ბრძანება N 15506
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 15506
09 ივლისი 2025
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „-------“ (ს/ნ -------)
(მის.: -------, -------)
2025 წლის 22 ივნისის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 26 ივნისს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №50) განიხილა შპს „-------“ (ს/ნ -------) №96380/1/2025 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 3 ივნისის №021-36 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება სალაროს არაგონივრული ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. განმარტავს, რომ შემოწმების მიერ არაგონივრული ნაშთის გაანგარიშებისას არ არის გათვალისწინებული როგორც საწარმოს სალაროდან საბანკო ანგარიშზე შეტანილი თანხა, ასევე, ძირითადი საშუალების შესაძენად და სამშენებლო სამუშაოებისთვის გაწეული ხარჯი. ამასთან, გადასახადის გადამხდელი განმარტავს, რომ აღნიშნული ხარჯების გაწევის შემდეგ დარჩენილი ფულის ნაშთი საწარმომ თავად დაბეგრა 2025 წლის იანვრის თვეში.
2. გადასახადის გადამხდელი, კეთილსინდისერებაზე მითითებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილიდან გამომდინარე ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 5 თებერვლის №1710 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-------“ (ს/ნ -------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 22 მაისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 3 ივნისის №11308 ბრძანება და ამავე თარიღის №021-36 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 135 182 ლარი, მათ შორის გადასახადი 85 816 ლარი, ჯარიმა 42 908 ლარი და საურავი 6 458 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებით:
გადასახადის გადამხდელის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს საკუთარი ან იჯარით აღებული არასაცხოვრებელი შენობის გაქირავება და მართვა. საწარმო -------, კერძოდ, ------- ფლობს -------, რომელიც ჩამოყალიბდა 1995 წლის პირველი იანვრიდან. საწარმოს საკუთრებაში არის 7250 კვ.მ მიწის ფართობი და მასზე არსებული შენობა-ნაგებობები. კომპანიის ძირითად შემოსავალს წარმოადგენს შენობა-ნაგებობების გაქირავებით მიღებული საზღაური. კომპანიამ ბანკისგან აიღო იპოთეკური სესხი 3 238 993 ლარის ოდენობით. სესხის თანხის დაახლოებით 48% მოხმარდა შენობანაგებობის სარემონტო სამუშაოებს. გადასახადის გადამხდელმა, შემოწმების პროცესში წარმოადგინა საბუღალტრო პროგრამა, რომლის მიხედვითაც შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს (2024 წლის 31 დეკემბერი) სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთად ფიქსირდება 354 023 ლარი. „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების დანართი №9-ის მიხედვით თუ კალენდარული თვის განმავლობაში გადასახადის გადამხდელს უფიქსირდება როგორც საკასო შემოსავალი, ასევე საკასო ხარჯი, გონივრულ ნაშთად მიიჩნევა ამავე კალენდარული თვის განმავლობაში გადასახადის გადამხდელის საკასო ხარჯის 10%-ს დამატებული ამავე კალენდარული თვის განმავლობაში საკასო შემოსავლის 10%, რომელიც საწარმოს შემთხვევაში შეადგენს 10 758 ლარს, ხოლო ამ ოდენობაზე მეტი თანხა ჩაითვლება არაგონივრულ ნაშთად. შემოწმებამ ეჭვქვეშ დააყენა სალაროში ნაშთის არსებობის სინამდვილე და არაგონივრული ფულის ნაშთი დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელის მიერ 2025 წლის იანვრის თვის (რომელიც არ მოიცავს შესამოწმებელ პერიოდს) წარმოდგენილ საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციაში დასტურდება, კომპანიის დირექტორზე 350 000 ლარის ხელფასად დაკვალიფიცირება.
ყოველივე ზემოაღნიშნულის, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლისა და „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების დანართი №9-ის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ გაანგარიშებული არაგონივრული ნაშთი შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის დაკვალიფიცირდა, როგორც საწარმოს დირექტორზე გაცემული ხელფასი, რის შედეგად საწარმოს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
ამავე კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ საჩივარში მითითებულ პოზიციაზე, რომლის მიხედვით, შემოწმებამ სრულად არ გაითვალისწინა საწარმოს სალაროდან გაწეული ხარჯები ფულის არაგონივრული ნაშთის გაანგარიშებისას. ამასთან, მომჩივანს საჩივარზე თანდართული აქვს გარკვეული დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და საქმეში არსებული მასალების გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სალაროს ნაშთის დაზუსტების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს საჩივარზე თანდართული ხარჯის დამადასტურებელი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია შეასრულოს საგადასახადო ვალდებულებები საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესითა და პირობებით. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებით, შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელის მიერ 2025 წლის იანვრის თვის (რომელიც არ მოიცავს შესამოწმებელ პერიოდს) წარმოდგენილ საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციაში დასტურდება, საწარმოს დირექტორზე 350 000 ლარის ხელფასად დაკვალიფიცირება.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საქმის გარემოებები იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ მომჩივანი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, იმ რწმენით, რომ მისი ქმედება არ იყო მართლსაწინააღმდეგო. შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივანი უნდა გათავისუფლდეს აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 3 ივნისის №021-36 საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული ჯარიმისგან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „-------“ (ს/ნ -------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, სალაროს ნაშთის დაზუსტების მიზნით დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს საჩივარზე თანდართული ხარჯის დამადასტურებელი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. შპს „-------“ (ს/ნ -------), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლდეს აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 3 ივნისის №021-36 საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული ჯარიმისგან;
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება სალაროს არაგონივრული ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.
2. კეთილსინდისერებაზე მითითებით ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
გადასახადის გადამხდელის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს საკუთარი ან იჯარით აღებული არასაცხოვრებელი შენობის გაქირავება და მართვა. კომპანიის ძირითად შემოსავალს წარმოადგენს შენობა-ნაგებობების გაქირავებით მიღებული საზღაური. გადასახადის გადამხდელმა, შემოწმების პროცესში წარმოადგინა საბუღალტრო პროგრამა, რომლის მიხედვითაც შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთად ფიქსირდება 354 023 ლარი. შემოწმებამ ეჭვქვეშ დააყენა სალაროში ნაშთის არსებობის სინამდვილე და არაგონივრული ფულის ნაშთი დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. საწარმოს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და საქმეში არსებული მასალების გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სალაროს ნაშთის დაზუსტების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს საჩივარზე თანდართული ხარჯის დამადასტურებელი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ მომჩივანი უნდა გათავისუფლდეს აუდიტის დეპარტამენტის საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული ჯარიმისგან.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101; 154; 269(7)