გადაწყვეტილება №23290/2/2024

№ 23290/2/2024

27 სექტემბერი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 20.09.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“-ის 18.06.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №23290/2/2024).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 13 ნოემბრის №27760 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 15.04.2024 წლის №081-70 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 3.06.2024 წლის №13032 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 459 141 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 282 323

დღგ - 38 276

საშემოსავლო გადასახადი - 244 047

ჯარიმა - 176 818

 

ფაქტების აღწერა

საწარმოს საქმიანობაა საკვები პროდუქტებით და სასმელებით ვაჭრობა.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.06.2020 წლიდან 1.03.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

1. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა ჯამში შეადგენს 15 957 746 ლარს. გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონით გათვალისწინებული ფორმით. შემოწმების პროცესში წარმოდგენილია მხოლოდ საქონლის მოძრაობის პროგრამა, რომელიც გადამოწმებული იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ინფორმაციასთან (გამოწერილი ელ. სასაქონლო ზედნადებების ნაწილში) და დადასტურდა მისი სანდოობა ამ ნაწილში. ამასთან გამოვლინდა სხვაობები წარმოდგენილ პროგრამა ორისში ჩამოწერილ სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობებსა და საქონლის მოძრაობის პროგრამაში არსებულ ჩამოწერილ საქონელს შორის, რითაც დგინდება, რომ სხვაობის ნაწილში ჩამოწერილი საქონლის იდენტიფიცირება ვერ ხერხდება, ვინაიდან პროგრამა ორისში სმფ-ები ჩამოწერილია ჯამურად, ყოველი წლის ბოლოს, ხოლო საქონლის მოძრაობის პროგრამაში რეალიზაციის ოპერაციის ნაწილზე შესაბამისი საქონლის ჩამოწერა არ ფიქსირდება და თვითღირებულებად დაფიქსირებულია ნულოვანი მაჩვენებელი. აღნიშნულიდან გამომდინარე დგინდება, რომ გადამხდელი არასრულად აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას, შესაბამისად შემოწმების მიერ შემოსავალი გაანგარიშდა შემდეგი მეთოდით: გადამხდელის მიერ ცნობის სახით წარმოდგენილ სასაქონლომატერიალური მასალების საწყისი/საბოლოო ნაშთებით და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ელ. სასაქონლო ზედნადებებით შეძენილი სმფებით დადგინდა რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება ყოველი წლის მიხედვით, რასაც გამოაკლდა წარმოდგენილ საქონლის მოძრაობის პროგრამაში აღრიცხული რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება და გამოვლენილ სხვაობაზე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე გავრცელდა წარმოდგენილი საქონლის მოძრაობის პროგრამიდან დოკუმენტით (ს/ზედნადებით) რეალიზაციის შემთხვევაში დადგენილი შესაბამისი ჯგუფის საშუალო შეწონილი ფასნამატი. რეალიზაციის დაანგარიშებისას გათვალისწინებულია საქონლის აღრიცხვის პროგრამაში 0 ლარით ჩამოწერილი საქონლის წილი აღრიცხული შემოსავალი, გაორების თავიდან ასაცილებლად. შემოწმებით დადგენილ შემოსავალს დაემატა მარკეტინგული მომსახურებიდან მიღებული შემოსავალი და განისაზღვრა შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. შესაბამისად, დაკორექტირდა გადამხდელის დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

2. გადასახადის გადამხდელი არასრულად აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას, კერძოდ, წარმოდგენილ ბუღალტრულ პროგრამაში მონაცემები ასახულია ჯამურად ყოველი წლის ბოლოს, აღნიშნულიდან გამომდინარე სალაროში ფულის მოძრაობა გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდზე, თვეების მიხედვით შემდეგი მეთოდით: წინა შემოწმებით დადგენილ ნაშთს გამოაკლდა დამფუძნებლის მიმართ ვალდებულება და დაემატა შემოწმებით დადგენილ შემოსავალს, გამოაკლდა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი, გამოაკლდა გაცემული ხელფასები და ბიუჯეტში გადახდილი თანხები, დაემატა ბანკში ფულის საწყისი ნაშთი და გამოაკლდა ბანკში ფულის საბოლოო ნაშთი, გაანგარიშებაში გათვალისწინებულია გადამხდელის მიერ ცნობის სახით წარმოდგენილი დებიტორული და კრედიტორული დავალიანების ნაშთები, ამასთან შესამოწმებელი პერიოდის საწყისი დებიტორული და კრედიტორული დავალიანების ნაშთები გადმოტანილია წინა შემოწმების მონაცემებიდან. აღნიშნული გაანგარიშების შედეგად გადამხდელს მთელი შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში უფიქსირდება უძრავი ნაშთი. შემოწმების მიერ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების მიხედვით გაანგარიშდა გონივრული ნაშთის ოდენობა (ამ ნაწილში შემოსავალი განისაზღვრა საკონტროლო-სალარო აპარატის მონაცემებით, და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ ხარჯებსა და საბანკო გადარიცხვით გადახდილ ხარჯს შორის სხვაობით, აღნიშნულის მიხედვით გონივრული ნაშთი განისაზღვრა ყოველთვიურად საკასო შემოსავლის და საკასო ხარჯის მეათედით). დადგინდა სხვაობა განსაზღვრულ ყოველთვიურ სალაროს უძრავ ნაშთსა და შესაბამისი თვის გონივრულ ნაშთს შორის, არაგონივრული ნაშთიდან მინიმალური ნაშთი ჩაითვალა 2020 წლის ივნისის საანგარიშო პერიოდში გაცემულ ხელფასად და შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს შემოწმებით დადგენილ არაგონივრულ ნაშთს და ივნისში ხელფასად განხილულ ნაშთს შორის სხვაობა დაკვალიფიცირდა პერიოდის ბოლოს 2023 წლის თებერვლის საანგარიშო პერიოდის ხელფასად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 28.12.2022 წლის №33431 ბრძანება და №081-335 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 13.11.2023 წლის №27760 ბრძანებით, საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ საჩივარზე თანდართული) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 13.11.2023 წლის №27760 ბრძანების აღსრულების შედეგად აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 29 მარტის დასკვნის საფუძველზე, საგადასახადო შემოწმების შედეგებად შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები არ შემცირდა, რაზეც გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2024 წლის 15 აპრილის №8645 ბრძანება და №081-70 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 3.06.2024 წლის №13032 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილით და 304-ე მუხლის 21 ნაწილით და აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარში გამოთქმული პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია. გადასახადის გადამხდელი საჩივარში ვერ უთითებს იმ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებს, თუ რა ნაწილში არ განხორციელდა შემოსავლების სამსახურის ბრძანების აღსრულება.

საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილი დასკვნის და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მოცემულ შემთხვევაში საყურადღებოა ის, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიმართ არც ერთი სახის საგადასახადო სამართალდარღვევის შემთხვევა არ ფიქსირდება: არც საკონტროლო-სალარო აპარატის გამოყენების წესების დარღვევა, არც საქონლის დანაკლისის/აღურიცხავობის შემთხვევები არ არის; ასევე არ ხდება სასაქონლო ზედნადებების გარეშე საქონლის შეძენა/შენახვა; მნიშვნელოვანია ის, რომ შესამოწმებელ პერიოდში 16 მილიონ ლარზე მეტი ღირებულების საქონელბრუნვაში არსებითად დაცულია საქონლის შეძენის/რეალიზაციის, ხარჯების წარმოების წესი/დოკუმენტები; დადგენილ ვადაში და წესით ხდებოდა საგადასახადო დეკლარაციების წარდგენა და გადასახადების გადახდა (საბანკო ანგარიშზე ინკასოს წარდგენის გარეშე) და ისე არ ხდება, რომ დამალული შემოსავლების არსებობას აქვს ადგილი და შესამოწმებელ პერიოდში სრულად არ ხდებოდა რეალიზებული საქონლის დეკლარირება; არ ყოფილა ისეთი შემთხვევები, რომ საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის შემთხვევაში საქონლის ფასნამატი დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატზე ნაკლები იყო - ასეთ შემთხვევაში საქონლის საბითუმოდ/დოკუმენტურად რეალიზაცია არ/ვერ მოხდება; ამიტომ რეალიზებული საქონლის ფასის ცვლილების საფუძველი ამ ნაწილში არ არსებობს; დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტის დაზუსტება/გაანგარიშება შემმოწმებლის მხრიდან მოხდა არასწორად.

საქონლის ფასის განსაზღვრის პრინციპი არის სადავო. მოცემულ შემთხვევაში შესამოწმებელ პერიოდში შემმოწმებელს საქონლის რეალიზაცია ორ ნაწილად უნდა გაეყო: ერთი დოკუმენტური რეალიზაცია და ეს ნაწილი უცვლელად უნდა დარჩენილიყო, ხოლო საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის ნაწილში გადამხდელთან არსებული დოკუმენტური ფასნამატი უნდა გამოყენებულიყო (ხოლო თუ მსგავსი საქონელი არ იქნებოდა, მაშინ იმ პერიოდში გადამხდელთან არსებული საშუალო დოკუმენტური ფასნამატი უნდა გამოყენებულიყო) და ასეთი ფასნამატის გათვალისწინებით დადგინდებოდა შესამოწმებელ პერიოდში საქონლის რეალიზაციით მიღებული შემოსავალი, რომელსაც უნდა გამოკლებოდა გადამხდელის მიერ დეკლარირებული მონაცემები და დარჩენილი სხვაობა იქნებოდა დამატებით დაბეგვრის ობიექტი (ასეთის არსებობის შემთხვევაში) – რაც არ იქნა დაცული მოცემულ შემთხვევაში. სადავო აქტებით მივიღეთ ის, რომ შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმებით დადგენილი დღგით დასაბეგრი ბრუნვა დეკლარირებულს აღემატება დღგ-ის გარეშე 253163 ლარით, რაც არასწორია.

საგადასახადო ვალდებულებების დადგენის არაპირდაპირი მეთოდი არ გულისხმობს არარეალურ დარიცხვას, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია. არაპირდაპირი მეთოდი საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ფაქტების და გარემოებების გამოკვლევას, ურთიერთშეჯერებას გულისხმობს, რა დროსაც სადავო დარიცხვები მაქსიმალურად უნდა მიუახლოვდეს კუთვნილ ძირითად გადასახადებს – როგორც ეს იქნებოდა მოწესრიგებული საქმიანობის შემთხვევაში, რასაც ვერ ვიტყვით მოცემულ შემთხვევაზე - უნდა მოხდეს საქონლის დოკუმენტური ფასის გავრცელება დოკუმენტების გარეშე რეალიზებულ საქონელზე.

გაუგებარია რატომ ხდება საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების/შესწავლის დროს უხეში შეცდომების/უზუსტობების დაშვება და არაპირდაპირი მეთოდით გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა რატომ გაიგება ისე, რომ ნებისმიერი ოდენობის თანხაზე შეიძლება მოედავო გადამხდელს და ყოველგვარი დასაბუთების გარეშე დამატებით გადასახდელად დაარიცხო თანხები გადამხდელს.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე საჭიროა შეიცვალოს რეალიზებული საქონლის ფასნამატის დადგენის მეთოდი; როგორც აღნიშნა საქონლის რეალიზაცია ორ ნაწილად უნდა გაიყოს: საქონლის იდენტიფიცირებული (დოკუმენტური) რეალიზაცია უნდა დარჩეს უცვლელი და ამ ნაწილში საქონლის ფასნამატი, ასევე დაბეგვრის ობიექტი არ უნდა შეიცვალოს; ხოლო საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის ნაწილში გამოყენებული უნდა იქნეს გადამხდელთან არსებული დოკუმენტური ფასნამატი და აღნიშნულის გამოყენებით უნდა დადგინდეს/დაზუსტდეს გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები და შესაბამისად გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები შესამოწმებელ პერიოდში.

აქვე დასძენს, რომ ბუღალტრული მონაცემების გათვალისწინებით საწარმოს მიერ 2023 წლის იანვრის თვის დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია შეადგენს 464366,00 ლარს, ხოლო დეკლარირებული მონაცემის მიხედვით 394373,00 ლარს, ბუღალტრული მონაცემების გათვალისწინებით 2023 წლის იანვრის თვის დღგ-ის დეკლარაცია საჭიროებს კორექტირებას 464366,00 ლარზე.

საწარმოს მიერ დღგ-თ დასაბეგრი თანხები გამოყვანილია კომპანიის ბუღალტრული შედეგებიდან გამომდინარე, რომელიც შედგება ნაღდი ანგარიშსწორება+ტერმინალი+მარკეტინგული მომსახურება, თვეების შესაბამისად. ასევე კომპანია ყოველი წლის დასაწყისში ახორციელებს სმფ-ების ინვენტარიზაციას, რომლის გათვალისწინებით დგინდება აღნიშნული პერიოდისთვის სმფ-ების ნაშთი.

შესამოწმებელ პერიოდში ბუღალტრულ მონაცემებზე დაყრდნობით შპს ----------“-ის (ს/ნ -----------) დასაბეგრი შემოსავალი შეადგენს 16027738,00 ლარს, ხოლო გადასახდელი დღგ 208050,00 ლარს (ამავე პერიოდში კომპანიის მიერ ბიუჯეტში გადახდილი თანხა შეადგენს 214700,00 ლარს), კომპანიის მიერ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება შეადგენს 14940520,00 ლარს, საშუალოდ კომპანიის ფასნამატი შეადგენს 1,06-დან 1,08-მდე პროცენტს.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე დღგ-ის ნაწილში 2023 წლის იანვრის თვის საანგარიშო პერიოდზე 464366,00-394373,00=69993,00 ლარის სხვაობაზე დამატებით დასარიცხი დღგ შეადგენს 12599,00 ლარს.

თუ ჩავთვლით, რომ დღგ-ის ჩათვლების ნაწილში კომპანიის მონაცემებში არის უზუსტობები და ამ ნაწილში გავიზიარებთ შემმოწმებლის გაანგარიშებას, ამ შემთხვევაში დამატებით დარიცხვა იქნება 7304 ლარი; აღნიშნულის გათვალისწინებით დღგ-ის ნაწილში დამატებით დასარიცხი თანხა შეადგენს სულ (12599+7304) 19903 ლარს და არა სხვა თანხებს, როგორც ეს შემოწმების მასალებში (გასაჩივრებულ აქტებში) არის მითითებული.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, მიაჩნია, რომ სადავო დარიცხვები არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია.

საჩივრის განხილვის დროს შემოსავლების სამსახურს ხსენებულ სადავო საკითხებზე, გადამხდელის არგუმენტებზე საერთოდ არ უმსჯელია, სადავო საკითხების დამატებით შესწავლა/გადამოწმება შემოსავლების სამსახურს არ მოუხდენია; ამ ნაწილში ვერ აქარწყლებს გადამხდელის არგუმენტებს.

შესაბამისად ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

უნდა აღინიშნოს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში ყოველი თვის ბოლოს სალაროს გონივრული ნაშთის გამოყვანის დროს არაგონივრული ნაშთის ხელფასად ჩათვლა და ამ თანხების სალაროდან ამოღება მომდევნო თვეებში საქონლის შეძენებზე უარყოფითად აისახება და მოხდება სალაროს დამინუსება, რაც არ არის გათვალისწინებული შემოწმების მასალებში. სადავო არ არის ის, რომ საქონლის შეძენა/რეალიზაცია უწყვეტ რეჟიმში ხდება. შემოწმებამ მთელი შესამოწმებელი პერიოდის არაგონივრული ნაშთი შეკრიბა მთელ შესამოწმებელ პერიოდზე და მიღებული თნხა 1220237 ლარი – როგორც სალაროს არაგონივრული ნაშთი განხილული იქნა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად – რაც არასწორია. ყოველი თვის ბოლოს არსებული სალაროს როგორც გონივრული, ასევე არაგონივრული ნაშთი ყოველ მომდევნო თვეში ისევ იღებს მონაწილეობას საქონლის შეძენებში და გადადის მომდევნო თვის ბოლოს სალაროს ნაშთებში და ასე გრძელდება მუდმივად. თუ ყოველთვიურად სალაროს არაგონივრულ ნაშთს ხელფასად განვიხილავთ და ამ თანხებს მოძრაობიდან ამოვიღებთ, რა სურათი მიიღება ამ დროს: მომდევნო თვეში როგორ მოხდება ანგარიშსწორებები საქონლის/მომსახურების მომწოდებლებთან, როგორ მოხდება სხვა ხარჯების გაწევა, ხომ არ მოხდება სალაროს დამინუსება – ეს საკითხები თავის დროზე შემოწმებას არ გაურკვევია. მოცემულ შემთხვევაში სალაროს მოძრაობა შემოწმებას არა მარტო ყოველი თვის ბოლოს, არამედ ყოველი თვის შიგნით საქონლის შეძენების, ხარჯების გაწევის ჭრილში უნდა განეხილა და მექანიკურად საკითხისადმი მიდგომა არ უნდა მოეხდინა.

საყურადღებოა შემდეგი: შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 13 ნოემბრის №27760 ბრძანების აღსრულების დროს შემოწმებისათვის წარდგენილი იქნა ცხრილები/გაანგრიშებები, სადაც აშკარად სხვაობებზე, სადავო თანხების ნაწილის არასწორად დარიცხვაზე არის საუბარი; თუმცა შემმოწმებელი თვლის, რომ გაუგებარია რა არის გაანგარიშებებს შორის არსებული სხვაობის მიზეზი და რადგან ასეთი გაანგარიშებების მასალებით ვერ დგინდება (აცხადებს შემმოწმებელი) - არ უნდა მოხდეს მისი გაზიარება – რაც არასწორია. გასათვალისწინებელია ის, რომ მთელი შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში შეძენილი საქონლის რაოდენობა და ფასი არ არის სადავო, ასევე საქონლის/მომსახურების რეალიზაციები მოცემულია რს-ზე. უზუსტობაა საშემოსავლო გადასახადში სადავო თანხების დარიცხვაში, სადაც სალაროს არაგონივრული ნაშთის გაანგარიშების დროს დაშვებული იქნა უზუსტობა; არასწორად მოხდა სალაროს ნაშთის გაანგარიშება შესამოწმებელ პერიოდში – არ უნდა მოხდეს ცლკეული თვეების მიხედვით სალაროს არაგონივრული ნაშთის დადგენა და მისი იმავე თვის ბოლოს ხელფასის სახით განაცემად ჩათვლა. ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურში არსებული პრაქტიკის თანახმად მთელი პერიოდის განმავლობაში შეისწავლება სალაროს მოძრაობა და შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არსებული სალაროს არაგონივრული ნაშთი (ასეთის არსებობისას) განიხილება ხელფასის სახით განაცემად (თუ არ იქნება გათვალისწინებული შემოწმების შემდგომი პერიოდის სალაროს მოძრაობა); საკითხისადმი ასეთი მიდგომის შემთხვევაში აშკარად სხვა სურათი მიიღება – ვიდრე ეს გასაჩივრებულ აქტებში არის მითითებული.

უნდა აღინიშნოს, რომ გადამხდელის არგუმენტები ამ ნაწილში შემოწმების მიერ საერთოდ არ არის განხილული, სალაროს მოძრაობა შემოწმების მიერ არ შესწავლილა, სალაროს არაგონივრულ ნაშთთან დაკავშირებით მსჯელობა შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 13 ნოემბრის №27760 ბრძანების აღსრულების შედეგად გამოცემულ დასკვნაში მოცემული არ არის.

მოცემულ შემთხვევაში ვერ დგინდება თუ რატომ არ იქნა გაზიარებული ამ ნაწილში გადამხდელის არგუმენტები სალაროს ნაშთთან დაკავშირებით და რატომ უნდა მოხდეს ყოველი თვის ბოლოს სალაროში არსებული არაგონივრული ნაშთის ხელფასად განხილვა იმ პირობებში, როცა ყოველ მომდევნო თვეში საქონლის შეძენებში და სხვა ხარჯებში იღებს მონაწილეობას შემმოწმებლის მიერ დადგენილი სალაროს არაგონივრული ნაშთი; თუ შემოწმების პერიოდის პირველ თვეს ამოვიღებთ სალაროს არაგონივრულ ნაშთს, მომდევნო თვეებში, როგორ მოხდება საქონლის შეძენები და სხვა ხარჯების გაწევა – ეს საკითხი საერთოდ არ განხილულა შემოწმების მიერ, ამ ნაწილში უსაფუძვლოდ ეთქვა უარი გადამხდელს სადავო დარიცხვების შემცირებაზე. კიდევ ერთხელ დასძენს, რომ ამ ნაწილში გაუგებარია თუ რატომ არ იქნა გაზიარებული გადამხდელის მიერ წარდგენილი სალაროს მოძრაობა და რა იყო არასწორი/კანონშეუსაბამო ამ ნაწილში, რა უზუსტობებს შეიცავდა გადამხდელის მიერ მომზადებული ცხრილები და/ან სხვა მასალები სალაროს მოძრაობასთან დაკავშირებით. გასაჩივრებული აქტები ვერ აქარწყლებს გადამხდელის არგუმენტებს, შემმოწმებელი ზოგადი მიდგომებით/მოსაზრებებით შემოიფარგლება – რაც არასწორია.

საყურადღებოა ის, რომ შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ის გარეშე შემოსავალი შეადგენს 16027738 ლარს, ხოლო შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ის ჩათვლების გამოკლებით გაწეული ხარჯი შეადგენს სულ 15712449 ლარს – რაც იმას ნიშნავს, რომ კომპანიის სალაროში არსებული თანხა, რომელიც შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არაგონივრულობის საფუძვლით, რომ დაბეგრილიყო შემმოწმებლის მიერ – ვერ იქნებოდა (16027738-15712449) 315289 ლარზე მეტი და ეს მონაცემები გადამოწმებადია ღშ-ზე, რაც იმას ნიშნავს, რომ შემოწმების მიერ სალაროს მოძრაობის შესწავლის დროს არაგონივრულ ნაშთზე საუბარი და ამ საფუძვლით საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად 1220237 ლარის დადგენა არასწორია. ეს საკითხი სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი გასაჩივრებული აქტების მიღების დროს – არც ერთ ეტაპზე.

აქვე დასძენს, რომ კომპანიიდან დივიდენდის გაცემა მოხდა შესამოწმებელი პერიოდის შემდეგ 2023 წლის აპრილის თვეში 100 000,00 (ასი ათასი) ლარი, რის შედეგადაც კომპანიის მიერ გადახდილი იქნა 18575,85 (თვრამმეტი ათას ხუთას სამოცდა თხუთმეტი ლარი და 85 თეთრი) ლარი მოგების გადასახადი და 5263,16 (ხუთი ათას ორას სამოცდა სამი ლარი და 16 თეთრი) ლარი დივიდენდის საშემოსავლო გადასახადი; ხოლო 2024 წლის მარტის თვეში კომპანიიდან დივიდენდის სახით გაოცა 80750,00 (ოთხმოცი ათას შვიდას ორმოცდა ათი) ლარი, რის შედეგადაც ბიუჯეტში გადახდილი იქნა 15000,00 (თხუთმეტი ათასი) ლარი მოგების გადასახადი და 4250,00 (ოთხი ათას ორას ორმოცდა ათი) ლარი დივიდენდის საშემოსავლო გადასახადი.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 13 ნოემბრის №27760 ბრძანების აღსრულების დროს დაშვებული იქნა ხარვეზი – სადავო დარიცხვები მნიშვნელოვნად უნდა შემცირებულიყო. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია.

მოცემულ შემთხვევაში საქმეში არსებულ მასალებს მიეცა არასწორი შეფასება, რაზეც ზემოთ მოგახსენეთ. ეს საკითხები სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი/გამოკვლეული შემოსავლების სამსახურის ბრძანების მიღების დროს.

საწარმოს და შპს ---------“ (ს/ნ ---------) შორის გაფორმებული იქნა ბუღალტრული მომსახურების შესახებ ხელშეკრულება 12.06.2024, საწარმოს მოთხოვნით მიმდინარეობს 1.01.2020 წლიდან 1.06.2024 წლამდე საანგარიშგებო პერიოდებზე ბუღალტრული მომსახურება, მათ შორის აღნიშნულ პერიოდზე გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების შესრულების კონტროლი, სალაროს მოძრაობის შესწავლა და სხვა; დასახელებული მომსახურება უნდა დასრულდეს 2024 წლის 1 აგვისტომდე. მოცემულ შემთხვევაში სადავო საკითხებზე (მათ შორის სალაროს მოძრაობაზე) საქმეზე მეტი ჭეშმარიტების დადგენის მიზნით წარმოდგენილი იქნება შესაბამისი სპეცილისტების მიერ მომზადებული მასალები, რომელსაც დამატებით წარმოადგენს წინამდებარე საჩივრის განხილვამდე.

გადამხდელის და სახელმწიფოს ინტერესების თანაბარზომიერი დაცვის ვალდებულებიდან (ამჟამად მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 51.1.ბ მუხლი), სზაკ 53-ე, 96-ე მუხლებით დადგენილი მოთხოვნებიდან გამომდინარე მოცემულ შემთხვევაში შემმოწმებელს უნდა გამოეკვლია საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება (რაზეც ზემოთ ვისაუბრეთ) და გადაწყვეტილება მიეღო ამ გარემოებათა შეფასების და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. ზემოთ აღნიშნული დარღვევების არ არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა განსხვავებული გადაწყვეტილება _ სზაკ 60 პრიმა მუხლი

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის 21 ნაწილის თანახმად, თუ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება/საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემულია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, დავის განმხილველი ორგანო იღებს გადაწყვეტილებას საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ.

შემოსავლების სამსახურის 13.11.2023 წლის №27760 ბრძანებით, საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ საჩივარზე თანდართული) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 13.11.2023 წლის №27760 ბრძანების აღსრულების შედეგად გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 29 მარტის დასკვნა, საიდანაც ირკვევა, რომ საჩივართან ერთად გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილია ცხრილები, სადაც განმარტავს, რომ ცხრილებში მოცემულია დღგ-ით დასაბეგრი შემოსავალი და სალაროში თანხების მოძრაობა. აღნიშნული ინფორმაციით ვერ მოხდა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურება. კერძოდ, გადამხდელის მიერ წარდგენილია ცალკეული გაანგარიშების ცხრილების დასკანერებული ვარიანტი, არ არის წარდგენილი აღნიშნულ ცხრილებში არსებული მონაცემების ფორმირების საფუძველი და წარმოშობის წყარო. ამასთან, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით მოხდა აღნიშნული სადავო საკითხის შესწავლა და გადამხდელის მიერ ვერ იქნა განმარტებული და დოკუმენტურად დადასტურებული შემოწმებით დადგენილ შედეგებსა და მის მიერ წარდგენილ ცხრილებში არსებულ მონაცემებს შორის სხვაობების მიზეზები. გადამხდელს ასევე მიეცა დამატებითი დრო, წარედგინა აღნიშნული მონაცემების გაშიფვრა, თუნდაც შესაძლებელი გამხდარიყო ცხრილში არსებული გაანგარიშებების ან/და ფორმულის წაკითხვა, მაგრამ არ წარუდგენია. აღნიშნულიდან გამომდინარე შემოწმებით დარიცხული თანხები გადაანგარიშებას არ დაექვემდებარა.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და ვერ წარმოადგენს დასახელებული არგუმენტების დამადასტურებელ შესაბამის მტკიცებულებებს, რაც მისი არგუმენტების გათვალისწინების, შესაბამისად, მოპასუხე ორგანოს მიერ ზემოთ დასახელებული დასკვნით დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოსავლების სამსახურის 13.11.2023 წლის №27760 ბრძანება აღსრულებულია ამავე ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად და არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 13 ნოემბრის №27760 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის 13.11.2023 წლის №27760 ბრძანების აღსრულების შედეგად გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 29 მარტის დასკვნა, საიდანაც ირკვევა, რომ საჩივართან ერთად გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილია ცხრილები, სადაც განმარტავს, რომ ცხრილებში მოცემულია დღგ-ით დასაბეგრი შემოსავალი და სალაროში თანხების მოძრაობა. აღნიშნული ინფორმაციით ვერ მოხდა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურება. კერძოდ, გადამხდელის მიერ წარდგენილია ცალკეული გაანგარიშების ცხრილების დასკანერებული ვარიანტი, არ არის წარდგენილი აღნიშნულ ცხრილებში არსებული მონაცემების ფორმირების საფუძველი და წარმოშობის წყარო. ამასთან, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით მოხდა აღნიშნული სადავო საკითხის შესწავლა და გადამხდელის მიერ ვერ იქნა განმარტებული და დოკუმენტურად დადასტურებული შემოწმებით დადგენილ შედეგებსა და მის მიერ წარდგენილ ცხრილებში არსებულ მონაცემებს შორის სხვაობების მიზეზები. გადამხდელს ასევე მიეცა დამატებითი დრო, წარედგინა აღნიშნული მონაცემების გაშიფვრა, თუნდაც შესაძლებელი გამხდარიყო ცხრილში არსებული გაანგარიშებების ან/და ფორმულის წაკითხვა, მაგრამ არ წარუდგენია.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს;304(21);