გადაწყვეტილება №21422/2/2023

№21422/2/2023

28 თებერვალი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: სს „-------“ (ს/ნ -----)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 27.12.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება სს --------ს 22.11.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21422/2/2023).

 

დავის საგანი:

დასაბეგრი ქონების ღირებულების განსაზღვრა საბაზრო ფასით.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2021 წლის №081-406 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 13.11.2023 წლის №27756 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: (- 139 841) ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - (- 141 304)

დღგ - (- 31 102)

ქონების გადასახადი - (- 110 202)

ჯარიმა - 1 463

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 18.08.2021 წლის №26820 ბრძანებით დაინიშნა მომჩივნის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 1.03.2018 წლიდან 1.07.2021 წლამდე პერიოდები, გარდა აუდიტის დეპარტამენტის 14.03.2019 წლის №6075 და 13.09.2019 წლის №31633 ბრძანებებით შესწავლილი საკითხებისა.

აუდიტის დეპარტამენტის 3.11.2021 წლის №34537 ბრძანებით შეტანილია ცვლილება ამავე დეპარტამენტის 18.08.2021 წლის №26820 ბრძანებაში და დაემატა 21 პუნქტი, რომელიც ჩამოყალიბდა შემდეგი რედაქციით: 21 . მასთან შერწყმული საწარმოს სს -------ს (ს/ნ ------) (იურიდიული მისამართი: ქ. -----------ს ქ. №----) დამოუკიდებლად ფუქნციონირების ნაწილში შემოწმდეს 1.08.2018 წლიდან 25.11.2020 წლამდე (შერწყმამდე) საანგარიშო პერიოდები, გარდა აუდიტის დეპარტამენტის 21.03.2019 წლის №6731, 27.11.2019 წლის №41405 და 27.05.2019 წლის №16841 ბრძანებებით მოცული საკითხებისა.

შემოწმების შედეგები ასახულია აუდიტის დეპარტამენტის 24.12.2021 წლის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

გადასახადის გადამხდელის ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამაში არსებული ინფორმაციის ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ გადამხდელის საკუთრებაში არსებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება ქონების გადასახადის მიზნებისთვის მკვეთრად განსხვავდება მათი საბაზრო ფასისგან. სს ---------ს საკუთრებაში არსებულ ქონებაზე გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა დამოუკიდებელი ექსპერტის დასკვნა, რომლითაც ხდება უძრავი ქონების საბაზრო ფასის განსაზღვრა.

სს ------- არ იყენებს გადაფასების მეთოდს და არც საქართველოს მთავრობის მიერ განსაზღვრულ საწარმოს წარმოადგენს, ამასთან საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით დარეგულირებული შემთხვევების გათვალისწინების შესაბამისადაც არ ეხება საბაზრო ფასის გამოყენების შეზღუდვა.

საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის მე-2 და 41 ნაწილების და საერთაშორისო სტანდარტების (ფასს 13) გათვალისწინებით მომჩივანს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხა ქონების გადასახადი.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2021 წლის №081-406 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 21.04.2022 წლის №10243 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 1.06.2023 წლის №16543/2/2022 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 21.04.2022 წლის №10243 ბრძანება და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა საბჭოს 1.06.2023 წლის №16543/2/2022 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული საჩივარი და 13.11.2023 წლის №27756 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა.

შემოსავლების სამსახურის 13.11.2023 წლის №27756 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტზე, 202-ე მუხლის პირველ და მე2 ნაწილებზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 921 მუხლის მე-3, მე-4, მე-5 და მე-6 პუნქტებზე და 922 მუხლზე და საგადასახადო კოდექსის 205-ე მუხლის პირველ ნაწილზე.

შემოწმებით დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების ღირებულება ქონების გადასახადის მიზნებისთვის მკვეთრად განსხვავდება მათი საბაზრო ფასისაგან. სს ------- არ იყენებს გადაფასების მეთოდს და არც საქართველოს მთავრობის მიერ განსაზღვრულ საწარმოს წარმოადგენს, ასევე, არ ეხება საბაზრო ფასის გამოყენების შეზღუდვა საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციით დარეგულირებული შემთხვევების გათვალისწინებით. საგადასახადო შემოწმებისას უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრის მიზნით გამოყენებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დამოუკიდებელი ექსპერტის დასკვნა. პირს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხა ქონების გადასახადი.

მომჩივნის განმარტებით, ხარჯვითი ნაწილის ექსპერტიზის დასკვნა ადასტურებს, რომ საინვესტიციო მოცულობის ფარგლებში ნაკისრი ვალდებულება სს -------ს მიერ შესრულებულია და შეადგენს 21 578 783 აშშ დოლარს. კომპანიის მიერ ვალდებულების შესრულება და შენობის ექსპლუატაციაში გადაცემა განხორციელდა 2020 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდში.

კომპანიას აღნიშნული შენობა ბალანსზე აღრიცხული ჰქონდა მასზე გაწეული დანახარჯების მიხედვით, თვითღირებულებით და ქონების თვითღირებულება დადასტურებულია როგორც ექსპერტიზის დასკვნებით, ასევე, საინვესტიციო ვალდებულების შესრულებით. შესაბამისად, კატეგორიულად მიუღებელია 2020 წელს ექსპლუატაციაში გადაცემულ ქონებასთან მიმართებაში საბაზრო ფასის გამოყენება, ვინაიდან აღნიშნული ქონება ექსპლუატაციაში გადაცემულია 2020 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდში, შესაბამისად, 2020 წლის ივლისამდე აღნიშნული შენობა წარმოადგენდა მშენებარე ობიექტს. მოქმედი კანონმდებლობით კი, დაუშვებელია მშენებარე ობიექტზე საბაზრო ფასის გამოყენება.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემდეგ ფაქტობრივ გარემოებებზე: სს --------მა საქართველოს --------ს ავტონომიური რესპუბლიკის ფინანსთა და ეკონომიკის სამინისტროს საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონება მიიღო პირობებიანი აუქციონის ფორმით პრივატიზების ნასყიდობის 3.06.2015 წლის №35 ხელშეკრულების საფუძველზე. ხოლო ა(ა)იპ -------ს 23.07.2020 წლის №01-03/95 ბრძანების მიხედვით, სს -------ს სახელზე ექსპლუატაციაში იქნა მიღებული ქ. --------ში, --------ს ქ. №---ში მდებარე 20 495 მ 2 არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწის ნაკვეთზე მშენებლობის ნებართვის საფუძველზე აშენებული მრავალფუნქციური ობიექტი საერთო ფართით 80 413,6 მ 2 .

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ ვინაიდან ქონების გადასახადის საგადასახადო პერიოდად ითვლება კალენდარული წელი, ამასთან, 2020 წლის საანგარიშო პერიოდის ბოლოსთვის შენობა შესული იყო ექსპლუატაციაში (შესვლის თარიღი 23.07.2020 წ), დასაბეგრი ქონება არ წარმოადგენდა დაუმთავრებელ მშენებლობას და სახეზე არ არის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 922 მუხლის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული შემთხვევა, ამდენად, საგადასახადო შემოწმების მიერ ქონების ღირებულების საბაზრო ფასით განსაზღვრა 2020 წლის საანგარიშო პერიოდზე განხორციელდა მართლზომიერად.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

როგორც შემმოწმებელი საგადასახადო შემოწმების აქტში მიუთითებს, მათ მიერ განხორციელდა საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის თანახმად ქონების ღირებულების შეფასება, თუმცა საგადასახადო შემოწმების აქტი არ შეიცავს არგუმენტირებულ დასაბუთებას აღნიშნული ქონების შეფასების ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების თაობაზე.

მოქმედი კანონმდებლობით საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილება ენიჭება გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით მხოლოდ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით გათვალისწინებულ შემთხვევებში. ხოლო „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 921 მუხლის მე-3 და მე-4 პუნქტებით განსაზღვრულია, რომ ამ თავით გათვალისწინებულ შემთხვევებში, როდესაც საგადასახადო ორგანოს წარმოეშვა უფლებამოსილება გადასახადის გადამხდელს დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით, საგადასახადო შემოწმებისას საგადასახადო ვალდებულება განისაზღვრება საბაზრო ფასით, თუ:

ა) დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას;

ბ) საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“–„დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული აფასების შედეგად გამოანგარიშებული დასაბეგრი ქონების ღირებულება აღემატება ამ ქონების საბაზრო ფასს.

4. ამ მუხლის მე-3 პუნქტით განსაზღვრულ შემთხვევებში საბაზრო ფასი არ გამოიყენება, თუ:

ა) დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი არაუმეტეს 10%-ით აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას;

ბ) საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“–„დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული აფასების შედეგად გამოანგარიშებული დასაბეგრი ქონების ღირებულება არაუმეტეს 10%-ით აღემატება ამ ქონების საბაზრო ფასს.

სს --------მა 3.06.2015 წლის №35 ხელშეკრულების თანახმად პირობითი აუქციონის გზით მიიღო -------ს ავტონომიური რესპუბლიკის ფინანსთა და ეკონომიკის სამინისტროს საკუთრებაში არსებული უძრავი ნივთი. შეთანხმებისამებრ, კომპანიას უნდა განეხორციელებინა 21 მლნ აშშ დოლარის ინვესტიცია. აღნიშნული პროექტი წარმატებით და ყველა პირობის დაცვით იქნა შესრულებული სს -------ს მიერ 23.07.2020 წელს, რაც დასტურდება -------ს მუნიციპალური ინსპექციის ბრძანებით. მშენებლობა მიმდინარეობდა ------ს ავტონომიური რესპუბლიკის ფინანსთა და ეკონომიკის სამინისტროს წინაშე შესასრულებელი ვალდებულებების გათვალისწინებით, რასაც მოწმობს დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიების დასკვნები. ხარჯვითი ნაწილის ექსპერტიზის დასკვნა ადასტურებს, რომ საინვესტიციო მოცულობის ფარგლებში ნაკისრი ვალდებულება სს --------ს მიერ შესრულებულია და შეადგენს 21 578 783 აშშ დოლარს.

კომპანიის მიერ ვალდებულების შესრულება და შენობის ექსპლუატაციაში გადაცემა განხორციელდა 2020 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდში. კომპანიას აღნიშნული შენობა ბალანსზე აღრიცხული ჰქონდა მასზე გაწეული დანახარჯების მიხედვით, თვითღირებულებით და ქონების თვითღირებულება დადასტურებულია როგორც ექსპერტიზის დასკვნებით, ასევე საინვესტიციო ვალდებულების შესრულებით. შესაბამისად, კატეგორიულად არ ვეთანხმებით შემმოწმებელთა შეფასებას და 2020 წელს ექსპლუატაციაში გადაცემულ ქონებასთან მიმართებაში საბაზრო ფასის გამოყენებას, ვინაიდან აღნიშნული ქონება ექსპლუატაციაში გადაცემულია 2020 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდში, შესაბამისად, 2020 წლის ივლისამდე აღნიშნული შენობა წარმოადგენდა მშენებარე ობიექტს. მოქმედი კანონმდებლობით კი, დაუშვებელია მშენებარე ობიექტის შეფასება.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 922 მუხლის მიხედვით, საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება საგადასახადო ორგანოს მიერ დაუმთავრებელ მშენებლობაზე არ განისაზღვრება საბაზრო ფასით.

ზემოაღნიშნულის შესაბამისად, კატეგორიულად არ ვეთანხმებით მშენებარე ობიექტზე საბაზრო ფასის გამოყენებას და მით უმეტეს ქონების საბაზრო ღირებულებით განსაზღვრის შემთხვევაშიც კი აღნიშნულის მიხედვით სრულ საანგარიშო პერიოდზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას. ანუ, თუ დავუშვებთ, რომ შემმოწმებელს ჰქონდა შესაძლებლობა ქონების გადასახადის მიზნებისთვის ქონების საბაზრო ღირებულებით შეფასების და შესაბამისად საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისა, აღნიშნული უნდა განხორციელებულიყო მხოლოდ ქონების ექსპლუატაციაში გადაცემიდან ძირითადი საშუალების მიმართ, რეორგანიზაციამდე საანგარიშო პერიოდის პროპორციულად. განსახილველ შემთხვევაში არსებობს ერთიდაიგივე ქონებაზე ქონების გადასახადით დაბეგვრის ორი ობიექტი, ერთი - დაუმთავრებელი მშენებლობის ღირებულება, აღნიშნული შენობის ექსპლუატაციაში გადაცემამდე, რომლის მიმართაც შეზღუდულია საბაზრო ფასის გამოყენების შესაძლებლობა. ხოლო მეორე დაბეგვრის ობიექტის - ძირითადი საშუალების, ქონების ექსპლუატაციაში გადაცემის მომენტიდან რეორგანიზაციამდე საანგარიშო პერიოდში. ექსპლუატაციაში გადაცემული ძირითადი საშუალების მიმართ, დასაბეგრი ქონების ღირებულების საბაზრო ფასით შეფასებისას ადგილი აქვს მთელი საანგარიშო პერიოდის განმავლობაში აღნიშნული ქონების საბაზრო ფასით დაბეგვრას, თუმცა ძირითადი საშუალება, როგორც ქონების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი, მხოლოდ ექსპლუატაციაში გადაცემის თარიღიდან რეორგანიზაციის თარიღამდე პერიოდში არსებობდა. შესაბამისად, კატეგორიულად არ ვეთანხმებით შემმოწმებლის მიდგომას და მიმდინარე საგადასახადო წლის განმავლობაში ექსპლუატაციაში გადაცემული დაუმთავრებელი მშენებლობის საბაზრო ღირებულებით შეფასებას და აღნიშნულის მიხედვით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას.

ასევე, კომპანიას საკუთრებაში გააჩნია მცირე ფართობის კომერციული ფართები ჯამში 1 247 კვადრატული მეტრი. შემმოწმებლის მიერ აღნიშნული ფართების შესაფასებლად გამოყენებული იქნა სხვა კომპანიის საკუთრებაში არსებული ქონების, სითი მოლის შეფასების თაობაზე დასკვნა. ამასთან აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული ქონების დასკვნა შედგენილია ------- კომპანიის მიერ, ხოლო დასკვნის სანდოობა და მართებულობა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ არ გადამოწმებულა. შესაბამისად, კატეგორიულად არ ვეთანხმებით სხვა პირის საკუთრებაში არსებული ქონების შეფასების დასკვნის გამოყენებას სს ---------ს საკუთრებაში არსებულ ქონებაზე. მით უმეტეს იმ გარემოებით, რომ -------- კომპანიის დასკვნა საქართველოში მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით ვერ იქნება სარწმუნო, რამდენადაც „ბუღალტრული აღრიცხვის, ანგარიშგებისა და აუდიტის შესახებ“ საქართველოს კანონის 28-ე მუხლის მე-8 პუნქტით განსაზღვრულია, რომ საშემფასებლო საქმიანობის განხორციელების უფლება საქართველოში ენიჭება მხოლოდ იმ პირს, რომელშიც დასაქმებულია აკრედიტებული შემფასებელთა სერტიფიკაციის ორგანოს მიერ სერტიფიცირებული შემფასებელი. შეფასების განხორციელების და შეფასების ანგარიშზე/დასკვნაზე ხელის მოწერის უფლება ენიჭება აკრედიტებული შემფასებელთა სერტიფიკაციის ორგანოს მიერ სერტიფიცირებულ შემფასებელს.

ამდენად, საქართველოში მოქმედი კანონმდებლობის თანახმად, შემოსავლების სამსახურისთვის სარწმუნო საშემფასებლო დასკვნა უნდა გამხდარიყო მხოლოდ აკრედიტებული შემფასებელთა სერტიფიკაციის ორგანოს მიერ სერტიფიცირებული შემფასებელის მიერ გაცემული დასკვნა და იმ გარემოების გამო, რომ არ არსებობს კომპანიის საკუთრებაში არსებულ ქონებებზე გაცემული დასკვნა არამართებულია -------- კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის მიხედვით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა.

შემოწმების შედეგად ქონების გადასახადით დასაბეგრი ქონების ღირებულების განსაზღვრა მოხდა უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულებით, ანუ ქონების გადასახადის დარიცხვა განხორციელდა ქონების ღირებულებაზე დღგ-ის ჩათვლით. ქონების ღირებულებაში არ უნდა იქნეს გათვალისწინებული დღგ-ის თანხა და გადასახადის დარიცხვა უნდა განხორციელდეს ქონების ღირებულებაზე დღგ-ის გარეშე.

ამასთან, ქონების გადასახადის მიზნებისთვის მნიშვნელოვანია, რომ საწარმოს ბალანსზე ძირითად საშუალებად აღრიცხული აქტივების (მათ შორის, უძრავი ქონების) საბალანსო ღირებულება არსებითად არ განსხვავდებოდეს მათი რეალური ღირებულებისაგან საგადასახადო წლის ბოლოს, რასაც უზრუნველყოფს ბასს 16-ით რეკომენდებული გადაფასების მოდელის გამოყენება, რომელიც ითვალისწინებს ბალანსზე თავდაპირველად თვითღირებულებით (შეძენისას გადახდილი დღგ-ის თანხის გარეშე) ასახული დასაბეგრი ქონების შემდგომში ასახვას გადაფასებული (აფასებული ან ჩამოფასებული) თანხით, რომელიც გადაფასების მომენტისათვის არსებული აქტივის რეალური ღირებულების ტოლია, შემდგომში დაგროვილი ცვეთისა და დაგროვილი გაუფასურების ზარალის თანხების გამოკლებით.

ის გარემოება, რომ აქტივის რეალური ღირებულება მოიცავს ამ აქტივის მიწოდების ფასზე დანამატის სახით დადგენილ დღგ-ის თანხას, არ ცვლის საბალანსო ღირებულების განსაზღვრის წესს, რომლის თანახმად, ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხული აქტივის ღირებულება არ მოიცავს დღგ-ის კომპონენტს.

შესაბამისად, როდესაც საწარმოს გააჩნია აუდირებული ფინანსური ანგარიშგება, ამ ანგარიშგებაში დასაბეგრი უძრავი ქონების საბალანსო ღირებულება ასახულია საბაზრო ფასით დღგ-ის გარეშე, და მოქმედი კანონმდებლობა განსაზღვრავს, რომ ამ საწარმოს საგადასახადო შემოწმებისას არ წარმოიშობა დასაბეგრი ქონების ღირებულების საბაზრო ფასით განსაზღვრის საფუძველი. შესაბამისად, ქონების გადასახადით დაბეგვრის მიზნებისთვის მოქმედი კანონმდებლობა საგადასახადო ორგანოს მიერ საბაზრო ფასის გამოყენების შემთხვევას უთანაბრებს გადასახადის გადამხდელის მიერ გადაფასების მოდელის გამოყენებას. კომპანიების, რომლებსაც გააჩნიათ ფინანსური ანგარიშგება და იყენებენ გადაფასების მოდელს მათზე არ ვრცელდება ქონების საბაზრო ღირებულებით განსაზღვრის წესი. შესაბამისად, ქონების გადასახადით დასაბეგრი ღირებულების პრინციპი ვერ იქნება განსხვავებულად განსაზღვრული იმ პირებისთვის, ვისაც არ გააჩნია აუდირებული ფინანსური ანგარიშგება და არ იყენებს გადაფასების მოდელს. ამდენად, ვინაიდან ნორმათა ერთობლიობით ცალსახად დგინდება, რომ ქონების გადასახადით დასაბეგრი ქონების ღირებულება არ მოიცავს დღგ-ს, ყოვლად უსაფუძვლოა შემოწმების შედეგად ქონების გადასახადის დარიცხვა აქტივის ღირებულებაზე დღგ-ის ჩათვლით.

სს ------ რეორგანიზაციის შედეგად, 25.11.2020 წელს შეერწყა სს -------ს. საგადასახადო შემოწმების აქტის გაანგარიშებით კი დგინდება, რომ 2020 წლის საანგარიშო პერიოდის ქონების გადასახადი სრულად დარიცხული აქვს სს --------ს, მიუხედავად იმისა, რომ სს -------ს რეორგანიზაციის შედეგად სს -------თან შერწყმა განხორციელებულია 25.11.2020 წელს. შესაბამისად, სს -------- დამოუკიდებლად ფუნქციონირებდა რეორგანიზაციამდე და მის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები მიუხედავად წლის განმავლობაში არასრული პერიოდის არსებობისა, უნდა განხორციელებულიყო დამოუკიდებლად, კომპანიის არსებობის პერიოდის პროპორციულად, ნაცვლად შემოწმებით დარიცხული სრული საანგარიშო პერიოდისა.

საგადასახადო კოდექსის 56-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეორგანიზებული საწარმოს/ორგანიზაციის საგადასახადო ვალდებულებას ასრულებს და საგადასახადო დავალიანებას გადაიხდის მისი უფლებამონაცვლე ამ კოდექსით დადგენილი წესით. ხოლო, ამავე კოდექსის 205-ე მუხლის მე-8 ნაწილის მიხედვით, თუ გადასახადის გადამხდელი საწარმო/ორგანიზაცია მხოლოდ არასრული კალენდარული წლის განმავლობაში არსებობს, იგი ქონებაზე გადასახადს იხდის ამ პერიოდის პროპორციულად.

შესაბამისად, იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ სს -------- 2020 წლის საანგარიშო პერიოდში დამოუკიდებლად ფუნქციონირებდა 25.11.2020 წლამდე, საგადასახადო ვალდებულებები რეორგანიზაციამდე საანგარიშო პერიოდში კომპანიას წარმოეშობა დამოუკიდებლად მხოლოდ არსებობის საანგარიშო პერიოდის პროპორციულად და საგადასახადო ვალდებულებების დაკისრება სრული წლის მიხედვით სს -------ზე წარმოადგენს კანონმდებლობის უხეშ დარღვევას და სს --------ს 2020 წლის საანგარიშო პერიოდის ქონების გადასახადის ვალდებულებები უნდა განესაზღვროს მისი არსებობის პროპორციულად, 25.11.2020 წლამდე.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიერ ნაწილობრივ გაზიარებული იქნა საჩივარში მითითებული გარემოებები და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურის იმ მოტივით, რომ მოქმედი კანონმდებლობა ზღუდავს საგადასახადო ორგანოს ქონების გადასახადით დასაბეგრი ობიექტის განსაზღვრისას საბაზრო ფასი გამოიყენოს დაუმთავრებელ მშენებლობაზე. აღნიშნულის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნია, რომ დაუმთავრებელი მშენებლობის საბაზრო ფასის განსაზღვრის თაობაზე საბჭოში წარდგენილ საჩივარში მითითებული არგუმენტების გათვალისწინებით სადავო საკითხი საჭიროებდა დამატებით შესწავლას.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა საჩივარი და გამოსცა 13.11.2023 წლის №27756 ბრძანება, რომლითაც საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის საფუძვლად შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ ვინაიდან ქონების გადასახადის საგადასახადო პერიოდად ითვლება კალენდარული წელი, ამასთან 2020 წლის საანგარიშო პერიოდის ბოლოსთვის შენობა შესული იყო ექსპლუატაციაში (ექსპლუატაციაში შესვლის თარიღი 23.07.2020 წ), დასაბეგრი ქონება არ წარმოადგენდა დაუმთავრებელ მშენებლობას და სახეზე არ არის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 922 მუხლის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული შემთხვევა, ამდენად საგადასახადო შემოწმების მიერ ქონების ღირებულების საბაზრო ფასით განსაზღვრა 2020 წლის საანგარიშო პერიოდზე განხორციელდა მართლზომიერად. ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

ყოველივე აღნიშნულის გათვალისწინებით, კატეგორიულად მიუღებელია შემოსავლების სამსახური 13.11.2023 წლის №27756 ბრძანება, რომელიც წინააღმდეგობაში მოდის მოქმედ კანონმდებლობასთან და გადაწყვეტილებით არ იქნა აღსრულებული საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს №16543/2/2022 გადაწყვეტილება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის 1.01.2020 წლამდე მოქმედი რედაქციით, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია – მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის 1.01.2020 წლიდან მოქმედი რედაქციით, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი, მე-2 და 41 ნაწილების თანახმად:

1. საწარმოსთვის/ორგანიზაციისთვის ქონების გადასახადის წლიური განაკვეთი განისაზღვრება დასაბეგრი ქონების ღირებულების არა უმეტეს 1 პროცენტის ოდენობით. ამ ნაწილის მიზნებისათვის დასაბეგრი ქონების ღირებულება არის საშუალო წლიური საბალანსო ნარჩენი ღირებულება (გამოიანგარიშება კალენდარული წლის დასაწყისისა და ბოლოსთვის აქტივების საშუალო ღირებულების მიხედვით).

2. დასაბეგრი ქონების ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა“–„დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული აფასება არ ვრცელდება:

ა) საწარმოზე, თუ იგი მის ბალანსზე რიცხულ უძრავ ქონებას გადაფასების მეთოდის გამოყენებით აღრიცხავს და აქვს აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება. ამასთანავე, აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება შეიძლება გამოყენებულ იქნეს მხოლოდ 4 წლის ვადით;

ბ) საქართველოს მთავრობის მიერ განსაზღვრულ სახელმწიფო საწარმოებზე.

4 1 . საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით გათვალისწინებულ შემთხვევებში საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. აღნიშნული ნორმა არ ვრცელდება ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებზე. თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას:

ა) პირს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხება ქონების გადასახადის ძირითადი თანხა. ამასთანავე, აღნიშნულ თანხაზე საურავი დაეკისრება მხოლოდ საგადასახადო მოთხოვნის ჩაბარების დღის შემდეგ 30-ე დღიდან, ხოლო აღნიშნული სხვაობა გადასახადის შემცირებად არ ჩაითვლება;

ბ) პირი ვალდებულია შესაბამისი დასაბეგრი ქონების მიმართ აღნიშნული საბაზრო ფასი გამოიყენოს შემდგომი 3 საგადასახადო წლის განმავლობაში.

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ ინსტრუქციის 922 მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება საგადასახადო ორგანოს მიერ არ განისაზღვრება საბაზრო ფასით დაუმთავრებელ მშენებლობაზე.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამაში ასახული გადასახადის გადამხდელის საკუთრებაში არსებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება ქონების გადასახადის მიზნებისთვის მკვეთრად განსხვავდება მათი საბაზრო ფასისგან. სს -------ს საკუთრებაში არსებულ ქონებაზე გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა დამოუკიდებელი ექსპერტის დასკვნა, რომლითაც ხდება უძრავი ქონების საბაზრო ფასის განსაზღვრა. სს ------- არ იყენებს გადაფასების მეთოდს და არც საქართველოს მთავრობის მიერ განსაზღვრულ საწარმოს წარმოადგენს. საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით დარეგულირებული შემთხვევების გათვალისწინების შესაბამისად არ ეხება საბაზრო ფასის გამოყენების შეზღუდვა.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და იზიარებს შემოსავლების სამსახურის არგუმენტაციას, რომ ქონების გადასახადის საანგარიშო პერიოდია კალენდარული წელი, ხოლო ქონების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი 2020 წლის საანგარიშო პერიოდის ბოლოს შესული იყო ექსპლუატაციაში.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

დასაბეგრი ქონების ღირებულების განსაზღვრა საბაზრო ფასით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამაში არსებული ინფორმაციის ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ გადამხდელის საკუთრებაში არსებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება ქონების გადასახადის მიზნებისთვის მკვეთრად განსხვავდება მათი საბაზრო ფასისგან. გადამხდელის საკუთრებაში არსებულ ქონებაზე გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა დამოუკიდებელი ექსპერტის დასკვნა, რომლითაც ხდება უძრავი ქონების საბაზრო ფასის განსაზღვრა. გადამხდელი არ იყენებს გადაფასების მეთოდს და არც საქართველოს მთავრობის მიერ განსაზღვრულ საწარმოს წარმოადგენს, ამასთან საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით დარეგულირებული შემთხვევების გათვალისწინების შესაბამისადაც არ ეხება საბაზრო ფასის გამოყენების შეზღუდვა. საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის მე-2 და 41 ნაწილების და საერთაშორისო სტანდარტების (ფასს 13) გათვალისწინებით მომჩივანს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხა ქონების გადასახადი.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 201(1"ა.ა"), 202(1)(2)(41).

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის N 996 ბრძანება.