გადაწყვეტილება №22199/2/2024

№22199/2/2024

28 ივნისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს --- (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 24.05.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ს 9.02.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22199/2/2024).

 

დავის საგანი:

რეალიზებულად ჩათვლილი საქონლის განსაზღვრა, ამ საქონლის მიწოდებაზე გავრცელებული ფასნამატი და შედეგად დღგ-ში, საშემოსავლო და მოგების გადასახადებში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 27.11.2023 წლის №081-289 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 30.01.2024 წლის №1457 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 435 059 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 261 647

დღგ - 102 426

მოგების გადასახადი - 123 540

საშემოსავლო გადასახადი - 35 681

ჯარიმა - 127 987

საურავი - 45 425

 

ფაქტების აღწერა

საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს საცალო და საბითუმო ვაჭრობა ქიმიური პროდუქტებით. აღნიშნულ საქმიანობას ახორციელებს ქ. ----ში მდებარე იჯარით აღებული სავაჭრო ობიექტიდან. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.08.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 21.11.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის მიერ საქონლის ყიდვა-გაყიდვის ოპერაციები ხორციელდება გაყიდვის ავტომატიზებული სისტემის მეშვეობით. შედეგად, საქონლის გაყიდვისა და მისი ჩამოწერის ოპერაცია ავტომატურად აისახება პროგრამა FINA-ში. ბუღალტრული აღრიცხვის საწარმოებლად გადამხდელი იყენებს პროგრამა FMG-ს. ბუღალტრული პროგრამების დამუშავების შედეგად ირკვევა, რომ პროგრამა FINA-ში რეალიზებული საქონლის ღირებულება აღემატება პროგრამა FMG-ში ასახულსა და, შესაბამისად, დეკლარირებულს, ვინაიდან, გადამხდელი დღგ-ის დეკლარირებას ახორციელებს FMG-ის შესაბამისად. შემოწმებით ასევე ირკვევა, რომ გადასახადის გადამხდელს დოკუმენტით (სასაქონლო ზედნადებით) შეძენილი საქონელი FINA-ში სრულად არ აქვს ასახული. შემოწმების მიერ განხორციელდა აღნიშნული საქონლის დამატება გასაყიდ საქონელზე და რეალიზაცია საწარმოს მიერ დაფიქსირებული საშუალო შეწონილი 22% ფასნამატით. ხსენებულმა ფაქტობრივმა გარემოებებმა გავლენა იქონია (გაიზარდა), როგორც დამატებული ღირებულების, ასევე საშემოსავლო და მოგების გადასახადებზე, ვინაიდან, გადამხდელმა წარმოადგინა ახსნა-განმარტება აღნიშნული თანხის დივიდენდად განხილვის თაობაზე. ამასთან, გადასახადის გადამხდელს 2016 წელს დარიცხული და გადახდილი აქვს 2016 წლის შესაბამისი მოგების გადასახადი და მოითხოვა საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 92-ე ნაწილით სარგებლობა, რის შედეგადაც შემცირდა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 163-ე, 164-ე, 166-ე მუხლების გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი, საგადასახადო კოდექსის 97-ე, 981 მუხლების გათვალისწინებით დაერიცხა მოგების გადასახადი, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 102-ე, 130-ე და 154-ე მუხლების გათვალისწინებით - საშემოსავლო გადასახადი. გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა ასევე ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით. შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 27.11.2023 წლის №29051 ბრძანება და №081-289 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 30.01.2024 წლის №1457 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით შეისწავლოს შემოწმებით დამატებით რეალიზაციაში ჩართული სასაქონლო ზედნადებებით შეძენილი საქონლის დღგ-ის ჩათვლით ღირებულებაზე ფასნამატის გავრცელების საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურის 30.01.2024 წლის №1457 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილით, 2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით, საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-4 ნაწილით, 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტით, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 981 მუხლის პირველი ნაწილით, მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილით, 130-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტით, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლით.

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ მართლზომიერია შემოწმების მიერ პროგრამა FINA-ს მიხედვით რეალიზებული საქონლისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ დოკუმენტით შეძენილი და FINA-ში აუსახველი საქონელის საწარმოს მიერ დაფიქსირებული საშუალო შეწონილი ფასნამატით რეალიზაციაში ჩართვა. ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა ყურადღება გაამახვილა გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში აღნიშნულ არგუმენტზე, რომლის თანახმად, შემოწმების მიერ შეძენებში დამატებული ზედნადებები რეალიზაციაში ჩართული იქნა და ფასნამატი გავრცელდა დღგ-ის ჩათვლით თანხებზე.

ზემოაღნიშნული საკანონმდებლო ნორმების, საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით შეისწავლოს შემოწმებით დამატებით რეალიზაციაში ჩართული სასაქონლო ზედნადებებით შეძენილი საქონლის დღგ-ის ჩათვლით ღირებულებაზე ფასნამატის გავრცელების საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანია არ ეთანხმება დარიცხულ თანხებს, კერძოდ, კომპანიის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი იქნა საბუღალტრო პროგრამები Fina და FMG. შემმოწმებლებს განემარტათ, რომ ზოგადად საქონლის რეალიზაცია ხდება ავტომატიზებულად პროგრამა Fina-ს საშუალებით, ხოლო ბუღალტერია აღირიცხება პროგრამა FMG-ში. ამასთანავე, შემმოწმებლებს განემარტათ, რომ 2020 წლის მაისის თვეში პროგრამის ტექნიკური გაუმართავობის გამო პროგრამა Fina-დან წაიშალა საქონლის მიღებისა და რეალიზაციის ამსახველი ოპერაციები და მისი მხრიდან საქონლის რაოდენობის სისწორის განსასაზღვრად, პროგრამა Fina-ში 2020 წლის ივნისის თვიდან სექტემბრის თვის ჩათვლით ოპერაციები გატარდა ჯამურად რეალიზაციის ნაწილში რაოდენობის თვალსაზრისით (საქონლის დასახელებების მიხედვით) და ზედნადების რეალიზაციის შემთხვევები არ არის აღრიცხული იდენტიფიცირებულად, კერძოდ, სასაქონლო ზედნადებებით რეალიზებული საქონელიც გატარებულია ჯამურად რაოდენობების ჭრილში საცალო სარეალიზაციო ფასებით (ძველი მონაცემების აღდგენის მიზნით). შემოწმებისთვის წარდგენილ ბუღალტრულ პროგრამა Fina-ში ძირითადად 30 ივნისის თარიღით რეალიზაციაში ნაჩვენებია დიდი რაოდენობის ჯამური გაყიდვები, კერძოდ, ერთ დღეს მიწოდება გატარებულია ჯამში 755’787 ლარის ოდენობით, რაც თავისთავად არ წარმოადგენს კომპანიის დღიურ ნავაჭრს. გარდა ამისა, პერიოდულად ხდებოდა პროგრამასთან რეალიზაციის შედარება და სხვაობის აღმოჩენის შემთხვევაში პროგრამას ემატებოდა რეალიზაციის გატარებები, რომელიც თავისთავად მოიცავდა დოკუმენტურ რეალიზაციას. შემოწმების მიერ საქონლის რეალიზაცია აღიარებული იქნა პროგრამა Fina-ს ჩანაწერების მიხედვით, კერძოდ, 2020 წლის 01 იანვრიდან 2023 წლის 31 ივლისის ჩათვლით საანგარიშო პერიოდში პროგრამა Finaდან რეალიზებული საქონლის ღირებულების ჯამზე დამატებულია ისეთი სასაქონლო ზედნადებით შეძენების ის ნაწილი რომელიც Fina-ში ასახული არ იყო და დღგ-ის ჩათვლით ღირებულებაზე გავრცელებულია სრული პერიოდის ყველა სახეობის საქონლის საშუალო შეწონლი ფასნამატი 22%-ის ოდენობით და აღნიშნული თანხების ჯამი დეკლარირებული მონაცემების პროპორციულად გათვალისწინებულია დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებში.

საგადასახადო ორგანოსთვის სადავო არ გამხდარა აღრიცხვიანობის საკითხი და საგადასახადო შემოწმების აქტში არ არის მითითებული არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლები, მაგრამ ამ პირობებშიც დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები გაანგარიშებულია დეკლარირებული მონაცემების პროპორციული წილის მიხედვით, მიუხედავად იმისა, რომ კომპანიას რეალიზაციის დიდი ნაწილი მიწოდებული აქვს დოკუმენტურად (საბითუმო დოკუმენტური მიწოდება მთლიან მიწოდებაში დაახლოებით 83 პროცენტია) და დოკუმენტური რეალიზაციაც მონაწილეობს პროპორციაში. 2020 წლის 1 იანვრიდან 31 მაისის ჩათვლით პროგრამა Finaში ასახულია მხოლოდ 11’380 ლარის რეალიზაცია დღგ-ის ჩათვლით, როდესაც სასაქონლო ზედნადებით ამ პერიოდში რეალიზებულია 867’198 ლარის ღირებულების საქონელი, რაც იმას მოწმობს, რომ პროგრამა Fina-ს გააჩნდა ხარვეზი და ივნისის თვეში გატარებული იყო ჯამური მონაცემები.

შემმოწმებლების მიერ არ მომხდარა პროგრამა Fina-სთან რეალიზაციის შედარება სასაქონლო ზედნადებების ჭრილში და საბითუმო მიწოდების გამიჯვნა საცალო მიწოდებიდან. კერძოდ, სასაქონლო ზედნადებით რეალიზაციის დროს, როდესაც ხდება დიდი რაოდენობის საქონლის მიწოდება, საქონლის ფასი არის საბითუმო და რა თქმა უნდა ნაკლებია საცალო სარეალიზაციო ფასზე. როდესაც პროგრამაში მონაცემები წაიშალა და მექანიკური ჩარევით მოხდა რეალიზაციების ასახვა, დროითი სიმცირის გამო Fina-ში სასაქონლო ზედნადებებით რეალიზაციებიც გატარდა ჯამური რაოდენობით საცალო ფასის მიხედვით და არ იქნა გათვალისწინებული რეალური დოკუმენტური ფასი, რადგან აქცენტი კეთდებოდა საქონლის რაოდენობის სისწორეზე და არა ღირებულებაზე, რადგან პროგრამა FMG-ში მანამდე მონაცემები გადატანილი იყო სწორად და შესაბამისად იყო დეკლარირებულიც. მაგალითისთვის წარმოადგენს 4 რამდენიმე დაიდენტიფიცირებულ შემთხვევას, რომელსაც აქვს მასიური სახე. შპს---ე (ს/ნ---) სასაქონლო ზედნადებებით რეალიზებულია სულ დღგ-ის ჩათვლით 645 417 ლარის ღირებულების საქონელი, ხოლო პროგრამა Fina-ში შპს ---ზე იდენტიფიცირებული მიწოდება გატარებულია სულ დღგ-ის ჩათვლით 239 230 ლარის ოდენობით, ანუ სხვაობას წარმოადგენს 406 187 ლარი. შპს ---ზე მიწოდებულია სხვადასხვა სახეობის სარეცხი საშუალებები, მაგრამ თვალსაჩინოებისთვის განვიხილავთ ერთ-ერთს. კერძოდ, ერთ-ერთი სარეცხი საშუალება, დასახელებით --- სარ. ფხვნილი 9კგ ფერადი“ (საქონლის კოდი 8690058996220) მიწოდებულია სულ 23352 ცალი, ხოლო პროგრამა Fina-ში აღნიშნულ კომპანიაზე --- სარ. ფხვნილი 9კგ ფერადი მიწოდებულია სულ 5386 ცალი, შესაბამისად დარჩენილი სხვაობა პროგრამაში გატარებულია როგორც საცალო რეალიზაცია. პროგრამა Fina-ში 30.06.2020-ის თარიღით გატარებულია სულ 13950 ცალი --- სარ. ფხვნილი 9კგ ფერადის რეალიზაცია საცალო ფასით (ერთეულის ფასი 15 ლარის ოდენობით), კერძოდ, 2760 ცალი, 2020 ცალი, 5670 ცალი, 3500 ცალი, რაც სრულიად ალოგიკურია რომ გაყიდულიყო საცალო ფასით, ვინაიდან საცალო რეალიზაცია ხდება ფიზ. პირებზე საკუთარი მოხმარებისთვის და ერთ შეძენაზე 2760 ცალ სარეცხ საშუალებას არცერთი ფიზ. პირი არ ყიდულობს. გარდა ამისა, ამავე დასახელების საქონელი ამავე რაოდენობით დოკუმენტურად რეალიზებულია შპს ---ზე საბითუმო ფასად, კერძოდ 11 ლარად, რომელიც როგორც აღვნიშნეთ, პროგრამაში დაფიქსირებულია საცალო ფასით, რადგან ყურადღება ექცეოდა საქონლის რაოდენობის გასწორებას (აღნიშნულის დასადასტურებლად დანართად იხილეთ ცხრილი). აღნიშნული სხვაობები დიდი რაოდენობების მიწოდებიდან გამომდინარე სხვადასხვა მყიდველების და სხვადასხვა საქონლის ჭრილში საბოლოო ჯამში ქმნის არსებით თანხებს და შესაბამისად შემოწმების მიერ აღიარებული მიწოდება არ წარმოადგენს რეალობას. მის მიერ შემოწმებისთვის თავიდანვე იქნა წარდგენილი ორივე ბუღალტრული პროგრამა, რომელშიც ჩარევა არ მომხდარა მას შემდეგ, რაც შეგიძლიათ თქვენვე გადაამოწმოთ და დარწმუნდეთ არგუმენტების სისწორეში. გარდა ამ ერთი კომპანიისა, არის ბევრ სხვა კომპანიასთან იგივე შეუსაბამობები და ვინაიდან შემოწმების მიერ არ მომხდარა ზედნადებებით რეალიზებული საქონლის სრულად იდენტიფიცირება, ზოგიერთ შემთხვევაში ზედნადებით რეალიზებული თანხები უგულვებელყოფილია და რეალიზაცია ჩათვლილია საცალო ფასებით. გარდა ამისა, ფიქსირდება, რამდენიმე სასაქონლო ზედნადების გაორების შემთხვევები (ორჯერ ასახულია სულ 4 866 ლარის ღირებულების საქონელი), შეძენები გაზრდილია ძირითადი საშუალებების (დივნის, სკამების და ა.შ.) მიწოდების ღირებულებითაც. დამატებით ასახული შეძენების ნაწილზე გამოყენებულია მთლიანი პერიოდის სრული რეალიზაციის საშუალო შეწონილი ფასნამატი 22%-ის ოდენობით, როდესაც შეძენების იდენტიფიცირება შესაძლებელი იყო და პროგრამა საშუალებას იძლევა კონკრეტული დასახელების მიხედვით ინახოს საქონლის ფასნამატი.

მაგალითად, შაქარი პროგრამულად რეალიზებულია საშუალო ფასნამატით 11,94%-ის ოდენობით, სიფ კრემი 500 გრ-ნი - 15,1%-ის ოდენობით და ა.შ. (იხილეთ დანართი) და ყველა საქონელზე შემოწმების მიერ გამოყენებულია ფასნამატი 22%-ის ოდენობით. შემოსავლების სამსახურმა საჩივარი განიხილა მონაწილეობის გარეშე (ინფორმირებულებიც არ იყო დავის ჩანიშვნასთან დაკავშირებით) და გადაწყვეტილება გამოიგზავნა შემოსავლების სამსახურის ელექტრონულ გვერდზე (RS.GE-ზე). შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში მითითებულია, რომ დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს საჩივარი განიხილოს მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, მაგრამ გადაწყვეტილებაში საერთოდ არ არის მსჯელობა იმ არგუმენტებზე რაც მის მიერ იქნა წარდგენილი და არ არის კანონმდებლობის ნორმების მითითებით უარის თქმის საფუძველი ნათელი, რაც აფიქრებინებს, რომ განხილვა არსებითად არ შედგა.

შემოსავლების სამსახურის მიერ გამოცემულ გადაწყვეტილებაში არ ჩანს საბჭომ იმსჯელა თუ არა იმ არგუმენტებზე, რომ დოკუმენტით რეალიზებულ საქონელზე არ უნდა მომხდარიყო პროპორციული წესით დასაბეგრ ბრუნვაზე მიკუთვნება და ის საქონელი, რომელიც გაყიდულია დოკუმენტით არ უნდა ჩაითვალოს საცალო ფასით მიწოდებად (გადაწყვეტილებაში არათუ ნამსჯელი არ არის უარის საფუძველზე, არამედ საერთოდ არ არის ასახული მისი პოზიცია, როგორც მის მიერ წარდგენილი არგუმენტაცია). საჩივარი დააკმაყოფილდა მხოლოდ იმ ნაწილში, რომელიც ტექნიკური შეცდომა იყო და შინაარსობრივ მსჯელობას არ საჭიროებდა. აღნიშნული აფიქრებინებს, რომ საქმესთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები არ აღმოჩნდა საკმარისად ნათელი, რაც აუცილებელს ხდის მის ჩართულობას დავების განხილვის პროცესში. დავების განხილვის საბჭომ არსებითად უნდა იმსჯელოს წარდგენილ მტკიცებულებებზე და შესაბამისად მიიღოს გადაწყვეტილება, რაც 2024 წლის 30 იანვრის N1457 ბრძანებით საერთოდ უგულებელყოფილია. თუ ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოსაც იგივე პოზიცია აქვს აღნიშნულ საკითხთან მიმართებაში, მაშინ იძულებული იქნება საჩივარი წარადგინოს სასამართლოში, სადაც საშუალება ექნება წარადგინოს პოზიცია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 1601 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მომსახურების გაწევა არის ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ანაზღაურების სანაცვლოდ, მომსახურების გაწევად ასევე განიხილება დასაბეგრი პირის მიერ მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევა მისი დაქირავებული პირის პირადი სარგებლობისთვის ან საკუთარი საქმიანობის მიზნისგან განსხვავებული მიზნით.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება. საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5-პროცენტიანი განაკვეთით. საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.

მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურმა საჩივარი განიხილა მონაწილეობის გარეშე (ინფორმირებულებიც არ იყო დავის ჩანიშვნასთან დაკავშირებით) და გადაწყვეტილება გამოიგზავნა შემოსავლების სამსახურის ელექტრონულ გვერდზე (RS.GE-ზე).

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში მითითებულია, რომ დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს საჩივარი განიხილოს მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, მაგრამ გადაწყვეტილებაში საერთოდ არ არის მსჯელობა იმ არგუმენტებზე რაც მის მიერ იქნა წარდგენილი და არ არის კანონმდებლობის ნორმების მითითებით უარის თქმის საფუძველი ნათელი, რაც აფიქრებინებს, რომ განხილვა არსებითად არ შედგა.

შემოსავლების სამსახურის მიერ გამოცემულ გადაწყვეტილებაში არ ჩანს საბჭომ იმსჯელა თუ არა იმ არგუმენტებზე, რომ დოკუმენტით რეალიზებულ საქონელზე არ უნდა მომხდარიყო პროპორციული წესით დასაბეგრ ბრუნვაზე მიკუთვნება და ის საქონელი, რომელიც გაყიდულია დოკუმენტით არ უნდა ჩაითვალოს საცალო ფასით მიწოდებად (გადაწყვეტილებაში არათუ ნამსჯელი არ არის უარის საფუძველზე, არამედ საერთოდ არ არის ასახული მისი პოზიცია, როგორც მის მიერ წარდგენილი არგუმენტაცია).

საჩივარი დააკმაყოფილდა მხოლოდ იმ ნაწილში, რომელიც ტექნიკური შეცდომა იყო და შინაარსობრივ მსჯელობას არ საჭიროებდა. აღნიშნული აფიქრებინებს, რომ საქმესთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები არ აღმოჩნდა საკმარისად ნათელი, რაც აუცილებელს ხდის მის ჩართულობას დავების განხილვის პროცესში.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის არგუმენტებზე, რომლითაც სადავოდ ხდის საგადასახადო შემოწმების აქტში და შემოსავლების სამსახურის 26.12.2023 წლის №32946 ბრძანებაში დაფიქსირებულ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებს, შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვისას არ მიეცა არგუმენტების და დოკუმენტურად დადასტურებული ინფორმაცია/მტკიცებულებების წარდგენის შესაძლებლობა. ამრიგად, შემოსავლების სამსახურს არ უმსჯელია მომჩივნის მიერ წარდგენილ არგუმენტებზე და მტკიცებულებებზე, რომლის თანახმად, განმარტავს, რომ საგადასახადო ორგანოს არგუმენტები და დასკვნები ცალხმრივი და დაუსაბუთებელია, არ შეესაბამება მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობის ნორმებს.

საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები. აღნიშნული ნორმის საფუძველზე მომჩივნის მოწვევის გარეშე საჩივრის განხილვა შესაძლებელია, როდესაც საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, ამასთანავე, ფაქტობრივი გარემოებები, რომელსაც დარიცხვა ეფუძნება არ არის სადავო ან სადავოა თუმცა დადგენილია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ საჩივრის განხილვის ეტაპზე.

განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვისას მისი არგუმენტაციისა და მტკიცებულებების საფუძვლიანი შესწავლა და გაანალიზება არ მომხდარა. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხები, რის გამოც საბჭოს მიაჩნია, რომ საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 30.01.2024 წლის №1457 ბრძანება;

3. საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი:

რეალიზებულად ჩათვლილი საქონლის განსაზღვრა, ამ საქონლის მიწოდებაზე გავრცელებული ფასნამატი და შედეგად დღგ-ში, საშემოსავლო და მოგების გადასახადებში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმებით ირკვევა, რომ გადასახადის გადამხდელს დოკუმენტით (სასაქონლო ზედნადებით) შეძენილი საქონელი FINA-ში სრულად არ აქვს ასახული. შემოწმების მიერ განხორციელდა აღნიშნული საქონლის დამატება გასაყიდ საქონელზე და რეალიზაცია საწარმოს მიერ დაფიქსირებული საშუალო შეწონილი 22% ფასნამატით. ხსენებულმა ფაქტობრივმა გარემოებებმა გავლენა იქონია (გაიზარდა), როგორც დამატებული ღირებულების, ასევე საშემოსავლო და მოგების გადასახადებზე, ვინაიდან, გადამხდელმა წარმოადგინა ახსნა-განმარტება აღნიშნული თანხის დივიდენდად განხილვის თაობაზე. ამასთან, გადასახადის გადამხდელს 2016 წელს დარიცხული და გადახდილი აქვს 2016 წლის შესაბამისი მოგების გადასახადი და მოითხოვა საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 92-ე ნაწილით სარგებლობა, რის შედეგადაც შემცირდა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა.

შემოსავლების სამსახურის 30.01.2024 წლის №1457 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხები, რის გამოც საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 98 1; 8 (12); 154; 130.