ბრძანება N 13852

N 13852

23 ივნისი 2026

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „-------“-ის (ს/ნ -------)

(მის.: -------, -------)

2026 წლის პირველი ივნისის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 11 ივნისის სხდომაზე (ოქმი №50) განიხილა შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) 2026 წლის პირველი ივნისის №102652/1/2026 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 13 მაისის №006-151 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხი საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებასთან დაკავშირებით:

გადამხდელი არ ეთანხმება მომსახურების სანაცვლოდ გადახდილი თანხების ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას. აცხადებს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შესრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინა არარეზიდენტ პირებთან გაფორმებული ხელშეკრულებები, შედარების აქტები, ------- რესპუბლიკის საგადასახადო რეზიდენტობის ცნობები და სხვა დამატებითი დოკუმენტაცია. აღნიშნული დოკუმენტაციით, მათ შორის არარეზიდენტ პირებთან გაფორმებული შედარების აქტებით, ცალსახად იდენტიფიცირდება ოპერაციის მონაწილე მხარეები, მომსახურების გაწევის პერიოდები, მიღებული მომსახურების სახეები, მომსახურების ღირებულება და განხორციელებული ანგარიშსწორებები, თუმცა დასკვნა არ შეიცავს განმარტებას, თუ რატომ ვერ იქნა მიჩნეული წარმოდგენილი ხელშეკრულებები და შედარების აქტები მომსახურების მიღების დამადასტურებელ მტკიცებულებად (საჩივარზე თანდართულია აღნიშნული დოკუმენტაცია). ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელი ითხოვს საგადასახადო მოთხოვნისა და დარიცხული თანხების გაუქმებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 20 აგვისტოს №18646 ბრძანებით ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) საჩივარი. კერძოდ, ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მიხედვით:

„1. შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. სადავო საკითხებთან დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, საჩივარზე თანდართული) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;“

შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 20 აგვისტოს №18646 ბრძანების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 2026 წლის 29 აპრილის დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლის თანახმად, შემცირდა დარიცხული თანხები, სულ 103 284 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 69 652 ლარი, ჯარიმა 33 632 ლარი. აღნიშნულზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2026 წლის 13 მაისის №006-151 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.

 

საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის მიხედვით დგინდება შემდეგი:

● საგადასახადო შემოწმების აქტით, ------- არარეზიდენტ პირებზე ნაღდი ანგარიშსწორებით გადახდილი თანხები დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ვინაიდან შემოწმების ეტაპზე გადასახდის გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა მიღებული მომსახურების დამადასტურებელი დოკუმენტები. შემოსავლების სამსახურის ბრძანებით, გადამხდელს დაევალა მტკიცებულებების წარმოდგენა. გადაანგარიშების ფარგლებში, გადასახადის გადამხდელმა წარმოდგინა აღნიშნულ პირებთან გაფორმებული ხელშეკრულებები და შედარების აქტები. ხელშეკრულების მიხედვით, „შემსრულებელი უზრუნველყოფს ------- ტერიოტრიაზე „დამკვეთის“ ტვირთების გადაზიდვა-ტრანსპორტირებას, რაც მოიცავს ასევე ტვირთების დასაწყობებას, ყველა საჭირო დოკუმენტაციის შეგროვება-მომზადებას, ტვირთების შეფუთვას და ტვირთების ჩატვირთვისა-გადმოტვირთვის უზრუნველყოფას“, ხოლო შპს „-------“ ვალდებულია „გადაიხადოს მომსახურების საფასური ყოველი მომსახურების შესაბამისად; მომსახურების საფასური განისაზღვრება ყოველი რეალურად გაწეული მომსახურების დროს შესრულებული და გაწეული სამუშაოების შესაბამისად“. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელის მიერ ვერ იქნა წარმოდგენილი კონკრეტული შესრულებული სამუშაოების დამადასტურებელი დოკუმენტები, ასევე ვერ იქნა წარმოდგენილი აპოსტილით დამოწმებული დოკუმენტები, აქტით დარიცხული თანხები დარჩა უცვლელი.

● გადაანგარიშების ფარგლებში, გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა არარეზიდენტ პირზე გაცემული ------- რეზიდენტობის ცნობა. შესაბამისად, ამ ნაწილში, აქტით დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი დაექვემდებარა შემცირებას.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

ამავე კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

ამავე კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება ხარჯი, რომელიც დოკუმენტურად დადასტურებული არ არის, თუ ეს ვალდებულება დადგენილია ამ კოდექსის შესაბამისად.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

ამავე კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში მიუთითებს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შესრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინა არარეზიდენტ პირებთან გაფორმებული ხელშეკრულებები, შედარების აქტები, ------- რესპუბლიკის საგადასახადო რეზიდენტობის ცნობები და სხვა დამატებითი დოკუმენტაცია. აღნიშნული დოკუმენტაციით, მათ შორის არარეზიდენტ პირებთან გაფორმებული შედარების აქტებით, ცალსახად იდენტიფიცირდება ოპერაციის მონაწილე მხარეები, მომსახურების გაწევის პერიოდები, მიღებული მომსახურების სახეები, მომსახურების ღირებულება და განხორციელებული ანგარიშსწორებები. შედარების აქტებში ასახულია შპს „-------“-ის მიერ მიღებული სატრანსპორტო (Transportation Services) და საიჯარო მომსახურება (Rental), შესაბამისი პერიოდების, თანხებისა და ურთიერთანგარიშსწორების მითითებით. მიუხედავად აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარდგენილი დამატებითი მტკიცებულებებისა, 2026 წლის 29 აპრილის დასკვნით არ იქნა გაზიარებული გადასახადის გადამხდელის პოზიცია და სადავო დარიცხვები ძირითად ნაწილში ძალაში დარჩა. დასკვნის მიხედვით, ხელშეკრულებები და შედარების აქტები არ იქნა მიჩნეული საკმარის მტკიცებულებად იმ საფუძვლით, რომ წარმოდგენილი არ იყო კონკრეტული შესრულებული სამუშაოების დამადასტურებელი, აპოსტილით დამოწმებული დოკუმენტები. ამავე დროს, აუდიტის დეპარტამენტმა გადამწყვეტი მნიშვნელობა მიანიჭა დოკუმენტების აპოსტილით დამოწმების გარემოებას, თუმცა არ მიუთითებია სამართლებრივი საფუძველი, რომელიც მოცემულ შემთხვევაში ასეთი მოთხოვნის ვალდებულებას დაადგენდა. ამასთან, დასკვნა არ შეიცავს განმარტებას, თუ რატომ ვერ იქნა მიჩნეული წარმოდგენილი ხელშეკრულებები და შედარების აქტები მომსახურების მიღების დამადასტურებელ მტკიცებულებად, მიუხედავად იმისა, რომ აღნიშნულ დოკუმენტებში იდენტიფიცირებულია ოპერაციის მონაწილე მხარეები, მომსახურების სახე, მომსახურების გაწევის პერიოდი და ღირებულება. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელი ითხოვს საგადასახადო მოთხოვნისა და დარიცხული თანხების გაუქმებას.

შემოსავლების სამსახური ასევე ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების დასკვნაში მითითებულ გარემოებებზე, რომლის მიხედვითაც გადაანგარიშების ფარგლებში, გადასახადის გადამხდელმა შემოწმებას წარუდგინა არარეზიდენტ პირებთან გაფორმებული ხელშეკრულებები და შედარების აქტები. ხელშეკრულების მიხედვით, „შემსრულებელი უზრუნველყოფს ------- ტერიოტრიაზე „დამკვეთის“ ტვირთების გადაზიდვა-ტრანსპორტირებას, რაც მოიცავს ასევე ტვირთების დასაწყობებას, ყველა საჭირო დოკუმენტაციის შეგროვება-მომზადებას, ტვირთების შეფუთვას და ტვირთების ჩატვირთვისა-გადმოტვირთვის უზრუნველყოფას“, ხოლო შპს „-------“ ვალდებულია „გადაიხადოს მომსახურების საფასური ყოველი მომსახურების შესაბამისად; მომსახურების საფასური განისაზღვრება ყოველი რეალურად გაწეული მომსახურების დროს შესრულებული და გაწეული სამუშაოების შესაბამისად“. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელის მიერ ვერ იქნა წარდგენილი კონკრეტული შესრულებული სამუშაოების დამადასტურებელი დოკუმენტები, ასევე ვერ იქნა წარმოდგენილი აპოსტილით დამოწმებული დოკუმენტები, აქტით დარიცხული თანხები დარჩა უცვლელი.

ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის საგანს წარმოადგენს საერთაშორისო საშუამავლო გადაზიდვები საქართველოს ფოსტასთან ერთად, ძირითადად -------საქართველოს მიმართულებით. გადაზიდვის მომსახურებას ახორციელებენ ------- კომპანიები. ტვირთის შეგროვება ხდება ------- და შემდგომ შემოდის საქართველოში, საქართველოს ფოსტაში. გადაზიდვის ღირებულება სრულად ერიცხება საქართველოს ფოსტას, რომელიც იტოვებს თავისი მომსახურებისთვის (სატერმინალო მომსახურებისთვის) გარკვეულ პროცენტს. კომპანიამ ხარჯის გაწევის დამადასტურებელი დოკუმენტები წარმოადგინა მხოლოდ მცირე ნაწილზე. გადამხდელისგან გამოთხოვილ იქნა არარეზიდენტების მიერ გაწეული გადაზიდვის და იჯარის ხარჯების დამადასტურებელი სრული დოკუმენტაცია, აგრეთვე, არარეზიდენტ კომპანიებთან აპოსტილით დამოწმებული შედარების აქტები შესრულებულ სამუშაოზე და გადახდილ თანხებზე, რაც გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის სათანადო წესით (მათ შორის, აპოსტილით) დამოწმებული დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები, მათ შორის, საქართველოს ფოსტისგან გამოითხოვოს შპს „-------“-თან დაკავშირებული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია ოპერაციის შინაარსის, გაწეული მომსახურებისა და შესრულებული სამუშაოს შესახებ და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის სათანადო წესით (მათ შორის, აპოსტილით) დამოწმებული დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები, მათ შორის, საქართველოს ფოსტისგან გამოითხოვოს შპს „-------“-თან დაკავშირებული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია ოპერაციის შინაარსის, გაწეული მომსახურებისა და შესრულებული სამუშაოს შესახებ და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, მისი ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

მომსახურების სანაცვლოდ გადახდილი თანხების ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვა და მოგების გადასახადით დაბეგვრa.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საგადასახადო შემოწმების აქტით, არარეზიდენტ პირებზე ნაღდი ანგარიშსწორებით გადახდილი თანხები დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ვინაიდან შემოწმების ეტაპზე გადასახდის გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა მიღებული მომსახურების დამადასტურებელი დოკუმენტები. შემოსავლების სამსახურის ბრძანებით, გადამხდელს დაევალა მტკიცებულებების წარმოდგენა. გადაანგარიშების ფარგლებში, გადასახადის გადამხდელმა წარმოდგინა აღნიშნულ პირებთან გაფორმებული ხელშეკრულებები და შედარების აქტები. ხელშეკრულების მიხედვით, „შემსრულებელი უზრუნველყოფს „დამკვეთის“ ტვირთების გადაზიდვა-ტრანსპორტირებას, რაც მოიცავს ასევე ტვირთების დასაწყობებას, ყველა საჭირო დოკუმენტაციის შეგროვება-მომზადებას, ტვირთების შეფუთვას და ტვირთების ჩატვირთვისა-გადმოტვირთვის უზრუნველყოფას“, ხოლო მომცივანი ვალდებულია „გადაიხადოს მომსახურების საფასური ყოველი მომსახურების შესაბამისად; მომსახურების საფასური განისაზღვრება ყოველი რეალურად გაწეული მომსახურების დროს შესრულებული და გაწეული სამუშაოების შესაბამისად“. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელის მიერ ვერ იქნა წარმოდგენილი კონკრეტული შესრულებული სამუშაოების დამადასტურებელი დოკუმენტები, ასევე ვერ იქნა წარმოდგენილი აპოსტილით დამოწმებული დოკუმენტები, აქტით დარიცხული თანხები დარჩა უცვლელი.

გადაანგარიშების ფარგლებში, გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა არარეზიდენტ პირზე გაცემული რეზიდენტობის ცნობა. შესაბამისად, ამ ნაწილში, აქტით დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი დაექვემდებარა შემცირებას.

 

გადაწყვეტილება

სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის სათანადო წესით (მათ შორის, აპოსტილით) დამოწმებული დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები, მათ შორის, საქართველოს ფოსტისგან გამოითხოვოს ინფორმაცია/დოკუმენტაცია ოპერაციის შინაარსის, გაწეული მომსახურებისა და შესრულებული სამუშაოს შესახებ და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9-ბ); 982(1-ა);