გადაწყვეტილება №21347/2/2023
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№ 21347/2/2023
01 აპრილი 2024
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 8.02.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ----------- 17.11.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21347/2/2023).
დავის საგანი:
1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით;
2. შემოწმების შედეგად გამოვლენილი შემოსავლების საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირება;
3. შეძენილ საქონელზე/მომსახურებაზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით დღგ-ის ჩათვლის უფლება.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი;
2. აუდიტის დეპარტამენტის 20.07.2023 წლის №17706 ბრძანება;
3. აუდიტის დეპარტამენტის 20.07.2023 წლის №232-3 საგადასახადო მოთხოვნა;
4. შემოსავლების სამსახურის 30.10.2023 წლის №26700 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 394 171.86 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 197 588
დღგ - 129 593
საშემოსავლო გადასახადი - 67 995
ჯარიმა - 149 790
საურავი - 46 793.86
პროცედურული გარემოებები
გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საქართველოს რეგიონებში, დამკვეთის მიწის ნაკვეთზე ხის სახლების (კოტეჯების) აშენება დამკვეთისათვის სასურველი დიზაინითა და მოცულობით.
აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 01.01.2020 წლიდან 01.02.2023 წლამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 30.06.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 20.07.2023 წლის №17706 ბრძანება და ამავე თარიღის №232-3 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც 14.09.2023 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 30.10.2023 წლის №26700 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
სადავო საკითხები:
1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელის წარდგენილი ინფორმაციის, ახსნაგანმარტებების, დეკლარირებული მონაცემებისა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების ანალიზის შედეგად გამოვლინდა სხვაობა გადამხდელის მიერ დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას და შემოწმების შედეგად დადგენილ ბრუნვას შორის. კერძოდ: გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ამონაწერებითა და დამკვეთებთან დადებული ხელშეკრულებებით დგინდება, რომ გადამხდელს შესრულებული აქვს დეკლარირებულზე მეტი ღირებულებების სამუშაოები დამკვეთებისათვის, რომლის რეალური მოცულობა ვერ დგინდება.
გადამხდელი არ აწარმოებს საბუღალტრო ჩანაწერებს და არ გააჩნია საბუღალტრო პროგრამა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის და 136-ე მუხლის შესაბამისად, ვინაიდან გადამხდელს სრულყოფილად არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლები და ხარჯები, გამოყენებულია გადამხდელის მიერ წარდგენილი ხელშეკრულებების დანართში არსებული ხარჯთაღრიცხვის მარჟა, რომელიც გავრცელდა გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად დადასტურებულ გაწეულ ხარჯებზე და დადგინდა გადამხდელის მიერ მიღებული შემოსავალი. შემოწმების შედეგად გამოვლენილ სხვაობაზე გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275- ე მუხლით.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, ასევე აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლითაც დგინდება, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას გადამხდელის მიერ წარდგენილი ინფორმაციის, ახსნა-განმარტებების, დეკლარირებული მონაცემების და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების ანალიზის შედეგად გამოვლინდა სხვაობა გადამხდელის მიერ დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას და შემოწმების შედეგად დადგენილ ბრუნვას შორის. კერძოდ: გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ამონაწერებით და დამკვეთებთან დადებული ხელშეკრულებებით დგინდება, რომ გადამხდელს შესრულებული აქვს დეკლარირებულზე მეტი ღირებულებების სამუშაოები დამკვეთებისათვის, რომლის რეალური მოცულობა ვერ დგინდება. ამასთან, მიღებული სასაქონლო ზედნადებებით სამშენებლო მასალების შეძენები ღირებულებით ბევრად აჭარბებს დეკლარირებულ შემოსავლებს. გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი ახსნაგანმარტებით, გადამხდელს სამშენებლო მასალების ნაშთი არ გააჩნია. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გამოყენებულ იქნა გადამხდელის მიერ წარდგენილი ხელშეკრულებების დანართში არსებული ხარჯთაღრიცხვის მინიმალური მარჟა, რომელიც შემოწმებამ გაავრცელა გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად დადასტურებულ გაწეულ ხარჯებზე და დადგინდა გადამხდელის მიერ მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა და გამოვლენილ სხვაობაზე დამატებული ღირებულების გადასახადის დარიცხვა განხორციელდა მართლზომიერად.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, ამ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
მომჩივანი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილზე და განმარტავს, რომ ამ კონკრეტულ შემთხვევაში სამსჯელოა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით შემოსავლების გაანგარიშების არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების სისწორე, რომელიც გულისხმობს: გარემოებითი მტკიცებულებებით საგადასახადო ვალდებულებების დადგენას. შემმოწმებელი დარწმუნებული უნდა იყოს, რომ ინფორმაცია, რომელსაც ის იყენებს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების პროცესში, არის მართებული და სწორი, არაპირდაპირი მეთოდით გადასახადების განსაზღვრის თაობაზე უნდა იყოს გონივრული და დასაბუთებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და მტკიცებულებების საფუძველზე. ასევე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებისას გადამწყვეტი მნიშვნელობა ენიჭება, თუ რომელ მეთოდს გამოიყენებს აუდიტორი. არაპირდაპირი მეთოდი, რომელსაც შემმოწმებელი გამოიყენებს, უნდა შეესაბამებოდეს გადამხდელის სპეციფიკას და უნდა იყოს დეტალურად განმარტებული, როგორც შემოწმების აქტში, ასევე შემოწმების პროგრამაში, თუ რატომ ხდება რომელიმე კონკრეტული მეთოდის გამოყენება. აქტი, რომელიც მომზადებულია შემოწმების მასალებზე დაყრდნობით, არ ეფუძნება გონივრულ გაანგარიშებებს და არ არის დასაბუთებული. ის, რომ კონტრაქტით გათვალისწინებული იყო ფასნამატი, ჯერ კიდევ არ მიუთითებს იმაზე, რომ აღნიშნული კონტრაქტით გათვალისწინებული სამუშაო დაგეგმილი მოგებით დასრულდა. შემოსავლების სამსახურმა დავის წარმოების ეტაპზე არც კი განიხილა ის ფაქტობრივი გარემოებები, რაც საჩივარში იყო აღწერილი.
მიუხედავად იმისა, რომ კომპანიას არ ქონდა მოწესრიგებული აღრიცხვიანობა, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების იდენტიფიცირება სრულად შესაძლებელი იყო წარდგენილი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის საფუძველზე. კერძოდ, ბანკის ამონაწერების და RS-ზე არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, ასევე ხელშეკრულებების საფუძველზე. ვინაიდან დამკვეთებთან ანგარიშსწორება წარმოებდა მხოლოდ უნაღდო ანგარიშსწორების წესით. აქედან გამომდინარე, დღგ-ის ნაწილში გადასახადის გადამხდელს გააჩნია დაბეგვრასთან დაკავშირებული სრული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. არსებული სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შესაძლებელია დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრა და დადგენა.
დასკვნის გამოსატანად განსახილველია რამდენიმე შემთხვევა. მაგალითად: 2020 წლის თებერვლის თვეში დამკვეთმა ავანსის სახით ჩარიცხა 37 301 ლარი. კომპანიის მიერ საანგარიშო პერიოდში დეკლარირებულია ავანსი 31 272 ლარი, ნაცვლად 31 611 ლარისა. შემოწმების შედეგად დასაბეგრ ოპერაციად განხილულია 68 327 ლარი, 37 055 ლარით მეტი, ვიდრე დეკლარირებული. გასათვალისწინებელია ის ფაქტიც, რომ ამ პერიოდისათვის შეძენილი მარაგების ღირებულება შეადგენს 13 273 ლარს.
2020 წლის მარტის თვეში დამკვეთებიდან ჩარიცხულია 4 000 ლარი, დღგ-ის გარეშე თანხა შეადგენს 3 389.83 ლარს. კომპანიის მიერ დეკლარირებულია ამავე თვეში 3 389.83 ლარი. შემოწმების მიერ დასაბეგრ ოპერაციად განხილულია 7 407 ლარი. ამ პერიოდისათვის შეძენილი მარაგების ღირებულება შეადგენს 5 328 ლარს.
2020 წლის აპრილის თვეში დამკვეთებიდან ჩარიცხულია 22 000 ლარი, დღგ-ის გარეშე თანხა შეადგენს 18 644 ლარს. კომპანიის მიერ დეკლარირებულია ამავე თვეში 18 644 ლარი. შემოწმების მიერ დასაბეგრ ოპერაციად განხილულია 40 736 ლარი. ამ პერიოდისათვის შეძენილი მარაგების ღირებულება შეადგენს 2 183 ლარს.
2020 წლის ივლისის თვეში დამკვეთმა ავანსის სახით ჩარიცხა 75 645 ლარი 4 000 დღგ-ის გარეშე თანხა შეადგენს 64 105 ლარს. კომპანიის მიერ საანგარიშო პერიოდში დეკლარირებულია 64 105 ლარი, შემოწმების მიერ დასაბეგრ ოპერაციად განხილულია 140 067 ლარი, 75 961 ლარით მეტი, ვიდრე დეკლარირებული. ამ პერიოდისათვის შეძენილი მარაგების ღირებულება შეადგენს 50 126 ლარს.
კომპანიის მიერ შესწავლილია დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციები საანგარიშო პერიოდების მიხედვით და მონაცემები შედარებულია შემოწმების მასალებთან. შედეგად გამოვლინდა არსებითი სხვაობები, კერძოდ:
2020 წლის განმავლობაში შემოწმების მასალებით დაბეგრილია 438 423.14 ლარი, როდესაც აღრიცხვის მონაცემებით დასაბეგრი ოპერაციების თანხა შეადგენს 384 144.49 ლარს ანუ შემოწმებით დაბეგრილია 54 093.64 ლარით მეტი (დღგ 9 737.76 ლარი);
2021 წლის განმავლობაში შემოწმების მასალებით დაბეგრილია 803 250.02 ლარი, როდესაც აღრიცხვის მონაცემებით დასაბეგრი ოპერაციების თანხა შეადგენს 872 587.08 ლარს ანუ შემოწმებით დაბეგრილია 69 337 ლარით ნაკლები (დღგ 12 480.66 ლარი);
2022 წლის განმავლობაში შემოწმების მასალებით დაბეგრილია 1 442 545.40 ლარი, როდესაც აღრიცხვის მონაცემებით დასაბეგრი ოპერაციების თანხა შეადგენს 1 117 365.26 ლარს ანუ შემოწმებით დაბეგრილია 325 180 ლარით მეტი (დღგ 58 532.40 ლარი).
საერთო ჯამში, შემოწმების მასალებით 309 941.72 ლარით გაზრდილია დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების თანხა (დღგ 55 789.51 ლარი). დაწვრილებითი ინფორმაცია თვეების ჭრილში მოცემულია საჩივართან ერთად წარმოდგენილ დანართში.
ფაქტია, რომ შემმოწმებლის მიერ გამოყენებული არაპირდაპირი მეთოდი მოცემულ ფაქტობრივი გარემოებებისა და მტკიცებულებების გათვალისწინებით, არ არის გონივრული, უფრო მეტიც, შემმოწმებელი არის სუბიექტური, რითაც ზიანს აყენებს კერძო პირის სამართლებრივ ინტერესებს. მოცემულ ნაწილში საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული და სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას.
2. შემოწმების შედეგად გამოვლენილი შემოსავლების საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირება
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
შემოწმების პროცესში შესწავლილია გადასახადის გადამხდელის ფულადი ნაკადების მოძრაობა. შემოწმება დაეყრდნო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემას, ასევე გადამხდელის მიერ წარდგენილ საბანკო ამონაწერებს და ახსნა-განმარტებებს, რის საფუძველზეც გადამხდელს დებიტორული დავალიანება ერიცხება მხოლოდ ერთ საწარმოსთან. აღნიშნულ საწარმოსთან მიმდინარეობს სასამართლო დავა, ხოლო გადამხდელმა შემოწმების მიმდინარეობის პროცესში ვერ წარადგინა კრედიტორული დავალიანების არსებობის დამადასტურებელი მტკიცებულებები, ასევე რაიმე დამატებითი ხარჯების დამადასტურებელი დოკუმენტები, რომელიც მოახდენდა გავლენას ფულადი სახსრების მოძრაობის განსაზღვრაზე. ხარჯად ჩაითვალა ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯები, რაც შემოწმებისათვის იყო ხელმისაწვდომი შემოწმების მიმდინარეობისას.
საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, შემოწმების შედეგად გამოვლენილი ფულის ნაშთი მიჩნეულია საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ შემოწმების მიერ შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, ასევე გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი საბანკო ამონაწერების და ახსნა-განმარტებების მიხედვით, გადამხდელს დებიტორული დავალიანება ერიცხება მხოლოდ ერთ საწარმოსთან, რომელთანაც მიმდინარეობს სასამართლო დავა, ხოლო გადამხდელმა შემოწმების მიმდინარეობის პროცესში ვერ წარადგინა კრედიტორული დავალიანების არსებობის დამადასტურებელი მტკიცებულებები, ასევე რაიმე დამატებითი ხარჯების დამადასტურებელი დოკუმენტები, რომელიც მოახდენდა ფულადი სახსრების მოძრაობის განსაზღვრაზე გავლენას. ხარჯად ჩაითვალა ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯები, რაც შემოწმებისათვის იყო ხელმისაწვდომი შემოწმების მიმდინარეობისას და დადგინდა ფულის ნაშთის ოდენობა.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შემოწმებით გამოვლენილი ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა მართლზომიერია. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურს სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
შემოწმების მასალებით შემოსავლების ზრდა უკავშირდება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით შემოსავლების კორექტირებას, რაც დავის საგანს წარმოადგენს, როგორც პირველ დავის საკითხთან დაკავშირებით აღნიშნა, შემმოწმებლის მიერ არასწორად იქნა გამოყენებული არაპირდაპირი მეთოდი, რამაც გამოიწვია როგორც დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების ზრდა, ასევე სალაროს არაგონივრული ნაშთის ზრდა. პირველი სადავო საკითხის ირგვლივ კომპანიის არგუმენტაციის გათვალისწინებით შემოსავლების კორექტირება ავტომატურად გამოიწვევს სალაროს არაგონივრული ნაშთის შემცირებას.
შესამოწმებელ პერიოდში საქმიანობის ფარგლებში განხორციელდა 30 პროექტზე მეტი. აღნიშნული პროექტები მდებარეობდა საქართველოს სხვადასხვა რეგიონში, ხშირ შემთხვევაში, ნაკლებად დასახლებულ ტერიტორიაზე, სადაც არ არის მარტივად ხელმისაწვდომი ეკონომიკური საქმიანობის განსახორციელებლად აუცილებელი ინფრასტრუქტურა. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში საწარმო არ სარგებლობდა კვალიფიციური ბუღალტრის მომსახურებით, შესაბამისად არ ჰქონდა მოწესრიგებული აღრიცხვიანობა. რეალურად, კომპანიის სამეურნეო ხარჯებისათვის, უფრო მეტი ხარჯი აქვს გაწეული, ვიდრე ეს შემოსავლების სამსახურის ვებ გვერდზე არის ასახული. ეს არის საქონლის შესყიდვები შესყიდვის აქტის საფუძველზე, სერვისების შეძენა იმ ფიზიკური პირებისგან, რომლებიც რეგისტრირებული არიან ინდივიდუალურ მეწარმეებად. ასევე შესყიდვები, რომელზეც გარკვეული მიზეზების გამო, არ ატვირთა სასაქონლო ზედნადებები, მივლინების ხარჯები, სატრანსპორტო გადაზიდვის ხარჯები, რომლებიც შეძენილია მეწარმე სუბიექტებისგან. წარმოუდგენელია სამშენებლო მოედანი იყოს რეგიონში და კომპანიას მივლინების ხარჯები არ ფიქსირდებოდეს. საგადასახადო აქტის წარდგენის შემდეგ, კომპანიამ დაიწყო საბუღალტრო ბაზის მოწესრიგება. აღადგინა ის სამეურნეო ოპერაციები, რასაც აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა. აღნიშნული ხარჯები უკავშირდება კომპანიის ეკონომიკურ საქმიანობას და მისი გათვალისწინება არსებითად შეცვლის სურათს.
მიუხედავად იმ ფაქტობრივი გარემოებისა, რომ გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარადგინა პირველადი საგადასახადო დოკუმენტაცია, ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის ნამდვილობა და ამ ხარჯის საჭიროება არ არის სადავო, ვინაიდან ეს ფაქტები თითოეული პროექტის ჭრილში დასტურდება სახელშეკრულებო პირობებითა და ხარჯთაღრიცხვის დოკუმენტაციით. სალაროს ჭარბი ნაშთის არსებობა ამ შემთხვევაში გამოწვეულია სწორედ იმ გარემოებით, რომ შეძენილი საქონლის/მომსახურების ღირებულება ანაზღაურდა ნაღდი ანგარიშსწორების წესით.
საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მოგების გადასახადით დაბეგვრას ექვემდებარება ხარჯი, რომელიც დოკუმენტურად დადასტურებული არ არის. თუმცა, 14.01.2020 წლის შემოსავლების სამსახურის უფროსის ბრძანების - ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის შესახებ ბრძანების - დანართი №6-ის შესაბამისად, როდესაც ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის ნამდვილობა და ამ ხარჯის საჭიროება არ არის სადავო, ასეთ შემთხვევაში ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებულ ხარჯად უნდა დაკვალიფიცირდეს გადამხდელის მიერ გაცხადებული ხარჯის 75%.
მოცემულ ნაწილში დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული და სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას.
3. შეძენილ საქონელზე/მომსახურებაზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით დღგ-ის ჩათვლის უფლება
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
შემოწმების აქტში აღნიშნულ სადავო საკითხზე მითითებული არ არის.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
გადასახადის გადამხდელი საჩივარში განმარტავს, რომ საქმიანობის ფარგლებში საწარმო იძენს საქონელს/მომსახურებას დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირებისაგან. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში საწარმო არ სარგებლობდა კვალიფიციური ბუღალტრის მომსახურებით, შესაბამისად, არ ჰქონდა მოწესრიგებული აღრიცხვიანობა, უფრო მეტიც, შეძენილ საქონელზე/მომსახურებაზე არ აქვს მიღებული დღგ-ის ჩათვლა, მათ შორის დადასტურებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით საერთო თანხით 82 057 ლარი (485 საგადასახადო ანგარიშფაქტურა), დაუდასტურებელი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით 13 422.64 ლარი (100 საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა) და სპეც. საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით 1 297.16 ლარი (18 სპეც. საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა). აღნიშნავს, რომ შემმოწმებლის მიერ არ იქნა გათვალისწინებული დღგ-ის ჩასათვლელი თანხები იმ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით, რომელიც გადამხდელის მიერ არ იყო დადასტურებული და შესაბამისი თვის დღგ-ის დეკლარაციებში ასახული. ითხოვს დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების გათვალისწინებას.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლითაც დგინდება, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას გათვალისწინებული და ჩათვლილია ყველა დადასტურებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რომელიც წარმოადგენდა ჩათვლის მიღების საფუძველს, ხოლო რაც შეეხება დაუდასტურებელ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებს, აღნიშნული გადამხდელის მიერ არ იყო მიღებულად აღიარებული და დადასტურებული, შესაბამისად, არ იქნა გათვალისწინებული დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების გაანგარიშებისას. საჩივარზე, ასევე არ არის დართული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების რეესტრი.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
კომპანია დღგ-ის გადამხდელია 14.02.2020 წლიდან. საქმიანობის ფარგლებში კომპანია იძენს საქონელს/მომსახურებას დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირებისაგან. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში საწარმო არ სარგებლობდა კვალიფიციური ბუღალტრის მომსახურებით, შესაბამისად არ ჰქონდა მოწესრიგებული აღრიცხვიანობა. უფრო მეტიც, შეძენილ საქონელზე/მომსახურებაზე არ აქვს მიღებული დღგ-ის ჩათვლა დაუდასტურებელი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით 13 422.64 ლარი (98 საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა) და სპეც. ანგარიშფაქტურებით 1297.16 ლარი (18 სპეც. ანგარიშ-ფაქტურა).
საგადასახადო შემოწმების მიმდინარეობის ეტაპზე შემმოწმებლის მიერ არ იქნა გათვალისწინებული ჩასათვლელი დღგ-ის თანხები იმ ანგარიშ-ფაქტურებით, რომელიც გადამხდელის მიერ არ იყო დადასტურებული და შესაბამისი თვის დღგ-ის დეკლარაციებში ასახული. არსებული საგადასახადო კანონმდებლობის მიხედვით (174-ე მუხლით), კომპანიის მიერ შეძენილი საქონელი/მომსახურება გამოყენებული იქნა დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, საგადასახადო კოდექსის 15-ე მუხლის დებულებათა გათვალისწინებით „დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ“.
ყოველივე ზემოთაღნიშნულის გათვალისწინებით შესამოწმებელ პერიოდში, პერიოდის შესაბამისად, ითხოვს განხორციელდეს დღგ-ის თანხების, რომელიც გადამხდელის მიერ არ იყო დადასტურებული, დეკლარირებული ჩათვლა. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების აქტი და მის საფუძველზე გამოცემული საგადასახადო მოთხოვნა კანონთან შეუსაბამო და არამართლზომიერია. ამასთან, აშკარაა, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ არ შეისწავლა მნიშვნელოვანი საკითხები, რომელსაც გავლენა აქვს გადასახადების გაანგარიშებაზე. საჭიროდ მიაჩნია საკითხის დამატებით შესწავლა შემმოწმებელთან ერთად.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
აღნიშნული ნორმის საფუძველზე მომჩივნის მოწვევის გარეშე საჩივრის განხილვა შესაძლებელია, როდესაც საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგნებთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, ამასთანავე, ფაქტობრივი გარემოებები, რომელსაც დარიცხვა ეფუძნება არ არის სადავო ან სადავოა თუმცა დადგენილია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ საჩივრის განხილვის ეტაპზე.
განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხებთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურში მისი არგუმენტაციისა და მტკიცებულებების საფუძვლიანი შესწავლა და გაანალიზება არ მომხდარა. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხები.
საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.
საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი ფაქტობრივი გარემოებები სადავოა, ხოლო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში საჩივრის განხილვის პირველ ეტაპზე საჩივარი განხილულია მომჩივნის მონაწილეობის გარეშე, მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხები საჭიროებს დამატებით შესწავლას მომჩივნის მონაწილეობით, რისთვისაც საჩივარი ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 30.10.2023 წლის №26700 ბრძანება;
3. საჩივარი დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად (გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით);
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით;
2. შემოწმების შედეგად გამოვლენილი შემოსავლების საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირება;
3. შეძენილ საქონელზე/მომსახურებაზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით დღგ-ის ჩათვლის უფლება.
ფაქტობრივი გარემოებები
1.გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ამონაწერებითა და დამკვეთებთან დადებული ხელშეკრულებებით დგინდება, რომ გადამხდელს შესრულებული აქვს დეკლარირებულზე მეტი ღირებულებების სამუშაოები დამკვეთებისათვის, რომლის რეალური მოცულობა ვერ დგინდება. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან გადამხდელს სრულყოფილად არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლები და ხარჯები, გამოყენებულია გადამხდელის მიერ წარდგენილი ხელშეკრულებების დანართში არსებული ხარჯთაღრიცხვის მარჟა, რომელიც გავრცელდა გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად დადასტურებულ გაწეულ ხარჯებზე და დადგინდა გადამხდელის მიერ მიღებული შემოსავალი. შემოწმების შედეგად გამოვლენილ სხვაობაზე გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა
2.შემოწმების პროცესში შესწავლილია გადასახადის გადამხდელის ფულადი ნაკადების მოძრაობა. გადამხდელს დებიტორული დავალიანება ერიცხება მხოლოდ ერთ საწარმოსთან. აღნიშნულ საწარმოსთან მიმდინარეობს სასამართლო დავა, ხოლო გადამხდელმა შემოწმების მიმდინარეობის პროცესში ვერ წარადგინა კრედიტორული დავალიანების არსებობის დამადასტურებელი მტკიცებულებები, ასევე რაიმე დამატებითი ხარჯების დამადასტურებელი დოკუმენტები, რომელიც მოახდენდა გავლენას ფულადი სახსრების მოძრაობის განსაზღვრაზე. შემოწმების შედეგად გამოვლენილი ფულის ნაშთი მიჩნეულია საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა
3.შემოწმების მიმდინარეობისას გათვალისწინებული და ჩათვლილია ყველა დადასტურებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რომელიც წარმოადგენდა ჩათვლის მიღების საფუძველს, ხოლო რაც შეეხება დაუდასტურებელ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებს, აღნიშნული გადამხდელის მიერ არ იყო მიღებულად აღიარებული და დადასტურებული, შესაბამისად, არ იქნა გათვალისწინებული დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების გაანგარიშებისას. საჩივარზე, ასევე არ არის დართული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების რეესტრი.
გადაწყვეტილება
საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს;302(6);