ბრძანება N 29384

N 29384

28 .11. 2023

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს ,,---------ის’’ (ს/ნ ------------)

(მის.: -------------------------------)

2023 წლის 12 იანვრის და 7 თებერვლის საჩივრების

ნაწილობრივ დაკმაყოფილებაზე თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 2 ნოემბრის სხდომაზე (ოქმი №114) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული შპს ,,---------ის’’ (ს/ნ ------------) 2023 წლის 12 იანვრის №18638/2/2023 და 7 თებერვლის №78917/1/2023 და №78914/1/2023 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 14 დეკემბრის №006-558 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება დამფუძნებლისთვის თვითღირებულებაზე ნაკლებ ფასად გაწული სამშენებლო მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრას. აცხადებს, რომ 2021 წლის 15 თებერვალს დამფუძნებელმა საკუთრებაში არსებული მიწის ნაკვეთი მასზე არსებული დაუმთავრებელი მშენებლობით შეიტანა საწარმოს საწესდებო კაპიტლაში. შესაბამისად, 2021 წლის 15 თებერვლამდე გაწეული სამუშაოები დაუმთავრებელი მშენებლობის სახით გახდა კომპანიის საკუთრება. შესაბამისად, რადგან შესამოწმებელი პერიოდის არცერთ ეტაპზე ადგილი არ ჰქონია სამუშაოების ეტაპობრივ მიწოდებას, ვერც თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად მიწოდებას ვერ ექნებოდა ადგილი. აცახადებს, რომ ზემოაღნიშნული ქონების კაპიტალში შეტანამდე ბინების რეალიზაცია არ მომხდარა და მხოლოდ კომპანიის საკუთრებაში არსებობის პერიოდში გაფორმდა ბინებზე ყიდვა-გაყიდვის ხელშეკრულებები. ასევე მიუთითებს, რომ მშენებლობის პროცესში კორპუსმა განიცადა ცვლილებები, რომელიც დღემდე არ არის შეთანხმებული არქიტექტურის სამსახურთან. ასევე, არ არის სახანძრო უსაფრთხოების ნორმების დაცვის მიზნით მოწყობილი სისტემები და არ არის შესრულებული პროექტით გათვალისწინებული გამწვანების სამუშაოები, რის გამოც კორპუსი დღემდე არაა მიღებული ექსპლუატაციაში. მიაჩნია, რომ იმ შემთხვევაში, თუ დამფუძნებელ ფიზიკურ პირზე სამშენებლო სამუშაოების შესრულება დაიბეგრება, ადგილი ექნება კომპანიის ორმაგ დაბეგვრას, როგორც ბინების მიწოდება საბოლოო მომხმარებელზე, ასევე იგივე ბინებზე გაწეული სამუშაოების მიწოდება დამფუძნებელ ფიზიკურ პირზე.

2. გადამხდელი არ ეთანხმება ფიზიკური პირებისთვის 2022 წლის ივლისი-აგვისტოს თვეში მიწოდებული ბინების დღგ-ით დაბეგვრას.

3. გადამხდელი არ ეთანხმება 2019 წლის საანგარიშო პერიოდზე დღგ-ის (5189 ლარი) დარიცხვას. მიუთითებს, რომ აღნიშნულ დარიცხვასთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტში ინფორმაცია არ არის წარმოდგენილი. მიაჩნია, რომ აღნიშნული დარიცხვა წარმოადგენს მექანიკურ შეცდომას და ითხოვს დარიცხვის გაუქმებას.

 

ფაქტების აღწერა:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 17 ივნისის №15515 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს ,,---------ის’’ (ს/ნ ------------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმებას დაექვემდებარა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 29 ნოემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2022 წლის 14 დეკემბრის №31468 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-558 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 338 611 ლარი, მათ შორის: გადასახადი 216 989 ლარი, ჯარიმა 108 464 ლარი, საურავი 13 158 ლარი.

ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2023 წლის 2 მაისის №9518 ბრძანებით შპს ,,---------ის’’ (ს/ნ ------------) საჩივრები არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2023 წლის 7 სექტემბრის №19679/2/2023 გადაწყვეტილებით ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 2 მაისის №9518 ბრძანება და საჩივარი ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 7 სექტემბრის №19679/2/2023 გადაწყვეტილებაში მითითებულია შემდეგი:

„1. საბჭო განმარტავს, რომ ვინაიდან დადგენილია და სადავო არ არის ოპერაციის განმახორციელებელი მხარეებს შორის ურთიერთდამოკიდებულება და იმის გათვალისწინებით, რომ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე, მიიჩნევს, რომ ამ ნაწილში მომჩივნის არგუმენტები უსაფუძვლოა და საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შინაარსის გათვალისწინებით მოგების გადასახადის დარიცხვა მართებულია.

ამასთან, საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი დღგ-ით დაბეგვრის მიზებისათვის, კერძოდ, საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის მე-7 ნაწილის დებულებები არ არის შესწავლილი და საჭიროებს დამატებით შესწავლას. ამ მიზნით, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს. 2. საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის ფაქტობრივ გარემოებებზე, მომჩივნის არგუმენტებზე და მიიჩნევს, რომ საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის დებულების გათვალისწინებით, დაბეგვრის წარმოშობის, დადგომის პერიოდისათვის მნიშვნელოვანია ექსპლუატაციაში გაშვების და ფულის მიღების მომენტების განსაზღვრა, აღნიშნულის შესახებ მომჩივანს წარმოდგენილი აქვს გარკვეული მტკიცებულებები, რაც შემოსავლების სამსახურის მიერ არ არის შეფასებული და საჭიროებს დამატებით შესწავლას. ამ მიზნით, მომჩივანს უნდა მიეცეს წინადადება ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, შემოსავლების სამსახურს წარუდგინოს აღნიშნულის შესახებ დამატებითი მტკიცებულებები, ხოლო, შემოსავლების სამსახურს დაევალოს მომჩივნის არგუმენტების და წარდგენილი მტკიცებულებების შესწავლა.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

3. საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის ფაქტობრივ გარემოებებზე, მომჩივნის არგუმენტებზე და მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, შესასწავლია მოხდა თუ არა მომჩივნის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციამდე მიღებული თანხების დღგ-ით დაბეგვრა. ამ მიზნით, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.“

 

საგადასახადო შემოწმების აქტისა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, სადავო საკითხებთან დაკავშირებით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

1. შპს ,,--------სი’’ გადასახადის გადამხდელად დარეგისტრირდა 2018 წელს. საწარმოს დამფუძნებელი და 100%-იანი წილის მფლობელი არის ----------- (ირანის მოქალაქე). 2021 წლის 15 თებერვლის პარტნიორთა კრების ოქმით დგინდება, რომ დამფუძნებელმა საწესდებო კაპიტალის გაზრდის მიზნით, საწარმოში შეიტანა 1000 კვ. მ (ს.კ ---------------) მიწის ნაკვეთი, რომელზეც გაცემული იყო სამშენებლო პროექტის ნებართვა. კომპანიამ ბინების გარკვეულ ნაწილზე განახორციელა დამფუძნებლის სასარგებლოდ სამშენებლო მომსახურების გაწევა, კერძოდ, სამშენებლო მომსახურების ნაწილი თვითღირებულებაზე ნაკლებ ფასად მიაწოდა მის დამფუძნებელს. შემოწმების მიერ აღნიშნული ოპერაცია დაკვალიფიცირდა კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებული პირისთვის გაწეულ სამშენებლო მომსახურებად და დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა განისაზღვრა მშენებლობის თვითღირებულებას დამატებული 10%, რომელიც წარმოადგენს სამშენებლო მომსახურების ფასნამატს. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის გათვალისწინებით, საწარმოს მიერ გაწეული სამშენებლო მომსახურება დაიბეგრა დღგ-ით. ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის გათვალისწინებით, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის განხორციელებული ოპერაციის საბაზრო ფასსა და გარიგების ფასს შორის სხვაობა დაექვემდებარა მოგების გადასახადით დაბეგვრას. საწარმოს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

2. შპს ,,-------სი’’ მშენებლობის პროცესში ახორციელებს ბინების რეალიზაციას ფიზიკურ პირებზე, რომლებიც ბინის ღირებულებას იხდიდნენ ხელშეკრულების მიხედვით ეტაპობრივად. ავანსად მიღებული თანხები დაბეგრილია დღგ-ით, ასევე საწარმომ დღგ-ით დაბეგრა 2022 წლის ივლისიაგვისტოს თვეში ფიზიკური პირების მიერ გადასახდელი თანხის ნაწილი, რადგანაც ამ პერიოდში მოხდა ბინის მშენებლობის დასრულება. შესაბამისად, 2022 წლის აგვისტოში უნდა მომხდარიყო ფიზიკური პირებისგან მისაღები თანხების სრულად დაბეგვრა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 163-ე მუხლების გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ ფიზიკური პირებისგან მისაღები თანხების დაუბეგრავი ნაწილი დაიბეგრა დღგ-ით. პირს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახდო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

3. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერისა და საბუღალტრო პროგრამის შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ კომპანიას 2019 წლის შემოსავალში არ აქვს აღიარებული ტურისტული საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი. აღნიშნული შემოსავალი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის გათვალისწინებით დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანოს ძალაში შესული გადაწყვეტილების შესრულება სავალდებულოა.

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ბ’’ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანხამად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

ამავე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის განხორციელებული დასაბეგრი ოპერაციის დროს დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი, დღგ-ის გარეშე, თუ:

ა) დასაბეგრი ოპერაციის ანაზღაურების თანხა დაბალია მის საბაზრო ფასზე და საქონლის/მომსახურების შემძენს ამ კოდექსის შესაბამისად, ამ ოპერაციაზე არ აქვს დღგ-ის სრულად ჩათვლის უფლება;

ბ) დასაბეგრი ოპერაციის ანაზღაურების თანხა დაბალია მის საბაზრო ფასზე და საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელს ამ კოდექსის შესაბამისად, არ აქვს დღგ-ის სრულად ჩათვლის უფლება და მიწოდება გათავისუფლებულია დღგ-ისგან ჩათვლის უფლების გარეშე;

გ) დასაბეგრი ოპერაციის ანაზღაურების თანხა მაღალია მის საბაზრო ფასზე და საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელს არ აქვს დღგ-ის სრულად ჩათვლის უფლება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის „რ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საბაზრო ფასი არის ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობის პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და, სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. თუ შეუძლებელია საქონლის ან მომსახურების შედარებითი ფასის დადგენა, დღგ-ის მიზნისთვის საბაზრო ფასი არის:

რ.ა) საქონლისთვის − ფასი, რომელიც არ უნდა იყოს ამ ან ანალოგიური საქონლის შესყიდვის ფასზე ნაკლები, ხოლო, თუ შესყიდვის ფასი არ არსებობს, ამ საქონლის წარმოების ღირებულება მისი მიწოდების მომენტში;

რ.ბ) მომსახურებისთვის − ფასი, რომელიც არ უნდა იყოს ნაკლები ამ მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ყველა დანახარჯის ღირებულებაზე; საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი, მე-2 და მე-5 ნაწილების თანახმად:

1. ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.

2. განსაკუთრებულ ურთიერთობებს მიეკუთვნება ურთიერთობები, რომელთა დროსაც:

ბ) ერთი პირი პირდაპირ ან არაპირდაპირ მონაწილეობს მეორე პირ საწარმოში, თუ ასეთი მონაწილეობის წილი არანაკლებ 20 პროცენტია;

გ) პირი ახორციელებს საწარმოს კონტროლს;

5. ამ მუხლის მიზნებისათვის კონტროლი გულისხმობს: სამეთვალყურეო საბჭოს წევრობას, დირექტორობას და ამ თანამდებობებზე პირების დანიშვნის უფლებას; ხმის უფლების მქონე წილის ან აქციების 20 პროცენტის ფლობას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, 2021 წლის 15 თებერვლის პარტნიორთა კრების ოქმის მიხედვით დამფუძნებელმა საწესდებო კაპიტალის გაზრდის მიზნით, საწარმოში შეიტანა 1000 კვ. მ მიწის ნაკვეთი, რომელზეც გაცემული იყო სამშენებლო პროექტის ნებართვა. კომპანიამ ბინების გარკვეულ ნაწილზე განახორციელა დამფუძნებლის სასარგებლოდ სამშენებლო მომსახურების გაწევა, კერძოდ, სამშენებლო მომსახურების ნაწილი თვითღირებულებაზე ნაკლებ ფასად მიაწოდა მის დამფუძნებელს. შემოწმების მიერ აღნიშნული ოპერაცია დაკვალიფიცირდა კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებული პირისთვის გაწეულ სამშენებლო მომსახურებად და განესაზღვრა შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულება დღგ-ის და მოგების გადასახადის ნაწილში.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის მიერ ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებაში მითითებულ გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ არგუმენტაციაზე, რომ დამფუძნებელი ფიზიკური პირი არის დღგ-ის გადამხდელი, მიუთითა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე და განაცხადა, რომ განსახილველ შემთხვევაში საბაზრო ფასის გამოყენება და დღგ-ის დარიცხვა არამართებულია. ამასთან, საკითხის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით ირკვევა, რომ დამფუძნებელ ფიზიკურ პირს მინიჭებული აქვს დღგ-ის არაკვალიფიციური გადასახადის გადამხდელის სტატუსი, რის გამოც არ განხორციელდა აღნიშნული საკანონმდებლო ნორმის გამოყენება.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, მიუხედავად იმისა, რომ არაკვალიფიციური დღგ-ის გადამხდელის სტატუსის მქონე პირს აღნიშნული სტატუსის მოქმედების პერიოდში შეზღუდული აქვს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებისა და საგადასახადო დოკუმენტების გამოყენების (ელექტრონული ფორმით გამოწერის/დადასტურების ან/და ჩათვლის მიღების) შესაძლებლობა, აღნიშნული არ ართმევს უფლებას საქონლის/მომსახურების შემძენს ზემოაღნიშნული სტატუსის მოქმედების პერიოდში განხორციელებულ ოპერაციაზე მიიღოს დღგ-ის ჩათვლა სრულად და არ დგება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენების პირობა.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აღნიშნული სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საწარმოს მიერ დამფუძნებელი ფიზიკური პირისთვის გაწეული სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასით დღგ-ით დაბეგვრის საკითხი შეისწავლოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის მე-7 ნაწილის დებულებების გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, განახორციელოს შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები კორექტირება (შემცირება).

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა’’ და ,,ბ’’ ქვეპუნქტებზე, რომლის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი, მე-2 ნაწილების და მე-6 ნაწილის ,,ბ’’ და ,,დ’’ ქვეპუნქტების თანხამად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

6. თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება:

ბ) გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

დ) ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევაში − უძრავი ნივთის ექსპლუატაციაში მიღების მომენტში. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში მიუთითებს, რომ ვინაიდან საწარმომ საცხოვრებელი ბინათმშენებლობიდან შემოსავლის მიღება დაიწყო 2021 წლიდან, იგი მთლიანად ექცევა ახალი რეგულაციების მოქმედების სფეროში. აცხადებს, რომ კორპუსმა მშენებლობის პროცესში განიცადა ცვლილებები, რომელიც დღემდე არ არის შეთანხმებული არქიტექტურის სამსახურთან და დღემდე არ არის მიღებული ექსპლუატაციაში. მიაჩნია, რომ მოცემულ შემთხვევაში უნდა გავრცელდეს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-2 ნაწილით დადგენილი წესი. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის პროცესში, ასევე ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების შესაბამისად წარმოდგენილი აქვს გარკვეული დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივრებში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, საჩივრებზე თანდართული) და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-3 სადავო საკითხთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.

შემოსავლების სამსახური მუთითებს შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერისა და საბუღალტრო პროგრამის შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ კომპანიას 2019 წელს შემოსავალში არ აქვს ასახული ტურისტული საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი. შემოწმების შედეგად, აღნიშნული შემოსავალი დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის მიერ ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებაში მითითებულ არგუმენტაციაზე, რომ მშენებლობის დაწყებამდე კომპანია ეწეოდა ტურისტულ, სამედიცინო, იურიდიულ-არქიტექტურულ საქმიანობას, საგადასახადო ორგანომ ამ ნაწილში დარიცხვა განახორციელა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციაზე დადგომამდე მიღებული თანხების.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, მისი არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1.შპს ,,---------ის’’ (ს/ნ ------------) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საწარმოს მიერ დამფუძნებელი ფიზიკური პირისთვის გაწეული სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასით დღგ-ით დაბეგვრის საკითხი შეისწავლოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის მე-7 ნაწილის დებულებების გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, განახორციელოს შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები კორექტირება (შემცირება);

3. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით: ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივრებში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები; ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, საჩივრებზე თანდართული) და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, მისი არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

5. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

6. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება:

1 დამფუძნებლისთვის თვითღირებულებაზე ნაკლებ ფასად გაწული სამშენებლო მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრას. მიაჩნია, რომ იმ შემთხვევაში, თუ დამფუძნებელ ფიზიკურ პირზე სამშენებლო სამუშაოების შესრულება დაიბეგრება, ადგილი ექნება კომპანიის ორმაგ დაბეგვრას, როგორც ბინების მიწოდება საბოლოო მომხმარებელზე, ასევე იგივე ბინებზე გაწეული სამუშაოების მიწოდება დამფუძნებელ ფიზიკურ პირზე.

2 ფიზიკური პირებისთვის 2022 წლის ივლისი-აგვისტოს თვეში მიწოდებული ბინების დღგ-ით დაბეგვრას.

3. 2019 წლის საანგარიშო პერიოდზე დღგ-ის (5189 ლარი) დარიცხვას. მიუთითებს, მიაჩნია, რომ აღნიშნული დარიცხვა წარმოადგენს მექანიკურ შეცდომას და ითხოვს დარიცხვის გაუქმებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა მომჩივანის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმებას დაექვემდებარა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ №31468 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-558 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 338 611 ლარი, მათ შორის: გადასახადი 216 989 ლარი, ჯარიმა 108 464 ლარი, საურავი 13 158 ლარი.

ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის №9518 ბრძანებით მომჩივანის საჩივრები არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის №19679/2/2023 გადაწყვეტილებით ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის №9518 ბრძანება და საჩივარი ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ პირველ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საწარმოს მიერ დამფუძნებელი ფიზიკური პირისთვის გაწეული სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასით დღგ-ით დაბეგვრის საკითხი შეისწავლოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის მე-7 ნაწილის დებულებების გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, განახორციელოს შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები კორექტირება (შემცირება).

ხოლო, მე-2 და მე-3 სადავო საკითხთან მიმართებით, , გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივრებში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, საჩივრებზე თანდართული) და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების მამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 19 (1,2,5); 157( „რ“); 163(1,2);164(1,7);