გადაწყვეტილება №24554/2/2024

№24554/2/2024

20 თებერვალი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს "-------" (ს/ნ "-------" )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,13.02.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს "-------" -ს 30.12.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №24554/2/2024).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 15.10.2024 წლის №22241 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 29.10.2024 წლის №259-14 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 3.12.2024 წლის №25373 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 698 343.79 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 390 156

დღგ - 151 392

საშემოსავლო გადასახადი - 238 764

ჯარიმა - 195 177

საურავი - 113 010.79

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა ტანსაცმლით (მ.შ. საბავშვო) და ფეხსაცმლით ვაჭრობა. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 12.07.2022 წლიდან 1.05.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდის, ხოლო ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 24.05.2023 წლის ჩათვლით პერიოდის, კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 26.06.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც სადავო საკითხებზე ირკვევა შემდეგი:

- საქონლის იმპორტს გადასახადის გადამხდელი ახორციელებს თურქეთიდან და ჩინეთიდან, ასევე, უფიქსირდება ექსპორტის და რეექსპორტის შემთხვევები. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებზე დაყრდნობით, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი დღგ-ის ყოველთვიური დეკლარაციების მიხედვით დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 1 460 303 ლარს, ხოლო დღგ-ის ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებული ბრუნვა 164 904 ლარს. დოკუმენტური რეალიზაცია მერყეობს 4%-ის ფარგლებში. გადასახადის გადამხდელის მიერ შემმოწმებლისთვის წარდგენილია მხოლოდ საბანკო ანგარიშებიდან ამონაწერი. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელმა არ წარადგინა ინფორმაცია შესამოწმებელი საანგარიშო პერიოდის ბოლოსთვის ნაშთად არსებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების შესახებ, სმფ-ის ნაშთი პერიოდის ბოლოსთვის ჩაითვალა 0 ლარი. საწარმო ბუღალტრულ აღრიცხვას არ აწარმოებს კანონმდებლობით დადგენილი წესით. საგადასახადო ორგანო დაეყრდნო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებს და საარქივო სამმართველოდან მიღებულ საბაჟო დოკუმენტაციას. საგადასახადო კოდექსის 49-ე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, დამუშავდა შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული შეძენები (საბაჟოზე წარდგენილი ინვოისებით), შედეგად, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების 5 ჯგუფზე, დადგენილია დოკუმენტური ფასნამატები, რომლითაც განისაზღვრა დოკუმენტურად რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება. კერძოდ, შეძენილი საქონლის ღირებულება დაკავშირებულია იმავე საქონლის უახლოესი პერიოდის დოკუმენტურ სარეალიზაციო ფასთან და თითოეული საქონლის ჯგუფის მიხედვით გამოთვლილია ფასნამატი. აღნიშნულის გათვალისწინებით, დადგინდა საცალოდ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება, რომელზეც გავრცელდა "-------"-ს ტერიტორიაზე მსგავს საქონელზე დადგენილი საცალო ვაჭრობის ფასნამატები და დაანგარიშდა რეალიზებული საქონლიდან მისაღები შემოსავლები. დადგენილი დასაბეგრი შემოსავალი კი შესამოწმებელ პერიოდში გადანაწილდა დეკლარირებული ბრუნვების პროპორციულად. გამოვლენილ სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

- გადასახადის გადამხდელის მიერ შემმოწმებლისთვის წარდგენილია მხოლოდ საბანკო ანგარიშებიდან ამონაწერი. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 20.03.2023 წლის №5347 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა. გადასახადის გადამხდელთან დაკავშირება ვერ განხორციელდა, რის გამოც 20.03.2023 წლის მდგომარეობით სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთად ჩაითვალა 0 ლარი. საწარმოს ბუღალტრულ აღრიცხვას არ აწარმოებს კანონმდებლობით დადგენილი წესით. შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციების მიხედვით დეკლარირებულმა გაცემულმა ხელფასმა შეადგინა 375 ლარი. გადამხდელს არ უფიქსირდება დივიდენდის გაცემა. შემოსავლების სამსახურის საარქივო სამმართველოს მიერ მიწოდებულ მასალებში ფიქსირდება საქონლის შეძენის ინვოისები, თუმცა იმპორტირებულ საქონელზე გადასახადის გადამხდელს არა აქვს შესაბამისი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი. გადახდის ფაქტი არ დასტურდება საბანკო ანგარიშების ამონაწერითაც. გადასახადის გადამხდელი არ იყო ჩართული შემოწმების პროცესში. შესაბამისად, შემოწმებისთვის არ წარუდგენია წერილობითი ახსნა-განმარტება შეძენილი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის სრულად ან ნაწილობრივ გადახდის შესახებ, სალაროს გასავლის ორდერი ან რაიმე სახის მტკიცებულება თანხის გადახდასთან დაკავშირებით. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად და შესაბამის პერიოდში მოქმედი შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დანართი №8-ზე („კრედიტორული დავალიანების შესახებ“) დაყრდნობით იმპორტირებულ საქონელზე არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად. ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, გაანგარიშებულია საწარმოს განკარგვადი ფულადი სახსრები (1 310 624 ლარი), რომელზეც გადასახადის გადამხდელს არ აქვს მინიჭებული კვალიფიკაცია. ამავე მეთოდური მითითებების დანართი №7-ის („შემოწმების არაპირდაპირი მეთოდით გამოანგარიშებული განკარგვადი თანხების დაბეგვრის შესახებ“) მიხედვით, აღნიშნული თანხა ჩაითვალა შემოწმების ბოლოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გამოვლენილ სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 30.06.2023 წლის №15506 ბრძანება და ამავე თარიღის №259- 23 საგადასახადო მოთხოვნა. აღნიშნული აქტები 14.08.2023 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 5.10.2023 წლის №24550 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 8.02.2024 წლის №21382/2/2023 (რეგ. 1.04.2024წ. 03/25804) გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 5.10.2023 წლის №24550 ბრძანება, საჩივარი დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად (გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით), დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 22.04.2024 წლის №9314 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 11.07.2024 წლის №23332/2/2024 (რეგ. 3.09.2024წ. 03/66714) გადაწყვეტილებით, საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 22.04.2024 წლის №9314 ბრძანება და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს, დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

დაბრუნებული საჩივარი განიხილა შემოსავლების სამსახურმა, რომლის 15.10.2024 წლის №22241 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, მე-2 სადავო საკითხთან (არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული შემოსავლების გათვალისწინებით გამოანგარიშებული განკარგვადი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირებასთან) დაკავშირებით, კერძოდ, იმპორტირებული საქონლის ღირებულების გათვალისწინებით, საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრის მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა საქონლის საინვოისო ღირებულება სრულად გაითვალისწინოს ხარჯებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

შემოსავლების სამსახურის 15.10.2024 წლის №22241 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 12.12.2024 წლის №24307/2/2024 (26.12.2024წ. 03/95065) გადაწყვეტილებით საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის 22.04.2024 წლის №9314 ბრძანების ნაწილში, საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „დ“ ქვეპუნქტით (არ არის დავის საგანი), დარჩა განუხილველი; დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 15.10.2024 წლის №22241 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილია 17.10.2024 წლის დასკვნა, საიდანაც ირკვევა, რომ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად სრულად იქნა ხარჯებში გათვალისწინებული იმპორტირებული საქონლის საინვოისო ღირებულება, რის საფუძველზეც საშემოსავლო გადასახადში შემოწმებით დარიცხული თანხა დაექვემდებარა შემცირებას სულ 136 138 ლარით, მათ შორის, გადასახადი 90 758 ლარით და ჯარიმა 45 380 ლარით.

დასკვნის საფუძველზე აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 29.10.2024 წელს გამოიცა №23057 ბრძანება და ამავე თარიღის №259-14 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც 27.11.2024 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 3.12.2024 წლის №25373 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურის მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 304-ე მუხლის 21 ნაწილზე.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადაანგარიშების ეტაპზე, შემოწმების მიერ სრულად იქნა ხარჯებში გათვალისწინებული იმპორტირებული საქონლის საინვოისო ღირებულება, რის საფუძველზეც საშემოსავლო გადასახადში შემოწმებით დარიცხული თანხა დაექვემდებარა კორექტირებას (შემცირებას). შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარში გამოთქმული პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია. ამასთან, გადამხდელს საჩივარში სადავო გარემოებად მითითებული აქვს ისეთი ფაქტობრივი გარემოებები, რაც ბრძანებით არ დაკმაყოფილდა და შესაბამისად, არ ყოფილა დავალებული შესასრულებლად აუდიტის დეპარტამენტისთვის.

საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნის და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას არ ეთანხმება მრავალი მიზეზის გამო, კერძოდ:

პირველი და ყველაზე მნიშვნელოვანი გარემოება, რასაც არ მიექცა ყურადღება შემოწმების პროცესში არის ის, რომ გადასახადის გადამხდელი საქმიანობას ახორციელებს "------"-ს ბაზრობის ტერიტორიაზე მდებარე საბითუმო საწყობებში, შესაბამისად სადავო საკითხს არ უნდა წარმოადგენდეს ის პირობა, რომ გადასახადის გადამხდელი წარმოადგენს საბითუმოდ მოვაჭრე ობიექტს. გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული ბრუნვა იგივეზე მეტყველებს, დეკლარირებული ადგილობრივი მიწოდება შესამოწმებელ პერიოდში შეადგენს 1 460 303 ლარს, მათ შორის სასაქონლო ზედნადებით მიწოდება - 74 185 ლარია, ხოლო ექსპორტი შეადგენს 181 494 ლარს. როდესაც აუდიტის დეპარტამენტი აღნიშნავს, რომ დოკუმენტური რეალიზაცია მერყეობს 4%-ის ფარგლებში, ცხადია რომ დოკუმენტურ რეალიზაციად არ თვლის ექსპორტის ოპერაციას და არ აღებინებს ფასნამატის გაანგარიშებაში მონაწილეობას, რადგან დეკლარირებულ მონაცემებზე დაყრდნობით დოკ. რეალიზაციის წილი 17%-ია; აუდიტის მიერ კოლოსალურად გაზრდილი ბრუნვის გათვალისწინებით - 10%. ამის სანაცვლოდ იყენებს სრულიად უცხო ობიექტის ფასნამატს, რომელიც სავარაუდოდ თვისობრივად განსხვავდება შპს „------ -ს “ საქმიანობისგან, რადგან დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატი საშუალოდ 10%-ის ფარგლებში მერყეობს, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დადგენილი საშუალო ფასნამატი 78%-ია.

ითხოვს გაეგზავნოს დარიცხვასთან დაკავშირებული სრული ინფორმაცია და გაანგარიშება, რათა ნათელი იყოს, ვისი აუდირებული ფასნამატია და რა მეთოდია გამოყენებული გაანგარიშების დროს, რადგან ზემოაღნიშნული არ არის დაკონკრეტებული შემოწმების დროს.

აღნიშნული ორგანიზაციის მიმართ გამოყენებული ფასნამატი განსხვავდება იმავე ტერიტორიაზე მოქმედ სხვა მსგავსი ობიექტების მიმართ გამოყენებული აუდირებული ფასნამატებისგან. შესადარისად წარმოადგენს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ აუდირებული რამდენიმე ობიექტის მიმართ გამოყენებულ მიდგომას, სადაც შესადარისი ობიექტის ფასნამატია გავრცელებული, რომელიც არ აღემატება 40-42%-ს. აქედან გამომდინარე, ჯერაც უცნობია გამოყენებული ფასნამატის მეთოდიკა და პრინციპი.

ასევე უნდა აღინიშნოს, რომ მეწარმესთან განხორციელებულია მიმდინარე კონტროლის ღონისძიება - ინვენტარიზაცია, მაგრამ ამის შესახებ ინფორმაცია არ არის ასახული საგადასახადო შემოწმების აქტში. საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-9 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელთან ამ კოდექსით გათვალისწინებული დანაკლისის გამოვლენა ითვლება მისი აღმოჩენის მომენტში საბაზრო ფასით განხორციელებულ მიწოდებად. ამასთან, თუ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების დანაკლისი საგადასახადო ორგანოს მიერ ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლინდა, პირი დამატებით ჯარიმდება ამ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ღირებულების 10% ოდენობით. ამავე კოდექსის 983 მუხლის მიხედვით:

1. ამ მუხლის მიზნებისათვის საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა, რომლის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, უსასყიდლოდ მიწოდებად ითვლება.

2. ამ კოდექსით გათვალისწინებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ან/და ძირითადი საშუალების დანაკლისი ითვლება მისი გამოვლენის მომენტში ამ საქონლის უსასყიდლოდ მიწოდებად. ამ შემთხვევაში უნდა ჩაითვალოს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტით მოხდა დანაკლისის გამოვლენა და გადამხდელს უნდა მიეცეს რეკომენდაცია მისი აღმოჩენის მომენტში მოახდინოს მისი დეკლარირება საქართველოს საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით.

ზემოაღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით, გაურკვეველია, რა მოცულობით ან რის საფუძველზეა გაზრდილი მეწარმის ერთობლივი შემოსავალი, რადგან საქონლის არ არსებული ნაშთი (ასეთის არსებობის შემთხვევაში) არც ერთ შემთხვევაში არ უნდა განხილულიყო მიწოდებად ნებისმიერ წინა საანგარიშო პერიოდში, არამედ „შესაძლო“ დანაკლისის სწორად განსაზღვრის შემთხვევაში მომხდარიყო მისი დაჯარიმება სწორად დადგენილი საბაზრო ფასის გათვალისწინებით, ხოლო გადასახადის გადამხდელს მოეხდინა მისი დეკლარირება შესაბამისი დოკუმენტის (ოქმის ან აქტის) გამოცემის საანგარიშო პერიოდში.

ასევე, არ ეთანხმება აუდიტის დეპარტამენტის გაანგარიშებას სალაროში არსებული ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვასთან დაკავშირებით.

საგადასახადო შემოწმების აქტში დღგ-ის ბრუნვა გაზრდილია 841 066 ლარით, ხოლო დირექტორზე ხელფასად განხილულია 1 638 280 ლარი, რაზეც ვარაუდობს, რომ არის გაზრდილი დღგ-ის ბრუნვა, რომელიც დამატებული ღირებულების გადასახადის ჩათვლით აიგროსა საშემოსავლო გადასახადის მიზნებისთვის და სრულად განხილულია დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. ამასთან, არ არის გათვალისწინებული მომწოდებლებზე გადახდილი თანხები, რითაც გაზრდილია საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა.

უპირველეს ყოვლისა ხელახალ შესწავლას უნდა დაექვემდებაროს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით გაანგარიშებული შემოსავალი. ამის შემდგომ სალაროში არსებული ვირტუალური ნაშთის განკარგვა უნდა განხორციელდეს შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების შესაბამისად, მასში შესული ცვლილებების გათვალისწინებით, ამასთან სრულად უნდა იქნეს გათვალისწინებული არარეზიდენტ მომწოდებლებზე გადახდილი თანხები ვირტუალური სალაროს ნაშთის გაანგარიშებისას.

ასევე, სალაროს მონაცემების განსაზღვრაში არ არის გათვალისწინებული დირექტორზე გაცემული ხელფასი და არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის გადახდილი თანხები, რომელზეც აუდიტის დეპარტამენტმა ერთხელ უკვე განახორციელა გადასახადის დარიცხვა.

ზემოთ ჩამოთვლილი ძირითადი ფაქტორის უგულებელყოფამ გამოიწვია შემოსავლების გაანგარიშებისთვის არაპირდაპირი მეთოდის და არასწორი ფასნამატის გამოყენება. შესაბამისად, აღნიშნულმა გამოიწვია როგორც ერთობლივი შემოსავლის ცვლილება, ასევე დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა არარეალურ მონაცემებამდე, ამ ორივე ფაქტორის გათვალისწინებით კი მოხდა ფულადი სახსრების დაუსაბუთებელი ზრდა, რომელმაც გამოიწვია ასევე არაპირდაპირი გაანგარიშების მეთოდით ანგარიშვალდებულ პირზე ამ „ფულადი სახსრების“ გაცემულად განსაზღვრა და საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვის ზრდა.

ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97-ე მუხლის საფუძველზე, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები.

საბაზრო ფასის განსაზღვრისათვის ყურადღება უნდა მიექცეს იმ გარემოებებს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მიხედვით გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება გარიგებაში საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივი ფასი, თუ ამ კოდექსით საბაზრო ფასის ან სხვა ღირებულების გამოყენება არ არის გათვალისწინებული საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ამასთან, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრება ბაზარზე ამ საქონლის/მომსახურების მიწოდების მომენტისათვის, ხოლო საქონლის/მომსახურების ბაზრად ითვლება ამ საქონლის/მომსახურების მიმოქცევის სფერო, რომელიც განისაზღვრება გამყიდველის/მყიდველის შესაძლებლობით, მნიშვნელოვანი დანახარჯის გარეშე გაყიდოს/შეიძინოს საქონელი/მომსახურება გამყიდველისათვის/მყიდველისათვის უახლოეს ტერიტორიაზე საქართველოში ან მისი ფარგლების გარეთ. გარდა ამისა, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასის განსაზღვრისას გამოიყენება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასების შესახებ ინფორმაციის ოფიციალური წყაროები, აღმასრულებელი ხელისუფლების შესაბამისი ორგანოების საინფორმაციო ბაზა, საგადასახადო ორგანოებისათვის გადასახადის გადამხდელთა მიერ მიწოდებული ინფორმაცია, აგრეთვე სხვა სარწმუნო ინფორმაცია.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მიხედვით დანაკლისი განმარტებულია, როგორც „გადასახადის გადამხდელის ბუღალტრულ ჩანაწერებთან შედარებისას გამოვლენილი (მათ შორის, ინვენტარიზაციის საშუალებით) სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ან/და ძირითადი საშუალებების ნაკლებობა. ისეთი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების მიმართ, რომელთა დასაწყობება ფიზიკურად შეუძლებელია (ელექტრო და თბოენერგია, გაზი და წყალი), დანაკლისად ითვლება სხვაობა შეძენილ (შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტის მიხედვით) და რეალიზებულ (გადასახადის გადამხდელისგან ფაქტობრივად გასულ) სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა შორის, თუ ვერ დგინდება დებიტორი (ამნაზღაურებელი) ან/და მიმთვისებელი. ამასთანავე, უფლებამოსილ ორგანოს შეუძლია დაადგინოს დანაკარგის მაქსიმალური ზღვრული ოდენობა. ასეთ შემთხვევაში დანაკლისად ჩაითვლება ამ ოდენობაზე მეტი დანაკარგი. საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესის შესაბამისად საქონლის არამატერიალური ფორმით მარკირების/ნიშანდების შემთხვევაში დანაკლისად არ ჩაითვლება ამ საქონლის წარმოების პროცესში მწარმოებლის მიერ გამოვლენილი დანაკარგი“.

მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ განხორციელებული ადმინისტრაციული წარმოებითა და შედეგად მიღებული სამართლებრივი აქტით დაირღვა გადასახადის გადამხდელის კანონიერი უფლება და კანონიერი ინტერესი.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის, თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს. ამავე კოდექსის 96-ე მუხლი ადგენს ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ საქმის გამოკვლევის წესს, რომლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

პირის უფლება - მიმართოს სახელმწიფოს ნებისმიერ საჯარო დაწესებულებას მისი ინტერესების დასაცავად, განეკუთვნება კონსტიტუციურ უფლებათა სისტემას. ადამიანის უფლებები იყოფა ორ ჯგუფად: მატერიალური და პროცედურული უფლებები. პირის პროცედურულ უფლებათა რიგს მიეკუთვნება ადმინისტრაციული ორგანოსათვის მიმართვის უფლება, შუამდგომლობათა აღძვრის უფლება, მტკიცებულებათა წარდგენის უფლება, სხდომაზე დასწრების და მონაწილეობის უფლება, მოსაზრებათა წარდგენის უფლება, გასაჩივრების უფლება და ა.შ. სწორედ, პროცედურული უფლებების კანონით დადგენილი ფორმებით რეალიზაცია აძლევს პირს შესაძლებლობას, დაიცვას ან აღიდგინოს თავისი მატერიალური უფლებები. სამართლებრივი სახელმწიფოს ფუნქციონირების პრინციპი გულისხმობს პროცედურული უფლებების შეუფერხებლად და დაუბრკოლებლად განხორციელებას, წინააღმდეგ შემთხვევაში, საფრთხე ექმნება მატერიალური უფლებების ჯეროვან რეალიზაციასა და დაცვას. ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსი, რომელიც ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი ურთიერთობების მონაწილეთა პროცედურული უფლება-მოვალეობების საზოგადო წესებს დეტალურად განსაზღვრავს, მიზნად ისახავს ადმინისტრაციულ ორგანოთა მიერ ადამიანის უფლებებისა და თავისუფლებების, საჯარო ინტერესებისა და კანონის უზენაესობის დაცვის უზრუნველყოფას.

ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის დასაბუთების კანონისმიერი ვალდებულება განპირობებულია იმ გარემოებით, რომ ადმინისტრაციული ორგანო შებოჭოს სამართლით და მოაქციოს თვითკონტროლის ფარგლებში, რამდენადაც გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს კონკრეტულ გარემოებებს და ფაქტებს, სწორედ რომელთა შეფასებასაც ადმინისტრაციული ორგანო მიჰყავს საკითხის ამა თუ იმ გადაწყვეტამდე ანუ სწორედ კონკრეტული ფაქტები და საქმის გარემოებები განსაზღვრავს გადაწყვეტილების იურიდიულ შედეგს და არა პირიქით.

ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარება მოიცავს ადმინისტრაციული ორგანოს უმნიშვნელოვანეს პროცედურულ ვალდებულებას - გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ეს უმნიშვნელოვანესი იმპერატიული ხასიათის დანაწესი ემსახურება საჯარო მმართველობის კანონიერების პრინციპს, რამდენადაც ყოველი მმართველობითი გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს განსახილველი საკითხის გარემოებებისა და ფაქტების ობიექტურ შესწავლა-გამოკვლევას, რომლის შეფასებიდან უნდა გამომდინარეობდეს საკითხის გადასაწყვეტად ჩამოყალიბებული დასკვნა.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

მითითებულის გათვალისწინებით, დავის განმხილველმა ორგანომ ყურადღება უნდა მიაქციოს იმ გარემოებას, რომ ქმედების სამართალდარღვევად მიჩნევისათვის იგი უნდა იყოს მართლსაწინააღმდეგო და მისი ჩადენა უნდა მოხდეს ბრალეულად. გარდა ამისა, მნიშვნელოვანია მიზეზობრივი კავშირის არსებობა ქმედებასა და დამდგარ შედეგს შორის.

აღნიშნულის გათვალისწინებით, ითხოვს, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გათვალისწინებით, საგადასახადო ორგანოსათვის კანონით მინიჭებული დისკრეციის ფარგლებში, კომპანია გათავისუფლდეს სადავო საგადასახადო მოთხოვნით დარიცხული სანქციისაგან (ჯარიმასაურავი).

მითითებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და სამართლებრივი საფუძვლების გათვალისწინებით, საჩივრის დაკმაყოფილებას, სადავო აქტების გაუქმებას და შესაბამის სტრუქტურულ ქვედანაყოფს დაევალოს კომპანიის პირადი აღრიცხვის ბარათზე შესაბამისი კორექტირების განხორციელება გადასახადისა და სანქციის (ჯარიმა-საურავი) სახით დარიცხული თანხების შემცირებით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

შემოსავლების სამსახურის 15.10.2024 წლის №22241 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, მე-2 სადავო საკითხთან (არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული შემოსავლების გათვალისწინებით გამოანგარიშებული განკარგვადი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირებასთან) დაკავშირებით, კერძოდ, იმპორტირებული საქონლის ღირებულების გათვალისწინებით, საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრის მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა საქონლის საინვოისო ღირებულება სრულად გაითვალისწინოს ხარჯებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

შემოსავლების სამსახურის 15.10.2024 წლის №22241 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 17.10.2024 წლის დასკვნით ირკვევა, რომ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად სრულად იქნა ხარჯებში გათვალისწინებული იმპორტირებული საქონლის საინვოისო ღირებულება, რის საფუძველზეც საშემოსავლო გადასახადში შემოწმებით დარიცხული თანხა დაექვემდებარა შემცირებას.

წარმოდგენილი საჩივრით მომჩივანი არგუმენტს შემოსავლების სამსახურის 15.10.2024 წლის №22241 ბრძანების აღუსრულებლობაზე ან არასწორად/არასრულად აღსრულებაზე არ წარმოადგენს.

მომჩივნის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტების გათვალისწინებით, საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას, რომ მომჩივანს საგადასახადო დავის ეტაპზე არ წარუდგენია არგუმენტები/პოზიცია, თუ რა ნაწილში არ განხორციელდა შემოსავლების სამსახურის ბრძანების აღსრულება, ამდენად, გადასახადის გადამხდელის პრეტენზია საფუძველს მოკლებულია. ასევე, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ მომჩივანს სადავო გარემოებად მითითებული აქვს ისეთი ფაქტობრივი გარემოებები, რაც არ ყოფილა დავალებული შესასრულებლად აუდიტის დეპარტამენტისთვის.

მომჩივანი ასევე ითხოვს, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გათვალისწინებით, საგადასახადო ორგანოსათვის კანონით მინიჭებული დისკრეციის ფარგლებში, კომპანია გათავისუფლდეს სადავო საგადასახადო მოთხოვნით დარიცხული სანქციისაგან (ჯარიმა-საურავი), რასთან დაკავშირებით საბჭო მიუთითებს, რომ ვერ იმსჯელებს აღნიშნულ საკითხებზე, ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში სადავოა (გასაჩივრებულია) შემოსავლების სამსახურის 15.10.2024 წლის №22241 ბრძანების აღსრულების საკითხი - რამდენად სწორად და სრულად აღსრულდა აღნიშნული გადაწყვეტილება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.

აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 15.10.2024 წლის №22241 ბრძანება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ აღსრულებულია მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად და არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი არ ეთანხმება აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას.

ითხოვს, სსკ-ის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გათვალისწინებით, საგადასახადო ორგანოსათვის კანონით მინიჭებული დისკრეციის ფარგლებში, კომპანია გათავისუფლდეს სადავო საგადასახადო მოთხოვნით დარიცხული სანქციისაგან.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საქონლის იმპორტს გადამხდელი ახორციელებს თურქეთიდან და ჩინეთიდან, ასევე, უფიქსირდება ექსპორტის და რეექსპორტის შემთხვევები. გადამხდელის მიერ წარდგენილი დღგ-ის ყოველთვიური დეკლარაციების მიხედვით დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 1 460 303 ლარს, ხოლო დღგ-ის ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებული ბრუნვა 164 904 ლარს. დოკუმენტური რეალიზაცია მერყეობს 4%-ის ფარგლებში. გადამხდელის მიერ შემმოწმებლისთვის წარდგენილია მხოლოდ საბანკო ანგარიშებიდან ამონაწერი. ვინაიდან, გადამხდელმა არ წარადგინა ინფორმაცია შესამოწმებელი საანგარიშო პერიოდის ბოლოსთვის ნაშთად არსებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების შესახებ, სმფ-ის ნაშთი პერიოდის ბოლოსთვის ჩაითვალა 0 ლარი. საწარმო ბუღალტრულ აღრიცხვას არ აწარმოებს კანონმდებლობით დადგენილი წესით. საგადასახადო ორგანო დაეყრდნო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებს და საარქივო სამმართველოდან მიღებულ საბაჟო დოკუმენტაციას.სსკ-ის 49-ე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, დამუშავდა შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში გადამხდელის მიერ განხორციელებული შეძენები ,შედეგად, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების 5 ჯგუფზე, დადგენილია დოკუმენტური ფასნამატები, რომლითაც განისაზღვრა დოკუმენტურად რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება. კერძოდ, შეძენილი საქონლის ღირებულება დაკავშირებულია იმავე საქონლის უახლოესი პერიოდის დოკუმენტურ სარეალიზაციო ფასთან და თითოეული საქონლის ჯგუფის მიხედვით გამოთვლილია ფასნამატი. აღნიშნულის გათვალისწინებით, დადგინდა საცალოდ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება, რომელზეც გავრცელდა "---"-ს ტერიტორიაზე მსგავს საქონელზე დადგენილი საცალო ვაჭრობის ფასნამატები და დაანგარიშდა რეალიზებული საქონლიდან მისაღები შემოსავლები. დადგენილი დასაბეგრი შემოსავალი კი შესამოწმებელ პერიოდში გადანაწილდა დეკლარირებული ბრუნვების პროპორციულად. გამოვლენილ სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა.

გადამხდელის მიერ შემმოწმებლისთვის წარდგენილია მხოლოდ საბანკო ანგარიშებიდან ამონაწერი. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა. სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთად ჩაითვალა 0 ლარი. სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდურ მითითებაზე დაყრდნობით იმპორტირებულ საქონელზე არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად. ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, გაანგარიშებულია საწარმოს განკარგვადი ფულადი სახსრები,რომელზეც გადამხდელს არ აქვს მინიჭებული კვალიფიკაცია. ამავე მეთოდური მითითებების მიხედვით, აღნიშნული თანხა ჩაითვალა შემოწმების ბოლოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გამოვლენილ სხვაობაზე გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 15.10.2024 წლის №22241 ბრძანება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ აღსრულებულია მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად და არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

269(7).