გადაწყვეტილება №23738/2/2024

№23738/2/2024

15 ოქტომბერი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ „-------“ )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,4.10.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „------ -ს “ 16.08.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №23738/2/2024).

 

დავის საგანი:

მცირე მეწარმის სტატუსის მქონე პირების მიერ გაწეული მომსახურების დაკვალიფიცირება დაქირავებული თანამშრომლის მიერ სამუშაოს შესრულებად.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 8 ივლისის №006-356 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 8 აგვისტოს №18339 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 128 772 ლარი.

მათ შორის:

საშემოსავლო გადასახადი - 72 505

ჯარიმა - 36 040

საურავი - 20 227

 

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სახელმწიფოს მიერ გამოცხადებული ტენდერების ფარგლებში სამშენებლო, სარეაბილიტაციო და ობიექტების მოვლა-შენახვა-პატრონობის სამუშაოების/პროექტების განხორციელება.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 6 მარტის №5035 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2024 წლის 28 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

შემოწმების შედეგად გაირკვა, რომ სხვადასხვა სამუშაოს (ტრანსპორტირება, გამწვანება, სამშენებლო, ბორდიურების მოწყობა) განხორციელებისას გადასახადის გადამხდელს მცირე მეწარმედ რეგისტრირებულ ფიზიკურ პირებზე გაცემული ჰქონდა თანხები სტატუსით „მომსახურების ანაზღაურება“, სულ 636 380 ლარის ოდენობით. მათგან 288 278 ლარის მომსახურების გამწევი მცირე მეწარმეები ("--------"- 56 710 ლარი, "------" - 231 568 ლარი) წარმოადგენდნენ საწარმოს ყოფილ დაქირავებულ თანამშრომლებს. შემოწმებით, აღნიშნული პირების მიერ შესრულებული ოპერაციები დაკვალიფიცირდა დამსაქმებლისთვის დაქირავებით გარკვეული სამუშაოს შესრულებად, რაც საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე, დაექვემდებარა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. შედეგად, მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 8 ივლისის №16147 ბრძანება და №006-356 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 128 772 ლარი.

აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2024 წლის 25 ივლისს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2024 წლის 8 აგვისტოს №18339 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101-ე, 154-ე, 43-ე მუხლებზე, შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, შემოწმების მიერ დაქირავებით მომუშავეებად განხილული ფიზიკური პირები შესამოწმებელი პერიოდის წინა პერიოდში შპს „------ -სგან“ იღებდნენ ანაზღაურებას ხელფასის სახით (კერძოდ, "-------"- 2021 წლის აპრილში, მაისსა და ივნისში, ხოლო "--------" 2019 წლის აპრილიდან 2021 წლის ივნისამდე). ამასთან, "-------"-ზე 2021 წლის დეკემბრიდან 2023 წლის დეკემბრამდე საანგარიშო პერიოდში შპს „------ -ს “ მიერ გადახდილია 231 560 ლარი, ხოლო მცირე ბიზნესით მიღებული დეკლარირებული შემოსავალი შეადგენს 192 188 ლარს.

აგრეთვე, შპს „------ -ს“ მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი მცირე მეწარმეებთან გაფორმებული ხელშეკრულებები არის შაბლონური და ანალოგიურია ყველა ფიზიკური პირის მიერ გაწეული მომსახურების აღწერა. ამასთან, დოკუმენტურად ვერ ხდებოდა დაქირავებით მუშაობისას და მომსახურების გაწევისას შესრულებული საქმიანობების იდენტიფიკაცია.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებები შემოწმების მიერ განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

პირველ რიგში აღსანიშნავია, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარი მიმართული იყო გარკვეული ფაქტობრივი უზუსტობების დადგენისკენ, თუმცა შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 8 აგვისტოს №18339 ბრძანება საჩივარში მითითებულ ფაქტობრივ უზუსტობებზე კი არ საუბრობს, არამედ მოცემულობად იღებს შემოწმების დროს დადგენილ გარემოებებს და მშრალი სამართლებრივი მსჯელობით ღებულობს გადაწყვეტილებას.

შემმოწმებლის შეფასებით, ვინაიდან მცირე მეწარმეებად დარეგისტრირებული ფიზიკური პირები - "-------" და "------" ოდესღაც წარმოდგენდნენ საზოგადოების დაქირავებულ თანამშრომლებს, მიუხედავად იმისა, რომ საანგარიშო პერიოდში ისინი არ წარმოდგენდნენ დაქირავებულებს, მათ მიერ გაწეული მომსახურება მაინც დაკვალიფიცირდა დამსაქმებლის დაქირავებით შესრულებულ სამუშაოდ და შესაბამისად მათზე გაცემული თანხებიდან გადასახადის დაკავება უნდა განეხორციელებინა დამსაქმებელს იმ ტარიფით, რაც გათვალისწინებულია საგადასახადო კოდექსით.

შემოწმების პროცესში შემმოწმებლის მიერ დადგენილი ფაქტობრივი გარემოება დადგენილია არასწორად და ობიექტური ფაქტების დამახინჯებით, რამაც საბოლოო ჯამში გამოიწვია გადასახადის გადამხდელის საზიანო გადაწყვეტილების მიღება. შესაბამისად, გამომდინარე იქედან, რომ შემმოწმებლის მიერ გამოცემული აქტები გამოცემულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევის გარეშე, ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

მნიშვნელოვანია აღინიშნოს, რომ საანგარიშო პერიოდში ორივე პიროვნება რეგისტრირებული იყო როგორც მცირე მეწარმე, რომლებიც შპს „------ -სთან“ არ იმყოფებოდნენ შრომით (საქართველოს შრომის კოდექსით) ურთიერთობაში და ასრულებდნენ მხოლოდ და მხოლოდ მის დაკვეთებს (ნარდობა). აღნიშნულზე მეტყველებს ის ფაქტი, რომ სადავო პერიოდში აღნიშნული პირები შპს „----- -სგან“, როგორც დასაქმებულები არ იღებდნენ არანაირ ბენეფიტებს (მობილური ტელეფონის გადასახადი, დაზღვევა და ა.შ), არ სარგებლობდნენ შვებულებით და სხვა შრომის კოდექსით გათვალისწინებული უფლებით, მათზე არ გაიცემოდა სამივლინებო თანხები, მათ მიერ შესასრულებელ სამუშაოებზე მხარეები აფორმებდნენ შესაბამის ხელშეკრულებებს, ხოლო შესრულებულ სამუშაოებთან დაკავშირებით მხარეებს შორის დგებოდა შესაბამისი მიღება-ჩაბარების აქტები და მხოლოდ ამის შემდეგ ახდენდა დამკვეთი (შპს „-------“) ანაზღაურებას.

აქვე საგულისხმოა, რომ საგადასახადო კოდექსით დადგენილია დაბეგვრის სპეციალური რეჟიმები მიკრო და მცირე ბიზნესისთვის. დაბეგვრის ამ რეჟიმის დაწესების მიზანია ქვეყანაში მიკრო და მცირე ბიზნესის განვითარების ხელშეწყობა. კანონქვემდებარე აქტებით ასევე დადგენილია ცალკეული საქმიანობების ჩამონათვალი, რომლის ფარგლებშიც აკრძალულია მცირე ბიზნესის სტატუსით სარგებლობა. კომპანიის მიერ "------"-სგან და "------"-საგან მიღებული არცერთი მომსახურება არ არის იმ მომსახურეების ჩამონათვალში, რომლის ფარგლებშიც აკრძალულია მცირე ბიზნესის სტატუსით სარგებლობა.

მხარეებს შორის არსებობს ხელშეკრულებები, რომლებიც ადასტურებენ მათ შორის ნარდობის ხელშეკრულებით წარმოშობილ სამართალურთიერთობას, ანუ დამკვეთმა პირი დაიქირავა კონკრეტული სამუშაოს შესასრულებლად (ხელშეკრულებები წარდგენილი იყო შემოწმების პროცესში). ამასთან, საგულისხმოა ისიც, რომ თითოეული ხელშეკრულება, რომელიც დადებულია მხარეებს შორის, გამომდინარეობს კონკრეტული სახელმწიფო შესყიდვიდან (ხელშეკრულებებში მითითებულია ტენდერის ნომრები), რომლის საფუძველზეც შპს „------- -ს “ უნდა შეესრულებინა კონკრეტული სამუშაოები და ამ ხელშეკრულებების დანართებით გაწერილია თუ რა სამუშაოები უნდა შეესრულებინა "------"-ეს და რამი ჩალაბაშვილს. თუ აღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებებს ყურადღებით შევაფასებთ, მარტივად დგინდება ის ფაქტი, რომ შპს „------“ "------"-სთან და რემი ჩალაბაშვილთან ნარდობის სამართლებრივ ურთიერთობაში შევიდა, რათა ამ უკანასკნელებს გაეწიათ მომსახურეობა და შეესრულებინათ მის მიერ კონკრეტული სახელმწიფო შესყიდვის ფარგლებში განსახორციელებელი სამუშაოების ნაწილი და ამ პირებს შორის ამ დროისთვის არანაირი შრომითი ურთიერთობა არ არსებობდა, უფრო მეტიც, გარკვეული სამუშაოების შესრულების შემდეგ მხარეებს შორის დგებოდა სამუშაოების მიღება-ჩაბარების აქტები და ამ დოკუმენტების საფუძველზე ხორციელდებოდა ანგარიშსწორება.

აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებები ცხადყოფენ, რომ შემოწმების პროცესში დადგენილი ფაქტები არასწორია და ამას ვერ შეცვლის ის ფაქტი, რომ ოდესღაც "--------" და "------" შრომით ურთიერთობაში იმყოფებოდნენ ამ ორგანიზაციასთან, მით უფრო, რომ კონკრეტული დროის პერიოდში, როდესაც მხარეებს შორის არსებობდა შრომითი ურთიერთობა, "------"-ის და "-------"-ის მიერ შესრულებული ანაზღაურებადი სამუშაო წარმოადგენდა სწორედ ისეთ საქმიანობას, რომლის ფარგლებშიც აკრძალულია მცირე ბიზნესის სტატუსით სარგებლობა. შესაბამისად, მათი შესრულება ხდებოდა შრომითი ურთიერთობიდან გამომდინარე.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე ცალსახაა, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ მიღებული შემოწმების აქტი, დარიცხვის შესახებ ბრძანება, საგადასახადო მოთხოვნა და შემოსავლების სამსახურის ბრძანება საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ, რომელთა გამოცემასაც საფუძვლად დაედო არასწორი ფაქტები, ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

სადავო საკითხზე წარმოდგენილია აუდიტის დეპარტამენტის 23.08.2024 წლის "------" წერილი, რომლის შესაბამისად, შემოწმების მიმდინარეობისას შესწავლილ იქნა ფინანსთა სამინისტროს ერთიანი საინფორმაციო სისტემის მონაცემები, საჯარო რეესტრისა და სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს ელექტრონულ გვერდზე არსებული და გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული ინფორმაცია. აღნიშნულის ანალიზით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სახელმწიფოს მიერ გამოცხადებული ტენდერების ფარგლებში სამშენებლო, სარეაბილიტაციო და ობიექტების მოვლა-შენახვა-პატრონობის სამუშაოების/პროექტების განხორციელება. შემოწმებით დადგინდა, რომ სხვადასხვა სამუშაოს (ტრანსპორტირება, გამწვანება, სამშენებლო, ბორდიულების მოწყობა) განხორციელებისას გადასახადის გადამხდელს მცირე მეწარმედ რეგისტრირებულ ფიზიკურ პირებზე გაცემული აქვს თანხები სტატუსით „მომსახურების ანაზღაურება“, სულ 636 380 ლარის ოდენობით. მათგან 362 560 ლარის ოდენობის მომსახურების გამწევი მცირე მეწარმეები ("-------"- 56 710 ლარი,"------" - 231 568 ლარი) წარმოადგენენ საზოგადოების ყოფილ დაქირავებულ თანამშრომლებს. ფიზიკური პირები შესამოწმებელი პერიოდის წინა პერიოდში 2021 წლის ივნისის ჩათვლით შპს „------ -სგან“ იღებდნენ ანაზღაურებას ხელფასის სახით. კერძოდ,"------" 2021 წლის აპრილი, მაისი, ივნისი, ხოლო "------" - 2019 წლის აპრილიდან შესამოწმებელ პერიოდამდე (2021 წლის ივლისამდე). "------"-ზე 12.2021 წლიდან 12.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდში მომსახურების გაწევის ანაზღაურების სახით შპს „------- ს “ მიერ გადახდილია 231 560 ლარი, ამავე საანგარიშო პერიოდში მეწარმის მიერ მცირე ბიზნესით მიღებული დეკლარირებული შემოსავალი კი შეადგენს 192 188 ლარს. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მცირე მეწარმეებთან გაფორმებული ხელშეკრულებები არის შაბლონური სახის. აგრეთვე, ანალოგიურია ყველა ფიზიკური პირის მიერ გაწეული მომსახურების აღწერა. ამასთან, დოკუმენტურად ვერ დგინდება შრომით ურთიერთობაში ყოფნისას (ხელფასის მიღების პერიოდში) შესრულებული სამუშაოს სახე. შესაბამისად, შეუძლებელია მომსახურების სახით გაწეულ საქმიანობებთან შედარება.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი მიიჩნევს,რომ დარიცხვის შესახებ ბრძანება, საგადასახადო მოთხოვნა და შემოსავლების სამსახურის ბრძანება საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ, რომელთა გამოცემასაც საფუძვლად დაედო არასწორი ფაქტები, ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

მომჩივანის საქმიანობაა სახელმწიფოს მიერ გამოცხადებული ტენდერების ფარგლებში სამშენებლო, სარეაბილიტაციო და ობიექტების მოვლა-შენახვა-პატრონობის სამუშაოების/პროექტების განხორციელება.შემოწმების შედეგად გაირკვა, რომ სხვადასხვა სამუშაოსგანხორციელებისას გადამხდელს მცირე მეწარმედ რეგისტრირებულ ფიზიკურ პირებზე გაცემული ჰქონდა თანხები სტატუსით „მომსახურების ანაზღაურება.მომსახურების გამწევი მცირე მეწარმეები წარმოადგენდნენ საწარმოს ყოფილ დაქირავებულ თანამშრომლებს. შემოწმებით, აღნიშნული პირების მიერ შესრულებული ოპერაციები დაკვალიფიცირდა დამსაქმებლისთვის დაქირავებით გარკვეული სამუშაოს შესრულებად, რაც საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე, დაექვემდებარა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. შედეგად, მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

73(9),101,154.