გადაწყვეტილება №20148/2/2023
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№20148/2/2023
16 ნოემბერი 2023
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს "------" (ს/ნ "------")
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,3.11.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს "------" -ის 3.07.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20148/2/2023).
დავის საგანი:
საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 26 დეკემბრის №083-44 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 5.06.2023 წლის №12358 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 506 980.74 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 298 039
დღგ - 112 601
საშემოსავლო გადასახადი - 185 438
ჯარიმა - 147 950
საურავი - 60 991.74
ფაქტების აღწერა
გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სურსათით ვაჭრობა.
შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 2019 წლის 1 დეკემბრიდან 2022 წლის პირველ ოქტომბრამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება
შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 15 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
გადასახადის გადამხდელი სმფ-ების შესყიდვას ახორციელებს ადგილობრივ ბაზარზე და ახდენს მის რეალიზაციას საცალოდ (შესამოწმებელ პერიოდში გამოწერილი აქვს მხოლოდ 8 სასაქონლო ზედნადები), არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტერია.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, მარაგების დასადგენად ჩატარდა როგორც ფულის აგრეთვე სასაქონლო მარაგების ინვენტარიზაცია შესაბამისად განისაზღვრა მთლიანი რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება. ამასთანავე დოკუმენტით შეძენილი და ინვენტარიზაციის მიერ დადგენილი სასაქონლო ნაშთები დაიყო 20 კატეგორიად გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული პროდუქციის ფასნამატის განსაზღვრისათვის გამოყენებულია მსგავსი საწარმოს აუდირებული ფასნამატი (შესაბამისი ჯგუფების გათვალისწინებით).
შემოწმებით დადგინდა, რომ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა აღემატება გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ მონაცემს. აღნიშნული სხვაობით გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი შემოსავლები, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებზე დაყრდნობით დადგენილი ხარჯების გამოკლებით, განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების მიხედვით დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. გადასახადის გადამხდელს ასევე დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 26 დეკემბრის №32737 ბრძანება და ამავე თარიღის №083-44 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 5.06.2023 წლის №12358 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით და შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, შემოწმებას შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირის აუდირებული ფასნამატის გამოყენება, რამაც გამოიწვია დამატებითი შემოსავლის განსაზღვრა, მართლზომიერია, ხოლო მიღებული შემოსავლებისა და გაწეული ხარჯების გათვალისწინებით მიღებული ფულადი ნაშთის ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ ხელფასად განხილვა, შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან. ასევე, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად.
ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი იმგვარი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ შეძენილ იქნა სულ დღგ-ის გარეშე 5 468 228,22 ლარის ღირებულების საქონელი, რაც დავის საგანს არ წარმოადგენს. ასევე სადავო არ არის ის, რომ მომჩივნის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული საქონლის ღირებულება დღგ-ის დეკლარაციების თანახმად სულ (დღგ-ის გარეშე შეადგენდა 5 229 764,46 ლარს.
აღსანიშნავია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში 500 000 ლარზე მეტი ღირებულების სიგარეტი იქნა შეძენილი, რომლის რეალიზაციის ფასი არ უნდა შეიცვალოს. ასევე გარკვეული დასახელების საქონელზე ფასნამატი იყო დაბალი - ეს ძირითადად პირველადი მოთხოვნილების საქონელია და ამ ნაწილის საქონლის შეძენის ღირებულება დაახლოებით 1,3 მილიონ ლარს შეადგენდა, რაზეც ასევე არ უნდა მოხდეს ფასნამატის ცვლილება; ასევე გათვალისწინებულ უნდა იქნას ის, რომ საქონლის ნაშთი შემოწმების ბოლოს შეადგენდა 276 503 ლარს. აღნიშნულის გათვალისწინებით დათვლილია გასული პერიოდის რეალიზაციები, დადგინდა/დაზუსტდა საქონლის ბუღალტრული ნაშთი და იგი შედარდა ინვენტარიზაციის შედეგებს, რა დროსაც დადგინდა რომ საქონლის დანაკლისი გასაყიდი ფასებით დაახლოებით 200 000 ლარს შეადგენდა.
მიაჩნია, რომ სწორედ საქონლის დანაკლისის დადგენა და მისი აღმოჩენის მომენტში დანაკლისის რეალიზაციად განხილვა უნდა მოეხდინა საგადასახადო ორგანოს.
საქონლის დანაკლისი მისი აღმოჩენის მომენტში ითვლება რეალიზაციად და არ ხდება საქონლის დანაკლისის გასულ პერიოდზე გადანაწილება და ამ საფუძვლით ფასნამატის ცვლილება. სწორედ ამის გამო, რომ საქონლის დანაკლისი დაემატა გასული პერიოდის დეკლარირებულ რეალიზაციებს, ამიტომ შემცირდა საქონლის ფასნამატი და შემდეგ ამ საფუძვლით მოხდა ფასნამატის გაზრდა, ამის ნაცვლად შემოწმებას საქონლის დანაკლისი ცალკე უნდა განეხილა და დაებეგრა არსებული წესების დაცვით და არ უნდა მოეხდინა საქონლის ფასნამატის ცვლილება.
სანქცია დაკისრებულია იმის გამო, რომ სადავო დარიცხვები შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმების მიერ რეალიზებული საქონლის ფასნამატის ცვლილებით არის გამოწვეული.
მიაჩნია, რომ საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, მომჩივანი უნდა გათავისუფლდეს სადავო მოთხოვნით დაკისრებული სანქციისგან.
ასევე საჩივარში აღნიშნულია, რომ აუდიტორის გადაწყვეტილება უნდა იყოს გონივრული და შესაბამისად დასაბუთებული ფაქტობრივი გარემოებების და მტკიცებულებების საფუძველზე.
შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული ბრძანება შემოწმების მასალების გამართლების მცდელობას უფრო მეტად ჰგავს, ვიდრე ნეიტრალური პოზიციიდან სადავო საკითხის სათანადო შესწავლის/გამოკვლევის შედეგად მიღებულ დასაბუთებულ/არგუმენტირებულ გადაწყვეტილებას.
დავის განხილვის ვერც ერთ ეტაპზე საგადასახადო ორგანომ ვერ შეძლო იმის დადასტურება რომ გასაჩივრებული აქტების მიღების დროს მათ მიერ დაცული იყო არსებული რეგულაციები და სადავო აქტები თავის დროზე კანონშესაბამისად იქნა მიღებული.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.
საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.
საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და ,,ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
დადგენილია რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ, მარაგების დასადგენად ჩატარდა როგორც ფულის აგრეთვე სასაქონლო მარაგების ინვენტარიზაცია შესაბამისად განისაზღვრა მთლიანი რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება. ამასთანავე დოკუმენტით შეძენილი და ინვენტარიზაციის მიერ დადგენილი სასაქონლო ნაშთები დაიყო 20 კატეგორიად გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული პროდუქციის ფასნამატის განსაზღვრისათვის გამოყენებულია მსგავსი საწარმოს აუდირებული ფასნამატი (შესაბამისი ჯგუფების გათვალისწინებით). ამასთან, არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი შემოსავლები, ხარჯების გამოკლებით შესამოწმებელ პერიოდში განხილულია საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
იმ გარემოებებიდან გამომდინარე, რომ მომჩივანი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით, რის გამოც შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის სრულად დადგენა, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად და არ არსებობს შემოსავლების სამსახურის ბრძანების გაუქმების საფუძველი.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
მომჩივანს მიაჩნია, რომ საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, მომჩივანი უნდა გათავისუფლდეს სადავო მოთხოვნით დაკისრებული სანქციისგან.
ფაქტობრივი გარემოებები
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.
შემოწმებით დადგინდა, რომ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა აღემატება გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ მონაცემს. აღნიშნული სხვაობით გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა.
არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი შემოსავლები, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებზე დაყრდნობით დადგენილი ხარჯების გამოკლებით, განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების მიხედვით დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს ასევე დაეკისრა ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად და არ არსებობს შემოსავლების სამსახურის ბრძანების გაუქმების საფუძველი.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :
73(5,9),101,154,158,159,160,161,269(7).