ბრძანება N 30172-2

ბრძანება N 30172

06/10/2020

შპს --------------------

(მის.: ქ. -------------)

სადავო საკითხთან დაკავშირებით

საჩივრის დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2020 წლის 10 სექტემბერს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №66) განიხილა შპს ----- ს 2020 წლის 09 იანვრის №2979/21 საჩივარი შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 11 დეკემბრის №006-1057 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგებს შემდეგ გარემოებათა გამო:

არ ეთანხმება ვადაგადაცილებულ სესხებზე დარიცხული პირგასამტეხლოს საპროცენტო სარგებლად განხილვას და აცხადებს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ ოპერაციისთვის კვალიფიკაციის შეცვლა განხორციელდა დაუსაბუთებლად. მისი განმარტებით, კომპანიის მიერ მსესხებელთან დადებული ხელშეკრულების მე-7 მუხლის მიხედვით, სესხის გადახდის ვადის გადაცილების შემთხვევაში მსესხებელს ეკისრება პირგასამტეხლო სესხის თანხისა და სესხის მომსახურების საკომისიოს ჯამური ოდენობის 0,41%-ის ოდენობით ყოველ ვადაგადაცილებულ დღეზე. საგადასახადო შემოწმების გაანგარიშების მიხედვით, დარიცხვის მეთოდით ერთობლივ შემოსავალში აღებულია პირგასამტეხლოს ოდენობა არაუმეტეს დარიცხული საპროცენტო სარგებლის ოდენობით. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ სასესხო ხელშეკრულების მიხედვით, სესხის ვადა არ შეიძლება აღემატებოდეს 31 დღეს, რაც იმას ნიშნავს, რომ 31 დღის გასვლის შემდეგ სარგებლის დარიცხვა ვერ გაგრძელდება და ვადის გასვლის შემდეგ დარიცხული თანხა ხელშეკრულების ვადის დარღვევის გამო დარიცხული პირგასამტეხლოა და არა საპროცენტო სარგებელი. მომჩივანი მიუთითებს სადავო საკითხთან დაკავშირებით არსებულ სასამართლო პრაქტიკაზე, რომლის მიხედვით, პირგასამტეხლოს საპროცენტო სარგებლად გადაკვალიფიცირება დაუშვებელია.

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2018 წლის 27 დეკემბრის №38788 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს ----- ს საქმიანობის გასვლითი სრული საგადასახადო შემოწმება ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების სისწორის დადგენის მიზნით. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2016 წლის 08 იანვრიდან 2018 წლის 01 ოქტომბრამდე საანგარიშო პერიოდი. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2019 წლის 05 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რის საფუძველზეც აუდიტის დეპარტამენტმა 2019 წლის 10 დეკემბერს გამოსცა №43062 ბრძანება და 11 დეკემბრის №006-1057 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 3 845 651 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 1 978 061 ლარი, ჯარიმა 989 230 ლარი და საურავი 878 360 ლარი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით სადავო საკითხთან დაკავშირებით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:

გამსესხებელსა და მსესხებელს შორის ურთიერთობა რეგულირდება კომპანიის ვებ-გვერდზე განთავსებული ელექტრონული სესხის ხელშეკრულებით, რომლის გაფორმებაზე ნების გამოვლენაც მსესხებლის მიერ, მისი შინაარსის გაცნობის შემდგომ ხდება ელექტრონულად. მსესხებელი ვალდებულია, რომ სესხი და მასზე დარიცხული სარგებელი (პროცენტი) დააბრუნოს არაუგვიანეს მის მიერ სესხის განაცხადის ეტაპზე შერჩეულ ვადაში. სესხის ვადის დარღვევის შემთხვევაში მსესხებელს ეკისრება შესაბამისი პასუხისმგელობა, კერძოდ, სესხის გადახდის ვადის გადაცილების შემთხვევაში მსესხებელს ეკისრება პირგასამტეხლო შემდეგი ოდენობით: სესხის თანხისა და სესხის მომსახურების საკომისიოს (პროცენტის) ჯამური ოდენობის 0.41% ყოველ ვადაგადაცილებულ დღეზე.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების შესწავლით, როდესაც სესხის გადახდის ვადის გადაცილებისას მსესხებლის მიერ სესხისა და მასზე რიცხული სარგებლის (პროცენტი) გადაუხდელობის გამო, სესხის თანხაზე წყდება საპროცენტო სარგებლის დარიცხვა და მის ნაცვლად ხორციელდება პირგასამტეხლოს დაკისრება, აღნიშნული არ შეესაბამება ოპერაციის ეკონომიკურ შინაარს, შესაბამისად, აღნიშნული გარემოება გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისთვის ფორმალურ ხასიათს ატარებს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, მსესხებლის მიერ სესხისა და მასზე რიცხული სარგებლის გადაუხდელობის გამო მსესხებლისათვის სარგებლის ნაცვლად დაკისრებული პირგასამტეხლო თავისი შინაარსით მოიცავს პროცენტის სახით მიღებულ სარგებელს, კერძოდ, მსესხებლისათვის სესხისა და მასზე რიცხული სარგებლის გადაუხდელობის გამო დაკისრებული პირგასამტეხლოს ნაწილი (ხელშეკრულებით განსაზღვრული საპროცენტო სარგებლის ოდენობით) განხილულ იქნა, როგორც პროცენტის სახით მიღებული შემოსავალი. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადამხდელის მოთხოვნა სადავო საკითხთან დაკავშირებით უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-19 ნაწილზე, რომლის თანახმად, პროცენტი არის ფულად დაბანდებებთან ან სავალო ვალდებულებებთან დაკავშირებული ნებისმიერი სახის სავალო მოთხოვნიდან (იპოთეკური უზრუნველყოფის არსებობისა და მისი გაფორმების მეთოდის მიუხედავად) მიღებული ნებისმიერი წინასწარ განცხადებული (დადგენილი) შემოსავალი (მათ შორის, დისკონტის სახით მიღებული). ამასთანავე, ამ ნაწილის მიზნებისათვის: ბ) პროცენტად ითვლება:

ბ.ბ) კრედიტთან (სესხთან), დეპოზიტთან, ანაბართან, ობლიგაციასთან დაკავშირებული გადასახდელი;

გ) პროცენტად არ ითვლება ჯარიმა დაგვიანებული გადახდისთვის ან დაგვიანებული მიწოდებისთვის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:

ა)მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა;

ბ)სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 403-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მოვალე, რომელიც ფულადი თანხის გადახდის ვადას გადააცილებს, ვალდებულია, გადაცილებული დროისათვის გადაიხადოს მხარეთა შეთანხმებით განსაზღვრული პროცენტი, თუ კრედიტორს, სხვა საფუძვლიდან გამომდინარე, უფრო მეტის მოთხოვნა არ შეუძლია.

საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 416-ე მუხლის თანახმად, მხარეებს შეუძლიათ ვალდებულების შესრულების უზრუნველსაყოფად ხელშეკრულებით გაითვალისწინონ დამატებითი საშუალებებიც: პირგასამტეხლო, ბე და მოვალის გარანტია.

საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 417-ე მუხლის თანახმად, პირგასამტეხლო – მხარეთა შეთანხმებით განსაზღვრული ფულადი თანხა – მოვალემ უნდა გადაიხადოს ვალდებულების შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულებისათვის.

საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 625-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მხარეთა შეთანხმებით სესხისათვის შეიძლება გათვალისწინებულ იქნეს პროცენტი.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმეში წარმოდგენილ თბილისის სამოქალაქო საქმეთა პალატის გადაწყვეტილებაზე (საქმე ას-1701-1685-2011, 22 ოქტომბერი, 2012 წელი). სასამართლო გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია შემდეგი: „სარგებლის (პროცენტის) გადახდის ვალდებულება, რომელიც მხარეებმა გაითვალისწინეს სესხის ხელშეკრულებისთვის, შეიძლება არსებობდეს მხოლოდ ხელშეკრულების მოქმედების ვადაში.“

შემოსავლების სამსახური ასევე მიუთითებს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2018 წლის 13 სექტემბრის განჩინებაზე (№ბს-908-904 (2კ-17)). საქმე ეხებოდა ერთ-ერთი მიკროსაფინანსო ორგანიზაციის მიერ ელექტრონულად გაცემულ სესხზე დარიცხული სარგებლისა და ჯარიმა/პირგასამტეხლოს აღრიცხვის პრინციპს. კომპანიას სესხის ვადაში გათვალისწინებული ჰქონდა დღიური 1%-იანი სარგებელი, ხოლო სესხის ვადის გასვლის შემდეგ წყვეტდა საპროცენტო სარგებლის დარიცხვას და მსესხებელს მის ნაცვლად აკისრებდა 1,5%-იან პირგასამტეხლოს. აღნიშნული ოპერაციის თაობაზე კომპანიის მიმართვის საფუძველზე შემოსავლების სამსახურის მიერ გამოიცა წინასწარი გადაწყვეტილება, რომლის მიხედვით დადგინდა, რომ ხელშეკრულებით გათვალისწინებული 1,5% პირგასამტეხლო მოიცავს სარგებელს 1%-ის ოდენობით, ხოლო 0,5% მიჩნეული იქნა პირგასამტეხლოდ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე. წინასწარ გადაწყვეტილებაში ასევე აღნიშნული იყო, რომ სარგებლად მიჩნეული 1% უნდა აღრიცხულიყო დარიცხვის მეთოდით, ხოლო 0,5% - საკასო მეთოდით.

აღნიშნული გადაწყვეტილება კომპანიამ გაასაჩივრა კანონმდებლობით დადგენილი წესით და საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2018 წლის 13 სექტემბრის განჩინებაში მითითებულია, რომ:

„არ არსებობს სესხის ხელშეკრულებით გათვალისწინებული 1,5% პირგასამტეხლოს ნაწილის სარგებლად მიჩნევის საფუძვლები, ვინაიდან სახეზე არ არის საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილით გათვალისწინებული სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის შეუსაბამობა და კვალიფიკაციის შეცვლის საჭიროება.“

სასამართლოს გადაწყვეტილების საფუძველზე, შემოსავლების სამსახურის მიერ 2019 წლის 13 თებერვალს გამოიცა წინასწარი გადაწყვეტილება, რომლის თანახმად: „კომპანიის მიერ ონლაინ სესხის გაცემისას ერთობლივ შემოსავალში აღრიცხვას ექვემდებარება

ა)გაცემული სესხის თანხაზე დასარიცხი პროცენტი/მისაღები სარგებელი - დარიცხვის მეთოდის გამოყენებით;

ბ)სესხის დაფარვის ვადის გადაცილების შემთხვევაში, დაკისრებული ჯარიმა და პირგასამტეხლო - საკასო მეთოდის გამოყენებით.“

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ მსესხებლისათვის სესხისა და მასზე დარიცხული სარგებლის გადაუხდელობის გამო დაკისრებული პირგასამტეხლოს (ხელშეკრულებით განსაზღვრული საპროცენტო სარგებლის ოდენობით) პროცენტის სახით მიღებულ შემოსავლად განხილვა და დარიცხვის მეთოდით ერთობლივ შემოსავალში ჩართვა საგადასახადო შემოწმების მიერ განხორციელდა არამართლზომიერად და ამ ნაწილში დარიცხული თანხები უნდა დაექვემდებაროს შემცირებას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

1. შპს ----- ს 2020 წლის 09 იანვრის საჩივარი სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაკმაყოფილდეს;

2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, მსესხებლისათვის სესხისა და მასზე დარიცხული სარგებლის გადაუხდელობის გამო დაკისრებული პირგასამტეხლოს პროცენტის სახით მიღებულ შემოსავლად განხილვის და დარიცხვის მეთოდით ერთობლივ შემოსავალში ჩართვის საფუძვლით დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას;

3. ბრძანების გასაჩივრება შესაძლებელია საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16), ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად მისი ჩაბარებიდან 20 დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

გადამხდელი არ ეთანხმება ვადაგადაცილებულ სესხებზე დარიცხული პირგასამტეხლოს საპროცენტო სარგებლად განხილვას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

შემოწმების აქტის მიხედვით გადამხდელის საქმიანობაა სესხის გაცემა. სესხის ხელშეკრულებით, სესხის გადახდის ვადის გადაცილების შემთხვევაში მსესხებელს ეკისრება პირგასამტეხლო. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების შესწავლით, როდესაც სესხის გადახდის ვადის გადაცილებისას მსესხებლის მიერ სესხისა და მასზე რიცხული სარგებლის (პროცენტი) გადაუხდელობის გამო, სესხის თანხაზე წყდება საპროცენტო სარგებლის დარიცხვა, მის ნაცვლად ხორციელდება პირგასამტეხლოს დაკისრება, აღნიშნული არ შეესაბამება ოპერაციის ეკონომიკურ შინაარს, შესაბამისად, სსკ-ს 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, მსესხებლისათვის დაკისრებული პირგასამტეხლოს ნაწილი (ხელშეკრულებით განსაზღვრული საპროცენტო სარგებლის ოდენობით) განხილულ იქნა, როგორც პროცენტის სახით მიღებული შემოსავალი. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა სსკ-ს 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

გადაწყვეტილება

 

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ მსესხებლისათვის სესხისა და მასზე დარიცხული სარგებლის გადაუხდელობის გამო დაკისრებული პირგასამტეხლოს (ხელშეკრულებით განსაზღვრული საპროცენტო სარგებლის ოდენობით) პროცენტის სახით მიღებულ შემოსავლად განხილვა და დარიცხვის მეთოდით ერთობლივ შემოსავალში ჩართვა საგადასახადო შემოწმების მიერ განხორციელდა არამართლზომიერად და ამ ნაწილში დარიცხული თანხები უნდა დაექვემდებაროს შემცირებას.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 8(19); 73(9,,ბ“); 275

საქართველოს სამოქალაქო კოდექსი