გადაწყვეტილება №25082/2/2025

№25082/2/2025

07 მაისი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 2.05.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“-ის 16.04.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №25082/2/2025).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 27 ნოემბრის №24972 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 6.02.2025 წლის №001-4 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 31.03.2025 წლის №6088 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 133 949,99 ლარი.

მათ შორის:

საშემოსავლო გადასახადი - 62 714

ჯარიმა - 31 357

საურავი - 39 878,99

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივნის საქმიანობაა საბითუმო ვაჭრობა სამშენებლო მასალებით.

აუდიტის დეპარტამენტის 24.06.2024 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2021 წლიდან 1.05.2024 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

გადასახადის გადამხდელი ბუღალტრულ აღრიცხვას აწარმოებს პროგრამა ორისის მეშვეობით. საწარმოს უფიქსირდება შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისში დამფუძნებლისგან მიღებული სასესხო ვალდებულება, რომლის დაფარვაც ხორციელდება შესამოწმებელ პერიოდში. გადასახადის გადამხდელს აღნიშნული ვალდებულება არ აქვს ასახული შესაბამისი პერიოდის ფინანსურ ანგარიშგებაში. შესაბამისად, აღნიშნული თანხა ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ სარგებლად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 4.07.2024 წლის №001-136 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 27.08.2024 წლის №19451 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, სადავო საკითხთან დაკავშირებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 17.10.2024 წლის №23942/2/2024 გადაწყვეტილებით საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურის 27.11.2024 წლის №24972 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტისათვის წარედგინა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეესწავლა წარდგენილი მტკიცებულებები, (მათ შორის, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში საჩივრის განხილვის ეტაპზე წარდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

შემოსავლების სამსახურის 27.11.2024 წლის №24972 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 29.01.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს არ შეუმცირდა დარიცხული თანხები. დასკვნაში აღნიშნულია, რომ გადაანგარიშების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის შესწავლის და ანალიზის შედეგად არ გამოვლენილა განსხვავებული გარემოება, რომელიც გამოიწვევდა შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულების კორექტირებას (შემცირებას).

აუდიტის დეპარტამენტის 29.01.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 6.02.2025 წლის №1800 ბრძანება და №001-4 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 31.03.2025 წლის №6088 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის 21 ნაწილზე, დადგენილი ფაქტობრივ გარემოებებზე, ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე და აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი საჩივარში ვერ უთითებს იმ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებს, თუ რა ნაწილში არ მოხდა შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება, ასევე არ აქვს წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის შესაბამისი მტკიცებულებები, რაც გახდებოდა განსაზღვრული ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი, შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარში გამოთქმული პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია.

საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნის და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა მხოლოდ იმ საფუძვლით, რომ დამფუძნებლისგან აღებული სასესხო ვალდებულება არ იყო ასახული კომპანიის ფინანსურ ანგარიშგებაში, რასაც კატეგორიულად არ ეთანხმება და მიაჩნიათ, რომ შემმოწმებლის მიერ უგულებელყოფილი იქნა ადმინისტრაციული კანონმდებლობით დადგენილი ყველა სტანდარტი და სასესხო ვალდებულების დაფარვის მიზნით კომპანიიდან გაცემულ თანხებს შეეცვალა კვალიფიკაცია და მიჩნეულ იქნა დირექტორის სარგებლად. საგადასახადო ვალდებულების ასახვის უსაფუძვლობაზე მიუთითებს ის გარემოებაც, რომ შემმოწმებლის მიერ უგულებელყოფილი იქნა ყველა სამართლებრივი საფუძველი, მათ შორის საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსით დადგენილი ნორმები და სასამართლო პრაქტიკა. რამდენადაც, თუ შემმოწმებლის მიერ განხორციელდა კომპანიაში სასესხო ვალდებულების უგულებელყოფილი და აღნიშნულის საფუძველზე განისაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები, მიიჩნევა, რომ შემმოწმებლის მიერ გამოყენებულ იქნა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის, ხოლო საგადასახადო შემოწმების აქტი არათუ არ შეიცავს აღნიშნული ნორმის გამოყენების საფუძვლების თაობაზე დასაბუთებას, არამედ აღნიშნული ნორმა მითითებულიც არ არის, ეს კი მაშინ, როდესაც საგადასახადო ორგანო არ არის აღჭურვილი ყოველ ოპერაციაზე გამოიყენოს მისთვის ამ ნორმით მინიჭებული უფლებამოსილება, აღნიშნულის გამოყენების შემთხვევაში კი, საგადასახადო ორგანოს წარმოეშვება მტკიცების ტვირთის ვალდებულება.

მომჩივანი მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე და საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 14.03.2017 წლის (საქმე ბ1-702-695(2კ-16)) გადაწყვეტილებაზე, სადაც განმარტებულია, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა ან სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს, შესაბამისად, კანონმდებელი შესაძლებლად მიიჩნევს ოპერაციის კორექტირებას, თუ მისი გამოხატვის ფორმა და მხარეთა რეალური ნება არ ემთხვევა ერთმანეთს.

ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლა შესაძლებელია იმ შემთხვევაში თუ სამეურნეო ოპერაცია თავისი არსით ეწინააღმდეგება კანონმდებლობის მოთხოვნებს. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის არ იძლება მართლზომიერი გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლის შესაძლებლობას, ის ეხება ბათილ, ნების ნაკლის მქონე გარიგებებს, მათ შორის თვალთმაქცურ და მოჩვენებით გარიგებებს და არა მართლზომიერ გარიგებებს, რომელთა შინაარსიც შეესაბამება მისივე ფორმას. ოპერაციის შინაარსის და ფორმის შესაბამისობა ურთიერთობის მარეგულირებელი კანონმდებლობით დგინდება. მხარეთა რეალური ნების შესწავლის გარეშე არ დაიშვება გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლად. დაუშვებელია მხარის რეალური ნების იგნორირება, თუ არ არის საკმარისად დიდი ალბათობა იმისა, რომ მხარე თვალთმაქცობს ან ცდება თავისი ნების გამოხატვაში.

ოპერაციის ფორმისა და მხარეთა ნებას შორის შესაბამისობის გარკვევა ხდება იმ კანონმდებლობის საფუძველზე, რომლითაც რეგულირდება კონკრეტული სამართლებრივი ურთიერთობა. ამ ნორმატიული აქტების გამოყენებით ხდება კონკრეტული სამართლებრივი კონსტრუქციის ფორმის ნორმატიულად დადგენილი შინაარსისა და მხარეთა ფაქტობრივი ნების შეპირისპირება. ფორმა წარმოადგენს მხარეთა შეთანხების კანონმდებლობით დადგენილ შინაარსს, ხოლო შინაარსი კი მხარეთა რეალურ ნებას. ამასთან, ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის შეუსაბამობის, კვალიფიკაციის შეცვლის საჭიროების მტკიცების ტვირთი აკისრია აღნიშნულის შესახებ აქტის გამომცემ ორგანოს.

მომჩივანს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ ფაქტების გამოკვლევის გარეშე იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული. კომპანია წარმოადგენს მე-3 კატეგორიის საწარმოს და არ ექვემდებარება სავალდებულო აუდიტს, შესაბამისად, ფინანსური ანგარიშგება არ არის განხორციელებული კვალიფიციური პირის მიერ და არ არის რწმუნება გამოთქმული სდპ სტატუსის მქონე პირის მიერ. შესაბამისად, შემმოწმებლის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მხოლოდ და მხოლოდ იმ საფუძვლით, რომ აღნიშნული სასესხო ვალდებულება არ არის ფინანსურ ანგარიშგებაში ასახული, ვერ იქნება გამოყენებული საგადასახადო ვალდებულების გამოყენების სამართლებრივ საფუძვლად. ამასთან, დღეის მდგომარეობით კომპანიის ფინანსური ანგარიშგება კორექტირებულია და მონაცემების ასახულია ფაქტობრივი გარემოებებისა და ბუღალტრული ჩანაწერების მიხედვით სრულად. კომპანიის 2020 წლის დეკემბრის თვის საბანკო ამონაწერის ანალიზითაც კი მარტივად დადასტურდა კომპანიის დამფუძნებლის მიერ კომპანიისთვის გადაცემული ფულადი სახსრების ფაქტი, რომელიც სრულად მიმართული იქნა კომპანიის კრედიტორების გასტუმრებისთვის. კერძოდ, კომპანიის დირექტორის და დაფუძნებლის, ------- მიერ 2020 წლის დეკემბერში კომპანიაში შეტანილია 128 484,89 ლარი და ბანკის ამონაწერებითვე დასტურდება იმავე დღეს აღნიშნული თანხა გადარიცხულია შპს -------, შეძენილი საქონლის ანაზღაურების მიზნით.

შემმოწმებელმა სასესხო ვალდებულების დაფარვის მიზნით კომპანიიდან გაცემულ თანხებს შეუცვალა კვალიფიკაცია და განიხილა დირექტორის მიერ მიღებულ სარგებლად, თუმცა შემოწმების აქტში არ არის მითითება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილზე. მომჩივანი აღნიშნავს, რომ მხარეთა რეალური ნების შესწავლის გარეშე გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლა დაუშვებელია. მიუთითებს, რომ კომპანია წარმოადგენს მესამე კატეგორიის საწარმოს და არ ექვემდებარება სავალდებულო აუდიტს, შესაბამისად, ფინანსური ანგარიშგება არ არის განხორციელებული კვალიფიციური პირის მიერ. ამჟამად კომპანიის ფინანსური ანგარიშგება კორექტირებულია და მონაცემები ასახულია სრულად ფაქტობრივი გარემოებებისა და ბუღალტრული ჩანაწერების მიხედვით. კომპანიის 2020 წლის დეკემბრის თვის საბანკო ამონაწერთა ანალიზის შედეგად დადასტურდა დამფუძნებლის მიერ კომპანიისთვის გადაცემული ფულადი სახსრების ფაქტი, რომელიც სრულად მიმართული იქნა კომპანიის კრედიტორების გასასტუმრებლად. საბანკო ამონაწერით დასტურდება, რომ აღნიშნულ წელს დამფუძნებელმა კომპანიაში შეიტანა 128 484 ლარი და იმავე დღეს გადაურიცხა თანხა შპს „-------“ შეძენილი საქონლის ანაზღაურების მიზნით, ასევე, დგინდება, რომ 2020 წელს დამფუძნებელს აღნიშნული თანხა არ დაბრუნებია.

მომჩივანი მიუთითებს საჩივარზე დანართის სახით წარმოდგენილ საბანკო ამონაწერებზე და ითხოვს დარიცხული თანხების გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

შემოსავლების სამსახურის 27.11.2024 წლის №24972 ბრძანებით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტისათვის წარედგინა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეესწავლა წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში საჩივრის განხილვის ეტაპზე წარდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში განეხორციელებინა საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

აღნიშნული გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილი 29.01.2025 წლის დასკვნის მიხედვით, აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით შემოწმებისთვის გადაანგარიშების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ინფორმაციის შესწავლის და ანალიზის შედეგად არ გამოვლენილა განსხვავებული გარემოება, რომელიც გამოიწვევდა შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულების კორექტირებას (შემცირებას).

საბჭოს სხდომაზე, სადავო საკითხის ზეპირი განხილვისას, მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა განაცხადა, რომ კომპანიას 2021 წელს საწყის ნაშთად უფიქსირდებოდა სასესხო ვალდებულება დამფუძნებლის მიმართ, რომელიც არ ჰქონდა ასახული ფინანსურ ანგარიშგებაში, თუმცა დღეის მდგომარეობით გადასახადის გადამხდელს წარმოდგენილი აქვს შესაბამისი პერიოდის კორექტირებული ფინანსური ანგარიშგება, სადაც დამფუძნებლის მიმართ ვალდებულება არის ასახული ფინანსური ანგარიშგების ბალანსის ნაწილში, რომლის შედეგად შეამცირა მოგება/ზარალის ანგარიში. შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა საწარმოს წინა პერიოდის (2020 წელი) მონაცემები, რომელშიც გათვალისწინებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი კორექტირებული ფინანსური ანგარიშგების ნაშთები, გაწეული ხარჯები, ასევე, გადასახადის გადამხდელის მიერ შესაბამის პერიოდში დეკლარირებული ბრუნვები და შედეგად გამოვლინდა, რომ საწარმოს არ ჰქონდა სესხის აღების საჭიროება. ამასთან, გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარზე დანართის სახით წარმოდგენილ მტკიცებულებასთან, საბანკო ამონაწერებთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტი მიუთითებს, რომ მომჩივნის მიერ დავის განხილვის პროცესში წარმოდგენილი ერთი თვის (2020 წლის დეკემბრის თვის) საბანკო ამონაწერი გავლენას არ ახდენს გადაანგარიშების შედეგებზე.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოსავლების სამსახურის 27.11.2024 წლის №24972 ბრძანება აღსრულებულია ამავე ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 27 ნოემბრის №24972 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადასახადის გადამხდელი ბუღალტრულ აღრიცხვას აწარმოებს პროგრამა ორისის მეშვეობით. საწარმოს უფიქსირდება შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისში დამფუძნებლისგან მიღებული სასესხო ვალდებულება, რომლის დაფარვაც ხორციელდება შესამოწმებელ პერიოდში. გადასახადის გადამხდელს აღნიშნული ვალდებულება არ აქვს ასახული შესაბამისი პერიოდის ფინანსურ ანგარიშგებაში. შესაბამისად, აღნიშნული თანხა ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ სარგებლად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოსავლების სამსახურის 27.11.2024 წლის №24972 ბრძანება აღსრულებულია ამავე ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 304(21)