწინებდა მხოლოდ საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციაში ასახული დივიდენდის, შესაბამისად იმავე პერიოდის მოგების გადასახადის ნაწილში წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების სისწორის შემოწმებას. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა შემცირებას.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

„საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის პირველი მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ კანონის მიზანია ინვესტიციების მოზიდვა და მიმზიდველი გარემოს შექმნა იმ პირებისათვის, რომლებიც ეკონომიკურ საქმიანობას განახორციელებენ საინფორმაციო ტექნოლოგიების სფეროში. ამავე კანონის მე-3 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ვირტუალური ზონის პირის დაბეგვრასთან დაკავშირებული საკითხები რეგულირდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად.

„საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-6 მუხლის თანახმად, ვირტუალურ ზონაში საქმიანობას მიეკუთვნება იურიდიული პირის მიერ განხორციელებული ეკონომიკური საქმიანობა, რომელიც საქართველოს ტერიტორიაზე მიმართული იქნება საინფორმაციო ტექნოლოგიების შექმნასთან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 35-ე ნაწილის თანახმად, ვირტუალური ზონის პირი არის იურიდიული პირი, რომელიც ახორციელებს საინფორმაციო ტექნოლოგიურ საქმიანობას და მინიჭებული აქვს შესაბამისი სტატუსი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 98-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მოგების გადასახადის განაკვეთია 15 პროცენტი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მოგების გადასახადისაგან თავისუფლდება ვირტუალური ზონის იურიდიული პირის მიერ შექმნილი საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ფარგლების გარეთ მიწოდებით მიღებული მოგება (მოგების განაწილება).

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტზე, რომლის თანახმად, კომპანიის მიერ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დაწესებული ყველა წინაპირობა აქვს შესრულებული, იმისათვის, რომ გათავისუფლდეს მოგების გადასახადისაგან. აღნიშნავს, რომ კომპანიას ჰყავდა შესაბამისი პროფილით მომუშავე დაქირავებული პირი და ეს იყო კომპანიის დირექტორი, ასევე პროგრამისტი და დამფუძნებელი -------ი. -------ი შპს „-------სგან“ იღებდა თანხებს, მაგრამ მხოლოდ გაცემულ დივიდენდს ბეგრავდა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით, თუმცა ის დამფუძნებლის გარდა დაქირავებულიც იყო და აქტიურ სამუშაოს ასრულებდა კომპანიაში. მომჩივანი ითხოვს, რომ შემოწმებამ იხელმძღვანელოს შინაარსის ფორმაზე აღმატებულობის პრინციპით და ------ის აქტიური მუშაობის შედეგად კომპანიისაგან მიღებული ხელფასი დაბეგროს გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით, დანარჩენ ნაწილზე კი, შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 29 დეკემბრის N33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების N1 მაგალითის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელი გაათავისუფლოს მოგების გადასახადისაგან. განმარტავს, რომ შპს „-------ი“ ქვეყნის ფარგლებს გარეთ ახორციელებდა იმ საინფორმაციო ტექნოლოგიების მიწოდებას, რომელიც კომპანიის დამფუძნებლისა და ერთადერთი პროგრამისტის ------ის მიერ იყო შექმნილი. მომჩივანი აღნიშნავს, რომ ------ კომპანიის დაქირავებული პირი როგორც ფორმალურად, ასევე შინაარსობრივადაც არის და მისთვის გასაცემი ხელფასის ფონდი შეადგენდა თვეში დარიცხულ 9 000 ლარს. დამატებით აღნიშნავს, რომ უკვე არსებობს პრეცედენტი, როდესაც საგადასახადო დავის შედეგად ზუსტად იგივე პირობებში მყოფი ვირტუალური ზონის პირის მიერ გაცემული დივიდენდის ნაწილი აუდიტის დეპარტამენტის მიერ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად, დაკვალიფიცირდა ხელფასად, ხოლო დანარჩენი ნაწილი კი გათავისუფლდა მოგების გადასახადისაგან.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე მეთოდური მითითების დამტკიცების შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებაზე და განმარტავს შემდეგს:

- თუ ადგილი აქვს საინფორმაციო ტექნოლოგიების სპეციალისტის დაქირავებით მუშაობას და ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, საგადასახადო ორგანოს მიერ სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი, მიუხედავად იმისა რეზიდენტია თუ არა დაქირავებული;

- თუ დამფუძნებელი რეზიდენტია, არის სპეციალისტი და შემოსავალი მიღებული აქვს დივიდენდის სახით, რომელიც დაბეგრილია წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 5%-იანი განაკვეთით, შექმნილი პროგრამული პროდუქტი უნდა ჩაითვალოს საქართველოში შექმნილად და შესაბამისად სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი.

ამასთან, იმ შემთხვევაში, თუ საგადასახადო შემოწმებისას ხორციელდება სახელფასო განაცემის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, საწარმოს ან შემმოწმებლის მიერ, მათ შორის შემოწმების მიერ საწარმოსგან მიღებული ინფორმაციის საფუძველზე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გათვალისწინებით, იმდაგვარად, რომ დაკმაყოფილდება ზემოთაღნიშნული პირობები, მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისათვის დადგენილი ნორმები ჩაითვლება შესრულებულად.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 22 ნოემბრის №28749 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ზემოაღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1.შპს „-----------ის“ (ს/ნ ------------------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ზემოაღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი არ ეთანხმება გადაანგარიშების შედეგებს და ითხოვს სადავო საკითხის შესწავლას შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების შესაბამისად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის №28749 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტის №006-411 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით 2023 წლის 4 სექტემბრის საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა.აღნიშნული ბრძანების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 2023 წლის 22 დეკემბრის დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლის მიხედვითაც, საგადასახადო შემოწმების აქტით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები კორექტირებას არ დაექვემდებარა. აღნიშნულზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №006-737 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 22 ნოემბრის №28749 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ზემოაღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების მამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9 „ბ“); 981(1); 99(1 „ჟ“);