ბრძანება N 25804

N 25804

25 ნოემბერი 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „--------ის“ (ს/ნ -------------)

(მის.: -----------------------------)

2025 წლის პირველი სექტემბრის და 28 ოქტომბრის საჩივრების

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 30 ოქტომბერს და 13 ნოემბერს გამართულ სხდომებზე (ოქმი №90 და №94) განიხილა შპს „--------ის“ (ს/ნ -------------) №---/21 და №---/21-11 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 8 აგვისტოს №081-230 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას.

2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება ფიზიკურ პირზე ავანასად გაცემული თანხის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაციას. განმარტავს, რომ ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილების საფუძველი არ არსებობს. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგების დადება, ცალსახად არ ნიშნავს იმას, რომ გარიგება არ არ არსებობს, გარიგების დადება აკრძალული არ არის და მისი ცალმხრივად უარყოფა/კვალიფიკაციის ცვლილება არასწორია. შემოწმებას არ გამოუთხოვია ინფორმაცია ქონების გამყიდველისგან, არ მოუხდენია სადავოდ გამხდარი გარიგების ნამდვილობის გადამოწმება. ფ/პ ----სა და შპს ---ს შორის 2022 წლის 17 სექტემბერს გაფორმებულ იქნა უძრავი ქონების (ს/კ -----) წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულება, რომლის საფუძველზეც მყიდველის (შპს ----ს) მიერ გამყიდველზე (----ზე) ავანსად გადახდილი იქნა 272 500 ლარი. ღირებულების სრულად გადაუხდელობის გამო, უძრავი ქონების მყიდველის სახელზე რეგისტრაცია საჯარო რეესტრში არ განხორციელდა. საგადასახადო შემოწმების შემდეგ, გამყიდველმა მიიჩნია, რომ აღნიშნული შეიძლება მყიდველის მხრიდან წასყიდობის საგნის ღირებულების სრულად და დროულად გადახდის ხელშემშლელი მიზეზი გამხდარიყო. ურთიერთობის შემდგომ გაგრძელება სარისკოდ მიიჩნია, რის გამოც მხარეებს შორის გაფორმებულ იქნა შეთანხმება წინარე წასყიდობის ხელშეკრულების 2025 წლის 20 აგვისტოდან ძალადაკარგულად გამოცხადების შესახებ და შპს ---ს უკან დაუბრუნდა ავანსად გადახდილი თანხა 272 500 ლარი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელი ითხოვს საშემოსავლო გადასახადში დარიცხული თანხების გაუქმებას დაბეგვრის ობიექტის არ არსებობის გამო.

3. გადასახადის გადამხდელი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე ითხოვს სანქციისაგან გათავისუფლებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 14 მაისის №9476 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „--------ის“ (ს/ნ -------------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 8 აგვისტოს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი. შემოწმების აქტის საფუძველზე, აუდიტის დეპარტამენტმა 2025 წლის 8 აგვისტოს გამოსცა №17975 ბრძანება და №081-230 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 125 476 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 69 897 ლარი, ჯარიმა 34 948 ლარი და საურავი 20 630 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით სადავო საკითხებთან დაკავშირებით დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

1.შპს „--------ი“ (ს/ნ -------------) გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2021 წლის 25 ნოემბერს, იგივე პერიოდში რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად. საქმიანობას წარმოადგენს საბითუმო ვაჭრობა ელექტრონული ნაწილებით. საქმიანობას ანხორციელებს იჯარით აღებულ ფართში რომელიც მდებარეობს: ქ. --ი, --ის ქ. №-. სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობათა შეძენა ხდება ადგილობრივ მომწოდებლებიდან, კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდში იმპორტი არ გააჩნია. ბუღალტერიას აწარმოებს ORIS-ში, ასევე იყენებს საბუღალტრო პროგრამას FINA-ს. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემი მონაცემებით, მათ შორის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დღგ-ის დეკლარაციებით, გამოწერილი ელექტრონული დოკუმენტებით, ბუღალტრული პროგრამით, საბანკო ამონაწერებით და სხვა. ანალიზით დგინდება, რომ გადამხდელს ბუღალტრულ პროგრამაში საქართველოს ბანკის ტერმინალის მომსახურების საკომისიო, 5 463 ლარი დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრ ბრუნვაში არ აქვს გათვალისწინებული. შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 780 595 ლარს (დღგ-ის გარეშე) , ხოლო წარმოდგენილ დღგის დეკლარაციებში დეკლარირებული აქვს 770 745 (დღგ-ის გარეშე) ლარი. შესამოწმებელ პერიოდში სულ შეძენილი აქვს 831 186 (დღგ-ის გარეშე) ლარის სასაქონლო-მატერიალური მარაგები, 2022 წლის პირველი იანვრის მდგომარეობით საქონლის ნაშთი შეადგენს 0 ლარს), 2025 წლის პირველი აპრილის მდგომარეობით საქონლის ნაშთი შეადგენს 245 240 ლარს (დღგ-ის გარეშე), რაც დასტურდება ჩატარებული ინვეტარიზაციით. პროგრამული ფასნამატი წლების მიხედვით შეადგენს 2022 წელს 24%, 2023 წელს 34%, 2024 წელს 39%, 2025 წელს 47%.

შემოწმებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 160-ე, 163-ე და 164-ე მუხლების შესაბამისად, გაიზარდა დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა. პირს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

2. შემოწმებით დადგინდა, რომ კომპანიას გაფორმებული აქვს ხელშეკრულება ფ/პ ---თან, რომელიც კომპანიის დამფუძნებლის ნათესავია და მიეკუთვნება ნათესავთა მეორე შტოს კერძოდ, ბიძას (ძმის/დის შვილი). აღნიშნული გარემოება საკმარისია იმისთვის, რომ ის შეფასდეს როგორც კომპანიისთან ურთიერთდამოკიდებული პირი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის არსებული განსაკუთრებული ურთიერთობები შეიძლება გავლენას ახდენდეს მათი, ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე. აღნიშნული წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით, გამყიდველი ყიდის, ხოლო მყიდველი ყიდულობს გამყიდველის სარგებლობაში არსებულ 253 კვ.მ მიწის ფართობს და მასზე დამაგრებულ კომერციულ შენობა-ნაგებობას, რომელიც მდებარეობს ქ.--ი --ის №- ს/კ -- (აღნიშნული ფართი ფ/პ-ს საჯარო რეესტრში გაფორმებული იჯარის ხელშეკრულებით 2027 წლის 31 დეკემბრამდე იჯარით გაცემული აქვს სხვა კომპანიაზე). ნასყიდობის საგნის ღირებულება შეადგენს 615 000 ლარს. მყიდველი გამყიდველს ეტაპობრივად ავანსის სახით უხდის გრაფიკით განსაზღვრულ თანხას. აღნიშნული ქონების მიწოდება რეალიზაცია მოხდება 2028 წლის ნოემბრის თვეში, გრაფიკით განსაზღვრული თანხის სრულად დაფარვის შემთხვევაში. ხელშეკრულების გადახდის გრაფიკის და ორისის საბუღალტრო პროგრამის მიხედვით შპს „------ა“ ფ/პ ---ს ნაღდი ანგარიშსწორებით შესამოწმებელ პერიოდში გადაუხადა 272 500 ლარი. არსებული ხელშეკრულების ანალიზის მიხედვით ხელშეკრულება არ არის რეგისტრირებული საჯარო რეესტრში, რაც არსებითად ართულებს მის სამართლებრივ სანდოობას და ქონების გადაცემის მექანიზმის დადასტურებას. თანხების გადახდა ხორციელდება რეგულარულად, თუმცა არ იკვეთება შესაბამისი საბუთები ქონების გადაცემის უზრუნველყოფის ან გარანტიის შესახებ. საგადასახადო შემოწმებამ ეჭვქვეშ დააყენა არსებული ხელშეკრულების ნამდვილობა და მივიდა დასკვნამდე, რომ არსებული ხელშეკრულება გამოყენებული არის გადასახადების თავიდან ასარიდებლად. შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით და ფ/პ ავანსად გაცემული 272 500 ლარი დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

შემოწმებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე და 101-ე მუხლების გათვალისწინებით, გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საქონლის მიწოდება არის მატერიალური ქონების განკარგვაზე მესაკუთრის უფლების გადაცემა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული ბრუნვა განსხვავდებოდა შემოწმებით დადგენილი ბრუნვისგან. შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენდა 780 595 ლარს (დღგ-ის გარეშე), ხოლო წარდგენილ დღგ-ის დეკლარაციებში დეკლარირებული აქვს 770 745 (დღგ-ის გარეშე) ლარი. შესამოწმებელ პერიოდში სულ შეძენილი აქვს 831 186 (დღგ-ის გარეშე) ლარის სასაქონლო-მატერიალური მარაგები, 2022 წლის პირველი იანვრის მდგომარეობით საქონლის ნაშთი შეადგენს 0 ლარს), 2025 წლის პირველი აპრილის მდგომარეობით საქონლის ნაშთი შეადგენს 245 240 ლარს (დღგ-ის გარეშე), რაც დასტურდება ჩატარებული ინვეტარიზაციით. პროგრამული ფასნამატი წლების მიხედვით შეადგენს 2022 წელს 24%, 2023 წელს 34%, 2024 წელს 39%, 2025 წელს 47%. შესაბამისად, გაიზარდა დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა და გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა შესაბამისი გადასახადი.

გადასახადის გადამხდელმა საქმის ზეპირი განხილვის დროს განაცხადა, რომ სადავოდ არ ხდის დღგ-ში განხორციელებულ დარიცხვას. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ არის წარმოდგენილი არგუმენტი/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილზე, რომლის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „თ“ ქვეპუნქტის თანახმად, განსაკუთრებულ ურთიერთობებს მიეკუთვნება ურთიერთობები, რომელთა დროსაც პირები ნათესავები არიან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები;

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოწმებით დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების თანახმად, კომპანიას ურთიერთდამოკიდებულ პირთან გაფორმებული აქვს წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულება, რომლის მიხედვით, გამყიდველი ყიდის, ხოლო მყიდველი ყიდულობს გამყიდველის სარგებლობაში არსებულ 253 კვ.მ მიწის ფართობს და მასზე დამაგრებულ კომერციულ შენობა-ნაგებობას, რომელიც მდებარეობს ქ. --ი --ის №-- ს/კ --. მყიდველი გამყიდველს ეტაპობრივად ავანსის სახით უხდის გრაფიკით განსაზღვრულ თანხას. აღნიშნული ქონების მიწოდება რეალიზაცია მოხდება 2028 წლის ნოემბრის თვეში, გრაფიკით განსაზღვრული თანხის სრულად დაფარვის შემთხვევაში. შპს „---ა“ ფ/პ ----ს ნაღდი ანგარიშსწორებით შესამოწმებელ პერიოდში გადაუხადა 272 500 ლარი. ხელშეკრულება არ არის საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული. თანხების გადახდა ხორციელდება რეგულარულად, თუმცა არ იკვეთება შესაბამისი საბუთები ქონების გადაცემის უზრუნველყოფის ან გარანტიის შესახებ. საგადასახადო შემოწმებამ ეჭვქვეშ დააყენა არსებული ხელშეკრულების ნამდვილობა და მივიდა დასკვნამდე, რომ ხელშეკრულება გამოყენებული არის გადასახადების თავიდან ასარიდებლად და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის პრიმა 9 მიხედვით და ფ/პ ----ი 272 500 ლარი დააკვალიფიცირა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გადამხდელის არგუმენტაციაზე, სადაც აღნიშნავს, რომ ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილების საფუძველი არ არსებობს. საგადასახადო შემოწმების შემდეგ, გამყიდველმა ურთიერთობის შემდგომ გაგრძელება სარისკოდ მიიჩნია, რის გამოც მხარეებს შორის გაფორმებულ იქნა შეთანხმება წინარე წასყიდობის ხელშეკრულების 2025 წლის 20 აგვისტოდან ძალადაკარგულად გამოცხადების შესახებ და შპს ---ს უკან დაუბრუნდა ავანსად გადახდილი თანხა 272 500 ლარი.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს ოპერაციაზე კვალიფიკაციის განსაზღვრის საკითხი, მ.შ. იმსჯელოს ავანსად გაცემული თანხის სესხად კვალიფიკაციაზე და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად:

1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

2 1 .საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

2 2 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს „--------ის“ (ს/ნ -------------) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს ოპერაციაზე კვალიფიკაციის განსაზღვრის საკითხი, მ.შ. იმსჯელოს ავანსად გაცემული თანხის სესხად კვალიფიკაციაზე და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, მისი ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება:

1.დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას.

2.ფიზიკურ პირზე ავანასად გაცემული თანხის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაციას.

3.ითხოვს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე სანქციისაგან გათავისუფლებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის №9476 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივანის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი. შემოწმების აქტის საფუძველზე, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა №17975 ბრძანება და №081-230 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 125 476 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 69 897 ლარი, ჯარიმა 34 948 ლარი და საურავი 20 630 ლარი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით ირკვევ, რომ გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული ბრუნვა განსხვავდებოდა შემოწმებით დადგენილი ბრუნვისგან. შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენდა 780 595 ლარს (დღგ-ის გარეშე), ხოლო წარდგენილ დღგ-ის დეკლარაციებში დეკლარირებული აქვს 770 745 (დღგ-ის გარეშე) ლარი. შესამოწმებელ პერიოდში სულ შეძენილი აქვს 831 186 (დღგ-ის გარეშე) ლარის სასაქონლო-მატერიალური მარაგები, 2022 წლის პირველი იანვრის მდგომარეობით საქონლის ნაშთი შეადგენს 0 ლარს), 2025 წლის პირველი აპრილის მდგომარეობით საქონლის ნაშთი შეადგენს 245 240 ლარს (დღგ-ის გარეშე), რაც დასტურდება ჩატარებული ინვეტარიზაციით. პროგრამული ფასნამატი წლების მიხედვით შეადგენს 2022 წელს 24%, 2023 წელს 34%, 2024 წელს 39%, 2025 წელს 47%. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 160-ე, 163-ე და 164-ე მუხლების შესაბამისად, გაიზარდა დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა. პირს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

ამასთან, კომპანიას ურთიერთდამოკიდებულ პირთან გაფორმებული აქვს წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულება, რომლის მიხედვით, გამყიდველი ყიდის, ხოლო მყიდველი ყიდულობს გამყიდველის სარგებლობაში არსებულ 253 კვ.მ მიწის ფართობს და მასზე დამაგრებულ კომერციულ შენობა-ნაგებობას. მყიდველი გამყიდველს ეტაპობრივად ავანსის სახით უხდის გრაფიკით განსაზღვრულ თანხას. აღნიშნული ქონების მიწოდება რეალიზაცია მოხდება 2028 წლის ნოემბრის თვეში, გრაფიკით განსაზღვრული თანხის სრულად დაფარვის შემთხვევაში.მომჩვანმა ფ/პ-ს ნაღდი ანგარიშსწორებით შესამოწმებელ პერიოდში გადაუხადა 272 500 ლარი. ხელშეკრულება არ არის საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული. თანხების გადახდა ხორციელდება რეგულარულად, თუმცა არ იკვეთება შესაბამისი საბუთები ქონების გადაცემის უზრუნველყოფის ან გარანტიის შესახებ. საგადასახადო შემოწმებამ ეჭვქვეშ დააყენა არსებული ხელშეკრულების ნამდვილობა და მივიდა დასკვნამდე, რომ ხელშეკრულება გამოყენებული არის გადასახადების თავიდან ასარიდებლად და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის თანახმად და ფ/პ-ზე ავანსად გაცემული 272 500 ლარი დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.შემოწმებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე და 101-ე მუხლების გათვალისწინებით, გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

გადაწყვეტილება

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

ხოლო,მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს ოპერაციაზე კვალიფიკაციის განსაზღვრის საკითხი, მ.შ. იმსჯელოს ავანსად გაცემული თანხის სესხად კვალიფიკაციაზე და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

ამასთან,საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

დასაბუთება

შემოსავლების მამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 19(1); 73(9„ბ“); 101(1); 154(1 „ა“.2 „ა“ და „ბ“); 158(1); 159(1„ა“); 160(1); 163(1.2); 164(1); 269(7);