ბრძანება N 4346

N 4346

25 თებერვალი 2026

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს ------- (ს/ნ ---------------)

(მის.: ----------------------------)

2026 წლის 30 იანვრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 20 თებერვლის სხდომაზე (ოქმი №17) განიხილა შპს „-----“ (ს/ნ -----) 2026 წლის 30 იანვრის №100489/1/2026 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 31 დეკემბრის №001-324 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხულ დამატებული ღირებულების გადასახადს, კერძოდ, შპს „----“ ჩარიცხული თანხების სრულად დაბეგვრას. განმარტავს, რომ შპს „-----“ საქმიანობას წარმოადგენს სარემონტოსარეაბილიტაციო (პარკების, სპორტკომპლექსების მშენებლობა, სკოლების რეაბილიტაცია/მშენებლობა) სამუშაოების წარმოება ძირითადად სახელმწიფო შესყიდვების ქვეკონტრაქტორის სახით - კერძოდ, კომპანია არის შპს „----“ მიერ მოგებული ტენდერების ძირითადი ქვეკონტრაქტორი. მიაჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში გამოყენებული მიდგომა, რომელიც ითვალისწინებს შპს „-----” ჩარიცხული თანხების სრულად დაბეგვრას არ შეესაბამება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ მოთხოვნებს. განმარტავს, რომ შპს „-----“ შპს „-----“ პარალელურად ახორციელებდა 15-ზე (თხუთმეტი) მეტ სხვადასხვა სამშენებლო ობიექტზე/პროექტზე სამშენებლო სამუშაოების შესრულებას. გადამხდელი მიუთითებს „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის N996 ბრძანებაზე და აცხადებს, რომ შპს „-----“ თანხის ჩარიცხვის მომენტში არ არსებობს რაიმე ტიპის ზეპირსიტყვიერი თუ წერილობითი შეთანხმება მხარეთა შორის, რომლის მიხედვითაც კომპანია მოახდენს ჩარიცხული თანხის მომავალში გასაწევ ცალკეული მომსახურების სახეობასთან, კონკრეტულ ობიექტთან და პროექტთან დაკავშირებას და მიკუთვნებას. აცხადებს, რომ შესასრულებელი სამშენებლო პროექტების მოცულობის და პარალელურად მიმდინარე პროექტების რაოდენობის გათვალისწინებით, ერთი მხრივ, აღნიშნულის განხორციელება პრაქტიკულად შეუძლებელია, ხოლო მეორე მხრივ, დაკავშირებულია დამატებითი და გაუმართლებელი დროითი თუ ფულადი რესურსების ხარჯვასთან. შესაბამისად, მხარეების მიერ არ ხდებოდა და არც მიმდინარე ეტაპზე ხდება ცალკეული ფულადი ტრანზაქციების კონკრეტულ სამშენებლო პროექტთან დაკავშირება და იდენტიფიცირება. ყოველივე ზემოთხსენებულის გათვალისწინებით, გადამხდელი მიიჩნევს, რომ „----“ მიერ შპს „------ ჩარიცული თანხები არ აკმაყოფილებს საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისთვის მისაწოდებელი საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხად (ავანსად) მიჩნევის კრიტერიუმებს.

გადასახადის გადამხდელი დამატებით განმარტავს, რომ სახელმწიფო შესყიდვების შესახებ ცალკეულ დამკვეთთან გაფორმებული ხელშეკრულების შესაბამისად, შპს „----” ვალდებულებას წარმოადგენდა ხელშეკრულებით გათვალისწინებულ ვადებში სამშენებლო სამუშაოების დასრულება და დამკვეთისთვის ჩაბარება ხელშეკრულებით განსაზღვრული წესით. ვინაიდან შპს „-----” წარმოადგენს შპს „----” ძირითად ქვეკონტრაქტორს, მას დამკვეთის წინაშე აღებული ვალდებულებები გადმოკისრებული აქვს შპს „-----”. იმის გათვალისწინებით, რომ შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში შპს „----” წარმოადგენდა შპს „----” ერთადერთ ქვეკონტრაქტორს და ამავდროულად შპს „-----” სამშენებლო სამუშაოებს დამოუკიდებლად თვითონ არ აწარმოებდა, მის მიერ დამკვეთების წინაშე შესრულებული სამუშაოების სრულ მოცულობას სწორედ ------ მიერ შესრულებული სამშენებლო სამუშაოები წარმოადგენდა. შესაბამისად, შპს „----” მიერ შპს „----” სამშენებლო სამუშაოების მიწოდებას და მხარეთა შორის მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმებას ადგილი ჰქონდა იმ შემთხვევაში და იმ საანგარიშო პერიოდში, როდესაც შპს „----” და მის დამკვეთს შორის არსებული შეთანხმებით ადგილი ჰქონდა შესაბამისი სამშენებლო სამუშაოების მიღება-ჩაბარებას. გადამხდელი მიუთითებს, რომ საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში სრულად იქნა მიწოდებული შემმოწმებლებისთვის საგადასახადო კანონმდებლობით გათვალისწინებული სააღრიცხვო დოკუმენტაცია - საბანკო ამონაწერები, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტაცია (მათ შორის, მიღება- ჩაბარების აქტები, შესრულებული სამუშაოს აქტები (ფორმა N2) და სხვა პირველადი დოკუმენტები, საქმიანობის ფარგლებში განხორციელებული სამეურნეო ოპერაციების ამსახველი კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნებით ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვის ასლი და ა.შ. ხსენებული ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერების მიხედვით, კომპანიის მიერ სრულად არის აღრიცხული მხარეთა შორის გაფორმებული მიღება- ჩაბარების აქტის საფუძველზე, შპს „-----” მიმართ გაწეული მომსახურება და შესაბამისად, აღნიშნული ოპერაციის ფარგლებში სრულად არის აღიარებული მომსახურების კომპენსაცია შემოსავლად. შპს „-----” მიერ აღიარებული და შესრულებული სამუშაოების სახეობა და მოცულობა სრულად ემთხვევა შესაბამის საანგარიშო პერიოდში შპს „-----” მიერ დამკვეთებისთვის მიწოდებული სამშენებლო მომსახურების მოცულობას და სახეობას. გადამხდელი აღნიშნავს, მიუხედავად იმისა, რომ მათ მიერ სრულად არ იყო დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში ასახული და დეკლარირებული შპს „----” მიმართ გაწეული მომსახურება, შემმოწმებლისთვის მიწოდებული ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემებში გაწეული მომსახურების ღირებულება სრულად იყო ასახული და აღიარებული. გადამხდელი ითხოვს, შპს „-----” მიერ შპს „----” მიღებული ფულადი სახსრების იმ ნაწილზე დარიცხული დღგ-ის სრულად შემცირებას, რომელიც აღემატება მათ მიერ გაწეული მომსახურების ღირებულებას.

2. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში გათვალისწინებულ იქნას შპს „----“ დარიცხული დღგ-ის თანხის ჩათვლის უფლება და მიუთითებს, რომ ცალკეულ საქონლზე/მომსახურებაზე არ არსებობს საგადასახადო ანგარიშფაქტურა.

3. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს დამკვეთისთვის დარიცხული დღგ-ის თანხის ჩათვლას. აღნიშნავს, რომ მათი საგადასახადო შემოწმების პარალელურად განხორციელდა შპს „-----“ 2022 წლის შუალედური საგადასახადო შემოწმება, რომელიც წარმოადგენს ------- ძირითად დამკვეთს. საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში შპს „----“ მიერ შესყიდული სასაქონლო-მატერიალური მარაგების ღირებულება, დღგ-ს გარეშე 5 788 421 ლარის ოდენობით, დაიბეგრა დამატებული ღირებულების გადასახადით. ითხოვს, საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში გათვალისწინებულ იქნას შპს „-----“ მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე დღგ-ის ჩათვლის უფლება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 5 ნოემბრის №24499 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-----“ (ს/ნ ------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის 4 ნოემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 31 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 31 დეკემბრის №29051 ბრძანება და ამავე თარიღის №001-324 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 34 278 797 ლარი, მათ შორის გადასახადი 16 250 673 ლარი, ჯარიმა 8 211 653 ლარი და საურავი 9 816 471 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებით:

შპს „----“ საქმიანობას წარმოადგენს სარემონტო სარეაბილიტაციო (პარკების, სპორტკომპლექსების მშენებოლობა, სკოლების რეაბილიტაცია/მშენებლობა) სამუშაოების წარმოება, რაც ძირითადად სახელმწიფო შესყიდვების ქვეკონტრაქტორის სახით მიმდინარეობს, კერძოდ, გადამხდელი შპს „----“ მიერ მოგებული ტენდერების ძირითად ქვეკონტრაქტორს წარმოადგენს. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილია საბანკო ამონაწერები, ბუღალტრული პროგრამა, შესრულებულ მომსახურებებზე გადახდის ნაწილობრივ ფორმა N2-ები და ჯამური ხარჯთაღრიცხვები, ასევე ქვეკონტრაქტორების მიერ შესრულებული სამუშაოების დოკუმენტები. წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერებისა, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, სახელმწიფო შესყიდვების ვებ გვერდის და შემოწმების ხელთ არსებულ ინფორმაციაზე დაყრდნობით გაანგარიშებულ იქნა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები, რაც არსებითად განსხვავდება დეკლარირებული მონაცემებისაგან. კერძოდ, შპს „----“ მიღებული თანხები, შესასრულებელ სამუშაოებზე სრულად არ არის არც დაბეგრილი/დეკლარირებული და არც გადამხდელის მიერ არის გამოწერილი შესაბამისი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, შესაბამისად შემოწმება დაეყრდნო საბანკო გადარიცხვებს და წარმოდგენილ დოკუმენტაციას, რის შედეგადაც შემოწმებით გაანგარიშებულ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვასა (საბანკო ამონაწერები, სხვა ლოკაციებზე შესრულებული სამუშაოები, პირადი მოხმარებისათვის შეძენილი სხვადასხვა საქონელი) და დეკლარირებულ მონეცამებეს შორის გამოვლინდა არსებითი სხვაობები. შემოწმებით გაანგარიშდა დღგ-ის ბრუნვა, შედეგად დეკლარირებული ბრუნვა შესამოწმებელ პერიოდში ჯამურად გაიზარდა. ასევე, შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ იქნა საწარმოს დღგ-ის ჩასათვლელი თანხები, რომელიც ასევე აღემატება დეკლარირებულ მონაცემებს. დამატებული ღირებულების გადასახადის შესახებ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის VI კარის მოთხოვნების შესაბამისად გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ის გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა, ასევე, კუთვნილი დღგ-ის ჩასათვლელი თანხები. გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში – საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის პირველი პუნქტის მიზნებისათვის, პირის მიერ გადახდილი ანაზღაურება ჩაითვლება დასაბეგრ თანხად და ოპერაცია დაექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას, თუ ანაზღაურების მიღების მომენტში სახეზეა ყველა შემდეგი პირობა:

ა) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/ გასაწევი მომსახურება;

ბ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/ გასაწევი მომსახურების რაოდენობა/ მოცულობა;

გ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/ გასაწევი მომსახურების ღირებულება;

დ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/ გასაწევი მომსახურება წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ თუ გათავისუფლებულ ოპერაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, შემოწმების მიერ გაანგარიშებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები არსებითად განსხვავდება დეკლარირებული მონაცემებისაგან. კერძოდ, შპს „-----“ მიღებული თანხები, შესასრულებელ სამუშაოებზე სრულად არ არის არც დაბეგრილი/დეკლარირებული და არც შესაბამისი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებია გამოწერილი, შესაბამისად შემოწმება დაეყრდნო საბანკო გადარიცხვებს და წარმოდგენილ დოკუმენტაციას, რის შედეგადაც შემოწმებით გაანგარიშებულ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვასა (საბანკო ამონაწერები, სხვა ლოკაციებზე შესრულებული სამუშაოები, პირადი მოხმარებისათვის შეძენილი სხვადასხვა საქონელი) და დეკლარირებულ მონაცემებს შორის გამოვლინდა არსებითი სხვაობები. შემოწმებით გაანგარიშდა დღგ-ის ბრუნვა და გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების ეტაპზეც არ წარმოუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-2 და მე-3 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან.

ხოლო მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“, „ბ“ და ,,გ“ ქვეპუნქტების თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

ბ) ამ კარის შესაბამისად საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ.

გ) საქონლის იმპორტისას გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

ა) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა;

ბ) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – საქონლის იმპორტთან დაკავშირებით, იმპორტის დეკლარაცია. ,,გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ;

ბ) ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად, განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ;

გ) საქონლის იმპორტისას გადახდილი/გადასახდელი დღგ;

ხოლო, მე-3 ნაწილის ,,ა“ და ,,ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დასაბეგრ პირს უფლება არ აქვს ჩაითვალოს:

ა) დღგ, თუ იგი არ არის რეგისტრირებული დღგ-ის გადამხდელად;

ბ) იმ საქონელზე/მომსახურებაზე (გარდა ძირითადი საშუალებებისა) გაწეული ხარჯის ღირებულებაზე მიკუთვნებული დღგ-ის თანხა, რომელიც დასაბეგრი პირის მიერ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციამდე პერიოდში გამოყენებულია დასაბეგრ ოპერაციებში.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის წარმოდგენილ საჩივარში მითითებულ არგუმენტაციაზე:

შპს „-----“ მიერ ------ სამშენებლო მომსახურების გასაწევად შესამოწმებელ პერიოდში ადგილი ჰქონდა სხვადასხვა მომწოდებლებისგან და ქვეკონტრაქტორებისგან სხვადასხვა სახის საქონლის/მომსახურების შესყიდვას. ერთ-ერთ ასეთ ქვეკონტრაქტორს წარმოადგენდა შპს „------“ (ს/ნ ------). შესამოწმებელ პერიოდში, მხოლოდ 2022 წლის განმავლობაში ამ კომპანიისგან შესყიდულ იქნა 10 000 მლნ ლარზე მეტი ღირებულების სხვადასხვა სამშენებლო საქონელი/მოწყობილობები და მომსახურება. გასათვალისწინებელია, რომ ------ საგადასახადო შემოწმების პარალელურად განხორციელდა შპს „------“ 2022 წლის შუალედური საგადასახადო შემოწმება, რომლის ფარგლებშიც შპს ,,------” დამატებით დაერიცხა დღგ-ს თანხა მედეგთან არსებული სახელშეკრულებო ურთიერთობის ფარგლებში ამ უკანასკნელისთვის მიწოდებული საქონლის/მომსახურების ოპერაციებზე. შპს „------“ მიერ ადგილი აქვს შპს ,,------“ მიღებული საქონლის/მომსახურების დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციებში გამოყენებას. შესაბამისად, შპს „------“ უფლებამოსილია მიიღოს დღგ-ის ჩათვლა შპს ,,------” საგადასახადო შემოწმების ფარლებში დარიცხული დღგ-ის თანხებზე. საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში კომპანიას შეეზღუდა საგადასახადო ორგანოს მონაწილეობის გარეშე საგადასახადო ანგარიშფაქტურის დადასტურების და შესაბამისად დაზუსტებული დეკლარაციის წარდგენის უფლებამოსილება, გადამხდელი ითხოვს საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში გათვალისწინებულ იქნას შპს ,,-----“-ისთვის დარიცხული დღგ-ს თანხის ჩათვლის უფლება. ცალკეულ საქონლზე/მომსახურებაზე არ არსებობს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

გადამხდელი ითხოვს დამკვეთისთვის დარიცხული დღგ-ის თანხის ჩათვლას. აღნიშნავს, რომ მათი საგადასახადო შემოწმების პარალელურად განხორციელდა შპს „-----” 2022 წლის შუალედური საგადასახადო შემოწმება, რომელიც წარმოადგენს ------ ძირითად დამკვეთს.

საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში შპს „-----” მიერ შესყიდული სასაქონლომატერიალური მარაგების ღირებულება, დღგ-ს გარეშე 5 788 421 ლარის ოდენობით, დაიბეგრა დამატებული ღირებულების გადასახადით. კომპანიის ვარაუდით დარიცხვის მოტივს შესაძლოა წარმოადგენდეს ის ფაქტი, რომ მათ მიერ შესრულებული სამუშაოს ამსახველ ფორმა N2-ში აღნიშნული მარაგები ასევე იყო ასახული და შესაბამისად მათი გამოყენება მოხდა შპს „-----” მიერ შპს „-----” მიწოდებულ მომსახურებაში და იმ შემთხვევაში თუ შპს „------” მიერ მოხდა საკუთარი საქმიანობის ფარგლებში ამ მარაგების გამოყენება, შესაბამისად შპს „-----” მიერ მიწოდებას ექნებოდა ადგილი. გასათვალისწინებელია, რომ შპს „-----” არ ეთანხმება აღნიშნულ ნაწილში განხორციელებულ დარიცხვას, ზემოთხსენებული მიუხედავად, იმ დაშვებით, რომ შემმოწმებლის მიერ მარაგები დაბეგრილ იქნა იმ მოტივით, რომ მათი გამოყენება მოხდა ------- მიერ კომპანიისთვის მოწოდებულ სამშენებლო სამუშაოებში, ასეთ შემთხვევაში ადგილი ქონდა მხარეთა შორის ე.წ. გაცვლის/ბარტერული სახის გაროგებას, რომელიც ფარგლებშიც თავის მხრივ მიღებული მომსახურების სანაცვლოდ შპს „------” მიერ ადგილი აქვს შპს „-------” ამ მასალების მიწოდებას. ბარტერული ოპერაციის განხორციელებისას გარიგების მონაწილე თითოეული მხარე უფლებამოსილია გამოწეროს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რის საფუძველზეც ხორციელდება დღგის ჩათვლა, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით გათვალისწინებული შეზღუდვების გათვალისწინებით. გადამხდელი მიუთითებს, რომ ზემოთ მოყვანილი ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით იმ შემთხვევაში, თუ ადგილი აქვს შპს „------” მიერ ------ საქონლის მიწოდებას, ხსენებული ხორციელდება ბარტერული გარიგების ფარგლებში და ვინაიდან საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში კომპანიას შეეზღუდა საგადასახადო ორგანოს მონაწილეობის გარეშე საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის დადასტურების და შესაბამისად დაზუსტებული დეკლარაციის წარდგენის უფლებამოსილება, ითხოვს, საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში გათვალისწინებულ იქნას შპს „-----” მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე დღგ-ის ჩათვლის უფლება.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აღნიშნული სადავო საკითხები, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით, საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დღგის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს დამატებით შეისწავლოს როგორც წარმოდგენილი, ასევე, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „-----“ (ს/ნ -----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. მე-2 და მე-3 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები;

ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს, როგორც წარმოდგენილი, ასევე, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული დღგის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხულ დამატებული ღირებულების გადასახადს

2. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში გათვალისწინებულ იქნას შპს-თვის დარიცხული დღგ-ის თანხის ჩათვლის უფლება და მიუთითებს, რომ ცალკეულ საქონლზე/მომსახურებაზე არ არსებობს საგადასახადო ანგარიშფაქტურა.

3. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს დამკვეთისთვის დარიცხული დღგ-ის თანხის ჩათვლას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შპს-ს საქმიანობას წარმოადგენს სარემონტო სარეაბილიტაციო სამუშაოების წარმოება. მომჩივანი შპს, სხვა შპს-ს მიერ მოგებული ტენდერების ძირითად ქვეკონტრაქტორს წარმოადგენს.

გაანგარიშებულ იქნა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები, რაც არსებითად განსხვავდება დეკლარირებული მონაცემებისაგან. შესასრულებელ სამუშაოებზე სრულად არ არის არც დაბეგრილი/დეკლარირებული და არც გადამხდელის მიერ არის გამოწერილი შესაბამისი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, შესაბამისად შემოწმება დაეყრდნო საბანკო გადარიცხვებს და წარმოდგენილ დოკუმენტაციას, რის შედეგადაც შემოწმებით გაანგარიშებულ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვასა და დეკლარირებულ მონეცამებეს შორის გამოვლინდა არსებითი სხვაობები. შემოწმებით გაანგარიშდა დღგ-ის ბრუნვა, შედეგად დეკლარირებული ბრუნვა შესამოწმებელ პერიოდში ჯამურად გაიზარდა. ასევე, შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ იქნა საწარმოს დღგ-ის ჩასათვლელი თანხები, რომელიც ასევე აღემატება დეკლარირებულ მონაცემებს. ადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

შემოსავლების სამსახურმა პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

მე-2 და მე-3 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, აუდიტისდეპარტამენტს უნდა დაევალოს დამატებით შეისწავლოს როგორც წარმოდგენილი, ასევე, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:158(1);159(1);163(1);164(1,2);175(1);