გადაწყვეტილება №23139/2/2024
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№23139/2/2024
11 სექტემბერი 2024
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 1.08.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------”-ის 27.05.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №23139/2/2024).
დავის საგანი:
შემოსავლების სამსახურის 14.02.2023 წლის №2721 ბრძანების აღსრულების შედეგები.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 18.04.2024 წლის №007-71 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 15.05.2024 წლის №11261 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 2 613 550,91 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 1 320 191
მოგების გადასახადი - 957 888
საშემოსავლო გადასახადი - 362 303
ჯარიმა - 660 202
საურავი - 633 157,91
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2022 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 31.12.2021 წლამდე პერიოდი. საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 19.07.2022 წლის №007-205 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 14.02.2023 წლის №2721 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული ფასნამატის დაზუსტების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ფასნამატის კოეფიციენტის გაანგარიშებისას მხედველობაში არ მიიღოს საშუალო შეწონილ ფასნამატთან შედარებით რადიკალურად გადახრილი (მაღალი) ფასნამატის მაჩვენებლები და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, აღნიშნულის შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს სალაროს არაგონივრული ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 14.02.2023 წლის №2721 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 12.04.2024 წლის დასკვნის მიხედვით, გადაანგარიშების ეტაპზე ფასნამატის კოეფიციენტის განსაზღვრისას მხედველობაში არ იქნა მიღებული საშუალო შეწონილ ფასნამატთან შედარებით რადიკალურად გადახრილი ფასნამატის მაჩვენებელი (86%-იანი და 55%-იანი). შედეგად, საშუალო შეწონილმა ფასნამატმა შეადგინა 8%. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მოხდა სალაროს არაგონივრული ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირებული თანხის შემცირება. ფასნამატის შემცირების შედეგად, გაზრდილ იქნა უდოკუმენტოდ რეალიზებული საქონლის ღირებულება, რამაც გამოიწვია დასარიცხი მოგების გადასახადის გაზრდა.
აუდიტის დეპარტამენტის 12.04.2024 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 18.04.2024 წლის №007-71 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 15.05.2024 წლის №11261 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე და 304-ე მუხლებზე და აღნიშნავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტს დავალებული ჰქონდა ფასნამატის კოეფიციენტის გაანგარიშებისას მხედველობაში არ მიეღო საშუალო შეწონილ ფასნამატთან შედარებით რადიკალურად გადახრილი (მაღალი) ფასნამატის მაჩვენებლები და აღნიშნულის შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განეხორციელებინა სალაროს არაგონივრული ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება, რაც აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შესრულდა. კერძოდ, გადაანგარიშების ეტაპზე ფასნამატის კოეფიციენტის განსაზღვრისას მხედველობაში არ იქნა მიღებული საშუალო შეწონილ ფასნამატთან შედარებით რადიკალურად გადახრილი ფასნამატის მაჩვენებელი (86% და 55%) და სალაროს არაგონივრული ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირებული თანხა შემცირდა. ასევე, ფასნამატის შემცირების შედეგად, გაიზარდა დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული საქონლის ღირებულება, რამაც გამოიწვია დასარიცხი მოგების გადასახადის გაზრდა.
ასევე, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელს სადავოდ მითითებული აქვს ისეთი ფაქტობრივი გარემოებები, რაც შემოსავლების სამსახურის ბრძანებით არ დაკმაყოფილდა, შესაბამისად, არ ყოფილა დავალებული აუდიტის დეპარტამენტისთვის შესასრულებლად.
საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნისა და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მომჩივნის არგუმენტაცია
საზოგადოების საქმიანობიდან გამომდინარე, უწევდათ საველე მდგომარეობაში ხილის შესყიდვა მოსახლეობიდან, შესაბამისად შესყიდვის დოკუმენტებიც დგებოდა საველე პირობებში, რამაც გამოიწვია შესყიდვის დოკუმენტების დაკარგვა, თუმცა წარმოშობის სერტიფიკატის მისაღებად ასლი ბარდებოდა საბაჟო სამსახურს. სწორედ ამ ნაწილში იმ ოდენობით თანხაა დარიცხული, რომ საზოგადოებამ 30 წელი უნდა იფუნქციონიროს, რომ მოახერხოს ამ თანხის გადახდა. შესაბამისად, აუდიტის დეპარტამენტს შესაძლებლობა ჰქონდა თავისავე უწყებიდან მიეღო საჭირო ინფორმაცია განხორციელებულ შესყიდვებთან დაკავშირებით.
მთავარი ის არის, რომ კომპანია მხოლოდ ფორმალურად არის ექსპორტიორი, სინამდვილეში კი რეალურად საზოგადოება უწევს მომსახურეობას ფიზიკურ პირებს, რომელთაც ფაქტობრივად სარეალიზაციოდ აქვს მომზადებული პროდუქტები, კომპანია კი უზრუნველყოფდა მის ექსპორტს. ამ მომსახურეობაში კი საზოგადოება ღებულობდა 500 ლარს ერთ სატრანსპორტო საშუალებით პროდუქტის ექსპორტზე. კომპანიის ვალდებულებას შეადგენდა ფიტო სანიტარული დოკუმენტების მომზადება და საბროკერო მომსახურეობა.
ამ შემთხვევაში საქმე გვაქვს ფაქტობრივად მომსახურებასთან და არა სრულყოფილ ექსპორტის ოპერაციებთან. ანუ ეს ის შემთხვევაა, როცა ოპერაციის შინაარსი სხვაა ფორმა კი სხვა.
ყველაზე რეალურია და მოითხოვს, რომ მოგების გადასახადის დაანგარიშების დროს საერთოდ არ უნდა იქნეს გამოყენებული საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილი შესყიდვების დოკუმენტების არ არსებობისათვის. ეს უნდა გამოიყენონ მხოლოდ დანარჩენი მომსახურების გაწევის შესაბამისი დოკუმენტების არ არსებობის შემთხვევაში, რისი საფუძველიცაა, ფინანსური ანგარიშგების ხარისხობრივი მახასიათებლები. ბასს-ით ასეთი მახასიათებლებია: აღქმადობა, შესაბამისობა, საიმედობა, შესადარისობა. საიმედობა ინფორმაციის სარგებლიანობის აუცილებელ პირობას წარმოადგენს. ინფორმაცია საიმედოა, თუ იგი არ შეიცავს არსებით შეცდომებს და არ არის ტენდენციური. ინფორმაცია საიმედოდ ითვლება, თუ იგი შეცდომებსა და ისეთ მიკერძოებულ შეფასებებს არ შეიცავს, რომლებმაც შეიძლება გავლენა იქონიონ მომხმარებლების მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებებზე, არ ახდენს სამეურნეო საქმიანობის ფალსიფიკაციას. ინფორმაცია შეიძლება შესაბამისი, მაგრამ არასაიმედო იყოს. ასეთმა ინფორმაციამ მომხმარებელი შეიძლება მცდარ გადაწყვეტილებამდე მიიყვანოს. ინფორმაციის საიმედობაზე შეიძლება გავლენა იქონიოს ისეთმა ფაქტორებმა, როგორიცაა: სამართლიანი წარდგენა, შინაარსის ფორმაზე აღმატებულება, ნეიტრალურობა, წინდახედულობა, სისრულე. შინაარსის ფორმაზე აღმატებულება გულისხმობს, რომ ანგარიშგებაში ასახული ინფორმაცია, უპირველეს ყოვლისა, ეკონომიკური შინაარსის მიხედვით განიხილება მაშინაც კი, თუ მისი იურიდიული ფორმა სხვას ითვალისწინებს.
მაშასადამე, ანგარიშგება უნდა მოიცავდეს არა მხოლოდ სამართლებრივი ფორმის, არამედ ეკონომიკური რეალობის ამსახველ ინფორმაციას. სწორედ ამის გამო ითხოვს გათვალისწინებულ იქნას ეს ფაქტობრივი გარემოება და შპს „----------“ არ იქნას განხილული, როგორც ექსპორტიორი, არამედ მისი საქმიანობა განხილულ იქნას როგორც მომსახურეობის გაწევა და მომსახურეობის გაწევის დროს გადახდილი ხარჯების გათვალისწინებით მოახდინეთ მისი დაბეგვრა შესაბამისი გადასახადებით. ითხოვს ასევე გათვალისწინებულ იქნას, რომ წინა პერიოდებში არ ჰქონია საგადასახადო დავალიანება და პატიოსნად იხდიდა კუთვნილ გადასახადს, გამოყენებული უნდა იქნას საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული შეღავათი და გათავისუფლდეს დარიცხული სანქციისაგან.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:
1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.
3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.
საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება:
ა) ხარჯი, რომელიც დოკუმენტურად დადასტურებული არ არის, თუ ეს ვალდებულება დადგენილია ამ კოდექსის შესაბამისად;
ბ) ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
შემოსავლების სამსახურის 14.02.2023 წლის №2721 ბრძანებით, არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული ფასნამატის დაზუსტების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ფასნამატის კოეფიციენტის გაანგარიშებისას მხედველობაში არ მიიღოს საშუალო შეწონილ ფასნამატთან შედარებით რადიკალურად გადახრილი (მაღალი) ფასნამატის მაჩვენებლები და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, აღნიშნულის შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს სალაროს არაგონივრული ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
აუდიტის დეპარტამენტის 12.04.2024 წლის დასკვნის მიხედვით, გადაანგარიშების ეტაპზე ფასნამატის კოეფიციენტის განსაზღვრისას მხედველობაში არ იქნა მიღებული საშუალო შეწონილ ფასნამატთან შედარებით რადიკალურად გადახრილი ფასნამატის მაჩვენებელი (86%-იანი და 55%-იანი). შედეგად, საშუალო შეწონილმა ფასნამატმა შეადგინა 8%. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემცირდა სალაროს არაგონივრული ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირებული თანხა. ფასნამატის შემცირების შედეგად, გაზრდილ იქნა უდოკუმენტოდ რეალიზებული საქონლის ღირებულება, რამაც გამოიწვია დასარიცხი მოგების გადასახადის გაზრდა.
საბჭო ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებისას შესწავლილი იქნა საშუალო შეწონილ ფასნამატთან შედარებით რადიკალურად გადახრილი (მაღალი) ფასნამატის მაჩვენებლები და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განხორციელდა საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული ვალდებულებების კორექტირება.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 12.04.2024 წლის დასკვნა გამოცემულია შემოსავლების სამსახურის 14.02.2023 წლის №2721 ბრძანების შესაბამისად და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.
მომჩივანი მიუთითებს, რომ კომპანიის საქმიანობა განხილულ იქნას მომსახურების გაწევად და არა სრულყოფილ ექსპორტის ოპერაციებად, ასევე ითხოვს სანქციებისაგან გათავისუფლებას საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე. საბჭო მიუთითებს, რომ ვერ იმსჯელებს აღნიშნულ საკითხზე, ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში სადავოა (გასაჩივრებულია) შემოსავლების სამსახურის 14.02.2023 წლის №2721 ბრძანების აღსრულების საკითხი - რამდენად სწორად და სრულად აღსრულდა აღნიშნული გადაწყვეტილება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
გადამხდელი არ ეთანხმება აღსრულების შედეგებს.
ფაქტობრივი გარემოებები
შემოსავლების სამსახურის 14.02.2023 წლის №2721 ბრძანებით, არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული ფასნამატის დაზუსტების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ფასნამატის კოეფიციენტის გაანგარიშებისას მხედველობაში არ მიიღოს საშუალო შეწონილ ფასნამატთან შედარებით რადიკალურად გადახრილი (მაღალი) ფასნამატის მაჩვენებლები და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, აღნიშნულის შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს სალაროს არაგონივრული ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). აუდიტის დეპარტამენტის 12.04.2024 წლის დასკვნის მიხედვით, გადაანგარიშების ეტაპზე ფასნამატის კოეფიციენტის განსაზღვრისას მხედველობაში არ იქნა მიღებული საშუალო შეწონილ ფასნამატთან შედარებით რადიკალურად გადახრილი ფასნამატის მაჩვენებელი (86%-იანი და 55%-იანი). შედეგად, საშუალო შეწონილმა ფასნამატმა შეადგინა 8%. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემცირდა სალაროს არაგონივრული ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირებული თანხა. ფასნამატის შემცირების შედეგად, გაზრდილ იქნა უდოკუმენტოდ რეალიზებული საქონლის ღირებულება, რამაც გამოიწვია დასარიცხი მოგების გადასახადის გაზრდა.
გადაწყვეტილება
საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში სადავოა (გასაჩივრებულია) შემოსავლების სამსახურის 14.02.2023 წლის №2721 ბრძანების აღსრულების საკითხი - რამდენად სწორად და სრულად აღსრულდა აღნიშნული გადაწყვეტილება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.
დასაბუთება
ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 982(1 „ა,ბ“); 101(1); 154(1„ა“); 275.