გადაწყვეტილება №20744/2/2023
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№20744/2/2023
26 .10. 2023
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს --- ------ი (ს/ნ -----------------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 13.10.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს --- ------ის 3.09.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20744/2/2023).
დავის საგანი:
შემოსავლების სამსახურის 17.12.2021 წლის №39201 ბრძანების აღსრულების შედეგები.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 17 იანვრის N023-1 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 9 აგვისტოს №19642 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 346 853.05 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 200 459
დღგ - 1 094
მოგების გადასახადი (სასოფლო) - 558
საშემოსავლო გადასახადი - 198 807
ჯარიმა - 100 705
საურავი - 45 689,05
ფაქტების აღწერა
შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა მომჩივნის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. ხოლო შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2018 წლის 3 აპრილიდან 2021 წლის 1 მაისამდე პერიოდი. შემოწმების შედეგები აისახა 2021 წლის 23 ივლისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში წარდგენილი აქვს საშემოსავლო გადასახადის ყოველთვიური დეკლარაცია. შემოწმების შედეგად, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი და სხვა მონაცემების ურთიერთშეჯერების საფუძველზე შედგა ფულადი სახსრების მოძრაობის ანგარიში. გადამხდელის საქმიანობის შედეგად შემოსული თანხები, რომლის ეკონომიკური საქმიანობისთვის გახარჯვა არ დასტურდება ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით, შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში. საწარმოს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2021 წლის 30 ივლისის №25174 ბრძანება და ამავე თარიღის №023-24 საგადასახადო მოთხოვნა.
აღნიშნული დარიცხვა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 17.12.2021 წლის №39201 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ.
- აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯი განსაზღვროს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მიხედვით, კერძოდ, დაადგინოს ფიზიკური პირებისგან შეძენილი სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობების (ჯართის) ღირებულება, საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის შესაბამისად, განახორციელოს გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის დაკავება და აღნიშნულის გათვალისწინებით, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
- დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 2021 წლის 17 დეკემბრის №39201 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 2021 წლის 29 დეკემბრის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს შეუმცირდა სულ 670 723 ლარი, მათ შორის გადასახადი 447 147 ლარი, ჯარიმა 223 576 ლარი, რაზეც გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2022 წლის 17 იანვრის №023-1 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.
კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. რომლის 2023 წლის 9 აგვისტოს №19642 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის თანახმად, გადამხდელის მიერ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების (ჯართის) შესყიდვის ფასებთან დაკავშირებით, არადოკუმენტური შეძენების ღირებულება განისაზღვრა 25%-იანი რენტაბელობიდან გამომდინარე. შესაბამისად, დაკორექტირდა (შემცირდა) გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები საშემოსავლო გადასახადში. აგრეთვე, განხორციელდა ჯართის შეძენისას მიმწოდებელი ფიზიკური პირების შემოსავლის დაბეგვრა გადახდის წყაროსთან 3%-იანი განაკვეთით. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადამხდელს სადავო გარემოებად მითითებული აქვს ისეთი ფაქტობრივი გარემოებები, რაც შემოსავლების სამსახურის ბრძანებით არ დაკმაყოფილდა და შესაბამისად, არ ყოფილა დავალებული აუდიტის დეპარტამენტისთვის შესასრულებლად.
საქმეზე არსებული მტკიცებულებების და აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნის შედეგების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრების დაკმაყოფილების საფუძველი.
მომჩივნის არგუმენტაცია
სალაროს ნაშთის გაანგარიშებისას არ არის გათვალისწინებული ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯები. ამასთან, საკითხის ზეპირი მოსმენისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის მიერ განმარტებულ იქნა, რომ გადამხდელი ეწევა ჯართისა და ფერადი ლითონების შეძენა/რეალიზაციას, ხოლო შემოწმების პროცესში გადამხდელის განცხადებით შეძენილი საქონელი შესყიდული იყო ფიზიკური პირებისგან, რაზეც ვერ შეძლეს ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტის წარმოდგენა.
შეძენილი და რეალიზებული ჯართის მიწოდებას კომპანია ახდენს პირობით, რომელიც ითვალისწინებს ტრანსპორტირებას მიმწოდებლის ხარჯით. თუ გათვალისწინებული იქნება ის გარემოება, რომ კომპანიის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს ჯართისა და ფერადი ლითონების შეძენა/რეალიზაცია, რთული მისახვედრი არ იქნება რამდენად არსებით ხარჯებთან აქვს საქმე, მითუმეტეს მაშინ როდესაც ჯართის არსებითი ნაწილის ტრანსპორტირება ხდება რეგიონებიდან მ.შ. დასავლეთ საქართველოდან.
შემოსავლების სამსახურის ერთიანი ელექტრონული ბაზების ანალიზის შედეგად დგინდება რომ კომპანია სატრანსპორტო გადაზიდვის მომსახურებას იძენს ფიზიკური პირებისგან. უმეტეს შემთხვევაში აღნიშნული ფიზიკური პირები რეგისტრირებულნი არიან ინდივიდუალურ მეწარმეებად. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში სატრანსპორტო გადაზიდვის მომსახურება შეძენილი იქნა 25 და მეტი ინდივიდუალური მეწარმისგან, რისთვისაც ნაღდი ანგარიშსწორების წესით გადახდილი იქნა 142 750 ლარზე მეტი (დეტალური ინფორმაცია იხ. დანართი). აღნიშნული გადაზიდვის მომსახურების მიღება გარკვევით ჩანს შემოსავლების სამსახურის ერთიანი ელექტრონული ბაზებში არსებულ სასაქონლო ზედნადებებში სადავო დარიცხვის შესახებ არაერთგზის აღნიშნა კომპანიამ თავის საჩივრებში, სადაც მიუთითებდა რომ ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯები მათ შორის ტრანსპორტირების ხარჯი არ არის გათვალისწინებული შემმოწმებლის მიერ.
ჯართისა და ფერადი ლითონების შეძენა/რეალიზაციის ბიზნესში ტრანსპორტირების ხარჯი ერთერთი მნიშვნელოვანი ხარჯის კომპონენტია და მისი გაუთვალისწინებლობა შემოწმების პროცესში მიანიშნებს მასზედ, რომ ადმინისტრაციული ორგანოს თანამშრომელმა არ შეისწავლა საქმისათვის მნიშვნელოვანი გარემოებები, ისე მიიღო არაარგუმენტირებული და დაუსაბუთებელი გადაწყვეტილებები. ამას ადასტურებს ის ფაქტიც რომ ჯართის შეძენასთან დაკავშირებული დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯი საერთოდ არ იქნა გათვალისწინებული, აღნიშნული ჯართის ტრანსპორტირებაზე ხომ საერთოდ ზედმეტია საუბარი.
შემმოწმებელი აღნიშნავს, რომ მის მიერ მოხდა ფულადი საშუალებების მოძრაობის შესწავლა, დადგინდა სალაროს არაგონივრული ნაშთი, რაც განხილული იქნა დირექტორზე ხელფასის სახით გაცემულ ანაზღაურებად. არაგონივრული ნაშთის განსაზღვრის დროს გათვალისწინებული არ ყოფილა ინდივიდუალური მეწარმეებისთვის გადახდილი სატრანსპორტო მომსახურების თანხები. შესაბამისად შემმოწმებლის მიერ გათვალისწინებული არ ყოფილა სსკ-ის 154-ე მუხლის მოთხოვნები. კერძოდ:. კომპანიის მიერ გადახდილი მომსახურების თანხები ძირითად უკავშირდება ინდივიდუალურ მეწარმედ რეგისტრირებული სუბიექტებისთვის მომსახურების ანაზღაურებას. შესაბამისად არსებული და იმ დროისათვის მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობა კომპანიას გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების ვალდებულება არ გააჩნდა. აღნიშნულმა გავლენა მოახდინა დამატებით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრაზე და შესაბამისად საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრაზე.
ყოველივე ამის დასტურად საჩივარს თან ურთავს ამონაწერებს სამეწარმეო რეესტრიდან. შემოსავლის მიმღები ფიზიკური პირები ( სულ 25 სუბიექტი) რომელზედაც 2018-2021 წლებში გაცემული არის ჯამში 142 750 ლარზე მეტი, შემოსავლის მიღების მომენტში წარმოადგენენ ინდივიდუალურ მეწარმეებს და ეს არ არის სრული ჩამონათვალი. ვინაიდან გადახდა უკავშირდება ფიზიკურ პირებს, რომელიც რეგისტრირებული არის ინდივიდუალურ მეწარმედ, კომპანიას აღარ აკისრია საგადასახადო აგენტის ვალდებულება და შემმოწმებლის მიერ აღნიშნული ვალდებულების დაკისრება წინააღმდეგობაში მოდის არსებულ საგადასახადო კანონმდებლობასთან. ფაქტია, რომ ადმინისტრაციულ ორგანოს საკითის შესწავლის და გადაწყვეტილების მიღების როს არ დაინტერესებულა აღნიშნული ფაქტის გადამოწმებით, რაც მის პირდაპირ მოვალეობაში შედიოდა.
შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის N22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითების დამტკიცების თაობაზე“ დანართი N6-ით განსაზღვრავს მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადებით დაბეგვრის საკითხებს შემოწმების არაპირდაპირი მეთოდით გამოვლენილ ხარჯებში სხვაობის დაბეგვრის შესახებ.
მეთოდური მითითება განიხილავს ფაქტობრივ გარემოებებს როდესაც სააღრიცხვო დოკუმენტაციით ან/და სხვა მტკიცებულებებით დაფიქსირებულ ხარჯზე, ან ხარჯის ნაწილზე, გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა პირველადი საგადასახადო დოკუმენტაცია, თუმცა, ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის ნამდვილობა და ამ ხარჯის საჭიროება არ არის სადავო. ასეთ შემთხვევაში გადამხდელის მიერ გაცხადებულ და არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ ხარჯებს შორის დადებითი სხვაობა, ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის პერიოდ(ებ)ში განიხილება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად. ამასთან, არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ ხარჯად მიიჩნევა გადამხდელის მიერ გაცხადებული ხარჯის 75%, თუ გაწეული ხარჯის ოდენობის დადგენა სხვაგვარად შეუძლებელია.
ვინაიდან სახეზეა ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის ნამდვილობა და ამ ხარჯის საჭიროება არ არის სადავო. ამდენად, მოცემულ შემთხვევაში ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებულ ხარჯად უნდა დაკვალიფიცირდეს გადამხდელის მიერ გაცხადებული ჯართის ტრანსპორტირების დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯის 75%.
მომჩივანი მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე და 97-ე მუხლებზე და აღნიშნავს, რომ ადმინისტრაციულ ორგანოს მიერ გამოცემული აქტი არ აკმაყოფილებს აღნიშნული ნორმების მოთხოვნებს.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის 21 ნაწილის თანახმად, თუ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება/საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემულია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, დავის განმხილველი ორგანო იღებს გადაწყვეტილებას საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ.
საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის მიხედვით დგინდება, რომ ვინაიდან საანგარიშო პერიოდების მიხედვით არ იძებნებოდა სრულფასოვანი ინფორმაცია გადამხდელის მიერ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების (ჯართის) შესყიდვის ფასებთან დაკავშირებით, არადოკუმენტური შეძენების ღირებულება განისაზღვრა 25%-იანი რენტაბელობიდან გამომდინარე. გადაანგარიშების შედეგად, დაკორექტირდა (შემცირდა) გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები საშემოსავლო გადასახადში.
შემოსავლების სამსახურის ბრძანების შესაბამისად, განხორციელდა ჯართის შეძენისას მიმწოდებელი ფიზიკური პირების შემოსავლის დაბეგვრა გადახდის წყაროსთან 3%-იანი განაკვეთით.
რაც შეეხება სატრანსპორტო ხარჯების დამატებით გათვალისწინების საკითხს, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საქმეზე წარმოდგენილი ინფორმაციით ირკვევა, რომ ამის შესახებ რაიმე ინფორმაცია ან მოთხოვნა გადამხდელს არ წარმოუდგენია არც შემოწმების და არც არსებითი გასაჩივრების პროცესში. ეს საკითხი დავების პროცესში არ განხილულა და დავის განმხილველი ორგანოს რაიმე გადაწყვეტილება ამასთან დაკავშირებით შემმოწმებლებს აღსასრულებლად არ მიუღიათ. გადამხდელმა მხოლოდ 2023 წლის 1 აგვისტოს დაზუსტებული საჩივრით განაცხადა ასეთი ხარჯების არსებობის შესახებ, ხოლო დავების განხილვის საბჭოში წარმოდგენილ საჩივარში მოთხოვნა დააკონკრეტა დამატებითი დოკუმენტაციის წარმოდგენით.
შესაბამისად საბჭო ვერ იმსჯელებს მომჩივნის მიერ მითითებულ საკითხზე, ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში სადავოა (გასაჩივრებულია) შემოსავლების სამსახურის 17.12.2021 წლის №39201 ბრძანების აღსრულების საკითხი - რამდენად სწორად და სრულად აღსრულდა აღნიშნული ბრძანება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.
სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულების გადაანგარიშება განხორციელებულია შემოსავლების სამსახურის 17.12.2021 წლის №39201 ბრძანების შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
შემოსავლების სამსახურის 17.12.2021 წლის №39201 ბრძანების აღსრულების შედეგები.
ფაქტობრივი გარემოებები
შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა მომჩივნის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. ხოლო შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2018 წლის 3 აპრილიდან 2021 წლის 1 მაისამდე პერიოდი. შემოწმების შედეგები აისახა 2021 წლის 23 ივლისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში წარდგენილი აქვს საშემოსავლო გადასახადის ყოველთვიური დეკლარაცია. შემოწმების შედეგად, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი და სხვა მონაცემების ურთიერთშეჯერების საფუძველზე შედგა ფულადი სახსრების მოძრაობის ანგარიში. გადამხდელის საქმიანობის შედეგად შემოსული თანხები, რომლის ეკონომიკური საქმიანობისთვის გახარჯვა არ დასტურდება ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით, შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში. საწარმოს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2021 წლის 30 ივლისის №25174 ბრძანება და ამავე თარიღის №023-24 საგადასახადო მოთხოვნა.
აღნიშნული დარიცხვა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 17.12.2021 წლის №39201 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ.
შემოსავლების სამსახურის 2021 წლის 17 დეკემბრის №39201 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 2021 წლის 29 დეკემბრის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს შეუმცირდა გადასახადი , რაზეც გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2022 წლის 17 იანვრის №023-1 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.
კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. რომლის 2023 წლის 9 აგვისტოს №19642 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
გადაწყვეტილება
სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულების გადაანგარიშება განხორციელებულია შემოსავლების სამსახურის 17.12.2021 წლის №39201 ბრძანების შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.
დასაბუთება
შემოსავლების მამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 304(21);