გადაწყვეტილება №20216/2/2023

№ 20216/2/2023

02 ოქტომბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს„----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,21.09.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „------------“-ის 7.07.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20216/2/2023).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 28.07.2022 წლის №20200 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 14.03.2023 წლის №081-34 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 16.06.2023 წლის №13631 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 414 586,74 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 184 323

დღგ - 171 191

მოგების გადასახადი - 11 826

საშემოსავლო გადასახადი - 840

ქონების გადასახადი - 466

ჯარიმა - 87 872

საურავი - 142 391,74

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2021 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტის მიხედვით, შემოწმებულია 1.01.2018 წლიდან 1.01.2019 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 29.12.2021 წლის

№081-435 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 28.07.2022 წლის №20200 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ:

არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრული ფასნამატის დაზუსტების მიზნით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, ინფორმაცია ცხრილის სახით საქონლის სახეობების/ჯგუფების მიხედვით ფასნამატის შესახებ). განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარდგენილი მასალები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

გაწეული ხარჯის 25%-ის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვის საკითხთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

აუდიტის დეპარტამენტის 2.03.2023 წლის დასკვნის მიხედვით, განსაზღვრულ ვადაში გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯების შესახებ ინფორმაცია/დოკუმენტაცია). დამატებით წარმოდგენილი მტკიცებულებების შესწავლის შედეგადა განხორციელდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

განსაზღვრულ ვადაში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილია დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, ინფორმაცია ცხრილის სახით საქონლის სახეობების/ჯგუფების მიხედვით ფასნამატის შესახებ, საკვების კალკულაციები, ჩამოწერა/რეალიზაციის შესახებ ინფორმაცია). შესწავლილი იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ დამატებით წარმოდგენილი მტკიცებულებები, კერძოდ განხორციელდა ჩამოწერილი და რეალიზებული პროდუქციის დამუშავება/ანალიზი, საკვების კალკულაციების შესწავლა და ფასნამატების გამოყვანა ალკოჰოლურ, არაალკოჰოლურ, საკვებ და თამბაქოს ჯგუფებზე. აღსანიშნავია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ არ მომხდარა შეკვეთის ორდერების ან/და შესაბამისი პერიოდის მენიუს წარმოდგენა. შემოწმების მიერ შემოწმების პროცესში გამოყენებული იყო გადასახადის გადამხდელის 2020 წლის გაცხადებული, ასევე საკონტროლო შესყიდვის დროს დაფიქსირებული ფასები (2018 წელს ჩატარებულია საკონტროლო შესყიდვები და დაფიქსირებულია ალკოჰოლური/არაალკოჰოლური სასმელების, სიგარეტებისა და ასევე მომსახურების საკომისიოს ფასები). გადაანგარიშების ეტაპზე გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის ანალიზის შედეგად გათვალისწინებული იქნა საკვებ პროდუქტებზე წარმოდგენილი ინფორმაცია საკვების ჩამოწერა/რეალიზაციის შესახებ და შესაბამის ჯგუფზე გადასახადის გადამხდელის მიერ დაფიქსირებული ფასნამატი, რის შედეგადაც განხორციელდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აუდიტის დეპარტამენტის 2.03.2023 წლის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 14.03.2023 წლის

№081-34 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 16.06.2023 წლის №13631 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 304-ე მუხლის 21 ნაწილზე და ყურადღებას ამახვილებს ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით დადგენილია, რომ არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან და გაწეული ხარჯის 25%-ის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურის ბრძანებით განსაზღვრულ ვადაში გადამხდელმა წარმოადგინა დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, რომელთა შესწავლის შედეგად, შემოწმების მიერ განხორციელდა საგადასახადო შემოწმების აქტით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილი დასკვნის და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს საჩივრების დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემმოწმებლის პრეტენზიები არის ის, რომ გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა შეკვეთების ორდერები და შესაბამისი პერიოდის მენიუ, ასევე შემოწმების მიერ გამოყენებული იყო 2020 წელს გაცხადებული ფასები.

შესამოწმებელი პერიოდი 2018 წელს მოიცავდა მხოლოდ, შესაბამისად 2020 წლის გაცხადებული ფასების გამოყენების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები არ არსებობდა მოცემულ შემთხვევაში.

შეკვეთების ორდერებს და მენიუს რაც შეეხება, შესამოწმებელ პერიოდზე კომპანიამ აუდიტორს წარუდგინა რესტორნის რეალიზაციის ყოველთვიური ანალიტიკური ცხრილები, სადაც მოცემული იყო დეტალური ინფორმაცია, კერძოდ თითოეული კერძის დასახელება, რაოდენობა, ერთეულის სარეალიზაციო ფასი და სულ გამომუშავებული შემოსავალი, ასევე თითოეული კერძის კალკულაციის ბარათები, რომელიც საშუალებას აძლევდა აუდიტორს დაენახა სრული სურათი მარაგის მოძრაობის ნაწილში, შესაბამისად არც იმის განმარტებაა წარმოდგენილი მეტი სხვა რა ინფორმაცია უნდა მიწოდებულიყო იმისთვის, რომ მოეხდინა შემოსავლების დათვლა პირდაპირი მეთოდით, აუდიტორს იმდენად დეტალური ინფორმაცია მიეწოდა, პირდაპირი მეთოდით უფრო მარტივად შეეძლო გაანგარიშებების გაკეთება, ვიდრე არაპირდაპირი მეთოდით, ამიტომ ამის საფუძველი არ ჰქონია, თუმცა არ გაითვალისწინა, არ გაიზიარა ის ინფორმაცია, რაც იქნა მიწოდებული, რისი საფუძველიც ფიზიკურად არ ჰქონდა. აუდიტორს რომ გაეზიარებინა წარდგენილი ინფორმაცია, ისედაც ვლინდებოდა სხვაობა დასაბეგრი ბრუნვის ნაწილში, კერძოდ კომპანიის ბუღალტრულ ჩანაწერებსა და საანგარიშგებო წლის ბოლოს აუდიტორისთვის წარდგენილი, ფაქტობრივად არსებული მარაგის ნაშთები არ მოდიოდა შესაბამისობაში ანალიტიკური მარაგების მოძრაობის შედეგად დარჩენილი ნაშთის რაოდენობებსა და თვითღირებულებასთან, შესაბამისად, რაც თვალსაჩინო იყო იქიდან უნდა მოეხდინა გადასახადის გაანგარიშება და დარიცხვა, რაც სადავო არ არის.

დასარიცხი გადასახადის გაანგარიშება

 

ცხრილი

 

ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია. სადავო დარიცხვები ძირითადში ფასნამატის ცვლილებით არის გამოწვეული და გადასახადის გადამხდელის არაკეთილსინდისიერებას ადგილი არ აქვს.

ფასნამატთან დაკავშირებით, საქმის გარემოებათა სრულყოფილად შეუსწავლელობამ გამოიწვია დაუსაბუთებელი გადაწყვეტილების მიღება და შესაბამისად სადავოა საგადასახადო ვალდებულების დარიცხვისთვის არა მხოლოდ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება, არამედ ამ მეთოდის სწორად გამოუყენებლობაც. ფასნამატის ცვლილების მიზანშეწონილობა და აუცილებლობა დასაბუთებული არ არის. ამასთან, შემოსავლების სამსახურის ელექტრონულ ბაზაში განთავსებულია სათანადო დოკუმენტაცია საქონლის შეძენის თაობაზე. შესაბამისად, გამოთვლადი და დადგენადია რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება. აქედან გამომდინარე, ჯერ ერთი რომ გადასახადის გადამხდელის მიმართ არ უნდა გამოყენებულიყო გაზრდილი ფასნამატი და მეორეც გამოყენების შემთხვევაში კი ათვლა უნდა მომხდარიყო შესამოწმებელ პერიოდში განხორციელებულ რეალიზაციებზე ფასნამატის სწორი მისადაგებით, საქონლის თვითღირებულების გათვალისწინებით. დასახელებული არგუმენტების პასუხად კი შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საბუღალტრო დოკუმენტაციის არასრულყოფილად წარმოების გამო შემოწმებამ გამოიყენა 2020 წლის გაცხადებული ფასები და 2018 წელში საკონტროლო შესყიდვის დროს დაფიქსირებული ალკოჰოლური/არაალკოჰოლური სასმელების, სიგარეტის ფასნამატი, რაც აღმოჩნდა გაცილებით მეტი, ვიდრე გადასახადის გადამხდელს ჰქონდა მითითებული, თუმცა შემოწმებით დადგენილი ფასის გავრცელება მოხდა მთელ გასულ პერიოდზე საქონლის არაიდენტიფიცირებულ რეალიზაციებზე, რაც არასწორია.

საგადასახადო შემოწმების ჩატარება შემოსავლების სამსახურის დისკრეციულ უფლებამოსილებას მიეკუთვნება, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-6 და მე-7 მუხლების შესაბამისად კი განსაზღვრულია, რომ თუ ადმინისტრაციულ ორგანოს რომელიმე საკითხის გადასაწყვეტად მინიჭებული აქვს დისკრეციული უფლებამოსილება, იგი ვალდებულია ეს უფლებამოსილება განახორციელოს კანონით დადგენილ ფარგლებში. ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია განახორციელოს დისკრეციული უფლებამოსილება მხოლოდ იმ მიზნით, რომლის მისაღწევადაც მინიჭებული აქვს ეს უფლებამოსილება. დისკრეციული უფლებამოსილების განხორციელებისას არ შეიძლება გამოიცეს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, თუ პირს კანონით დაცული უფლებებისა და ინტერესებისათვის მიყენებული ზიანი არსებითად აღემატება იმ სიკეთეს, რომლის მისაღებადაც იგი გამოიცა. დისკრეციული უფლებამოსილების განხორციელებისას გამოცემული ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტით გათვალისწინებულმა ზომებმა არ შეიძლება გამოიწვიოს პირის კანონიერი უფლებების და ინტერესების დაუსაბუთებელი შეზღუდვა.

აუდიტორის უფლება, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულება განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, არ უნდა იქნას გაგებული ისე, თითქოს მას თვითნებური შეფასების უფლებამოსილება გააჩნდეს. აუდიტორის გადაწყვეტილება უნდა იყოს გონივრული და შესაბამისად დასაბუთებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და მტკიცებულებების საფუძველზე. თუ გადასახადის გადამხდელს ეფექტური სააღრიცხვო სისტემა გააჩნია თანმხლები დოკუმენტაციით, თუმცა დოკუმენტები სრულად არ შეესაბამება კანონის მოთხოვნებს, ეს არ უნდა იყოს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველი. აგრეთვე, გადასახადის გადამხდელის მიერ ბუღალტრულ ჩანაწერებში ცალკეული ოპერაციების გამოტოვება, არ შეიძლება უპირობოდ სააღრიცხვო სისტემის არასანდოობაზე დასკვნის საფუძველი გახდეს. შესაბამისად, ამ ფაქტორის გამო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებაც არ იქნება გამართლებული.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, სადავო დარიცხვები არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია. გასაჩივრებული აქტები ნაჩქარევად, საქმის სათანადო შესწავლის და გამოკვლევის გარეშე იქნა მიღებული.

სადავო აქტები ვერ აქარწყლებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტებს. დავის განხილვის ვერც ერთ ეტაპზე შემოწმებამ ვერ შეძლო იმის დადასტურება, რომ გასაჩივრებული აქტების მიღების დროს მათ მიერ დაცული იყო არსებული რეგულაციები და სადავო აქტები თავის დროზე კანონშესაბამისად იქნა მიღებული. ასეთი არგუმენტები გასაჩივრებულ აქტებში არ არის მოცემული.

შესაბამისად, ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნას ცნობილი.

გადასახადის გადამხდელზე სანქცია დაკისრებული იქნა იმის გამო, რომ სრულად არ/ვერ ხდება ხარჯების დოკუმენტურად დადასტურება. შემმოწმებლის მხრიდან არ ხდება ხარჯების არაპირდაპირი მეთოდით (საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილი) გაანგარიშება. ასევე არაპირდაპირი მეთოდით (შეუსაბამოდ მაღალი ფასნამატით) დაუსაბუთებლად იქნა გაზრდილი დაბეგვრის ობიექტი. მოცემულ შემთხვევაში გადასახადებისათვის თავის არიდების მცდელობას (არაკეთილსინდისიერებას) ადგილი არ ჰქონია. საყურადღებოა ის, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მხრიდან რაიმე სახის საგადასახადო სამართალდარღვევა არ ფიქსირდება.

ომპანიის მიმართ გამოყენებული უნდა იქნეს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით დადგენილი შეღავათი და გათავისუფლდეს გასაჩივრებული (ხსენებული) აქტებით დაკისრებული სანქციისგან (საურავისგან).

განსახილველ შემთხვევაში შემმოწმებლის პასუხისმგებელი პირებისგან საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის შესაბამისად ინფორმაციის გამოთხოვის გზით უნდა გაერკვია საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებები, რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონია.

ადმინისტრაციული წარმოების სრულყოფილი ჩატარება, ანუ მხოლოდ სათანადო პროცედურის საფუძველზე გადაწყვეტილების მიღება დიდწილად განაპირობებს მის კანონიერებას, დასაბუთებულობასა და მიზანშეწონილობას. ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარება მოიცავს ადმინისტრაციულ ორგანოს უმნიშვნელოვანეს პროცედურულ ვალდებულებას - გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რა დროსაც ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია დაასაბუთოს კანონით გათვალისწინებული რა არსებითი სახის საფუძველი არსებობდა, რომელმაც განაპირობა კონკრეტული გადაწყვეტილების მიღება. ამ გარემოების გარკვევას და დასაბუთებას არსებითი მნიშვნელობა აქვს იმ თვალსაზრისით, რომ დადგინდეს გადამხდელთან მიმართებაში ადგილი ხომ არ ჰქონია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-5 მუხლის პირველი ნაწილის (უფლებამოსილების განხორციელება კანონის საფუძველზე) იმპერატიული დანაწესის დარღვევას.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ეს უმნიშვნელოვანესი იმპერატიული ხასიათის დანაწესი ემსახურება საჯარო მმართველობის კანონიერების პრინციპს/კანონიერი საჯარო მმართველობის სტანდარტის მიღწევას, რამდენადაც ყოველი მმართველობითი გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს განსახილველი საკითხის გარემოებებისა და ფაქტების ობიექტურ შესწავლაგამოკვლევას, რომლის შეფასებიდან უნდა მომდინარეობდეს საკითხის გადასაწყვეტად ჩამოყალიბებული დასკვნა. კანონმდებელი იმდენად არსებითა და აქტის კანონიერების განმსაზღვრეს ფუნქციას ანიჭებს საქმის გარემოებათა გამოკვლევას, რომ კრძალავს ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ (საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილები).

მიღებული გადაწყვეტილების დასაბუთებას ადმინისტრაციულ ორგანოს ავალდებულებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლი. ადმინისტრაციულმა ორგანომ უნდა გამორიცხოს თვითნებური, მიკერძოებული, არაკვალიფიციური გადაწყვეტილება და უნდა დაასაბუთოს მიღებული გადაწყვეტილების კანონთან შესაბამისობა და კონკრეტული გადაწყვეტილების მიღების აუცილებლობა. მოტივირებული, დასაბუთებული გადაწყვეტილება კანონიერი გადაწყვეტილების წინაპირობას წარმოადგენს. დასაბუთებაში კი არგუმენტირებულად უნდა მიეთითოს ყველა იმ გარემოებაზე, რომლის შესაბამისადაც მიღებული იქნა ეს გადაწყვეტილება. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებაზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს.

ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის დასაბუთების კანონისმიერი ვალდებულება განპირობებულია იმ გარემოებით, რომ ადმინისტრაციული ორგანო შებოჭოს სამართლით და მოაქციოს თვითკონტროლის ფარგლებში, რამდენადაც გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს კონკრეტულ გარემოებებს და ფაქტებს, რომელთა შეფასებასაც ადმინისტრაციული ორგანო მიჰყავს ამ თუ იმ გადაწყვეტილებამდე, ანუ სწორედ კონკრეტული ფაქტები და საქმის გარემოებები განსაზღვრავს გადაწყვეტილების იურიდიულ შედეგს და არა პირიქით. წინააღმდეგ შემთხვევაში დაირღვევა სამართლის ნორმისა და ადმინისტრაციული ორგანოს, შესაბამისად სახელმწიფოსადმი ნდობის პრინციპი და სამართლებრივი უსაფრთხოება, რაც სამართლებრივი სახელმწიფოს ერთ-ერთი უმთავრესი ნიშანია.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლზე მითითებით გასაჩივრებული აქტების მიღების უფლებამოსილება არ უნდა იქნას გაგებული ისე, თითქოს შემმოწმებელს თვითნებურად შეფასების უფლებამოსილება გააჩნდეს. ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები უნდა იყოს გონივრული და შესაბამისად დასაბუთებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და მტკიცებულებების საფუძველზე.

განსახილველ შემთხვევაში სადავო აქტები შემოწმების მასალების გამართლების მცდელობას უფრო მეტად ჰგავს, ვიდრე ნეიტრალური პოზიციიდან სადავო საკითხის სათანადო შესწავლის/გამოკვლევის შედეგად მიღებულ დასაბუთებულ/არგუმენტირებულ გადაწყვეტილებას.

ზემოთ აღნიშნული არ იქნა გათვალისწინებული შემოსავლების სამსახურის მიერ. ამასთან, ადმინისტრაციული ორგანოს პრეროგატივაა მის კომპეტენციაში შემავალი საკითხი გადაწყვიტოს არა მხოლოდ კანონიერების პრინციპზე დაყრდნობით, რომლის თანახმად ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ გამოცემული სამართლებრივი აქტი უნდა შეესაბამებოდეს მოქმედი კანონის მოთხოვნებს, არამედ ადმინისტრაციულმა ორგანომ აქტის გამოცემისას უნდა იხელმძღვანელოს მიზანშეწონილობის კრიტერიუმებითაც. მიზანშეწონილობა კი გულისხმობს ადმინისტრაციული ორგანოს შესაძლებლობას საჯარო ინტერესების გათვალისწინებით ოპტიმალურად გადაწყვიტოს სადავო საკითხი და განახორციელოს შესაბამისი მმართველობითი ღონისძიება.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, გასაჩივრებული აქტები/სადავო დარიცხვები არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის საგადასახადო ვალდებულების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია.

გადასახადის გადამხდელის და სახელმწიფოს ინტერესების თანაბარზომიერი დაცვის ვალდებულებიდან (ამჟამად მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტი), საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე და 96-ე მუხლებით დადგენილი მოთხოვნებიდან გამომდინარე მოცემულ შემთხვევაში შემმოწმებელს უნდა გამოეკვლია საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიეღო ამ გარემოებათა შეფასების და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. ზემოთ აღნიშნული დარღვევების არ არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა განსხვავებული გადაწყვეტილება საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

შემოსავლების სამსახურის 28.07.2022 წლის №20200 ბრძანებით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრული ფასნამატის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, ინფორმაცია ცხრილის სახით საქონლის სახეობების/ჯგუფების მიხედვით ფასნამატის შესახებ). განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარდგენილი მასალები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). გაწეული ხარჯის 25%-ის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვის საკითხთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აუდიტის დეპარტამენტის 2.03.2023 წლის დასკვნის მიხედვით, განსაზღვრულ ვადაში გადასახადის გადამხდელმა წარადგინა დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯების შესახებ ინფორმაცია/დოკუმენტაცია). დამატებით წარმოდგენილი მტკიცებულებების შესწავლის შედეგადა განხორციელდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). ასევე, შესწავლილი იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ დამატებით წარდგენილი მტკიცებულებები, კერძოდ განხორციელდა ჩამოწერილი და რეალიზებული პროდუქციის დამუშავება/ანალიზი, საკვების კალკულაციების შესწავლა და ფასნამატების გამოყვანა ალკოჰოლურ, არაალკოჰოლურ, საკვებ და თამბაქოს ჯგუფებზე. გადასახადის გადამხდელის მიერ არ მომხდარა შეკვეთის ორდერების ან/და შესაბამისი პერიოდის მენიუს წარდგენა. შემოწმების მიერ შემოწმების პროცესში გამოყენებული იყო გადასახადის გადამხდელის 2020 წლის გაცხადებული, ასევე საკონტროლო შესყიდვის დროს დაფიქსირებული ფასები (2018 წელს ჩატარებულია საკონტროლო შესყიდვები და დაფიქსირებულია ალკოჰოლური/არაალკოჰოლური სასმელების, სიგარეტებისა და ასევე მომსახურების საკომისიოს ფასები). გადაანგარიშების ეტაპზე გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის ანალიზის შედეგად გათვალისწინებული იქნა საკვებ პროდუქტებზე წარდგენილი ინფორმაცია საკვების ჩამოწერა/რეალიზაციის შესახებ და შესაბამის ჯგუფზე გადასახადის გადამხდელის მიერ დაფიქსირებული ფასნამატი, რის შედეგადაც განხორციელდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, გადასახადის გადამხდელის 2020 წლის გაცხადებული ფასები დაახლოებით ემთხვეოდა 2018 წლის საკონტროლო შესყიდვებით დაფიქსირებულ ფასებს. შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელს წარმოდგენილი აქვს ახსნაგანმარტებები, რომ არ გააჩნია 2018 წლის შესახებ არანაირი ჩანაწერი, არც მენიუ, არც შეკვეთის ორდერები. გადასახადის გადამხდელმა გადაანგარიშების პროცესში წარმოადგინა ინფორმაცია, სადაც დაახლოებით 198 000 ლარით ნაკლებია საქონლის ჩამოწერა. თუმცა ეს პროდუქტი შესყიდული იყო და შემოწმების პროცესში დეტალურად შედარდა, იყო შესყიდვის აქტები და სასაქონლო ზედნადებები. გადაანგარიშების პროცესში წარმოდგენილი ცხრილის მიხედვით, დაახლოებით 198 000 ლარის საქონელი არ იყო შესული. ცხრილი არ ეყრდნობა მტკიცებულებებს. მითითებული იყო სარეალიზაციო ფასი, მაგრამ არ იყო წარმოდგენილი არც შეკვეთის ორდერები, არც ჩეკები, რომლის მეშვეობითაც მოხდებოდა გაშიფვრა. საკვებზე წარმოდგენილი იქნა ზუსტი კალკულაციები, რაც გათვალისწინებული იქნა გადაანგარიშების ეტაპზე.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებისას შესწავლილი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში გათვალისწინებული იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ დამატებით წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, შედეგად შემცირებას დაექვემდებარა გადასახადის და სანქციის თანხები.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2.03.2023 წლის დასკვნა გამოცემულია შემოსავლების სამსახურის 28.07.2022 წლის №20200 ბრძანების შესაბამისად და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. აუდიტის დეპარტამენტის 14.03.2023 წლის №081-34 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 16.06.2023 წლის №13631 ბრძანება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

განხორციელდა ჩამოწერილი და რეალიზებული პროდუქციის დამუშავება/ანალიზი, საკვების კალკულაციების შესწავლა და ფასნამატების გამოყვანა ალკოჰოლურ, არაალკოჰოლურ, საკვებ და თამბაქოს ჯგუფებზე. გადასახადის გადამხდელის მიერ არ მომხდარა შეკვეთის ორდერების ან/და შესაბამისი პერიოდის მენიუს წარდგენა. შემოწმების მიერ შემოწმების პროცესში გამოყენებული იყო გადასახადის გადამხდელის 2020 წლის გაცხადებული, ასევე საკონტროლო შესყიდვის დროს დაფიქსირებული ფასები (2018 წელს ჩატარებულია საკონტროლო შესყიდვები და დაფიქსირებულია ალკოჰოლური/არაალკოჰოლური სასმელების, სიგარეტებისა და ასევე მომსახურების საკომისიოს ფასები). გადაანგარიშების ეტაპზე გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის ანალიზის შედეგად გათვალისწინებული იქნა საკვებ პროდუქტებზე წარდგენილი ინფორმაცია საკვების ჩამოწერა/რეალიზაციის შესახებ და შესაბამის ჯგუფზე გადასახადის გადამხდელის მიერ დაფიქსირებული ფასნამატი, რის შედეგადაც განხორციელდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2.03.2023 წლის დასკვნა გამოცემულია შემოსავლების სამსახურის 28.07.2022 წლის №20200 ბრძანების შესაბამისად და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს;73(5ა);161(1ა);