გადაწყვეტილება №22442/2/2024

№22442/2/2024

16 აგვისტო 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს "-------" (ს/ნ "-------" )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,19.06.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს " ------- "-ის 1.03.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22442/2/2024).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 12.07.2023 წლის №16841 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2023 წლის №056-69 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 12.02.2024 წლის №2920 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 356 336 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 165 665

დღგ - 12 778

მოგების გადასახადი - 62 803

საშემოსავლო გადასახადი - 88 337

ქონების გადასახადი - 1 747

ჯარიმა - 103 876

საურავი - 86 795

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.04.2022 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 15.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

1. საწარმოს კუთვნილი სატვირთო ავტომობილები ფიქსირდება სხვადასხვა ზედნადებებში (არც გამყიდველი და არც შემსყიდველი პირი არ არის შპს „--------“), როგორც სატრანსპორტო საშუალება. გარდა აღნიშნულისა გადამხდელის კუთვნილი სატრანსპორტო საშუალებების გამოყენება, ასევე, ფიქსირდება საერთაშორისო გადაზიდვებშიც (საზღვრის კვეთებში). შემოწმების შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოს სატრანსპორტო (ტვირთის გადაზიდვის) მომსახურებების გაწევიდან არასრულად აქვს დეკლარირებული მიღებული შემოსავლები (გარკვეულ ნაწილზე გამოწერილია საგადასახადო ანგარიშფაქტურები, რაც ასახულია დეკლარაციებში).

აღნიშნულიდან გამომდინარე შემოწმების შედეგად განსაზღვრული იქნა დამატებით გაწეული სატრანსპორტო მომსახურებების (როგორც ადგილობრივი, რაც დაიბეგრა დღგ-ით, ასევე საერთაშორისო, რაც დაექვემდებარა დღგ-ის ნულოვანი განაკვეთით დაბეგვრას) რაოდენობა, რაზეც საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის თანახმად გაანგარიშდა დამატებით მიღებული შემოსავლები. თითოეულ ასეთ რეისზე შემოსავლები გაანგარიშებული იქნა გადამხდელის მიერვე დეკლარირებული მონაცემებიდან (გამოწერილ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებში ასახული მონაცემების გათვალისწინებით) და ასევე გადამხდელის მოწოდებული ახსნა-განმარტების (გაწეული სატრანსპორტო, ტვირთის გადაზიდვის, მომსახურების ღირებულებების შესახებ) მიხედვით.

მიღებული შემოსავლებიდან გამომდინარე, საწარმოს, საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის (2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის) თანახმად, დამატებით განესაზღვრა დღგ. ამასთანავე, დამატებით მიღებული თანხები ჩაითვალა ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.

2. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანია ახდენს ხორბლის შეძენას სხვადასხვა არარეზიდენტი კომპანიისგან. OOO Rostok-ის შემთხვევაში კომპანია ბუღალტრულად ნაღდი ფულის გატანას და გადახდას იწყებს 2021 წლის 16 ივლისიდან, ხოლო აღნიშნული არარეზიდენტი კომპანიისგან შეძენები დაწყებული აქვს 2021 წლის 14 ოქტომბრიდან. აღსანიშნავია ის გარემოება, რომ შეძენების დაწყებიდან ოპერაციები (შეძენილი საქონლის ღირებულება და გადახდილი თანხის ოდენობა) თანხობრივად შეესაბამება ერთმანეთს, ხოლო თავდაპირველი გატანილი თანხები მუდმივად აღრიცხული აქვს წინასწარ გადახდილად. შემოწმებისას საწარმომ ვერ წარადგინა მტკიცებულებები აღნიშნული თანხების გადახდის მიზნობრიობის შესახებ. შესაბამისად, შემოწმების შედეგად საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ზემოაღნიშნული გადახდილი თანხები განხილული იქნა არარეზიდენტ კომპანიაზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, რაც დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ხოლო უკან დაბრუნებულ სესხის ძირითად თანხაზე საგადასახადო კოდექსის 982 -ე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, გაანგარიშდა მოგების გადასახადის ჩასათვლელი თანხა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 21.12.2022 წლის №32181 ბრძანება და №056-57 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 12.07.2023 წლის №16841 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, კერძოდ:

ა) დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, საჩივარში მითითებული არგუმენტების გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, არაპირდაპირი მეთოდის დოკუმენტურ რეალიზაციაზე გამოყენების საკითხი დამატებით შესწავლა და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება);

ბ) ზედნადებში მომჩივანის ავტოსატრანსპორტო საშუალების შეცდომით მითითებასთან მიმართებით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტისათვის წარედგინა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეესწავლა გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება შემცირება;

მე-2 სადავო საკითხთან (საერთაშორისო გადაზიდვის მომსახურებიდან მისაღები შემოსავლების გაზრდა) დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები.

ბ) განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 12.07.2023 წლის №16841 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 26 დეკემბრის დასკვნის საფუძველზე, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები არ შემცირდა.

დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №056-69 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 12.02.2024 წლის №2920 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილით და 304-ე მუხლის 21 ნაწილით. ყურადღება გაამახვილა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემულ დასკვნაში ასახულ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, არაპირდაპირი მეთოდის დოკუმენტურ რეალიზაციაზე გამოყენების საკითხის დამატებით შესწავლით ვერ დგინდება აღნიშნულზე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება. ამასთან, გადამხდელის მხრიდან საგადასახადო დავის და გადაანგარიშების ეტაპზე არ იქნა წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. შესაბამისად, აღნიშნულ ნაწილში საგადასახადო შემოწმების შედეგები დარჩა უცვლელი.

ასევე, საერთაშორისო გადაზიდვებზე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს წარმოდგენილ საჩივარში სადავო გარემოებად მითითებული აქვს ისეთი ფაქტობრივი გარემოება, რაც თავდაპირველ საჩივარში სადავოდ არ გაუხდია და შესაბამისად, არ ყოფილა დავალებული შესასრულებლად აუდიტის დეპარტამენტისთვის.

საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილი დასკვნის და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხებთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

1. საგადასახადო ორგანომ არაპირდაპირი მეთოდით „კომპანიის“ შემოსავლების გაანგარიშებისას, ერთი ერთეული სატრანსპორტო მომსახურების საშუალო ფასი გამოიყვანა დოკუმენტური რეალიზაციით დადგენილი მაქსიმალური სატრანსპორტო მომსახურების ფასისა (900 ლარი) და მინიმალური სატრანსპორტო ფასის (300 ლარი) საშუალო არითმეტიკულით (= [900 ლარი + 300 ლარი]/ 2) და განსაზღვრა - 600 ლარით. საგადასახადო ორგანომ მხედველობაში არ მიიღო ის გარემოება, თუ რა რაოდენობის სატრანსპორტო მომსახურების გაწევა მოხდა შესამოწმებელ პერიოდში მაქსიმალური მომსახურების ტარიფით და რა რაოდენობის მომსახურების - მინიმალური ტარიფით, შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს მიერ არ მომხდარა სატრანსპორტო მომსახურების საშუალო შეწონილი ფასის გაანგარიშება, რომელიც შესამოწმებელ პერიოდში შეადგენს - 425,43 ლარს (= დოკუმენტური სატრანსპორტო მომსახურების თანხა [99 550,95 ლარი] / სატრანსპორტო მომსახურების რაოდენობა [234 ერთეული] ).

ქვეყნის შიგნით გაწეული სატრანსპორტო მომსახურებიდან მიღებული შემოსავლების თანხების გაანგარიშება:

- საგადასახადო ორგანომ „კომპანიის“ მიერ ქვეყნის შიგნით გაწეული სატრანსპორტო მომსახურების რაოდენობაში ჩართო ისეთი ზედნადებები, რომელშიც მართალია ფიქსირდება „კომპანიის“ საკუთრებაში არსებული ავტოსატრანსპორტო საშუალება, თუმცა გამოწერილ ზედნადებში მითითებულია რომ ტრანსპორტირებს ხარჯის გაწევა ხდება მყიდველის მიერ, რომლის (მყიდველის - შპს "------") მიერ გამოწერილი ზედნადებები ასევე ჩართული იქნა საანგარიშო პერიოდში გაწეული სატრანსპორტო მომსახურების რაოდენობაში, კერძოდ რეალიზაცია ხორციელდებოდა შემდეგი ფორმით:

შესამოწმებელ პერიოდში შპს „-------“ შპს „-------“, შპს „-------“ და შპს „-------“ იძენდა ხორბალს, რომლის მიწოდებასაც შპს „-------“ ახორციელებდა მარნეულის მუნიციპალიტეტის სოფელ იაღლუჯაში მდებარე წისქვილკომბინატისთვის. საქონლის მყიდველი - შპს „-----“ თავად უზრუნველყოფდა შეძენილი ხორბლის ტრანსპორტირებას გამყიდველების ტერიტორიიდან წისქვილკომბინატამდე, რაც ეთითებოდა კიდეც გამყიდველების მიერ გამოწერილ პირველად დოკუმენტებში (ელ. სასაქონლო ზედნადებებში). გამყიდველები პირველად დოკუმენტებში უთითებდნენ, რომ ტრანსპორტირება ხორციელდებოდა მყიდველის - შპს „-------“ ხარჯზე. თავის მხრივ, შპს „-------“ მის მიერ წისქვილკომბინატისთვის გამოწერილ პირველად დოკუმენტებში სატრანსპორტო საშუალებად უთითებდა „კომპანიის“ საკუთრებაში არსებულ ავტოსატრანსპორტო საშუალებას. შესაბამისად, ერთიდაიგივე სატრანსპორტო მომსახურებისას „კომპანიის“ საკუთრებაში არსებული ავტოსატრანსპორტო საშუალება 2 სასაქონლო ზედნადებში ხვდებოდა, პირველად ავტოსატრანსპორტო საშუალება ხვდებოდა გამყიდველების მიერ გამოწერილ სასაქონლო ზედნადებში მყიდველზე - შპს"------"-ზე ხორბლის რეალიზაციის მომენტში. შპს "--------- მიერ შეძენილი ხორბალი გამყიდველების ტერიტორიიდან პირდაპირ გადაიზიდებოდა წისქვილკომბინატის ტერიტორიაზე. ხორბლით დატვირთული ავტოსატრანსპორტო საშუალება წისქვილკომბინატის ტერიტორიაზე ელოდებოდნენ თავის რიგს, რის შემდეგადაც წისქვილკომბინატის წარმომადგენლის მიერ ხდებოდა ავტოსატრანსპორტო საშუალებაში არსებული ხორბლიდან ნიმუშის აღება ტესტირების მიზნით და ტესტირების დადებითი პასუხის შემთხვევაში, ავტომობილში არსებული ხორბლის აწონვა. აწონვის შემდეგ შპს "------"-ის მიერ ხდებოდა წისქვილკომბინატისთვის სასაქონლო ზედნადების გამოწერა, რომელშიც გადამზიდავად ასევე ეთითებოდა „კომპანიის“ კუთვნილი ავტოსატრანსპორტო საშუალება.

საგადასახადო ორგანომ „კომპანიის“ მიერ ქვეყნის შიგნით გაწეული სატრანსპორტო მომსახურების რაოდენობაში ჩართო ისეთი ზედნადები, რომელშიც საქონლის გამყიდველს სასაქონლო ზედნადებში „კომპანიის“ ავტოსატრანსპორტო საშუალება სავარაუდოდ შეცდომით აქვს მითითებული და რომელთანაც „კომპანიას“ შესამოწმებელ პერიოდში ავტოსატრანსპორტო მომსახურების გაწევაზე რაიმე სახის გარიგება არ გაუფორმებია.

- კომპანიამ საგადასახადო ორგანოს შემოსავლების სამსახურის 12.07.2023 N16841 ბრძანებით დადგენილ ვადაში წარუდგინა არამარტო სასაქონლო ზედნადებებში კომპანიის ბალანსზე/საკუთრებაში არსებული ავტოსატრანსპორტო საშუალებების შეცდომით მითითების დამადასტურებელი დოკუმენტები, არამედ მას 25.07.2023 N "-------" ელ. განცხადებით წარუდგინა საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეული სატრანსპორტო მომსახურებების დეტალური გაშიფვრა Excel -ის ფაილში, რომლითაც სატრანსპორტო მომსახურებები იშიფრებოდა თითოეული ზედნადების მიხედვით

- შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტი არც გაეცნო კომპანიის მიერ წარდგენილ ინფორმაციას და წლის ბოლოს 2023 წლის 26 დეკემბერს გამოსცა დასკვნა (საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე), სადაც ფორმალურად უთითებს, რომ „საკითხის დამატებითი შესწავლით ვერ დგინდება დოკუმენტურ რეალიზაციებზე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება. ამასთან გადამხდელის მიერ არ მომხდარა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებების წარმოდგენა, რაც გავლენას იქონიებდა შემოწმების შედეგებზე. ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე საგადასახადო შემოწმების შედეგები დარჩა უცვლელი.“

მიიჩნევს, რომ საგადასახადო ორგანომ არ განახორციელა შემოსავლების სამსახურის 12.07.2023 N16841 ბრძანების აღსრულება და 2023 წლის 26 დეკემბერს მხოლოდ ფორმალურად გამოსცა დასკვნა (საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე), შემდეგი გარემოებების გამო:

- საგადასახადო შემოწმების აქტით კომპანიის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში გაწეული ადგილობრივი სატრანსპორტო მომსახურებების რაოდენობა (ე.ი. რამდენჯერ განხორციელდა ადგილობრივი სატრანსპორტო მომსახურების გაწევა) გაანგარიშებულ იქნა იმ სასაქონლო ზედნადებების რაოდენობით, რომელშიც გადამზიდავის გრაფაში ფიქსირდებოდა კომპანიის საკუთრებაში/ბალანსზე არსებული ავტოსატრანსპორტო საშუალება.

ადგილობრივი სატრანსპორტო მომსახურებების გაწევით მიღებული შემოსავალი კი გაანგარიშებული იქნა ხსენებული ზედნადებების რაოდენობის გამრავლებით არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილ მომსახურების საშუალო ფასზე. რაც ავტომატურად ნიშნავს, რომ არაპირდაპირი მეთოდი გავრცელდა შიდა გადაზიდვის ყველა ოპერაციაზე (!!!) ისე, რომ არ მომხდარა იმ სატრანსპორტო მომსახურებების ცალკე გამოყოფა, რომლებზეც კომპანიას გამოწერილი ქონდა პირველადი დოკუმენტი, ე.ი. საგადასახადო ორგანოს მხრიდან არ მომხდარა დოკუმენტური რეალიზაციების იდენტიფიცირება;

- შემოსავლების სამსახურმა კი, თავისი გადაწყვეტილებით არამართლზომიერად ცნო დოკუმენტურ რეალიზაციებზე არაპირდაპირი მეთოდის გავრცელება, და ასეთის არსებობის შემთხვევაში დაავალა დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

- შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულების ფარგლებში გამოცემულ სადავო დასკვნაში ამტკიცებს, რომ დოკუმენტურ რეალიზაციებზე არაპირდაპირი მეთოდი არ გავრცელებულა. საგადასახადო ორგანოს აღნიშნული მოსაზრება მოკლებულია იურიდიულ საფუძველს და დასაბუთებულობას, რაც შეიძლება მარტივად (საგადასახადო სამართლისა და ფინანსური აღრიცხვის პრინციპების ღრმა ცოდნის გარეშეც) იქნეს იდენტიფიცირებული. კერძოდ:

როგორც საგადასახადო ორგანო საგადასახადო შემოწმების აქტში ამბობს მან მოახდინა იმ სასაქონლო ზედნადებების იდენტიფიცირება, რომელშიც გადამზიდავად ფიქსირდებოდა კომპანიის საკუთრებაში/ბალანსზე არსებული ავტოსატრანსპორტო საშუალება, ე.ი. მოახდინა ადგილობრივი სატრანსპორტო მომსახურების ოპერაციის მთლიანი რაოდენობის დადგენა. შესაბამისად, ამ რაოდენობის მის მიერ არაპირდაპირი მეთოდის ფარგლებში დადგენილ მომსახურების საშუალო ფასზე გამრავლებით დადგინდა სულ ადგილობრივი სატრანსპორტო მომსახურების გაწევით მიღებული ერთობლივი შემოსავლის თანხა, რაც იმას ნიშნავს, რომ არ მოხდა იმ ადგილობრივი სატრანსპორტო მომსახურების ოპერაციების იდენტიფიცირება, რომლებზეც გამოწერილია პირველადი დოკუმენტები, ე.ი. არ მოხდა დოკუმენტური რეალიზაციების იდენტიფიცირება (!!!).

საგადასახადო სამართლის ელემენტარული ცოდნაა საჭირო, რომ დადგენილ გარემოებად მივიჩნიოთ, რომ სასაქონლო ზედნადების გამოწერა ხდება მეწარმე სუბიექტების მიერ ე.ი. ზედნადების გამოწერა, რომელშიც ფიქსირდება კომპანიის ავტოსატრანსპორტო საშუალება მოხდებოდა ან მეწარმე იურიდიული პირის ან მეწარმე ფიზიკური პირის (ინდ. მეწარმის მიერ). საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში ყველა იმ მეწარმე სუბიექტისთვის, რომლის სასაქონლო ზედნადებში მოხვედრილია კომპანიის ავტოსატრანსპორტო საშუალება გამოწერილი აქვს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და განხორციელებული აქვს ანგარიშსწორებები, უმეტესწილად უნაღდო წესით (ე.ი. დამკვეთი სატრანსპორტო მომსახურების თანხას უმეტეს შემთხვევაში იხდიდა ბანკის მეშვეობით). ჩვენს მიერ წარდგენილ გაანგარიშებებში დეტალურად არის გაშიფრული, რომელ გადაზიდვებს (სასაქონლო ზედნადებებს) მოიცავს ამათუ იმ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებში დაფიქსირებული თანხები, თუმცა საგადასახადო ორგანოს არათუ არ მოუხდენია ჩვენთან (გადასახადის გადამხდელის გადამხდელთან) ერთად წარდგენილი დეტალური ინფორმაციის გავლა/შესწავლა (!!!), რაც მას შემოსავლების სამსახურის ბრძანებით ევალებოდა, არამედ არც კი ჩაუხედავს მასში.

დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების იოლად გადაანგარიშების მიზნით ჩვენ საგადასახადო ორგანოს წარედგინა ინფორმაცია მის მიერვე შემოწმების ფარგლებში შედგენილი გაანგარიშების ფორმაში, სადაც მითითებული იყო დასაკორექტირებელი (შესამცირებელი) თანხების დეტალური გაშიფვრა.

- ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო ორგანოს მიერ არ მომხდარა შემოსავლების სამსახურის 12.07.2023 N16841 ბრძანების აღსრულება.

ვინაიდან დავა ეხება არა თემატურ საკითხს, არამედ უბრალო არითმეტიკას. ითხოვს, დავის ზეპირ განხილვამდე დაევალოს საგადასახადო ორგანოს დავების გამხილველ ორგანოს წარუდგინოს პასუხი შემდეგ კითხვაზე:

1. საგადასახადო შემოწმების აქტით წლების მიხედვით რამდენი შეადგინა ადგილობრივი სატრანსპორტო მომსახურების გაწევით მიღებულმა შემოსავალმა? (და როგორ იქნა ის გაანგარიშებული?)

2. ადგილობრივი სატრანსპორტო მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავლიდან რამდენი შეადგინა დოკუმენტურმა რეალიზაციამ? (და როგორ იქნა ის გაანგარიშებული?)

საგადასახადო ორგანომ მხედველობაში არ მიიღო, რომ სულ შესამოწმებელ პერიოდში „კომპანიის“ ავტოსატრანსპორტო საშუალებების მიერ საზღვრის კვეთა განხორციელდა - 169 ჯერს, საიდანაც 109 ჯერ ავტოსატრანსპორტო საშუალებებმა საზღვარი გადაკვეთეს საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურების გაწევის ფარგლებში, ხოლო 60 ჯერ სატრანსპორტო საშუალებებმა საზღვარი გადაკვეთეს „კომპანიის“ მიერ რუსეთის ფედერაციის ტერიტორიაზე შეძენილი საქონლის საქართველოში ტრანსპორტირების მიზნით. „კომპანია“ საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურებას უწევდა ერთადერთ იურიდიულ პირს - რეზიდენტ კომპანია შპს „-------“-ს, რომელზეც გაწეულ მომსახურებაზე „კომპანია“ შპს „--------“-ს უწერდა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურას, რომელიც ისახებოდა: შესამოწმებელ პერიოდში განხორციელებული 109 საერთაშორისო გადაზიდვიდან საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა გამოწერილია 107 გადაზიდვაზე, ხოლო 2 გადაზიდვაზე ანგარიშ-ფაქტურა გამოწერილი არ არის, თუმცა ბოლო ხსენებული გადაზიდვის თანხებიც ასახულია „კომპანიის“ ბუღალტრულ აღრიცხვაში. შპს „-------“-ის მიერ „კომპანიასთან“ ანგარიშსწორება ხდებოდა უმეტესწილად უნაღდო წესით - საბანკო გადარიცხვის გზით, ნაღდი ანგარიშსწორება კი ხორციელდებოდა „კომპანიის“ მიერ შპს „--------“-ისთვის გაწერილი ჩგდ-ების საფუძველზე.

კომპანიამ საგადასახადო ორგანოს შემოსავლების სამსახურის 12.07.2023 N16841 ბრძანებით დადგენილ ვადაში 25.07.2023 N "------" ელ. განცხადებით წარუდგინა ადმინისტრაციულ საჩივარში ასახული ფაქტობრივი გარემოებების დოკუმენტურად დამადასტურებელი მტკიცებულებები (Excel -ის ფაილში), რომლითაც დეტალურად იყო გაშიფრული კომპანიის საკუთრებაში /ბალანსზე არსებული ავტომობილების მიერ საქართველოს საზღვრის კვეთის რომელი ოპერაცია რომელ რეალიზაციის დოკუმენტში (საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურაში) აისახა.

- შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტი არც გაეცნო კომპანიის მიერ წარდგენილ ინფორმაციას და წლის ბოლოს 2023 წლის 26 დეკემბერს გამოსცა დასკვნა (საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე), სადაც ფორმალურად უთითებს, რომ გადამხდელის მიერ არ მომხდარა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებების. ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე საგადასახადო შემოწმების შედეგები დარჩა უცვლელი.“

საგადასახადო ორგანომ არ განახორციელა შემოსავლების სამსახურის 12.07.2023 N16841 ბრძანების აღსრულება და 2023 წლის 26 დეკემბერს მხოლოდ ფორმალურად გამოსცა დასკვნა (საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე), შემდეგი გარემოებების გამო:

- საგადასახადო შემოწმების აქტით კომპანიის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში გაწეული საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურებების რაოდენობა (ე.ი. რამდენჯერ განხორციელდა საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურების გაწევა) გაანგარიშებული იქნა კომპანიის საკუთრებაში/ბალანსზე არსებული ავტოსატრანსპორტო საშუალებების მიერ საქართველოს საზღვრის კვეთების მიხედვით (დატვირთულ მდგომარეობაში). საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურებების გაწევით მიღებული შემოსავალი კი გაანგარიშებული იქნა ხსენებული საზღვრის კვეთების რაოდენობის გამრავლებით არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილ მომსახურების საშუალო ფასზე. რაც ავტომატურად ნიშნავს, რომ არაპირდაპირი მეთოდი გავრცელდა საერთაშორისო გადაზიდვის ყველა ოპერაციაზე (!!!) ისე, რომ არ მომხდარა იმ საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურებების ცალკე გამოყოფა, რომლებზეც კომპანიას გამოწერილი ქონდა პირველადი დოკუმენტი, ე.ი. საგადასახადო ორგანოს მხრიდან არ მომხდარა დოკუმენტური რეალიზაციების იდენტიფიცირება;

- შემოსავლების სამსახურმა კი, თავისი გადაწყვეტილებით არამართლზომიერად ცნო დოკუმენტურ რეალიზაციებზე არაპირდაპირი მეთოდის გავრცელება, და ასეთის არსებობის შემთხვევაში დაავალა დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

- შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულების ფარგლებში გამოცემულ სადავო დასკვნაში ამტკიცებს, რომ დოკუმენტურ რეალიზაციებზე არაპირდაპირი მეთოდი არ გავრცელებულა. საგადასახადო ორგანოს აღნიშნული მოსაზრება მოკლებულია იურიდიულ საფუძველს და დასაბუთებულობას, რაც შეიძლება მარტივად (საგადასახადო სამართლისა და ფინანსური აღრიცხვის პრინციპების ღრმა ცოდნის გარეშეც) იქნეს იდენტიფიცირებული. კერძოდ:

როგორც საგადასახადო ორგანო საგადასახადო შემოწმების აქტში ამბობს მან მოახდინა კომპანიის საკუთრებაში/ბალანსზე რიცხული ავტომობილების მიერ (დატვირთულ მდგომარეობაში) საქართველოს საზღვრის კვეთის რაოდენობის დადგენა, ე.ი. მოახდინა საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურების ოპერაციის მთლიანი რაოდენობის დადგენა. შესაბამისად, ამ რაოდენობის მის მიერ არაპირდაპირი მეთოდის ფარგლებში დადგენილ მომსახურების საშუალო ფასზე გამრავლებით დადგინდა სულ საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურების გაწევით მიღებული ერთობლივი შემოსავლის თანხა, რაც იმას ნიშნავს, რომ არ მოხდა იმ საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურების ოპერაციების იდენტიფიცირება, რომლებზეც გამოწერილია პირველადი დოკუმენტები, ე.ი. არ მოხდა დოკუმენტური რეალიზაციების იდენტიფიცირება (!!!).

საგადასახადო სამართლის ელემენტარული ცოდნაა საჭირო, რომ დადგენილ გარემოებად მივიჩნიოთ, რომ იმპორტის ოპერაცია უმრავლეს შემთხვევაში ხორციელდება მეწარმე სუბიექტების მიერ ე.ი. კომპანია საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურებას უწევს მეწარმე იურიდიული პირს ან მეწარმე ფიზიკური პირს (ინდ. მეწარმეს). საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში ყველა იმ მეწარმე სუბიექტისთვის, რომლისთვისაც გაწეული აქვს საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურება გამოწერილი აქვს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, სადაც მითითებულია გაწეული მომსახურების ფასი. ამასთან, აღნიშნულ მეწარმე სუბიექტებთან ანგარიშსწორებები ხორციელდებოდა, უმეტესწილად უნაღდო წესით (ე.ი. დამკვეთი სატრანსპორტო მომსახურების თანხას უმეტეს შემთხვევაში იხდიდა ბანკის მეშვეობით). ჩვენს მიერ წარდგენილ გაანგარიშებებში დეტალურად არის გაშიფრული, რომელ საზღვრის კვეთას მოიცავს ამათუ იმ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებში დაფიქსირებული თანხები, თუმცა საგადასახადო ორგანოს არათუ არ მოუხდენია ჩვენთან (გადასახადის გადამხდელის გადამხდელთან) ერთად წარდგენილი დეტალური ინფორმაციის გავლა/შესწავლა (!!!), რაც მას შემოსავლების სამსახურის ბრძანებით ევალებოდა, არამედ არც კი ჩაუხედავს მასში.

o დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების იოლად გადაანგარიშების მიზნით ჩვენ საგადასახადო ორგანოს წარუდგინეთ ინფორმაცია მის მიერვე შემოწმების ფარგლებში შედგენილი გაანგარიშების ფორმაში, სადაც მითითებული იყო დასაკორექტირებელი (შესამცირებელი) თანხების დეტალური გაშიფვრა.

ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, მივიჩნევთ, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ არ მომხდარა შემოსავლების სამსახურის 12.07.2023 N16841 ბრძანების აღსრულება.

ვინაიდან დავა ეხება არა თემატურ საკითხს, არამედ უბრალო არითმეტიკას. ითხოვს, დავის ზეპირ განხილვამდე დაევალოს საგადასახადო ორგანოს დავების გამხილველ ორგანოს წარუდგინოს პასუხი შემდეგ კითხვაზე:

1. საგადასახადო შემოწმების აქტით წლების მიხედვით რამდენი შეადგინა საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურების გაწევით მიღებულმა შემოსავალმა? (და როგორ იქნა ის გაანგარიშებული?)

2. საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავლიდან რამდენი შეადგინა დოკუმენტურმა რეალიზაციამ? (და როგორ იქნა ის გაანგარიშებული?)

3. საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავლიდან რამდენი შეადგინა არადოკუმენტურმა რეალიზაციამ? (და როგორ იქნა ის გაანგარიშებული?)

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის არგუმენტებზე, რომლითაც სადავოდ ხდის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 26 დეკემბრის დასკვნაში და შემოსავლების სამსახურის 12.02.2024 წლის №2920 ბრძანებაში დაფიქსირებულ ფაქტობრივ გარემოებებს და სამართლებრივ ნორმებს, შემოსავლების სამსახურის მიერ მომჩივნის მიერ დასახელებული არგუმენტების სათანადო შესწავლა/გამოკვლევა არ მომხდარა, ამრიგად, შემოსავლების სამსახურს არ უმსჯელია მომჩივნის მიერ წარმოდგენილ არგუმენტებზე, რომლის თანახმად, განმარტავს, რომ საგადასახადო ორგანოს არგუმენტები და დასკვნები დაუსაბუთებელია, არ შეესაბამება მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობის ნორმებს.

საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

საბჭოს განმარტავს, რომ აღნიშნული ნორმის საფუძველზე მომჩივნის მოწვევის გარეშე საჩივრის განხილვა შესაძლებელია, როდესაც საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, ამასთანავე, ფაქტობრივი გარემოებები, რომელსაც დარიცხვა ეფუძნება არ არის სადავო ან სადავოა თუმცა დადგენილია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ საჩივრის განხილვის ეტაპზე.

საბჭო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვისას მისი არგუმენტაციისა და მტკიცებულებების საფუძვლიანი შესწავლა და გაანალიზება არ მომხდარა. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხები, რის გამოც საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 12.02.2024 წლის №2920 ბრძანება;

3. საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი არ ეთანმხება მიღებულ გადაწყვეტილებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.შემოწმების შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოს სატრანსპორტო მომსახურებების გაწევიდან არასრულად აქვს დეკლარირებული მიღებული შემოსავლები შემოწმების შედეგად განსაზღვრული იქნა დამატებით გაწეული სატრანსპორტო მომსახურებების რაოდენობა, რაზეც საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის თანახმად გაანგარიშდა დამატებით მიღებული შემოსავლები. თითოეულ ასეთ რეისზე შემოსავლები გაანგარიშებული იქნა გადამხდელის მიერვე დეკლარირებული მონაცემებიდან და ასევე გადამხდელის მოწოდებული ახსნა-განმარტების მიხედვით.

მიღებული შემოსავლებიდან გამომდინარე, საწარმოს, საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის თანახმად, დამატებით განესაზღვრა დღგ. ამასთანავე, დამატებით მიღებული თანხები ჩაითვალა ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.

2.შესამოწმებელ პერიოდში კომპანია ახდენს ხორბლის შეძენას სხვადასხვა არარეზიდენტი კომპანიისგან.შეძენების დაწყებიდან ოპერაციები თანხობრივად შეესაბამება ერთმანეთს, ხოლო თავდაპირველი გატანილი თანხები მუდმივად აღრიცხული აქვს წინასწარ გადახდილად. შემოწმებისას საწარმომ ვერ წარადგინა მტკიცებულებები აღნიშნული თანხების გადახდის მიზნობრიობის შესახებ. შესაბამისად, შემოწმების შედეგად საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ზემოაღნიშნული გადახდილი თანხები განხილული იქნა არარეზიდენტ კომპანიაზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, რაც დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ხოლო უკან დაბრუნებულ სესხის ძირითად თანხაზე გაანგარიშდა მოგების გადასახადის ჩასათვლელი თანხა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვისას მისი არგუმენტაციისა და მტკიცებულებების საფუძვლიანი შესწავლა და გაანალიზება არ მომხდარა. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხები, რის გამოც საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

302(6).