გადაწყვეტილება №14236/2/17

№14236/2/17

22.05.2019

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „________“ (ს/ნ ________)

შემმოწმებელი: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ,,-------------“-ს --.--.2017 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე.

 

დავის საგანი:

სკოლაში დაწესებული ფასდაკლებების სტიპენდიის სახით განაცემად და თანამშრომლებისთვის ხელფასის სახით განაცემად განხილვის გამო დარიცხული თანხები;

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის --.--.2016 წლის №------- საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის --.--.2017 წლის №------- ბრძანება;

 

დარიცხული თანხა: 1207449,64

მათ შორის:

დღგ - 139346 ლარი

მოგების გადასახადი - 79059 ლარი

საშემოსავლო გადასახადი - 417264 ლარი

ჯარიმა - 306382 ლარი

საურავი - 265398,64 ლარი

 

პროცედურული გარემოებები

შპს „--------------“-ს სადავო თანხები დაერიცხა აუდიტის დეპარტამენტის საგადასახადო შემოწმების --.--.2016 წლის აქტის საფუძველზე, შემოწმებამ მოიცვა --.--.2012 წლიდან --.--.2016 წლამდე პერიოდი. აღნიშნულის თაობაზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის --.--.2016 წლის №------- ბრძანება და №------ „საგადასახადო მოთხოვნა“. სადავო საკითხები განიხილა შემოსავლების სამსახურმა, რომლის --.--.2017 წლის №------ ბრძანებით არ დაკმაყოფილდა საჩივარი.

 

სადავო საკითხი:

სკოლაში დაწესებული ფასდაკლებების სტიპენდიის სახით განაცემად და თანამშრომლებისთვის ხელფასის სახით განაცემად განხილვის გამო დარიცხული თანხები;

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტის თანახმად, საზოგადოება ეწევა საგანმანათლებლო საქმიანობას, კერძოდ სკოლამდელი და პირველი კლასიდან მე-12 კლასამდე ბავშვებისათვის საშუალო განათლების მიწოდებას. მოსწავლეებთან გაფორმებულია ინდივიდუალური ხელშეკრულებები სადაც განსაზღვრულია მომსახურების ღირებულება და ზოგადად სკოლის მიერ მისანიჭებელი შეღავათების შესახებ ინფორმაცია.

1)შეღავათის სახეებია თანხის წინასწარ გადახდა, დედმამიშვილებისათვის შეღავათი, შეღავათი პერსონალისათვის, აკადემიური მოსწრების მიხედვით კლასში I ადგილზე მყოფი მოსწავლისათვის, VI კლასელთა ტესტირება - ტურნირში გამარჯვებული მოსწავლისათვის, საერთაშორისო ოლიმპიადაში გამარჯვებული მოსწავლისათვის, სამეთვალყურეო საბჭოს შეღავათი, სხივის (მერნეულის) შეღავათი და მისაღებ გამოცდებში გამარჯვებულის.

აკადემიური მოსწრების მიხედვით კლასში I ადგილზე მყოფი მოსწავლისათვის, ---- კლასელთა ტესტირება - ტურნირში გამარჯვებული მოსწავლისათვის, საერთაშორისო ოლიმპიადაში გამარჯვებული მოსწავლისათვის მინიჭებული შეღავათები შინაარსობრივად წარმოადგენს სტიპენდიას.

საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ პუნქტის მიხედვით საშემოსავლო გადასახადისგან განთავისუფლებულია მხოლოდ სახელმწიფო სტიპენდია.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, ზემოაღნიშნული შეღავათების თანხებით გაიზარდა ერთობლივი შემოსავალი და ვინაიდან აღნიშნული თანხები დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას ასევე გამოიქვითა როგორც ერთობლივ შემოსავალთან დაკავშირებული ხარჯი.

2)საზოგადოების მიერ ხდება თანამშრომლების შვილებზე მინიჭებული შეღავათის ერთობლივ შემოსავალში აღება 2014-2015 წლებში თუმცა წინა პერიოდში საზოგადოებას ანალოგიური თანხები არა აქვს ერთობლივ შემოსავალში აღებული.

საგადასახადო კოდექსის მიხედვით ზემოაღნიშნული საკითხი გათვალისწინებით გაიზარდა 2012 და 2013 წლების ერთობლივი შემოსავალი სულ 44307 ლარით. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ პუნქტის მიხედვით ხელშეკრულებით გათვალისწინებული შეღავათის თანხა დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით (გაცემული ხელფასი), რის გათვალისწინებითაც დაექვემდებარა ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვას.

 

შემოსავლების სამსახურის არგუმენტაცია

საგადასახადო კოდექსის 81-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმადაც „ფიზიკური პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 20 პროცენტით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.“

საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, „საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრისაგან თავისუფლდება ფიზიკურ პირთა შემოსავლების შემდეგი სახეები: მიღებული გრანტი, სახელმწიფო პენსია, სახელმწიფო კომპენსაცია, სახელმწიფო აკადემიური სტიპენდია, მაგროვებადი და დაბრუნებადი ხასიათის არასახელმწიფო საპენსიო სქემიდან მიღებული პენსია განხორციელებული შენატანების ოდენობით, სახელმწიფო სტიპენდია, დახმარებებისა და ერთჯერადი გასაცემლების მიზნით ბიუჯეტით გათვალისწინებული ასიგნებებიდან ან/და ბიუჯეტის სარეზერვო ფონდებიდან მიღებული თანხები.“

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის თანახმად, „გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ: ვ) პირი, რომელიც პირს უხდის სტიპენდიას, გარდა სახელმწიფო სტიპენდიისა;“

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, „საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებული8ა პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.“

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, „პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.“

შემოწმების მიერ მართლზომიერად იყო ოპერაცია დაკვალიფიცირებული გაცემულ სტიპენდიად და შესაბამისად საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ოპერაციად. შესაბამისად, გადამხდელის მოთხოვნა ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შპს „----------------“-ს ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს საბავშვო საგანმანათლებლო (სკოლამდელი/ბაღის ბავშვებისათვის) და ზოგადსაგანმანათლებლო მომსახურების გაწევა (პირველი კლასიდან მე-12 კლასამდე ბავშვებისათვის).

საწარმოს გაცხადებულ ზოგად პოლიტიკას წარმოადგენს, თითოეული მოსწავლის მიერ სხვადასხვა პირობის შესრულების/დაკმაყოფილების შემთხვევაში სკოლა-ლიცეუმის მიერ მათთვის გაწეულ საგანმანათლებლო მომსახურებაზე ფასდაკლების გაცემა. არსებობს შემდეგი სახის ფასდაკლებები:

ა) სწავლის საფასურის წინასწარი გადახდის ---------

ბ) დედმამიშვილებისათვის დაწესებული -----------

გ) პერსონალის შვილებისათვის --------იანი.

დ) აკადემიური მოსწრების მიხედვით ------- მოსწავლისათვის-----.

ე) VI კლასელთა ტესტირება - ტურნირში გამარჯვებული მოსწავლისათვის ------

ვ) საერთაშორისო ოლიმპიადაში გამარჯვებული მოსწავლისათვის -------

თ) მისაღებ გამოცდებში გამარჯვებული ბავშვებისათვის ------

ი) სამეთვალყურეო საბჭოს გადაწყვეტილების საფუძველზე კონკრეტული მოსწავლისათვის (არა ურთიერთდამოკიდებული პირები) დაწესებული სხვადასხვა სახის ფასდაკლება.

განხილული იყო სტიპენდიად ანუ ფულად განაცემად და საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. გაცემული ფასდაკლების უგულებელყოფით შემმოწმებლებმა მოახდინეს ერთობლივი შემოსავლის გაზრდა ანუ განახორციელეს ერთობლივ შემოსავალში მომსახურების სრული ღირებულების ასახვა ფასდაკლებების გაუთვალისწინებლად, სტიპენდიის თანხა კი დაკვალიფიცირდა ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვით ხარჯად.

მომჩივნის განმარტებით, საერთაშორისო ოლიმპიადაში გამარჯვებული და მაღალი აკადემიური მოსწრების მიხედვით I ადგილის მფლობელი მოსწავლეები სრულად თავისუფლდებიან სწავლის გადასახადისაგან ანუ საზოგადოება მოსწავლეებს უწევს უსასყიდლო საგანმანათლებლო მომსახურებას, რაც საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის თანახმად, ექვემდებარება ერთობლივ შემოსავალში ასახვას საბაზრო ფასით, თუმცა საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის თანახმად უსასყიდლოდ გაწეული მომსახურების ღირებულება არ ექვემდებარება წყაროსთან დაბეგვრას საშემოსავლო გადასახადით. რაც შეეხება სკოლა-ლიცეუმის მიერ საგანმანათლებლო მომსახურებაზე სხვა ზემოთ ჩამოთვლილი (გარდა გ-ს პირობის) პირობების დადგომის შემთხვევაში გაცემულ ფასდაკლებებს, რომელიც დამკვიდრებული პრაქტიკისა და კომპანიის მიერ გამოქვეყნებული პოლიტიკის შესაბამისად წარმოადგენს საწარმოს კონსტრუქციულ ვალდებულებას ანუ საწარმოს ეკისრება სამართლებრივი ვალდებულება ხელშეკრულებით განსაზღვრული სწავლის გადასახადის შემცირებისა მოსწავლის მიერ ზემოთ ჩამოთვლილი პირობების შესრულების/დაკმაყოფილების შემთხვევაში, გადამხდელის მიერ ერთობლივ შემოსავალში ასახვას ექვემდებარება მომსახურების ფასდაკლებული ღირებულება და არა სრული ოდენობა, ხოლო გაცემული ფასდაკლება კი არ წარმოადგენს საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ბაზას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის შესაბამისად, „საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:

ა) მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა;

ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.“

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ: პირი, რომელიც პირს უხდის სტიპენდიას, გარდა სახელმწიფო სტიპენდიისა;

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის სარგებლის ღირებულებად ითვლება ქვემოთ მითითებული თანხა, რომელიც მცირდება დაქირავებულის მიერ ამ სარგებლის მიღებისას დამქირავებლისათვის გადახდილი თანხით: დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქონლის/ მომსახურების მიწოდებისას ან კომპენსაციის გარეშე გადაცემისას – ასეთი საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი;

აუდიტის დეპარტამენტის --.--.2017 წლის №---------- სამსახურებრივი ბარათით წარმოდგენილი ინფორმაციის თანახმად, 1) საზოგადოება ეწევა საგანმანათლებლო საქმიანობას, კერძოდ სკოლამდელი და პირველი კლასიდან მე-12 კლასამდე ბავშვებისათვის საშუალო განათლების მიწოდებას. მოსწავლეებთან გაფორმებულია ინდივიდუალური ხელშეკრულებები სადაც განსაზღვრულია მომსახურების ღირებულება და ზოგადად სკოლის მიერ მისანიჭებელი შეღავათების შესახებ ინფორმაცია. შეღავათის სახეებია თანხის წინასწარ გადახდა, დედმამიშვილებისათვის შეღავათი, შეღავათი პერსონალისათვის, აკადემიური მოსწრების მიხედვით კლასში I ადგილზე მყოფი მოსწავლისათვის, VI კლასელთა ტესტირება - ტურნირში გამარჯვებული მოსწავლისათვის, საერთაშორისო ოლიმპიადაში გამარჯვებული მოსწავლისათვის, სამეთვალყურეო საბჭოს შეღავათი, სხივის შეღავათი და მისაღებ გამოცდებში გამარჯვებულის. აკადემიური მოსწრების მიხედვით კლასში I ადგილზე მყოფი მოსწავლისათვის, VI კლასელთა ტესტირება - ტურნირში გამარჯვებული მოსწავლისათვის, საერთაშორისო ოლიმპიადაში გამარჯვებული მოსწავლისათვის მინიჭებული შეღავათები, აგრეთვე სამეთვალყურეო საბჭოს მიერ მინიჭებული შეღავათები შინაარსობრივად წარმოადგენს სტიპენდიას. საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის პირველი ნაწილის ბ პუნქტის მიხედვით საშემოსავლო გადასახადისგან განთავისუფლებულია მხოლოდ სახელმწიფო სტიპენდია. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ზემოაღნიშნული შეღავათების თანხებით გაიზარდა ერთობლივი შემოსავალი სულ 1247528 ლარით და ვინაიდან აღნიშნული თანხები დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას (სულ 1929628 ლარი (მოიცავს 2016 წელს)), ასევე გამოიქვითა როგორც ერთობლივ შემოსავალთან დაკავშირებული ხარჯი სულ 1017827 ლარი. 2) საზოგადოების თანამშრომლების შვილებზე მინიჭებული შეღავათი 2014-2015 წლებში ასახული აქვს ერთობლივ შემოსავალში, თუმცა წინა პერიოდში საზოგადოებას ანალოგიური თანხები არა აქვს ერთობლივ შემოსავალში აღებული. შემოწმების შედეგად შეღავათის თანხით გაიზარდა ერთობლივი შემოსავალი, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ პუნქტის მიხედვით ხელშეკრულებით გათვალისწინებული შეღავათის თანხა დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით (გაცემული ხელფასი), რის გათვალისწინებითაც დაექვემდებარა ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვას.

„დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს მთავრობის 2011 წლის 14 დეკემბრის N473 დადგენილებით დამტკიცებული რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ პუნქტის შესაბამისად, „დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები“.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, აუდიტის დეპარტამენტის და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის მოსმენის, წარმოდგენილი მტკიცებულებების შეფასების საფუძველზე, საბჭო სრულად იზიარებს საგადასახადო ორგანოს პოზიციას საზოგადოების მიერ დაწესებული ფასდაკლებების თანამშრომლებისთვის ხელფასის სახით განაცემად განხილვის თაობაზე და მიიჩნევს, რომ აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული თანხების გაუქმების საფუძველი არ არსებობს. რაც შეეხება საზოგადოების მიერ დაწესებული ფასდაკლებების სტიპენდიის სახით განაცემად განხილვას, იმის გათვალისწინებით, რომ მოცემულ შემთხვევაში:

1) სწავლის საფასურის განსხვავებული ოდენობის დაწესება მხოლოდ სკოლის გადაწყვეტილებით არ ხდება, ამისთვის აუცილებელია მოსწავლის ინიციატივა და მთელი რიგი პროცედურების გავლა ორივე მხარისთვის მისაღებ ფასზე შესათანხმებლად;

2) სკოლასა და მოსწავლეს შორის განსხვავებულ საფასურზე შეთანხმებისას პრიორიტეტი ენიჭება მოსწავლის ფინანსურ შესაძლებლობებს და არა მხოლოდ მის აკადემიურ მოსწრებას;

3) მოსწავლისათვის სწავლის საფასურში ინდივიდუალური შეღავათის დაწესება ხდება სწავლის საფასურის ოდენობის შემცირებით და არა ფულადი განაცემით;

საბჭო მიიჩნევს, რომ საგადასახადო ორგანოს არ აქვს საკმარისი არგუმენტაცია, სამეურნეო ოპერაციისათვის კვალიფიკაციის შეცვლისთვის, კერძოდ: სწავლის საფასურის განსხვავებულ ოდენობაზე შეთანხმების სტიპენდიის სახის განაცემად განხილვის თაობაზე. შესაბამისად, უნდა გაუქმდეს აღნიშნული საფუძვლით დარიცხული თანხები. მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების დასადგენად გამოყენებული უნდა იყოს სხვა მეთოდი, განხილულ უნდა იყოს თითოეული შემთხვევის ინდივიდუალურად შესწავლის შესაძლებლობა. შემოსავლების სამსახურმა უნდა იმსჯელოს აღნიშნულ საკითხზე, რისთვისაც საჩივარი დამატებით შესწავლის მიზნით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტით,305-ე მუხლით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის --.--.2017წ. №------ ბრძანება;

3. საჩივარი განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი, მე-12 კილომეტრი, №6) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.